高級財務會計第3章債務重組1

1、第第3 3章章債務重組債務重組(1)(1)掌握債務重組的概念掌握債務重組的概念; ; 特點及種類特點及種類(2)(2)掌握各種重組業(yè)務債權人的會計處理掌握各種重組業(yè)務債權人的會計處理; ;(3)(3)掌握各種重組業(yè)務債務人的會計處理掌握各種重組業(yè)務債務人的會計處理; ; 學習目的與要求2第一節(jié)第一節(jié) 債務重組概述債務重組概述 第二節(jié)第二節(jié) 債務重組的確認與計量債務重組的確認與計量 第三節(jié)第三節(jié) 債務重組的披露債務重組的披露 本章結構319981998年年6 6月月1212日，發(fā)布日，發(fā)布企業(yè)會計準則債企業(yè)會計準則債務重組務重組20012001年年1 1月月1818日，修訂債務重組準則日，修訂債

2、務重組準則20062006年年2 2月月1515日，再次修訂日，再次修訂準則制定和修訂背景準則制定和修訂背景4一、債務重組的概念及特征一、債務重組的概念及特征 （一）債務重組的概念（一）債務重組的概念 定義定義: : 債務重組是指在債務重組是指在債務人發(fā)生財務困難債務人發(fā)生財務困難的情況下，的情況下，債權人按照其與債務人達成的協(xié)議或者法院的裁定債權人按照其與債務人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出作出讓步讓步的事項。的事項。 強調強調了重組債務的形式是企業(yè)在持續(xù)經營條件下進了重組債務的形式是企業(yè)在持續(xù)經營條件下進行的，同時也指出企業(yè)之間進行債務重組的行的，同時也指出企業(yè)之間進行債務重組的前提前提是是

3、債務人發(fā)生了財務困難。債務人發(fā)生了財務困難。第一節(jié)第一節(jié) 債務重組概述債務重組概述 5（二）債務重組的特征（二）債務重組的特征 1 1、債務重組是債務人發(fā)生了財務困難。債務重組是債務人發(fā)生了財務困難。如債務人出現(xiàn)資金周如債務人出現(xiàn)資金周轉困難、經營陷入困境或其他原因，導致其無法或者沒有能轉困難、經營陷入困境或其他原因，導致其無法或者沒有能力按原定條件償還債務。力按原定條件償還債務。 2 2、債務重組是債權人對債務人作出的讓步債務重組是債權人對債務人作出的讓步。債權人同意發(fā)生。債權人同意發(fā)生財務困難的債務人，財務困難的債務人，現(xiàn)在或將來以低于重組債務賬面價值的現(xiàn)在或將來以低于重組債務賬面價值的金

4、額或價值償還債務。金額或價值償還債務。 3 3、債權人對債務人作出、債權人對債務人作出讓步的形式讓步的形式主要包括：主要包括：債權人減免債債權人減免債務人部分債務本金或者利息，降低債務人應付債務的利率等。務人部分債務本金或者利息，降低債務人應付債務的利率等。第一節(jié)第一節(jié) 債務重組概述債務重組概述6在認定債務重組時，在認定債務重組時，應當遵循實質重于形式的原則應當遵循實質重于形式的原則，綜合考慮債權人和債務人綜合考慮債權人和債務人是否是否在在自愿自愿基礎上達成重基礎上達成重組協(xié)議、是否有法院作出組協(xié)議、是否有法院作出裁定裁定、債權人和債務人是、債權人和債務人是否否相互獨立相互獨立、是否構成、是否

5、構成關聯(lián)關聯(lián)方關系或者關聯(lián)方交易、方關系或者關聯(lián)方交易、是否對債務重組產生是否對債務重組產生實質影響實質影響等情形加以判斷。等情形加以判斷。第一節(jié)第一節(jié) 債務重組概述債務重組概述 7【例題例題11多選題多選題】20092009年年3 3月月3131日，甲公司應收乙公司的一日，甲公司應收乙公司的一筆貸款筆貸款500500萬元到期，由于乙公司發(fā)生財務困難，該筆貸款萬元到期，由于乙公司發(fā)生財務困難，該筆貸款預計短期內無法收回。該公司已為該項債權計提壞賬準備預計短期內無法收回。該公司已為該項債權計提壞賬準備100100萬元。當日，甲公司就該債權與乙公司進行協(xié)商。下列萬元。當日，甲公司就該債權與乙公司進

6、行協(xié)商。下列協(xié)商方案中，屬于甲公司債務重組的有協(xié)商方案中，屬于甲公司債務重組的有( () )。A.A.減免減免100100萬元債務，其余部分立即以現(xiàn)金償還萬元債務，其余部分立即以現(xiàn)金償還B.B.減免減免5050萬元債務，其余部分延期兩年償還萬元債務，其余部分延期兩年償還C.C.以公允價值為以公允價值為500500萬元的固定資產償還萬元的固定資產償還D.D.以現(xiàn)金以現(xiàn)金100100萬元和公允價值為萬元和公允價值為400400萬元的無形資產償還萬元的無形資產償還E. E. 以公允價值為以公允價值為200200萬元的庫存商品償還萬元的庫存商品償還 ABEABE債務重組是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下

7、，債權人按照其債務重組是指在債務人發(fā)生財務困難的情況下，債權人按照其與債務人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出的讓步的事項。此與債務人達成的協(xié)議或者法院的裁定作出的讓步的事項。此題題“選項選項C C和和D”D”均沒有作出讓步，所以不屬于債務重組。均沒有作出讓步，所以不屬于債務重組。8二、債務重組的方式二、債務重組的方式1.1.以資產清償債務以資產清償債務; ;2.2.債務轉為資本債務轉為資本; ;3.3.修改其他債務條件，如減少債務本金、減少債修改其他債務條件，如減少債務本金、減少債務利息等，不包括上述務利息等，不包括上述(1)(1)和和(2)(2)兩種方式兩種方式; ;4.4.以上三種方式的組合，

