淺談中小企業(yè)增值稅處理的幾個(gè)問題-以宿遷正午實(shí)業(yè)有限公司為例

1、中央廣播電視大學(xué)人才培養(yǎng)模式改革和開放教育試點(diǎn)會(huì)計(jì)學(xué)專業(yè)畢業(yè)論文淺談中小企業(yè)增值稅處理的幾個(gè)問題-以宿遷正午實(shí)業(yè)有限公司為例學(xué)員姓名楊建學(xué)號(hào)1332001218521入學(xué)時(shí)間2013年春季指導(dǎo)老師曲學(xué)美職稱副教授試點(diǎn)學(xué)校宿遷廣播電視大學(xué)泗洪分校目錄一、增值稅簡(jiǎn)介1（一）增值稅的產(chǎn)生與發(fā)展1（二）增值稅在稅收體制中的地位2（三）增值稅的類型及稅率3二、增值稅的處理4（一）增值稅明細(xì)科目的設(shè)置4（二）增值稅一般賬務(wù)處理5（三）增值稅出口退稅賬務(wù)處理10（四）增值稅稅收優(yōu)惠13三、現(xiàn)行現(xiàn)行增值稅處理存在的缺陷14（一）稅金的核算違背了明晰原則14（二）違背了“及時(shí)，性”原則14（三）存貨成本缺乏可比

2、性15（四）計(jì)算的時(shí)間限定與權(quán)責(zé)發(fā)生沖突15參考文獻(xiàn)16淺談中小企業(yè)增值稅處理的幾個(gè)問題-以宿遷正午實(shí)業(yè)有限公司為例【摘要】增值稅是對(duì)從事銷售貨物或提供加工、修理修配勞務(wù)以及從事進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人取得的增值額為課稅對(duì)象征收的一種稅。增值稅已經(jīng)成為中國(guó)最主要的稅種之一，增值稅的收入占中國(guó)全部稅收的60%以上，是最大的稅種。增值稅由國(guó)家稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收，稅收收入中75%為中央財(cái)政收入，25%為地方收入。進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅由海關(guān)負(fù)責(zé)征收，稅收收入全部為中央財(cái)政收入。按照企業(yè)規(guī)模大小和會(huì)計(jì)核算是否健全，增值稅納稅人可以分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。本文著重解析一般納稅人的處理問題?！娟P(guān)鍵詞】明細(xì)科目賬務(wù)

3、處理稅收優(yōu)惠存在缺陷一、增值稅簡(jiǎn)介（一）增值稅的產(chǎn)生與發(fā)展增值稅的產(chǎn)生與社會(huì)分工深化發(fā)展密切相關(guān)。社會(huì)分工是人類文明的標(biāo)志之一，也是商品經(jīng)濟(jì)發(fā)展的基礎(chǔ)，是提高勞動(dòng)生產(chǎn)力、增加國(guó)民財(cái)富的主要途徑。傳統(tǒng)的產(chǎn)品稅、商品稅對(duì)流轉(zhuǎn)全額征收，流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)越多，重復(fù)征稅的程度越嚴(yán)重。由于傳統(tǒng)稅制政策鼓勵(lì)“大而全”、“小而全”的企業(yè)，抑制企業(yè)的重組和專業(yè)化發(fā)展，增值稅正是在這樣的背景下產(chǎn)生的。1、中國(guó)增值稅產(chǎn)生的歷史淵源1954年，法國(guó)正式提出了增值稅這一全新的概念，并用增值稅代表了原來(lái)對(duì)制造商、批發(fā)商和勞務(wù)提供商征收的營(yíng)業(yè)稅。法國(guó)的增值稅的建立并不是一蹴而就的，而是在探索營(yíng)業(yè)稅改革的實(shí)踐過(guò)程中逐步產(chǎn)生的。（1）

4、法國(guó)建立增值稅前所實(shí)行的按照流轉(zhuǎn)額全額征收的營(yíng)業(yè)稅，是一個(gè)具有累計(jì)性質(zhì)的間接稅，這種營(yíng)業(yè)稅的特征是多環(huán)節(jié)階梯式課稅。所謂多環(huán)節(jié)，是指商品從生產(chǎn)到消費(fèi)，每經(jīng)過(guò)一個(gè)環(huán)節(jié)發(fā)生一次銷售都要征稅；所謂階梯式，是指商品的整體稅收負(fù)擔(dān)率（即各環(huán)節(jié)的稅收總和占商品流轉(zhuǎn)額的比例）隨商品流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的增加呈階梯式遞增的現(xiàn)象，其主要原因：一是多環(huán)節(jié)征稅；二是商品從生產(chǎn)到消費(fèi)，每經(jīng)過(guò)一個(gè)環(huán)節(jié)發(fā)生一次銷售都要征稅。（2）隨著商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，法國(guó)實(shí)行的營(yíng)業(yè)稅的這種多環(huán)節(jié)階梯式課稅的特征與經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求產(chǎn)生了矛盾。在這一背景下，為解決營(yíng)業(yè)稅的累積性對(duì)社會(huì)化分工和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不利影響，法國(guó)對(duì)當(dāng)時(shí)的營(yíng)業(yè)稅進(jìn)行了一些改革。2、增值稅的

