非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則

1、非貨幣性資產(chǎn)交換非貨幣性資產(chǎn)交換 第第7 7號(hào)號(hào) 馬西牛馬西牛一、非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則修訂后的主要變化一、非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則修訂后的主要變化 新非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的規(guī)定更為細(xì)化明確，包括非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷條件、分別對(duì)是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的情況的計(jì)量屬性的判斷、換入換出資產(chǎn)公允價(jià)值的比較、有否支付補(bǔ)價(jià)的損益確認(rèn)等。主要變化包括： 1. 定義和題目 2. 引入商業(yè)實(shí)質(zhì)概念 3. 計(jì)量模式改變 4. 非貨幣性交易損益的確認(rèn) 5.同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)的處理1. 定義和題目定義：定義：貨幣性資產(chǎn)貨幣性資產(chǎn)：是指企業(yè)持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收

2、賬款和應(yīng)收票據(jù)以及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產(chǎn)非貨幣性資產(chǎn)：是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。非貨幣性資產(chǎn)交換非貨幣性資產(chǎn)交換：是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補(bǔ)價(jià)）。題目：題目：原為非貨幣性交易2.引入商業(yè)實(shí)質(zhì)概念4此項(xiàng)內(nèi)容為準(zhǔn)則的新增內(nèi)容。在新非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則中決定采用賬面價(jià)值還是公允價(jià)值計(jì)價(jià)，關(guān)鍵在于判斷交易的發(fā)生是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。對(duì)此，新準(zhǔn)則中提供了兩個(gè)判斷條件，若滿(mǎn)足其中之一，則認(rèn)為非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。 本次修訂的準(zhǔn)則中提出了兩個(gè)計(jì)量模式，一個(gè)是非貨幣性資產(chǎn)交換在符合一定條件下

3、，可以采用公允價(jià)值計(jì)量；另一個(gè)是如果不符合這些條件則采用賬面價(jià)值計(jì)量。采用公允價(jià)值計(jì)量必須同時(shí)符合兩個(gè)條件：（1）該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)商業(yè)實(shí)質(zhì)；（2）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。3、計(jì)量模式改變4、非貨幣性資產(chǎn)交換的損益的確認(rèn)發(fā)生了變化 非貨幣性資產(chǎn)交換損益的確認(rèn)與所采用的計(jì)量模式相關(guān)。 在以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值來(lái)進(jìn)行計(jì)量的情況下，不管是否發(fā)生補(bǔ)價(jià)，都不確認(rèn)損益。 在以公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量的情況下，不管是否發(fā)生補(bǔ)價(jià)，都應(yīng)確認(rèn)損益5.5.同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)的處理同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)的處理原準(zhǔn)則指出在非貨幣性交易中，如果同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)，應(yīng)按換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值與換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額

4、的比例，對(duì)換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值總額與應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)進(jìn)行分配，以確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。新非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則關(guān)于“非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且換入資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量”的情況，與新準(zhǔn)則規(guī)定的會(huì)計(jì)處理方法一致。新非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的修訂部分為，當(dāng)非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，或者雖具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，但換入資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的原賬面價(jià)值占換入資產(chǎn)原賬面價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。1、非貨幣性資產(chǎn)交換概念2、關(guān)于公允價(jià)值3、在非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)核算及信息披露中應(yīng)注意的幾點(diǎn)： 非貨幣性資產(chǎn)交換的基本原則 企業(yè)應(yīng)