8、即混合重組。以上三種方式的組合，即混合重組。第一節(jié)第一節(jié) 債務重組概述債務重組概述 9（一）以資產清償債務（一）以資產清償債務 是指債務人轉讓其資產給債權人以清償債務的重組方式。是指債務人轉讓其資產給債權人以清償債務的重組方式。1 1、以低于債務賬面價值的現(xiàn)金清償債務。、以低于債務賬面價值的現(xiàn)金清償債務。這里的現(xiàn)金是指貨這里的現(xiàn)金是指貨幣資金，即庫存現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金。幣資金，即庫存現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金。 2 2、以非現(xiàn)金資產清償債務、以非現(xiàn)金資產清償債務。是指債務人轉讓其可自由支配的是指債務人轉讓其可自由支配的非現(xiàn)金資產給債權人以清償債務的方式。非現(xiàn)金資產給債權人以清償債務

9、的方式。 債務人用于償債的資產主要有：存貨、金融資產、固定債務人用于償債的資產主要有：存貨、金融資產、固定資產、長期股權投資、無形資產等。資產、長期股權投資、無形資產等。 第一節(jié)第一節(jié) 債務重組概述債務重組概述 10（二）債務轉為資本（二）債務轉為資本1 1、是指、是指債務人將債務轉為資本，同時債權人將債權轉為股權債務人將債務轉為資本，同時債權人將債權轉為股權的債務重組方式。的債務重組方式。2 2、債務重組的結果增加了債務人的實收資本或股本；增加了、債務重組的結果增加了債務人的實收資本或股本；增加了債權人的長期股權投資。債權人的長期股權投資。 3 3、我國法規(guī)對改組股份制企業(yè)及發(fā)行股票等有比較

10、嚴格的限、我國法規(guī)對改組股份制企業(yè)及發(fā)行股票等有比較嚴格的限制條件，處于債務重組中的債務人，只有在滿足有關法律條款制條件，處于債務重組中的債務人，只有在滿足有關法律條款時，才可用債務轉為股本的方式進行債務重組。時，才可用債務轉為股本的方式進行債務重組。債務人將已發(fā)行的可轉換債券按照協(xié)議轉換成資本，屬于正常債務人將已發(fā)行的可轉換債券按照協(xié)議轉換成資本，屬于正常情況下的經濟事項，不屬于債務重組范圍。情況下的經濟事項，不屬于債務重組范圍。 第一節(jié)第一節(jié) 債務重組概述債務重組概述 11（三）修改公司債務條件：（三）修改公司債務條件：是指修改不包括上述第是指修改不包括上述第一、第二種情形在內的債務條件進

11、行債務重組的一、第二種情形在內的債務條件進行債務重組的方式，如減少債務本金、降低利率、全部免除或方式，如減少債務本金、降低利率、全部免除或部分免除應付未付的利息等；部分免除應付未付的利息等； （四）以上三種方式的組合：（四）以上三種方式的組合：是指采用以上三種方是指采用以上三種方式共同清償債務的債務重組形式。式共同清償債務的債務重組形式。第一節(jié)第一節(jié) 債務重組概述債務重組概述 12三、債務重組日三、債務重組日 1 1、債務重組可能發(fā)生在債務到期前、到期日或到、債務重組可能發(fā)生在債務到期前、到期日或到期后。期后。2 2、債務重組日即為債務重組、債務重組日即為債務重組完成日完成日，即債務人履，即債

12、務人履行協(xié)議或法院裁定，將相關資產轉讓給債權人、將行協(xié)議或法院裁定，將相關資產轉讓給債權人、將債務轉為資本或修改后的償債條件開始執(zhí)行的日期。債務轉為資本或修改后的償債條件開始執(zhí)行的日期。第一節(jié)第一節(jié) 債務重組概述債務重組概述 13(1)(1)債務人以資產償還債務債務人以資產償還債務：以債權人收到了相關資產：以債權人收到了相關資產( (有進有進賬單、入庫單，如房產則應產權過戶賬單、入庫單，如房產則應產權過戶) )，并辦理有關債務解除，并辦理有關債務解除手續(xù)，作為債務重組完成日。手續(xù)，作為債務重組完成日。(2)(2)將債務轉為資本將債務轉為資本：以債務人辦妥增資批準手續(xù)：以債務人辦妥增資批準手續(xù)(

13、 (即簽發(fā)了即簽發(fā)了新的營業(yè)執(zhí)照新的營業(yè)執(zhí)照) )并向債權企業(yè)出具了出資證明，作為債務重組并向債權企業(yè)出具了出資證明，作為債務重組完成日。完成日。(3)(3)修改其他債務條件修改其他債務條件( (延期還款延期還款) )：以修改后的償債條件開始：以修改后的償債條件開始執(zhí)行的日期，作為債務重組完成日。執(zhí)行的日期，作為債務重組完成日。第一節(jié)第一節(jié) 債務重組概述債務重組概述 14【例題例題22單選題單選題】甲公司欠乙公司甲公司欠乙公司600600萬元貨款，萬元貨款，到期日為到期日為20082008年年1010月月3030日。甲公司因財務困難，日。甲公司因財務困難，經協(xié)商于經協(xié)商于20082008年年1

14、111月月1515日與乙公司簽訂債務重日與乙公司簽訂債務重組協(xié)議，協(xié)議規(guī)定甲公司以價值組協(xié)議，協(xié)議規(guī)定甲公司以價值550550萬元的商品抵萬元的商品抵償欠乙公司上述全部債務。償欠乙公司上述全部債務。20082008年年1111月月2020日，日，乙公司收到該商品并驗收入庫，乙公司收到該商品并驗收入庫，20082008年年1111月月2222日辦理了有關債務解除手續(xù)。該債務重組的重組日辦理了有關債務解除手續(xù)。該債務重組的重組日為日為( )( )。A.2008A.2008年年1010月月3030日日 B.2008B.2008年年1111月月1515日日C.2008C.2008年年1111月月202

15、0日日 D.2008D.2008年年1111月月2222日日 DD 對即期債務重組，以債務解除手續(xù)日期為債務重對即期債務重組，以債務解除手續(xù)日期為債務重組日。組日。15【例【例3 3】20082008年年2 2月月4 4日，日，B B公司銷售一批商品給公司銷售一批商品給A A公司，貨款及增值稅款共計公司，貨款及增值稅款共計500500萬元，雙方企業(yè)萬元，雙方企業(yè)協(xié)商，協(xié)商，A A公司三個月后支付全部款項，到期日為公司三個月后支付全部款項，到期日為5 5月月4 4日。但本年度日。但本年度5 5月月4 4日，日，A A公司發(fā)生財務困公司發(fā)生財務困難無法支付全部款項。雙方企業(yè)協(xié)商后決定，難無法支付全