5、發(fā)展（1） .1979年，我國(guó)引入增值稅制度，最初僅在襄樊、上海、柳州等城市的機(jī)器機(jī)械等5類貨物試行。（2） .1984年國(guó)務(wù)院發(fā)布增值稅條例（草案），在全國(guó)范圍內(nèi)對(duì)機(jī)器機(jī)械、汽車、鋼材等12類貨物征收增值稅。（3） .1994年國(guó)務(wù)院發(fā)布增值稅暫行條例，將增值稅征稅范圍擴(kuò)大到所有貨物和加工修理修配勞務(wù)，對(duì)其他勞務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)征收營(yíng)業(yè)稅。（4）2009年，為了鼓勵(lì)投資，促進(jìn)技術(shù)進(jìn)步，在地區(qū)試點(diǎn)的基礎(chǔ)上，全面實(shí)施增值稅轉(zhuǎn)型改革，將機(jī)器設(shè)備納入增值稅抵扣范圍。（5）2012年1月1日，我國(guó)在上海市交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展“營(yíng)改增”試點(diǎn)；截止到2012年底，試點(diǎn)地區(qū)范圍已分批擴(kuò)大到北京等

6、9?。ㄖ陛犑校┖?個(gè)計(jì)劃單列市。（二）增值稅在稅收體制中的地位1. 增值稅是我國(guó)稅收體系中的主體稅種。增值稅已經(jīng)成為中國(guó)最主要的稅種之一，增值稅的收入占中國(guó)全部稅收的60%以上，是最大的稅種。增值稅由國(guó)家稅務(wù)局負(fù)責(zé)征收，稅收收入中75%為中央財(cái)政收入，25%為地方收入。進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅由海關(guān)負(fù)責(zé)征收，稅收收入全部為中央財(cái)政收入。2011年10月31日，財(cái)政部公布財(cái)政部令，增值稅、營(yíng)業(yè)稅起征點(diǎn)有較大幅度上調(diào)。2. 增值稅因其固有的優(yōu)越性，在歷史上還沒有一個(gè)稅種能像它那年在幾十年內(nèi)傳遍世界各地。從增值稅征收管理的方式來(lái)看，它具有許多優(yōu)點(diǎn)：（1）稅負(fù)公平，有利競(jìng)爭(zhēng)。（2）稅基廣泛，收入穩(wěn)定。（3）自

7、動(dòng)審計(jì)，征管嚴(yán)密。（4）有利于企業(yè)加強(qiáng)管理。（5）有利于國(guó)際貿(mào)易。增值稅并不是完美無(wú)缺的，也存在著明顯的缺陷：（1）增值稅是累退的。（2）增值稅對(duì)價(jià)格發(fā)生影響，可能引起價(jià)格被動(dòng)，誘發(fā)通貨膨脹。（3）增加了征管成本。（4）存在潛在的偷漏稅的可能。（5）與其他稅收體系兼容。（三）增值稅的類型及稅率1. 增值稅的類型各國(guó)在增值稅立法中，出于財(cái)政收入或者投資政策的考慮，在確定法定增值額時(shí)，除了對(duì)一般性外購(gòu)生產(chǎn)資料（即非固定資產(chǎn)項(xiàng)目）普遍實(shí)行扣除外，對(duì)于某一納稅人的外購(gòu)生產(chǎn)資料中的固定資產(chǎn)的價(jià)值扣除，規(guī)定不完全相同。根據(jù)稅基和購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額是否扣除及如何扣除的不同，各國(guó)增值稅可以分為生產(chǎn)型、收入

8、型和消費(fèi)型三種類型：（1） .生產(chǎn)型增值稅，是指在計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí)，只允許從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中扣除原材料等勞動(dòng)對(duì)象的已納稅款，而不允許扣除固定資產(chǎn)所含稅款的增值稅。生產(chǎn)型增值稅以銷售收入總額減去所購(gòu)中間產(chǎn)品價(jià)值后的余額為稅基。（2） .收入型增值稅，是指在計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí)，除扣除中間產(chǎn)品已納稅款，還允許在當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中扣除固定資產(chǎn)折舊部分所含稅金。收入型增值稅以銷售收入總額減去所購(gòu)中間產(chǎn)品價(jià)值與固定資產(chǎn)折舊額后的余額為稅基。（3） .消費(fèi)型增值稅，是指在計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí)，除扣除中間產(chǎn)品已納稅款，對(duì)納稅人購(gòu)入固定資產(chǎn)的已納稅款，允許一次性地從當(dāng)期銷項(xiàng)稅額中全部扣除，從而使納稅人用于生產(chǎn)應(yīng)稅產(chǎn)品的全部外購(gòu)生