5、分清非貨幣性交易與貨幣交易的界線 非貨幣性資產(chǎn)交換損益的歸屬 兩個(gè)概念二、非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則應(yīng)用要點(diǎn)二、非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則應(yīng)用要點(diǎn)1、基本計(jì)量模式的確定 同時(shí)滿(mǎn)足兩個(gè)條件，應(yīng)以公允價(jià)值計(jì)量。（1）交易具有商業(yè)性質(zhì)交易具有商業(yè)性質(zhì) 企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式的要求判斷非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。根據(jù)換入資產(chǎn)的性質(zhì)和換入企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的特征等，換入資產(chǎn)與換入企業(yè)其他現(xiàn)有資產(chǎn)相結(jié)合能夠產(chǎn)生更大的效用，從而導(dǎo)致?lián)Q入企業(yè)受該換入資產(chǎn)影響產(chǎn)生的現(xiàn)金流量與換出資產(chǎn)明顯不同，表明該項(xiàng)資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。 三、非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理程序三、非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理程序A.換入資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)

6、險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、金額相同，時(shí)間不同。 未來(lái)現(xiàn)金流量的時(shí)間、金額相同，風(fēng)險(xiǎn)不同。未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間相同，金額不同。B. 換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。 交易具有商業(yè)性質(zhì)的條件交易具有商業(yè)性質(zhì)的條件（2）公允價(jià)值可靠地計(jì)量 符合下列情形之一的，表明換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。v 換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)。v 換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在活躍市場(chǎng)、但同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)。v 換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)不存在同類(lèi)或類(lèi)似資產(chǎn)的可比市場(chǎng)交易，應(yīng)當(dāng)采用估值技術(shù)確定其公允價(jià)值。該

7、公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的變動(dòng)區(qū)間很小，或者在公允價(jià)值估計(jì)數(shù)變動(dòng)區(qū)間內(nèi)，各種用于確定公允價(jià)值估計(jì)數(shù)的概率能夠合理確定的，視為公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。 （1）以公允價(jià)值計(jì)量時(shí)非貨幣性資產(chǎn)交換，滿(mǎn)足公允價(jià)值計(jì)量條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價(jià)值均能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠的除外。2 2、不涉及補(bǔ)價(jià)情況下的會(huì)計(jì)處理、不涉及補(bǔ)價(jià)情況下的會(huì)計(jì)處理 非貨幣性資產(chǎn)交換中，換出（資產(chǎn)）公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額，應(yīng)當(dāng)分別不同情況處理：換出

8、資產(chǎn)為存貨的：視同銷(xiāo)售、結(jié)轉(zhuǎn)成本即可確認(rèn)換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的：營(yíng)業(yè)外收入（支出）換出資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資的：投資收益換入資產(chǎn)入賬價(jià)值換出（或換入）資產(chǎn)的公允價(jià)值應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)非貨幣性交易損益換出（換入）資產(chǎn)的公允價(jià)值換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值（2）以賬面價(jià)值計(jì)量時(shí)）以賬面價(jià)值計(jì)量時(shí) 不滿(mǎn)足公允價(jià)值計(jì)量條件的非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)例1：設(shè)有A、B兩公司，A公司決定以賬面價(jià)值為9000元、公允價(jià)值為10000元的甲材料，換入B公司賬面價(jià)值為11000元，公允價(jià)值為10000元

9、的乙材料，A公司支付運(yùn)費(fèi)300元，B公司支付運(yùn)費(fèi)500元。A、B兩公司均未對(duì)存貨計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備，增值稅率均為17%。取得正規(guī)運(yùn)費(fèi)發(fā)票。 （1）雙方進(jìn)行非貨幣交易，假設(shè)雙方交易具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且甲、乙材料公允價(jià)值是可靠的，采用公允價(jià)值計(jì)價(jià)： 則 A公司應(yīng)進(jìn)行如下處理： 借：原材料乙材料 10279（10000+300*93%） 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅） 1721 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入材料銷(xiāo)售收入 10000 應(yīng)交稅金應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅） 1700 銀行存款 300 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 9000 貸：原材料甲材料 9000 B公司：借 ： 原 材 料 甲 材 料 1 0 4 6 5（10000+500*