16、部款項。雙方企業(yè)協(xié)商后決定，B B公司減免公司減免A A公司公司200200萬元的債務，萬元的債務，A A公司償還債公司償還債務的時間為務的時間為20082008年年5 5月月2020日。日。則則5 5月月2020日為債務重組日。日為債務重組日?！纠纠? 4】：依據(jù)例【例：依據(jù)例【例3 3】的資料，如果債務到期，的資料，如果債務到期，A A公司不能償還公司不能償還B B公司的全部債務，雙方企業(yè)協(xié)公司的全部債務，雙方企業(yè)協(xié)商后決定，商后決定，A A公司以一臺正在使用的設備進行抵公司以一臺正在使用的設備進行抵債。債。20082008年年5 5月月3030日，日，A A公司將設備運抵公司將設備運抵

17、B B公司。公司。則此項則此項債務重組日為債務重組日為5 5月月3030日。日。 161.1.以現(xiàn)金清償債務以現(xiàn)金清償債務 2.2.以非現(xiàn)金資產清償債務以非現(xiàn)金資產清償債務 3.3.修改其他債務條件修改其他債務條件 4.4.將債務轉為資本的確認與計量將債務轉為資本的確認與計量 5.5.混合性重組混合性重組 第二節(jié)第二節(jié) 債務重組的確認與計量債務重組的確認與計量 17一、債務重組的會計處理原則一、債務重組的會計處理原則（一）債務人的會計處理原則（一）債務人的會計處理原則 1 1、確認重組收益：應當將重組債務的、確認重組收益：應當將重組債務的賬面價值賬面價值超超過抵債資產的過抵債資產的公允價值公允

18、價值、所轉股份的公允價值、或、所轉股份的公允價值、或者者重組后債務賬面價值以及相關稅費重組后債務賬面價值以及相關稅費之間的差額，之間的差額，確認為債務重組利得計入確認為債務重組利得計入營業(yè)外收入營業(yè)外收入。 注：重組債務的賬面價值是指本金或本息和。注：重組債務的賬面價值是指本金或本息和。第二節(jié)第二節(jié) 債務重組的確認與計量債務重組的確認與計量 182 2、確認抵債資產的損益，即公允價值與賬面價值、確認抵債資產的損益，即公允價值與賬面價值的差額，應當區(qū)別下列情況進行處理：的差額，應當區(qū)別下列情況進行處理：1 1）抵債資產為）抵債資產為存貨存貨的，應當視同銷售處理，根據(jù)的，應當視同銷售處理，根據(jù)企業(yè)

19、會計準則第企業(yè)會計準則第14 14 號號收入收入按其按其公允價值公允價值確確認認銷售收入銷售收入，同時結轉，同時結轉銷售成本銷售成本。2 2） 抵債資產為抵債資產為固定資產、無形資產固定資產、無形資產的，其公允價值的，其公允價值和賬面價值的和賬面價值的差額差額，計入，計入營業(yè)外收入營業(yè)外收入或或營業(yè)外支出。營業(yè)外支出。3 3） 抵債資產為抵債資產為金融資產或長期股權投資金融資產或長期股權投資的，其公允的，其公允價值和賬面價值的價值和賬面價值的差額差額，計入，計入投資收益。投資收益。第二節(jié)第二節(jié) 債務重組的確認與計量債務重組的確認與計量 19非現(xiàn)金資產的公允價值的確定：非現(xiàn)金資產的公允價值的確定

20、：1 1、存貨、固定資產和無形資產存貨、固定資產和無形資產等非現(xiàn)金資產應當以等非現(xiàn)金資產應當以1 1）市場價格、）市場價格、2 2）類似資產的市場價格為基礎確定；）類似資產的市場價格為基礎確定；3 3）或交易雙方自愿進行的、公允的資產交易金額為依據(jù)確定其）或交易雙方自愿進行的、公允的資產交易金額為依據(jù)確定其公允價值，交易雙方協(xié)議的價格不公允的除外。公允價值，交易雙方協(xié)議的價格不公允的除外。 2 2、非現(xiàn)金資產屬于企業(yè)持有的股票、債券、基金等、非現(xiàn)金資產屬于企業(yè)持有的股票、債券、基金等金融資產金融資產的，應當按照有關規(guī)定確定其公允價值。（市場價或采用估值的，應當按照有關規(guī)定確定其公允價值。（市場

21、價或采用估值技術等合理的方法確定。）技術等合理的方法確定。） 第二節(jié)第二節(jié) 債務重組的確認與計量債務重組的確認與計量 20（二）債權人的會計處理原則（二）債權人的會計處理原則1 1、確認重組損失確認重組損失：應當將重組債權的賬面價值與受讓資產應當將重組債權的賬面價值與受讓資產的公允價值、所轉股份的公允價值、或者重組后債權的賬面的公允價值、所轉股份的公允價值、或者重組后債權的賬面價值以及相關稅費之間的差額，確認為債務重組損失計入價值以及相關稅費之間的差額，確認為債務重組損失計入營營業(yè)外支出業(yè)外支出。（重組債權的賬面價值是指賬面余額減去準備金（重組債權的賬面價值是指賬面余額減去準備金 ）2 2、債

22、權人收到存貨、固定資產、無形資產、金融資產、長、債權人收到存貨、固定資產、無形資產、金融資產、長期股權投資等抵債的非現(xiàn)金資產的，應當以其期股權投資等抵債的非現(xiàn)金資產的，應當以其公允價值公允價值作為作為計價基礎確認其入賬價值。計價基礎確認其入賬價值。第二節(jié)第二節(jié) 債務重組的確認與計量債務重組的確認與計量 21（三）修改其他債務條件涉及或（三）修改其他債務條件涉及或有應付（或者應收）金額的會計處理原則有應付（或者應收）金額的會計處理原則1 1、債務人債務人 ：涉及或有應付金額的，該或有應付金額符合：涉及或有應付金額的，該或有應付金額符合或有事項或有事項中有關預計負債確認條件的，債務人應將該中有關預