9、產(chǎn)資料都不負(fù)擔(dān)稅款。消費(fèi)型增值稅以銷售收入總額減去所購(gòu)中間產(chǎn)品價(jià)值與固定資產(chǎn)投資額后的余額為稅基。2. 增值稅的稅率增值稅稅率就是增值稅稅額占貨物或應(yīng)稅勞務(wù)銷售額的比率，是計(jì)算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)增值稅稅額的尺度。（1）基本稅率納稅人銷售或者進(jìn)口貨物，稅率為17%；提供加工、修理修配勞務(wù)的，稅率也為17%。這一稅率就是通常所說(shuō)的基本稅率。(2)低稅率納稅人銷售或者進(jìn)口下列貨物，稅率為13%糧食、食用植物油、自來(lái)水、暖氣、冷氣、熱水、煤氣、石油液化氣、天然氣、沼氣、居民用煤炭制品、圖書、報(bào)紙、雜志、飼料、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)、農(nóng)膜、農(nóng)業(yè)產(chǎn)品、以及國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他貨物。(3)零稅率納稅人出口貨物，稅率為零；

10、但是，國(guó)務(wù)院另有規(guī)定的除外。對(duì)于適用零稅率的應(yīng)稅服務(wù)的具體范圍，包括試點(diǎn)地區(qū)的單位和個(gè)人提供的國(guó)際運(yùn)輸服務(wù)、向境外單位提供的研發(fā)服務(wù)和設(shè)計(jì)服務(wù)適用增值稅零稅率。(4)提供交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)，稅率為11%對(duì)遠(yuǎn)洋運(yùn)輸企業(yè)從事程租、期租業(yè)務(wù)，以及航空運(yùn)輸企業(yè)從事濕租業(yè)務(wù)取得的收入，按照交通運(yùn)輸業(yè)服務(wù)征稅，適用稅率為11%(5)提供現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)(有形動(dòng)產(chǎn)租賃服務(wù)除外),稅率為6%適用6%稅率的部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)服務(wù)包括：研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、鑒證咨詢服務(wù)。二、增值稅的處理(一)增值稅明細(xì)科目的設(shè)置增值稅一般納稅人應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目，在“應(yīng)交增

11、值稅”明細(xì)帳中，應(yīng)設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”、“已交稅金”、“銷項(xiàng)稅額”、“出口退稅”、“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”專欄。這五個(gè)專欄是為“應(yīng)交稅費(fèi)”的三級(jí)科目服務(wù)的。應(yīng)交稅費(fèi)(增值稅)明細(xì)賬示范格式如下：1 .“進(jìn)項(xiàng)稅額”專欄記錄企業(yè)購(gòu)入貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)而支付的、準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅額。企業(yè)購(gòu)入貨物或接受應(yīng)稅勞務(wù)支付的進(jìn)項(xiàng)稅額，用藍(lán)字登記；退回所購(gòu)貨物應(yīng)沖銷的進(jìn)項(xiàng)稅額，用紅字登記。2 .“已交稅金”專欄記錄企業(yè)已交納的增值稅額。企業(yè)已交納的增值稅用藍(lán)字登記；退回多交的增值稅用紅字登記。3 .“銷項(xiàng)稅額”專欄記錄企業(yè)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)收取的增值稅額。企業(yè)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)收取的銷項(xiàng)稅額，用藍(lán)字登記

12、；退回銷售貨物應(yīng)沖銷銷項(xiàng)稅額，用紅字登記。4. “出口退稅”專欄記錄企業(yè)出口適用零稅率的貨物，向海關(guān)辦理報(bào)關(guān)出口退稅而收到退回的稅款。出口貨物退回的增值稅額，用藍(lán)字登記；出口貨物辦理退稅后發(fā)生退貨或者退關(guān)而補(bǔ)交已退的稅款，用紅字登記。5. “進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”專欄考慮到有些企業(yè)在購(gòu)進(jìn)貨物時(shí)按照增值稅專用發(fā)票上記載的進(jìn)項(xiàng)稅額已經(jīng)記錄到“進(jìn)項(xiàng)稅額”專欄，但具體使用時(shí)又用于非應(yīng)稅項(xiàng)目，或者發(fā)生正常損失，或者其他原因，按照稅收條例規(guī)定，這些進(jìn)項(xiàng)稅額不能從銷項(xiàng)稅額中抵扣，而必須由有關(guān)的承擔(dān)者承擔(dān)，相應(yīng)轉(zhuǎn)入有關(guān)的科目。因此，設(shè)置了“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”專欄，記錄企業(yè)的購(gòu)進(jìn)貨物，在產(chǎn)品、產(chǎn)成品等發(fā)生正常損失，以及其他