10、93%） 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅） 1735 貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 10000 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅） 1700 銀行存款 500 借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 11000 貸：原材料乙材料 11000（2）假設(shè)A公司換入乙材料非其所用，雙方交易不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，采用賬面價(jià)值計(jì)價(jià)。 A公司： 借：原材料乙材料 9279（9000+300*93%） 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅） 1721 貸：原材料甲材料 9000 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅） 1700 銀行存款 300 B公司： 借：原材料甲材料 11465（10000+500*93%） 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅） 1735 貸：原材料乙材料 11

11、000 應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅） 1700 銀行存款 500 即A、B公司均不確認(rèn)非貨幣性交易損益。 3 3、涉及補(bǔ)價(jià)的會(huì)計(jì)處理、涉及補(bǔ)價(jià)的會(huì)計(jì)處理（1）以公允價(jià)值計(jì)量時(shí) 支付補(bǔ)價(jià)的換入資產(chǎn)入賬價(jià)值換出資產(chǎn)的公允價(jià)值應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)非貨幣性交易損益換入資產(chǎn)的成本（換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值支付的補(bǔ)價(jià)應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)支付的補(bǔ)價(jià)）換出資產(chǎn)的公允價(jià)值換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值3 3、涉及補(bǔ)價(jià)的會(huì)計(jì)處理、涉及補(bǔ)價(jià)的會(huì)計(jì)處理收到補(bǔ)價(jià)的換入資產(chǎn)入賬價(jià)值換出資產(chǎn)的公允價(jià)值應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)非貨幣性交易損益換入資產(chǎn)的成本換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值收到的補(bǔ)價(jià)收到的補(bǔ)價(jià)（應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)）換出資產(chǎn)的公允價(jià)值換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值3 3、涉

12、及補(bǔ)價(jià)的會(huì)計(jì)處理、涉及補(bǔ)價(jià)的會(huì)計(jì)處理（2）以賬面價(jià)值計(jì)量時(shí)換入資產(chǎn)入賬價(jià)值換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)支付的補(bǔ)價(jià)換入資產(chǎn)入賬價(jià)值換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)收到的補(bǔ)價(jià) A公司以一臺(tái)設(shè)備換入B公司的一輛小轎車(chē)，該設(shè)備的賬面原值為50萬(wàn)元，累計(jì)折舊為20萬(wàn)元，公允價(jià)值為35萬(wàn)元，B公司小轎車(chē)的公允價(jià)值為30萬(wàn)元，賬面原值為35萬(wàn)元，已提折舊3萬(wàn)元。雙方協(xié)議，B公司支付A公司5萬(wàn)元補(bǔ)價(jià)，A公司負(fù)責(zé)把該設(shè)備運(yùn)至B公司。在這項(xiàng)交易中，A公司支付運(yùn)雜費(fèi)2萬(wàn)元，支付營(yíng)業(yè)稅及附加1.925萬(wàn)元，即應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)為3.925萬(wàn)元。B公司支付相關(guān)稅費(fèi)1.65萬(wàn)元。A公司未對(duì)該設(shè)備提減值準(zhǔn)備。B公司小

13、轎車(chē)已提減值準(zhǔn)備1萬(wàn)元。 從收到補(bǔ)價(jià)的A公司看，收到的補(bǔ)價(jià)5萬(wàn)元占換出資產(chǎn)的公允價(jià)值35萬(wàn)元的比例為14.25（5/3514.25），該比例小于25，屬非貨幣性交易，應(yīng)按照非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)準(zhǔn)則核算。該設(shè)備交換日累計(jì)折舊為20萬(wàn)元，則換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值為30萬(wàn)元。 （1）該交易具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，可靠公允價(jià)值，采用公允價(jià)值計(jì)價(jià)： A公司換入小汽車(chē)入賬價(jià)值=35-53.925=33.925（元） 會(huì)計(jì)分錄： a、換出設(shè)備轉(zhuǎn)入清理： 借：固定資產(chǎn)清理 300000 累計(jì)折舊設(shè)備 200000 貸：固定資產(chǎn)某設(shè)備 500000 b、支付相關(guān)稅費(fèi)： 借：固定資產(chǎn)清理 39250 貸：銀行存款 39250