23、計負債確認條件的，債務人應將該或或有應付金額確認為預計負債。有應付金額確認為預計負債。 2 2、債權人債權人：涉及或有應收金額的，因或有應收金額屬于涉及或有應收金額的，因或有應收金額屬于或或有資產有資產，按照，按照或有事項或有事項規(guī)定，對于或有資產規(guī)定，對于或有資產 不予確認不予確認 ，債權人也不應債權人也不應 確認或有應收金額。確認或有應收金額。第二節(jié)第二節(jié) 債務重組的確認與計量債務重組的確認與計量 22二、債務重組的會計處理二、債務重組的會計處理（一）以現(xiàn)金清償債務（一）以現(xiàn)金清償債務1 1、債務人債務人以現(xiàn)金清償債務的，債務人應將重組債務的賬以現(xiàn)金清償債務的，債務人應將重組債務的賬面價值

24、與實際支付的現(xiàn)金之間的差額，計入面價值與實際支付的現(xiàn)金之間的差額，計入營業(yè)外收營業(yè)外收入入。2 2、債權人債權人應當將重組債權的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間應當將重組債權的賬面余額與收到的現(xiàn)金之間的差額，計入當期損益的差額，計入當期損益( (營業(yè)外支出營業(yè)外支出); ); 債權人已對債權債權人已對債權計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減計提減值準備的，應當先將該差額沖減減值準備，減值準備不足以沖減的部分，計入值準備不足以沖減的部分，計入“營業(yè)外支出營業(yè)外支出”; ; 壞壞賬準備的多提額抵減當期資產減值損失賬準備的多提額抵減當期資產減值損失 第二節(jié)第二節(jié) 債務重組的確認與計量債務重組的確認

25、與計量 231.1.債務人的會計處理債務人的會計處理借：應付賬款借：應付賬款貸：銀行存款貸：銀行存款營業(yè)外收入營業(yè)外收入債務重組收益?zhèn)鶆罩亟M收益 2.2.債權人的會計處理債權人的會計處理如果所收款額小于債權的賬面價值如果所收款額小于債權的賬面價值時：時：借：銀行存款借：銀行存款壞賬準備壞賬準備營業(yè)外支出營業(yè)外支出債務重組損失債務重組損失貸：應收賬款貸：應收賬款如果所收款額大于債權的賬面價值但小于賬面余額如果所收款額大于債權的賬面價值但小于賬面余額時時借：銀行存款借：銀行存款( (實收款額實收款額) )壞賬準備壞賬準備( (已提準備已提準備) )貸：應收賬款貸：應收賬款( (賬面余額賬面余額)

26、)資產減值損失資產減值損失24 例例 1 20111 2011年年3 3月月1010日，天光公司銷售一批材料給紅星公司，不含稅日，天光公司銷售一批材料給紅星公司，不含稅價格為價格為1010萬元，增值稅稅率為萬元，增值稅稅率為17%17%。當年。當年3 3月月2020日，紅星公司發(fā)生財日，紅星公司發(fā)生財務困難，無法按照合同規(guī)定償還債務，經雙方協(xié)議，天光公司同意減務困難，無法按照合同規(guī)定償還債務，經雙方協(xié)議，天光公司同意減免紅星公司免紅星公司3 3萬元債務，余額用現(xiàn)金立即償清。天光公司對該項應收賬萬元債務，余額用現(xiàn)金立即償清。天光公司對該項應收賬款計提款計提1 1萬元的壞賬準備。萬元的壞賬準備。根

27、據(jù)上述資料，天光公司、紅星公司應在債務重組日作如下會計處理：根據(jù)上述資料，天光公司、紅星公司應在債務重組日作如下會計處理：借：應付賬款借：應付賬款 11.7 11.7 （ 重組債務的賬面價）重組債務的賬面價） 貸：銀行存款貸：銀行存款 8.7 8.7 （ 實際支付的現(xiàn)金）實際支付的現(xiàn)金） 營業(yè)外收入營業(yè)外收入 3 3 （重組收益（重組收益 ）實收（實收（ 8.78.7萬）重組債權賬面價（萬）重組債權賬面價（11.711.7萬萬-1-1萬）萬） 借：銀行存款借：銀行存款 8.78.7萬萬 壞賬準備壞賬準備 1 1萬萬 營業(yè)外支出營業(yè)外支出 2 2萬萬 貸：應收賬款貸：應收賬款 11.711.7萬

28、萬 25假定天光公司同意減免紅星公司假定天光公司同意減免紅星公司0.50.5萬元債務，萬元債務，則：重組債權賬面價（則：重組債權賬面價（11.711.7萬萬-1-1萬）實收金額萬）實收金額（11.211.2萬）重組債權賬面余額（萬）重組債權賬面余額（11.711.7萬）萬） 借：銀行存款借：銀行存款( (實收款額實收款額) 11.2) 11.2萬萬 壞賬準備壞賬準備( (已提準備已提準備)1)1萬萬貸：應收賬款貸：應收賬款( (賬面余額賬面余額) 11.7) 11.7萬萬 資產減值損失資產減值損失 0.50.5萬萬26【例例2 2】甲企業(yè)于甲企業(yè)于20206 6年年1 1月月2020日銷售一批

29、材料給日銷售一批材料給乙企業(yè)，不含稅價格為乙企業(yè)，不含稅價格為200 000200 000元，增值稅稅率為元，增值稅稅率為17%17%，按合同規(guī)定，乙企業(yè)應于，按合同規(guī)定，乙企業(yè)應于20062006年年4 4月月1 1日前日前償付貨款。由于乙企業(yè)發(fā)生財務困難，無法按合同償付貨款。由于乙企業(yè)發(fā)生財務困難，無法按合同規(guī)定的期限償還債務，經雙方協(xié)議于規(guī)定的期限償還債務，經雙方協(xié)議于7 7月月1 1 日進行債日進行債務重組。債務重組協(xié)議規(guī)定，甲企業(yè)同意減免乙企務重組。債務重組協(xié)議規(guī)定，甲企業(yè)同意減免乙企業(yè)業(yè)30 00030 000元債務，余額用現(xiàn)金立即償清。乙企業(yè)于元債務，余額用現(xiàn)金立即償清。乙企業(yè)于