13、原因而不應(yīng)從銷項(xiàng)稅額中抵扣、按照規(guī)定轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額。（二）增值稅一般賬務(wù)處理1. “進(jìn)項(xiàng)稅額”的帳務(wù)處理自2009年1月1日起施行的中華人民共和國(guó)增值稅暫行條例第一條規(guī)定：“在中華人民共和國(guó)境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務(wù)以及進(jìn)口貨物的單位和個(gè)人，為增值稅的納稅人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納增值稅。”這規(guī)定了“銷售貨物”、“提供加工、修理修配勞務(wù)”、“進(jìn)口貨物”屬于涉增值稅行為，也決定了一般納稅人企業(yè)購(gòu)買“貨物”、購(gòu)買“加工、修理修配勞務(wù)”、“進(jìn)口貨物”這三類行為涉及到增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的核算及賬務(wù)處理。要判斷哪些貨物采購(gòu)項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額可以扣除（抵扣），金額如何確定。2. 具體的賬務(wù)處理（1）國(guó)內(nèi)購(gòu)

14、進(jìn)貨物企業(yè)在國(guó)內(nèi)采購(gòu)的貨物，按照增值稅專用發(fā)票上注明的“稅額”，借記“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目；按照專用發(fā)票上記載的“金額”計(jì)入采購(gòu)成本，借記“材料采購(gòu)”、“商品采購(gòu)”、“原材料”、“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“經(jīng)營(yíng)費(fèi)用”、“其他業(yè)務(wù)支出”等科目，按照應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付帳款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”。注：如果購(gòu)進(jìn)貨物取得增值稅普通發(fā)票，按增值稅普通發(fā)票上的“價(jià)稅合計(jì)金額”計(jì)入貨物的購(gòu)進(jìn)成本；如果購(gòu)入貨物取得增值稅發(fā)票有誤，不得作為扣稅憑證，購(gòu)貨方有權(quán)拒收不符合規(guī)定的增值稅發(fā)票，否則，其進(jìn)項(xiàng)稅額就必須計(jì)入貨物的購(gòu)進(jìn)成本，按增值稅專用發(fā)票上注明的“稅額”與“金額”之和

15、計(jì)入貨物的購(gòu)進(jìn)成本。借記“材料采購(gòu)”、“商品采購(gòu)”、“原材料”、“制造費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”、“經(jīng)營(yíng)費(fèi)用”、“其他業(yè)務(wù)支出”等科目，按照應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付帳款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”。（ 2）接受投資轉(zhuǎn)入貨物企業(yè)接受投資轉(zhuǎn)入貨物，如果取得增值稅專用發(fā)票（被投資方可能取得增值稅專用發(fā)票，也可能取得增值稅普通發(fā)票，詳見“將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物作為投資，提供給其他單位或者個(gè)體工商戶”）應(yīng)按照專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按照確認(rèn)的投資貨物價(jià)值（已扣增值稅），借記“原材料”、“固定資產(chǎn)”等科目，按照增值稅與貨物價(jià)值的合計(jì)數(shù)，貸記“實(shí)

16、收資本”等科目。（ 3）接受捐贈(zèng)轉(zhuǎn)入的貨物企業(yè)接受捐贈(zèng)轉(zhuǎn)入的貨物，應(yīng)按照增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目；按照確認(rèn)的捐贈(zèng)貨物價(jià)值（已扣增值稅），借記“原材料”、“固定資產(chǎn)”等科目；按照增值稅額與貨物價(jià)值的合計(jì)數(shù)貸記“資本公積”等科目。（ 4）接受應(yīng)稅勞務(wù)企業(yè)接受應(yīng)稅勞務(wù)，應(yīng)按增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額，借記“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目；按照專用發(fā)票上記載的應(yīng)計(jì)入加工、修理修配等貨物成本的金額，借記“其他業(yè)務(wù)支出”、“制造費(fèi)用”、“委托加工材料”、“加工商品”、“經(jīng)營(yíng)費(fèi)用”、“管理費(fèi)用”等科目；按應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付帳款

17、”、“銀行存款”等科目。（ 5）進(jìn)口貨物按照海關(guān)提供的完稅憑證上注明的增值稅額，借記“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額”）科目；按照進(jìn)口貨物應(yīng)計(jì)入采購(gòu)成本的金額，借記“材料采購(gòu)”、“商品采購(gòu)”、“原材料”等科目；按照應(yīng)付或?qū)嶋H支付的金額，貸記“應(yīng)付帳款”、“銀行存款”等科目。（ 6）購(gòu)入免稅農(nóng)產(chǎn)品應(yīng)按照購(gòu)入免稅農(nóng)產(chǎn)品的買價(jià)和13%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目；按買價(jià)扣除進(jìn)項(xiàng)稅額后的余額，借記“材料采購(gòu)、”“商品采購(gòu)”等科目；按實(shí)際支付的價(jià)款，貸記“應(yīng)付帳款”、“銀行存款”等科目。（ 7）購(gòu)進(jìn)或者銷售貨物以及在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中支付運(yùn)輸費(fèi)用的按照運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上