14、（20000+19250） c、換入小轎車(chē)并收到補(bǔ)價(jià)： (500000-200000)+39250 339250+50000 收益 借：固定資產(chǎn)小轎車(chē) 339250 銀行存款 50000 貸：固定資產(chǎn)清理 339250 營(yíng)業(yè)外收入非貨幣性交易損益 50000 （2） 設(shè)交易雙方的公允價(jià)值均不可靠，采用賬面價(jià)值計(jì)價(jià)： 換入資產(chǎn)小轎車(chē)入賬價(jià)值30-5+3.92528.925（元） a.設(shè)備清理： 借：累計(jì)折舊 200000 固定資產(chǎn)清理 300000 貸：固定資產(chǎn)某設(shè)備 500000 b.支付稅金和運(yùn)費(fèi)： 借：固定資產(chǎn)清理 39250 貸：銀行存款 39250 c.換入資產(chǎn)并支付補(bǔ)價(jià) 借：固定資產(chǎn)

15、小轎車(chē) 289250 銀行存款 50000 貸：固定資產(chǎn)清理 339250 4 4、同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)的情況、同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)的情況非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)的，在確定各項(xiàng)換非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)的，在確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本時(shí)，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：入資產(chǎn)的成本時(shí)，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理： （1 1）非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且換入資產(chǎn)的）非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且換入資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允公允價(jià)值能夠可計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)

16、行分配，確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。本總額進(jìn)行分配，確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。 （2 2）非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，或者雖具有）非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，或者雖具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，但換入資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的，應(yīng)商業(yè)實(shí)質(zhì)，但換入資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的原賬面價(jià)值占換入資產(chǎn)原賬面價(jià)當(dāng)按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的原賬面價(jià)值占換入資產(chǎn)原賬面價(jià)值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，確定值總額的比例，對(duì)換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。 A公司以一項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資，賬面余額250萬(wàn)元，計(jì)提減值準(zhǔn)備30萬(wàn)元，公允價(jià)值200萬(wàn)元，換入B公司一

17、輛小轎車(chē)，賬面價(jià)值50萬(wàn)元，公允價(jià)值60萬(wàn)元，一批產(chǎn)品，賬面價(jià)值170萬(wàn)元，公允價(jià)值150萬(wàn)元，A公司支付B公司補(bǔ)價(jià)10萬(wàn)元，A公司支付相關(guān)運(yùn)費(fèi)5000元。假設(shè)不考慮其他稅費(fèi)。 站在A公司的角度： 分析：支付補(bǔ)價(jià)10萬(wàn)元占換出資產(chǎn)公允價(jià)值與支付補(bǔ)價(jià)之和210萬(wàn)元的4.76%，小于25%，則按照非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則核算。 假設(shè)交易雙方具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且公允價(jià)值是可靠的。 換入資產(chǎn)入賬價(jià)值總額200100.5210.5萬(wàn)元； 小轎車(chē)公允價(jià)值的比例60/（60+150）=28.57%， 則換入資產(chǎn)小轎車(chē)的入賬價(jià)值=210.528.57% =60.142857萬(wàn)元； 產(chǎn)品公允價(jià)值的比例150/（60+150）71.43% 換入資產(chǎn)庫(kù)存商品的入賬價(jià)值210.571.43% 150.357143萬(wàn)元 借：固定資產(chǎn)小轎車(chē) 601428.57 庫(kù)存商品產(chǎn)品 1503571.43 長(zhǎng)期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 300000 投資損益 200000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 2500000 銀行存款 105000四、非貨幣性資產(chǎn)交換的披露企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與非貨幣性資產(chǎn)交換有關(guān)的下列信息：（1）換入資產(chǎn)、換