30、當日通過銀行轉賬支付了該筆剩余款項，甲企業(yè)隨當日通過銀行轉賬支付了該筆剩余款項，甲企業(yè)隨即收到了通過銀行轉賬償還的款項。甲企業(yè)已為該即收到了通過銀行轉賬償還的款項。甲企業(yè)已為該項應收債權計提了項應收債權計提了20 00020 000元的壞賬準備。元的壞賬準備。 27計算債務重組利得：計算債務重組利得：應付賬款賬面余額應付賬款賬面余額234 000234 000減：支付的現(xiàn)金減：支付的現(xiàn)金204 000204 000債務重組利得債務重組利得30 00030 000應作應作會計會計分錄：分錄：借：應付賬款借：應付賬款234 000234 000貸：銀行存款貸：銀行存款204 000204 000營

31、業(yè)外收入營業(yè)外收入債務重組利得債務重組利得30 00030 00028(2)(2)甲企業(yè)的賬務處理：甲企業(yè)的賬務處理：計算債務重組損失：計算債務重組損失：應收賬款賬面余額應收賬款賬面余額234 000234 000減：收到的現(xiàn)金減：收到的現(xiàn)金204 000204 000差額差額 30 00030 000減：已計提壞賬準備減：已計提壞賬準備 20 00020 000債務重組損失債務重組損失 10 00010 000應作會計分錄：應作會計分錄：借：銀行存款借：銀行存款204 000204 000營業(yè)外支出營業(yè)外支出債務重組損失債務重組損失 10 00010 000壞賬準備壞賬準備 20 00020

32、 000貸：應收賬款貸：應收賬款234 000234 000若甲企業(yè)已為該項應收賬款計提了若甲企業(yè)已為該項應收賬款計提了4000040000元壞賬準備元壞賬準備甲企業(yè)的賬務處理：甲企業(yè)的賬務處理：借：銀行存款借：銀行存款 204000204000壞賬準備壞賬準備 4000040000貸：應收賬款貸：應收賬款 234000234000資產減值損失資產減值損失 100001000029（二）以非現(xiàn)金資產清償債務（二）以非現(xiàn)金資產清償債務1 1、債務人、債務人1 1）以存貨、固定資產、無形資產、）以存貨、固定資產、無形資產、 股權或債權投資等非現(xiàn)股權或債權投資等非現(xiàn)金資產清償某項債務，債務人應當將重

33、組債務的賬面價值與金資產清償某項債務，債務人應當將重組債務的賬面價值與轉讓的非現(xiàn)金資產公允價值以及相關稅費之間的差額，確認轉讓的非現(xiàn)金資產公允價值以及相關稅費之間的差額，確認為債務重組利得計入為債務重組利得計入營業(yè)外收入。營業(yè)外收入。2 2）確認償還資產的損益）確認償還資產的損益第二節(jié)第二節(jié) 債務重組的確認與計量債務重組的確認與計量 302 2、 債權人：債權人：1 1）應當將重組債權的賬面價值與受讓存貨、固定資產、）應當將重組債權的賬面價值與受讓存貨、固定資產、無形資產、長期股權投資等非現(xiàn)金資產的公允價值及無形資產、長期股權投資等非現(xiàn)金資產的公允價值及相關稅費之間的差額，確認為債務相關稅費之

34、間的差額，確認為債務重組損失，計入營重組損失，計入營業(yè)外支出業(yè)外支出。2 2）債權人收到抵債資產的，應當以其公允價值與相關）債權人收到抵債資產的，應當以其公允價值與相關稅費作為入賬價值。稅費作為入賬價值。第二節(jié)第二節(jié) 債務重組的確認與計量債務重組的確認與計量 31債務人：債務人：1 1、計算重組利得、計算重組利得 ： 重組債務的賬面價值重組債務的賬面價值 減：存貨不含稅公允價減：存貨不含稅公允價 銷項稅額銷項稅額 . . 營業(yè)外收入營業(yè)外收入2 2、計算償還資產損益、計算償還資產損益 存貨不含稅公允價存貨不含稅公允價 減：存貨賬面價減：存貨賬面價 . . 損益損益3 3、會計處理、會計處理1

35、1）借：應付賬款）借：應付賬款 貸：主營業(yè)務收入貸：主營業(yè)務收入 （或其他業(yè)務收入）（或其他業(yè)務收入） （不含稅公允價）（不含稅公允價） 應交稅費應交稅費應交增值應交增值 稅（銷項）稅（銷項） 營業(yè)外收入（重組收益）營業(yè)外收入（重組收益）2 2）結轉成本）結轉成本借：主營業(yè)務成本借：主營業(yè)務成本 （或其他業(yè)務成本）（或其他業(yè)務成本） 存貨跌價準備存貨跌價準備 貸：庫存商品貸：庫存商品 ( (原材料）原材料） 二、債務重組的會計處理二、債務重組的會計處理-以非現(xiàn)金資產償以非現(xiàn)金資產償還：還：A.A.以存貨償還債務以存貨償還債務 32債權人：債權人：1 1、計算重組損失、計算重組損失 重組債權賬面

36、價（余額減準備金）重組債權賬面價（余額減準備金）減：收到存貨含稅公允價減：收到存貨含稅公允價 營業(yè)外支出營業(yè)外支出2 2、會計處理、會計處理借：資產借：資產( (取得資產的公允價值取得資產的公允價值+ +取得資產發(fā)生的相關稅費取得資產發(fā)生的相關稅費) )應交稅費應交稅費應交增值稅應交增值稅( (進項稅額進項稅額) )營業(yè)外支出營業(yè)外支出( (借方差額借方差額) )壞賬準備壞賬準備貸：應收賬款等貸：應收賬款等資產減值損失資產減值損失( (貸方差額貸方差額) )銀行存款銀行存款( (支付的取得資產相關稅費支付的取得資產相關稅費) )二、債務重組的會計處理二、債務重組的會計處理-以非現(xiàn)金資產償以非現(xiàn)