18、注明的運(yùn)輸費(fèi)用金額和7%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。進(jìn)項(xiàng)稅額計(jì)算公式：進(jìn)項(xiàng)稅額=!輸費(fèi)用金額x扣除率3. “銷項(xiàng)稅額”的帳務(wù)處理（ 1）銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)企業(yè)銷售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)（包括將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物分配給股東或投資者），按照實(shí)現(xiàn)的銷售收入和按規(guī)定收取的增值稅額，借記“應(yīng)收帳款”、“應(yīng)收票據(jù)”、“銀行存款”、“應(yīng)付利潤(rùn)”等科目；按照當(dāng)期的銷售額和規(guī)定稅率計(jì)算的增值稅，貸記“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目；按實(shí)現(xiàn)的銷售收入，貸記“產(chǎn)品銷售收入”、“商品銷售收入”、“其他業(yè)務(wù)收入”科目。發(fā)生的銷售退回，作相反的會(huì)計(jì)分錄。（ 2）將自產(chǎn)、委托加工或者購(gòu)進(jìn)的貨物作為投資，提供給

19、其他單位或者個(gè)體工商戶應(yīng)視同銷售貨物計(jì)算應(yīng)交增值稅，借記“長(zhǎng)期投資”或“長(zhǎng)期股權(quán)投資”科目，貸記“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目，貸記“產(chǎn)成品”、“庫(kù)存商品”等科目。（ 3）企業(yè)將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買貨物無(wú)償贈(zèng)送他人應(yīng)視同銷售貨物計(jì)算應(yīng)交增值稅，借記“營(yíng)業(yè)外支出”等科目，貸記“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”，貸記“產(chǎn)成品”、“庫(kù)存商品”等科目。（ 4）隨同產(chǎn)品出售的包裝物隨同產(chǎn)品出售但單獨(dú)計(jì)價(jià)的包裝物，按規(guī)定應(yīng)繳增值稅，借記“應(yīng)收帳款”等科目，貸記“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目。企業(yè)逾期未退回按規(guī)定應(yīng)繳增值稅，借記“其他應(yīng)付款”等科目，貸記“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交增值稅（

20、銷項(xiàng)稅額）”科目。4. “已交稅金”的帳務(wù)處理（ 1）實(shí)行增值稅簡(jiǎn)易核算的小規(guī)模納稅人或小型商貿(mào)企業(yè)一般納稅人，企業(yè)上繳增值稅時(shí)，借記“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（已交稅金）”科目，貸記“銀行存款”等科目。收到退回多交的增值稅時(shí)，作相反的會(huì)計(jì)分錄。小規(guī)模企業(yè)代開發(fā)票預(yù)交稅款時(shí)，也借記“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（已交稅金）”科目，貸記“銀行存款”等科目。次月納稅申報(bào)時(shí)，按“應(yīng)交稅金”全額申報(bào)，但納稅系統(tǒng)會(huì)自動(dòng)將“應(yīng)交增值稅（已交稅金）”視為預(yù)交稅款自動(dòng)扣減。（ 2）實(shí)行增值稅正常核算的一般納稅人很少發(fā)生當(dāng)月預(yù)交增值稅的情況，故本科目用的較少。5. “進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”的帳務(wù)處理（ 1）不予抵扣：是指涉增值稅業(yè)務(wù)發(fā)

21、生當(dāng)時(shí)就能夠認(rèn)定其進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣的。例如購(gòu)進(jìn)的物資直接用于免稅項(xiàng)目、或用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、或直接用于集體福利和個(gè)人消費(fèi)等，即使取得增值稅專用發(fā)票，其進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣應(yīng)計(jì)入所購(gòu)入物資成本中。例如：A企業(yè)購(gòu)入化妝品一批用于發(fā)放福利，取得增值稅專用發(fā)票，價(jià)款為50000元，進(jìn)項(xiàng)稅額8500元，運(yùn)雜費(fèi)為1000元，全部款項(xiàng)以銀行存款支付。則會(huì)計(jì)賬務(wù)處理為：借：借：應(yīng)付職工薪酬福利費(fèi)5000085001000=58600貸：銀行存款或者現(xiàn)金586000（ 2）進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出：是指涉增值稅業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)時(shí)即能認(rèn)定其進(jìn)項(xiàng)稅額能抵扣，即進(jìn)項(xiàng)稅額已記入“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，但后來(lái)由于購(gòu)入物資改變用途或

22、發(fā)生非常損失，該部分進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣，只能作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。按照規(guī)定應(yīng)將原已記入進(jìn)項(xiàng)稅額并已支付的增值稅，通過(guò)“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”轉(zhuǎn)入“在建工程”、“應(yīng)付職工薪酬福利費(fèi)”、“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”等科目。例如：宿遷正午實(shí)業(yè)有限公司福利部門領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料一批，實(shí)際成本為4000元；為建設(shè)廠房的在建工程領(lǐng)用生產(chǎn)用原材料一批，實(shí)際成本為5000元。A企業(yè)為一般納稅人，增值稅率為17。則會(huì)計(jì)賬務(wù)處理為：借：應(yīng)付職工薪酬福利費(fèi)4000+4000X17%=4680貸：原材料4000應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）680借：在建工程50005000X17%=5850貸：原材料500

23、0應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）850例如：宿遷正午實(shí)業(yè)有限公司原材料發(fā)生非常損失，其實(shí)際成本為7500元。宿遷正午實(shí)業(yè)有限公司為一般納稅人，增值稅率為17。則會(huì)計(jì)賬務(wù)處理為：借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢一待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢7500+7500X17%=8775貸：原材料7500應(yīng)交稅金一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）7500X17%=1275例如：宿遷正午實(shí)業(yè)有限公司庫(kù)存商品發(fā)生非常損失，其實(shí)際成本為37000元，其中所耗原材料成本為20000元。本公司為一般納稅人，增值稅率為17。則會(huì)計(jì)賬務(wù)處理為：借：借處理財(cái)產(chǎn)損溢借處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢40400貸：庫(kù)存商品37000應(yīng)交稅金一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）

24、20000X17%=3400如果上述例題中改為在產(chǎn)品，其他資料不變，則會(huì)計(jì)賬務(wù)處理：借：借處理財(cái)產(chǎn)損溢借處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢40400貸：生產(chǎn)成本37000應(yīng)交稅金一應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）20000X17%=3400（ 3）進(jìn)項(xiàng)稅未認(rèn)證而當(dāng)月不能抵扣的賬務(wù)處理企業(yè)購(gòu)進(jìn)的貨物由于發(fā)票開具時(shí)間較晚或傳遞等原因，致使該筆進(jìn)項(xiàng)稅未認(rèn)證而當(dāng)月不能抵扣的帳務(wù)處理。購(gòu)進(jìn)月末時(shí)：借：庫(kù)存商品（原材料）借攤費(fèi)用借抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額貸：銀行存款（應(yīng)付帳款）下月認(rèn)證后：借：應(yīng)交稅金應(yīng)交金增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）貸：待攤費(fèi)用待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額（三）增值稅出口退稅賬務(wù)處理出口貨物退（免）稅是國(guó)際貿(mào)易中通常采用的并為世界各國(guó)普遍接受的、

25、目的在于鼓勵(lì)各國(guó)出口貨物公平競(jìng)爭(zhēng)的一種退還或者免征間接稅的稅收措施。我國(guó)自20世紀(jì)80年代起對(duì)出口貨物實(shí)行了退（免）稅政策，此后出口退稅政策適時(shí)而變幾經(jīng)調(diào)整，形成了現(xiàn)行的出口退稅政策。出口貨物只有在適用既免稅又退稅的政策時(shí)，才會(huì)涉及如何計(jì)算退稅的問題。由于各類出口企業(yè)對(duì)出口貨物的會(huì)計(jì)核算辦法不同，有對(duì)出口貨物單獨(dú)核算的，有對(duì)出口和內(nèi)銷的貨物統(tǒng)一核算成本的。為了與出口企業(yè)的會(huì)計(jì)核算辦法相一致，我國(guó)出口貨物退（免）稅管理辦法規(guī)定了兩種退稅計(jì)算辦法：第一種辦法是“免、抵、退”辦法，主要適用于自營(yíng)和委托出口自產(chǎn)貨物的生產(chǎn)企業(yè)；第二種辦法是“先征后退”辦法，目前主要用于收購(gòu)貨物出口的外（工）貿(mào)企業(yè)。下面

26、筆者對(duì)增值稅出口退稅的計(jì)算方法及相關(guān)會(huì)計(jì)處理作一探討。1. “免、抵、退”稅的計(jì)算方法及會(huì)計(jì)處理按照財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局財(cái)稅20027號(hào)關(guān)于進(jìn)一步推進(jìn)出口貨物實(shí)行免抵退稅辦法的通知規(guī)定：自2002年1月1日起，生產(chǎn)企業(yè)自營(yíng)或委托外貿(mào)企業(yè)代理出口自產(chǎn)貨物，除另有規(guī)定外，增值稅一律實(shí)行免、抵、退稅管理辦法。其中免稅是指對(duì)生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物免征本企業(yè)生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)增值稅；抵稅是指生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物所耗用的原材料、零部件、燃料、動(dòng)力等所含應(yīng)予退還的進(jìn)項(xiàng)稅額，抵頂內(nèi)銷貨物的應(yīng)納稅額；退稅是指生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物在當(dāng)月內(nèi)應(yīng)抵頂?shù)倪M(jìn)項(xiàng)稅額大于應(yīng)納稅額時(shí)，對(duì)未抵頂完的部分予以退稅。具體計(jì)算方法與計(jì)算公式