37、金資產償還：還：A A、以存貨償還債務、以存貨償還債務 33【例【例3 3】 A A公司應償還公司應償還B B公司貨款及增值稅款共公司貨款及增值稅款共計計140140.4.4萬元。萬元。B B公司對此項債權提取了公司對此項債權提取了1515萬元萬元的壞賬準備。由于的壞賬準備。由于A A公司管理不善出現(xiàn)財務困難，公司管理不善出現(xiàn)財務困難，雙方公司協(xié)商進行債務重組，雙方公司協(xié)商進行債務重組，B B公司同意公司同意 A A公司公司以賬面余額以賬面余額6060萬元的存貨進行清償，萬元的存貨進行清償，A A公司對公司對該項存貨提取了該項存貨提取了2 2萬元的存貨跌價準備，該批存萬元的存貨跌價準備，該批存

38、貨的公允價值為貨的公允價值為100100萬元。雙方公司的增值稅率萬元。雙方公司的增值稅率均為均為17%17%。要求編制。要求編制A A公司與公司與B B公司的會計分錄。公司的會計分錄。 34計算重組利得計算重組利得 ：重組債務的賬面價值重組債務的賬面價值 140.4140.4減：存貨不含稅公允價減：存貨不含稅公允價 100 100 銷項稅額銷項稅額 17 17 營業(yè)外收入營業(yè)外收入 23.4 23.4 計算償還資產損益：計算償還資產損益：存貨不含稅公允價存貨不含稅公允價 100 100 減：存貨賬面價（減：存貨賬面價（60-260-2） 5858 損益損益 42 42 A A公司編制如下會計分

39、錄：公司編制如下會計分錄： 1 1）借：應付賬款）借：應付賬款B B公司公司 1 40 1 40.4.4萬萬 貸：主營業(yè)務收入貸：主營業(yè)務收入 100 100萬萬 應交稅費應交稅費增（銷）增（銷）1717萬萬 營業(yè)外收入營業(yè)外收入 債務重組利得債務重組利得 23.423.4萬萬 2 2）借：主營業(yè)務成本）借：主營業(yè)務成本 58 58萬萬 存貨跌價準備存貨跌價準備 2 2萬萬 貸：庫存商品貸：庫存商品 60 60萬萬35B B公司接受存貨時：公司接受存貨時：計算重組損失計算重組損失 重組債權賬面價值（重組債權賬面價值（140.4-15140.4-15） 125.4125.4減：收到存貨含稅公允價

40、減：收到存貨含稅公允價 117 117 . . 營業(yè)外支出營業(yè)外支出 -8.4-8.4編制如下會計分錄編制如下會計分錄 借：庫存商品借：庫存商品 100 100萬萬 應交稅費應交稅費應交增值稅（進項稅額）應交增值稅（進項稅額） 17 17萬萬 壞賬準備壞賬準備 15 15萬萬 營業(yè)外支出營業(yè)外支出債務重組損失債務重組損失 8 8.4.4萬萬 貸：應收賬款貸：應收賬款A A公司公司 140 140.4 .4 萬萬36【課堂練習課堂練習】甲公司欠乙公司購貨款甲公司欠乙公司購貨款350 000350 000元。元。由于甲公司財務發(fā)生困難，短期內不能支付已于由于甲公司財務發(fā)生困難，短期內不能支付已于2

41、0207 7年年5 5月月1 1日到期的貨款。日到期的貨款。20207 7年年7 7月月1 1日，經日，經雙方協(xié)商，乙公司同意甲公司以其生產的產品償還雙方協(xié)商，乙公司同意甲公司以其生產的產品償還債務。該產品的公允價值為債務。該產品的公允價值為200 000200 000元，實際成本元，實際成本為為120 000120 000元。甲公司為增值稅一般納稅人，適用元。甲公司為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為的增值稅稅率為17%17%。乙公司于。乙公司于20207 7年年8 8月月1 1日收日收到甲公司抵債的產品，并作為庫存商品入庫到甲公司抵債的產品，并作為庫存商品入庫; ;乙公司乙公司對該項應收

42、賬款計提了對該項應收賬款計提了50 00050 000元的壞賬準備。元的壞賬準備。 37(1)(1)甲公司的賬務處理：甲公司的賬務處理：計算債務重組利得：計算債務重組利得：應付賬款的賬面余額應付賬款的賬面余額 350 000350 000減：所轉讓產品的公允價值減：所轉讓產品的公允價值200 000200 000增值稅銷項稅額增值稅銷項稅額(200 000(200 00017%)34 00017%)34 000債務重組利得債務重組利得116 000116 000應作會計分錄：應作會計分錄：借：應付賬款借：應付賬款350 000350 000貸：主營業(yè)務收入貸：主營業(yè)務收入200 000200

43、000應交稅費應交稅費應交增值稅應交增值稅( (銷項稅額銷項稅額) ) 34 00034 000營業(yè)外收入營業(yè)外收入債務重組利得債務重組利得116 000116 000借：主營業(yè)務成本借：主營業(yè)務成本120 000120 000貸：庫存商品貸：庫存商品120 000120 00038(2)(2)乙公司的賬務處理：乙公司的賬務處理：計算債務重組損失：計算債務重組損失：應收賬款賬面余額應收賬款賬面余額350 000350 000減：受讓資產的公允價值減：受讓資產的公允價值200 000200 000增值稅進項稅額增值稅進項稅額 34 00034 000差額差額116 000116 000減：已計提

44、壞賬準備減：已計提壞賬準備 50 00050 000債務重組損失債務重組損失 66 00066 000應作會計分錄：應作會計分錄：借：庫存商品借：庫存商品200 000200 000應交稅費應交稅費應交增值稅應交增值稅( (進項稅額進項稅額) ) 34 00034 000壞賬準備壞賬準備 50 00050 000營業(yè)外支出營業(yè)外支出債務重組損失債務重組損失 66 00066 000貸：應收賬款貸：應收賬款 350 000350 00039債務人：債務人：1 1、計算重組利得、計算重組利得 ：重組債務的賬面價值重組債務的賬面價值 減減 ：固定資產公允價：固定資產公允價 營業(yè)外收入營業(yè)外收入2 2