27、（1）當(dāng)期應(yīng)納稅額的計(jì)算：當(dāng)期應(yīng)納稅額=當(dāng)期內(nèi)銷貨物的銷項(xiàng)稅額一（當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額當(dāng)期免抵退稅不得免征和抵扣稅額）其中：免抵退稅不得免征和抵扣稅額=出口貨物離岸價(jià)格X外匯人民幣牌價(jià)X（出口貨物征稅率出口貨物退稅率）免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額；免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格X（出口貨物征稅率出口貨物退稅率）（2）免抵退稅的計(jì)算：免抵退稅額=出口貨物離岸價(jià)X外匯人民幣牌價(jià)X出口貨物退稅率免抵退稅額抵減額其中出口貨物離岸價(jià)以出口發(fā)票計(jì)算的離岸價(jià)為準(zhǔn)；免抵退稅額抵減額=免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格X出口貨物退稅率免稅購(gòu)進(jìn)原材料包括從國(guó)內(nèi)購(gòu)進(jìn)免稅原材料和進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件。（3）當(dāng)期應(yīng)退

28、稅額和免抵稅額的計(jì)算：如當(dāng)期期末留抵稅額W當(dāng)期免抵退稅額，則：當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期期末留抵稅額當(dāng)期免抵稅額=當(dāng)期免抵退稅額當(dāng)期應(yīng)退稅額如當(dāng)期期末留抵稅額當(dāng)期免抵退稅額，則：當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期免抵退稅額當(dāng)期免抵稅額=02. 企業(yè)免、抵、退稅計(jì)算實(shí)例宿遷正午實(shí)業(yè)有限公司是增值稅一般納稅人，出口貨物的征稅稅率為17，退稅率為15。2002年8月有關(guān)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)為：購(gòu)原材料一批，取得的增值稅專用發(fā)票注明的價(jià)款為200萬(wàn)元，外購(gòu)貨物準(zhǔn)予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額為34萬(wàn)元，貨已驗(yàn)收入庫(kù)。當(dāng)月進(jìn)料加工免稅進(jìn)口料件的組成計(jì)稅價(jià)格100萬(wàn)元。上期末留抵稅款6萬(wàn)元。本月內(nèi)銷貨物不含稅銷售額100萬(wàn)元，收款117萬(wàn)元存入銀行，本月出

29、口貨物銷售額折合人民幣200萬(wàn)元。試計(jì)算該企業(yè)當(dāng)期的“免、抵、退”稅額。（1）免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格X（出口貨物征稅率出口貨物退稅率）=100X（17%15%）=2（萬(wàn)元）（2）免抵退稅不得免征和抵扣稅額=出口貨物離岸價(jià)格X外匯人民幣牌價(jià)X（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率）免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=200X（17%15%）2=2（萬(wàn)元）（3）當(dāng)期應(yīng)納稅額=100X17%（342）6=21（萬(wàn)元）（4）免抵退稅額抵減額=免稅購(gòu)進(jìn)原材料價(jià)格X出口貨物退稅率=100X15%=15（萬(wàn)元）（5）出口貨物免抵退稅額=200X15%15=15（萬(wàn)元）（6）按規(guī)定，如當(dāng)

30、期期末留抵稅額當(dāng)期免抵退稅額時(shí)：當(dāng)期應(yīng)退稅額=當(dāng)期免抵退稅額即該企業(yè)應(yīng)退稅額=15萬(wàn)元（7）當(dāng)期免抵稅額=當(dāng)期免抵退稅額當(dāng)期應(yīng)退稅額=1515=0（萬(wàn)元）（ 8） 8月期末留抵結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣稅額為6（2115）萬(wàn)元。3. 相關(guān)會(huì)計(jì)處理（1）企業(yè)按出口貨物適用的征稅率和退稅率，計(jì)算出口產(chǎn)品本期應(yīng)分?jǐn)傆?jì)入產(chǎn)品成本的進(jìn)項(xiàng)稅額，從本期應(yīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額中剔除，其會(huì)計(jì)處理為：借：產(chǎn)品銷售成本20000貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出）200002）企業(yè)按規(guī)定的退稅率計(jì)算出的出口貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額抵減內(nèi)銷產(chǎn)品的應(yīng)納稅額時(shí)，其會(huì)計(jì)處理為：借：應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（出口抵減內(nèi)銷產(chǎn)品應(yīng)納稅額）貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（

31、出口退稅）企業(yè)在收到出口貨物的退回的稅款時(shí)，其會(huì)計(jì)處理為：借：銀行存款150000貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（出口退稅）150000（3）月份終了，企業(yè)將已交的待扣增值稅自“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅”科目轉(zhuǎn)入“未交增值稅”明細(xì)科目，其會(huì)計(jì)處理為：借：應(yīng)交稅金未交增值稅60000貸：應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出多交增值稅）60000（四）增值稅的稅收優(yōu)惠1 .直接免征，納稅人不必繳納，包括：（1）農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品；農(nóng)膜，生產(chǎn)銷售的氮肥、除磷酸二銨以外的磷肥以及以免稅化肥為主要原料的復(fù)混肥，批發(fā)和零售的種子、種苗、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)，等部分農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料；部分飼料產(chǎn)品。 2） 自2008年7月1日起，農(nóng)民

32、專業(yè)合作社執(zhí)行以下增值稅稅收優(yōu)惠政策：1、農(nóng)民專業(yè)合作社銷售本社成員生產(chǎn)的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，視同農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品免征增值稅。2、對(duì)農(nóng)民專業(yè)合作社向本社成員銷售的農(nóng)膜、種子、種苗、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)，免征增值稅。農(nóng)民專業(yè)合作社是指依照中華人民共和國(guó)農(nóng)民專業(yè)合作社法規(guī)定設(shè)立和登記的農(nóng)民專業(yè)合作社； 3） 3）非營(yíng)利性醫(yī)療機(jī)構(gòu)自產(chǎn)自用的制劑； 4） 4）銷售下列自產(chǎn)貨物：再生水、以廢舊輪胎為全部生產(chǎn)原料生產(chǎn)的膠粉、翻新輪胎、生產(chǎn)原料中摻兌廢渣比例不低于30%的特定建材產(chǎn)品 5） 5）污水處理。2. 直接減征。一般納稅人、小規(guī)模納稅人銷售自己使用過(guò)的物品和舊貨，適用按簡(jiǎn)易辦法依4%征收率減半征收增值稅

33、；3. 即征即退，指稅務(wù)機(jī)關(guān)將應(yīng)征的增值稅征收入庫(kù)后，即時(shí)退還，退稅機(jī)關(guān)為稅務(wù)機(jī)關(guān)。在2010年底以前，對(duì)增值稅一般納稅人銷售其自行開發(fā)生產(chǎn)的軟件產(chǎn)品，對(duì)增值稅一般納稅人銷售其自行生產(chǎn)的集成電路產(chǎn)品（含單晶硅片），按17的法定稅率征收增值稅后，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3的部分實(shí)行即征即退政卒策。4. 先征后退，與即征即退差不多，只是退稅的時(shí)間略有差異。核力發(fā)電企業(yè)生產(chǎn)銷售電力產(chǎn)品，自核電機(jī)組正式商業(yè)投產(chǎn)次月起15個(gè)年度內(nèi)，統(tǒng)一實(shí)行增值稅先征后退政策。5. 先征后返。對(duì)數(shù)控機(jī)床產(chǎn)品實(shí)行增值稅先征后返。三、現(xiàn)行增值稅處理存在的缺陷（一）稅金的核算違背了明晰原則稅金的核算違背了明晰原則。主要表現(xiàn)在“應(yīng)

34、交稅金”科目的展性混淆不清?！皯?yīng)交稅金”科目期末若有借方余額表示尚未抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，這在形式上符合資產(chǎn)類科目的特點(diǎn)，而且在內(nèi)容上已屬于企業(yè)的資產(chǎn)。因?yàn)檫M(jìn)項(xiàng)稅額實(shí)質(zhì)上是上一個(gè)銷售環(huán)節(jié)的納稅人向國(guó)家交納增值稅后，將大部分稅款轉(zhuǎn)移到本企業(yè)，再由本環(huán)節(jié)納稅人繼續(xù)向下一環(huán)節(jié)納稅人轉(zhuǎn)嫁或向國(guó)家申請(qǐng)退稅。因此，進(jìn)項(xiàng)稅額是貨物總價(jià)的組成部分，屬于企業(yè)的流動(dòng)資產(chǎn)；而“應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅”科目性質(zhì)上尼企業(yè)的流動(dòng)負(fù)債，因而“應(yīng)交稅金”的兩個(gè)明細(xì)科目，一個(gè)是資產(chǎn)，一個(gè)是負(fù)債，這就使得本來(lái)清晰簡(jiǎn)單的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)模糊，其屬性含混不清。（二）違背了“及時(shí)，性”原則違背了“及時(shí)，性”原則。我國(guó)增值稅專用發(fā)票實(shí)行抵扣制，最初采用的是“累到扣稅法”，即企業(yè)收到抵扣聯(lián)就能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。這使得企業(yè)間相互開具專用發(fā)票，造成稅款后移，國(guó)家的資金被長(zhǎng)期占用。到1995年改為“貨到扣稅法”、“付款扣稅法”，但也會(huì)出現(xiàn)這樣的情況，即企業(yè)如果取得增值稅專用發(fā)票進(jìn)行會(huì)計(jì)核算和處理，會(huì)出現(xiàn)超前抵