45、、計算償還資產損益、計算償還資產損益 固定資產公允價固定資產公允價 減：固定資產賬面價減：固定資產賬面價 （原值（原值- -折舊折舊- -準備金）準備金） 營業(yè)外收入或損失營業(yè)外收入或損失二、債務重組的會計處理二、債務重組的會計處理-以非現(xiàn)金資產償以非現(xiàn)金資產償還：還：B.B.以固定資產償還債務以固定資產償還債務403.3.會計處理會計處理1 1）結轉固定資產賬面價值）結轉固定資產賬面價值借：固定資產清理借：固定資產清理 累計折舊累計折舊 固定資產減值準備固定資產減值準備 貸：固定資產貸：固定資產 2 2）償還資產）償還資產借：應付票據(jù)借：應付票據(jù) 等等 貸：固定資產清理（公允價）貸：固定資產

46、清理（公允價） 營業(yè)外收入（重組收益營業(yè)外收入（重組收益) )3）結轉償還資產的損益）結轉償還資產的損益公允價賬面價，收益公允價賬面價，收益借：固定資產清理借：固定資產清理 貸：營業(yè)外收入貸：營業(yè)外收入 公允價賬面價，損失公允價賬面價，損失借：營業(yè)外支出借：營業(yè)外支出 貸：固定資產清理貸：固定資產清理 二、債務重組的會計處理二、債務重組的會計處理-以非現(xiàn)金資產償以非現(xiàn)金資產償還：還：B B以固定資產償還債務以固定資產償還債務411 1、計算重組損失、計算重組損失重組債權賬面價（余額減準備金）重組債權賬面價（余額減準備金）減：收到固定資產的公允價減：收到固定資產的公允價營業(yè)外支出營業(yè)外支出2 2

47、、會計處理、會計處理借：固定資產（公允價）借：固定資產（公允價） 營業(yè)外支出營業(yè)外支出 壞賬準備壞賬準備 貸：應收票據(jù)貸：應收票據(jù) 應收賬款應收賬款 等等債權人：債權人： 二、債務重組的會計處理二、債務重組的會計處理-以非現(xiàn)金資產償以非現(xiàn)金資產償還：還：B B以固定資產償還債務以固定資產償還債務42【例【例4 4】A A公司應償還公司應償還B B公司貨款及增值稅款共計公司貨款及增值稅款共計117117萬元，由于萬元，由于A A公司發(fā)生財務困難，雙方公司協(xié)公司發(fā)生財務困難，雙方公司協(xié)商后進行債務重組。商后進行債務重組。B B公司同意公司同意A A公司以固定資產公司以固定資產進行清償，固定資產原始

48、價值為進行清償，固定資產原始價值為8080萬元，累計折萬元，累計折舊舊1010萬元，固定資產減值準備貸方余額萬元，固定資產減值準備貸方余額1 1萬元。萬元。A A公司以固定資產清償債務時，支付公司以固定資產清償債務時，支付5 0005 000元清理費元清理費用。該項固定資產公允價值為用。該項固定資產公允價值為9090萬元，萬元，B B公司對該公司對該項債權已經提取了項債權已經提取了1515萬元的壞賬準備金額。要求萬元的壞賬準備金額。要求編制編制A A公司與公司與B B公司的會計分錄。公司的會計分錄。 43A A公司公司1 1、計算債務重組利得：、計算債務重組利得： 應付賬款賬面價值應付賬款賬面

49、價值11117 7萬萬- -固定資產公允價值固定資產公允價值 90 90萬萬 =27 =27萬元萬元2 2、計算處置資產利得：、計算處置資產利得： 處置固定資產公允價值處置固定資產公允價值 9090萬萬- -固定資產賬面價（固定資產賬面價（80-10-180-10-1）6969萬萬- -支付的清理費用支付的清理費用 0.50.5萬萬 =2 =20.50.5萬元萬元3 3、編制如下會計分錄：萬元、編制如下會計分錄：萬元 1 1）將報廢固定資產轉入清理：）將報廢固定資產轉入清理：借：固定資產清理借：固定資產清理 69 69 累計折舊累計折舊 10 10 固定資產減值準備固定資產減值準備 1 1 貸

50、：固定資產貸：固定資產 80 80 2 2）支付清理費用：）支付清理費用： 借：固定資產清理借：固定資產清理 0.0.5 5 貸：銀行存款貸：銀行存款 0.0.5 5 3 3）償還債務）償還債務借：應付賬款借：應付賬款B 117B 117萬萬 貸：營業(yè)外收入貸：營業(yè)外收入 2727萬萬 固定資產清理固定資產清理 9090萬（公允價）萬（公允價）4 4）結轉處置資產利得）結轉處置資產利得借：固定資產清理借：固定資產清理 20.520.5萬萬 （90-69-0.590-69-0.5） 貸：營業(yè)外收入貸：營業(yè)外收入 20.520.5萬萬44B B公司公司1 1、計算重組損失、計算重組損失重組債權賬面

51、價重組債權賬面價117-15=102117-15=102萬萬減：收到資產的公允價減：收到資產的公允價 9090萬萬營業(yè)外支出營業(yè)外支出 1212萬萬2 2、會計記錄：、會計記錄： 借：固定資產借：固定資產 90 90萬萬 壞賬準備壞賬準備 15 15萬萬 營業(yè)外支出營業(yè)外支出債務重組損失債務重組損失 1212萬萬 貸：應收賬款貸：應收賬款A A 117117萬萬45【課堂練習課堂練習】甲公司于甲公司于20205 5年年1 1月月1 1日銷售給乙公日銷售給乙公司一批材料，價值司一批材料，價值400 000400 000元元( (包括應收取的增值稅包括應收取的增值稅額額) )，按購銷合同約定，乙公

52、司應于，按購銷合同約定，乙公司應于20205 5年年1010月月3131日前支付貨款，但至日前支付貨款，但至20206 6年年1 1月月3131日乙公司尚日乙公司尚未支付貨款。由于乙公司財務發(fā)生困難，短期內不未支付貨款。由于乙公司財務發(fā)生困難，短期內不能支付貨款。能支付貨款。20206 6年年2 2月月3 3日，與甲公司協(xié)商，甲日，與甲公司協(xié)商，甲公司同意乙公司以一臺設備償還債務。該項設備的公司同意乙公司以一臺設備償還債務。該項設備的賬面原價為賬面原價為350 000350 000元，已提折舊元，已提折舊50 00050 000元，設備元，設備的公允價值為的公允價值為360 000360 00

53、0元元( (假定企業(yè)轉讓該項設備不假定企業(yè)轉讓該項設備不需要交納增值稅需要交納增值稅) )。甲公司對該項應收賬款已提取壞。甲公司對該項應收賬款已提取壞賬準備賬準備20 00020 000元。抵債設備已于元。抵債設備已于20206 6年年3 3月月1010日日運抵甲公司。假定不考慮該項債務重組相關的稅費。運抵甲公司。假定不考慮該項債務重組相關的稅費。46(1)(1)乙公司的賬務處理：乙公司的賬務處理：計算固定資產清理損益與債務重組利得：計算固定資產清理損益與債務重組利得：固定資產公允價值固定資產公允價值360 000360 000減：固定資產凈值減：固定資產凈值300 000300 000處置固

54、定資產凈收益處置固定資產凈收益 60 00060 000 計算債務重組利得：計算債務重組利得：應付賬款的賬面余額應付賬款的賬面余額400 000400 000減：固定資產公允價值減：固定資產公允價值360 000360 000債務重組利得債務重組利得 40 00040 00047應作會計分錄如下應作會計分錄如下 將固定資產凈值轉入固定資產清理：將固定資產凈值轉入固定資產清理：借：固定資產清理借：固定資產清理300 000300 000累計折舊累計折舊 50 00050 000貸：固定資產貸：固定資產350 000350 000確認債務重組利得：確認債務重組利得：借：應付賬款借：應付賬款400

55、000400 000貸：固定資產清理貸：固定資產清理360 000360 000營業(yè)外收入營業(yè)外收入債務重組利得債務重組利得 40 00040 000確認固定資產處置利得：確認固定資產處置利得：借：固定資產清理借：固定資產清理 60 00060 000貸：營業(yè)外收入貸：營業(yè)外收入處置固定資產利得處置固定資產利得 60 00060 00048(2)(2)甲公司的賬務處理：甲公司的賬務處理：計算債務重組損失：計算債務重組損失：應收賬款賬面余額應收賬款賬面余額400 000400 000減：受讓資產的公允價值減：受讓資產的公允價值360 000360 000差額差額 40 00040 000減：已計

56、提壞賬準備減：已計提壞賬準備 20 00020 000債務重組損失債務重組損失 20 00020 000應作會計分錄如下：應作會計分錄如下：借：固定資產借：固定資產360 000360 000壞賬準備壞賬準備 20 00020 000營業(yè)外支出營業(yè)外支出債務重組損失債務重組損失 20 00020 000貸：應收賬款貸：應收賬款400 000400 00049債務人：債務人：1 1、計算重組利得、計算重組利得 ：重組債務的賬面價值重組債務的賬面價值 減無形資產公允價減無形資產公允價 營業(yè)外收入營業(yè)外收入 2 2、計算償還資產損益、計算償還資產損益無形資產公允價無形資產公允價 減：無形資產賬面價（

57、原減：無形資產賬面價（原值值- -攤銷攤銷- -準備金）準備金）營業(yè)外收入營業(yè)外收入 或支出或支出 3 3、會計處理、會計處理1 1）償還資產）償還資產借：應付賬款借：應付賬款 貸：無形資產貸：無形資產 （公允價）（公允價） 營業(yè)外收入營業(yè)外收入 2 2）結轉損益）結轉損益 借：累計攤銷借：累計攤銷 無形資產減值準備無形資產減值準備 貸：無形資產貸：無形資產 （公允（公允價價賬面余額）賬面余額） 營業(yè)外收入營業(yè)外收入二、債務重組的會計處理二、債務重組的會計處理-以非現(xiàn)金資產償以非現(xiàn)金資產償還：還：C.C.債務人以無形資產清償債務債務人以無形資產清償債務 50債權人債權人1 1、計算重組損失、計

58、算重組損失重組債權賬面價重組債權賬面價減：收到資產公允價減：收到資產公允價 營業(yè)外支出營業(yè)外支出 2 2、會計處理、會計處理借：營業(yè)外支出借：營業(yè)外支出 無形資產無形資產 壞賬準備壞賬準備 貸：應收賬款貸：應收賬款 等等二、債務重組的會計處理二、債務重組的會計處理-以非現(xiàn)金資產償以非現(xiàn)金資產償還：還：C C、債務人以無形資產清償債務、債務人以無形資產清償債務 51【例【例5 5】A A公司因遭受自然災害，短期內無法償公司因遭受自然災害，短期內無法償還欠還欠B B公司貨款公司貨款280 000280 000元。經與元。經與B B公司協(xié)商，公司協(xié)商，A A公司決定無形資產償還所欠公司決定無形資產償

59、還所欠B B公司貨款。當日，公司貨款。當日，該無形資產的賬面原價為該無形資產的賬面原價為260 000260 000元，已累計元，已累計攤銷攤銷54 00054 000元，已計提減值準備元，已計提減值準備16 00016 000元，公元，公允價值為允價值為200 000200 000元。假定不考慮相關稅費。元。假定不考慮相關稅費。B B公司計提壞賬準備公司計提壞賬準備1 4001 400元。元。52A A公司（債務人）公司（債務人）1 1、計算重組利得、計算重組利得 ：重組債務的賬面價值重組債務的賬面價值 2828萬萬 減無形資產公允價減無形資產公允價 2020萬萬 營業(yè)外收入營業(yè)外收入 8

60、8萬萬 2 2、計算償還資產損益、計算償還資產損益無形資產公允價無形資產公允價 2020萬萬減：無形資產賬面價減：無形資產賬面價 1919萬萬（原值（原值26-26-攤銷攤銷5.4-5.4-準備金準備金1.61.6）營業(yè)外收入營業(yè)外收入 1 1萬萬 3.3.會計分錄會計分錄1 1）借：應付賬款）借：應付賬款2828萬萬 貸：無形資產貸：無形資產 2020萬萬 營業(yè)外收入營業(yè)外收入 8 8萬萬2 2）借：累計攤銷借：累計攤銷 5.45.4萬萬 無形資產減值準備無形資產減值準備1.61.6萬萬 貸：無形資產（貸：無形資產（26-2026-20） 6 6萬萬 營業(yè)外收入營業(yè)外收入 1 1萬萬53B