融資租賃稅務(wù)問題

1、精選優(yōu)質(zhì)文檔-傾情為你奉上 融資租賃稅務(wù)若干問題融資租賃稅務(wù)會計若干問題融資租賃是指出租人根據(jù)承租人對出賣人、租賃物的選擇，向出賣人購買租賃物，提供給承租人使用，承租人支付租金的交易活動。營改增全面試點后，融資租賃業(yè)務(wù)范圍由有形動產(chǎn)擴展至不動產(chǎn)，本文依據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則第21號租賃、財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知（財稅201636號，以下簡稱“36號文件”）及相關(guān)規(guī)定，對融資租賃業(yè)務(wù)的會計與稅務(wù)處理作簡要分析，希望對讀者有所裨益。一、融資租賃基礎(chǔ)概念（一）融資租賃公司類型在我國境內(nèi)開展融資租賃業(yè)務(wù)的主體主要有內(nèi)資融資租賃公司、外商投資融資租賃公司與金融租賃公司，三者的成

2、立要件與業(yè)務(wù)范圍有所區(qū)別（參見下表）。類別投資主體設(shè)立條件/審批部門經(jīng)營范圍政策依據(jù)內(nèi)資融資租賃公司無特別限制，參照公司法執(zhí)行1.2001年8月31日（含）前設(shè)立的內(nèi)資租賃企業(yè)最低注冊資本金應(yīng)達(dá)到4000萬元，2001年9月1日至2003年12月31日期間設(shè)立的內(nèi)資租賃企業(yè)最低注冊資本金應(yīng)達(dá)到16000萬元；2.具有健全的內(nèi)部管理制度和風(fēng)險控制制度；3.擁有相應(yīng)的金融、貿(mào)易、法律、會計等方面的專業(yè)人員，高級管理人員應(yīng)具有不少于三年的租賃業(yè)從業(yè)經(jīng)驗；4.近兩年經(jīng)營業(yè)績良好，沒有違法違規(guī)紀(jì)錄；5.具有與所從事融資租賃產(chǎn)品相關(guān)聯(lián)的行業(yè)背景；6.法律法規(guī)規(guī)定的其他條件。審批部門：商務(wù)部以融資租賃等租賃

3、業(yè)務(wù)為主營業(yè)務(wù)，開展與融資租賃和租賃業(yè)務(wù)相關(guān)的租賃財產(chǎn)購買、租賃財產(chǎn)殘值處理與維修、租賃交易咨詢和擔(dān)保、向第三方機構(gòu)轉(zhuǎn)讓應(yīng)收賬款、接受租賃保證金及經(jīng)審批部門批準(zhǔn)的其他業(yè)務(wù)。不得從事下列業(yè)務(wù)：1.吸收存款或變相存款；2.向承租人提供租賃項下的流動資金貸款和其他貸款；3.有價證券投資、金融機構(gòu)股權(quán)投資；4.同業(yè)拆借業(yè)務(wù)；5.未經(jīng)中國銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會批準(zhǔn)的其他金融業(yè)務(wù)。融資租賃企業(yè)監(jiān)督管理辦法、商務(wù)部國家稅務(wù)總局關(guān)于從事融資租賃業(yè)務(wù)有關(guān)問題的通知外商投資融資租賃公司外國公司、企業(yè)和其他經(jīng)濟組織1.上述“內(nèi)資融資租賃公司”1-5點；2.有限責(zé)任公司形式的外商投資融資租賃公司的經(jīng)營期限一般不超過30

4、年。審批部門：商務(wù)部同上。上述依據(jù)以及外商投資租賃業(yè)管理辦法金融租賃公司1.在中國境內(nèi)外注冊的具有獨立法人資格的商業(yè)銀行；2.在中國境內(nèi)注冊的、主營業(yè)務(wù)為制造適合融資租賃交易產(chǎn)品的大型企業(yè)；3.在中國境外注冊的融資租賃公司以及銀監(jiān)會認(rèn)可的其他發(fā)起人。1.有符合中華人民共和國公司法和銀監(jiān)會規(guī)定的公司章程；2.有符合規(guī)定條件的發(fā)起人；3.注冊資本為一次性實繳貨幣資本，最低限額為1億元人民幣或等值的可自由兌換貨幣；4.有符合任職資格條件的董事、高級管理人員,并且從業(yè)人員中具有金融或融資租賃工作經(jīng)歷3年以上的人員應(yīng)當(dāng)不低于總?cè)藬?shù)的50%；5.建立了有效的公司治理、內(nèi)部控制和風(fēng)險管理體系；6.建立了與業(yè)

5、務(wù)經(jīng)營和監(jiān)管要求相適應(yīng)的信息科技架構(gòu)，具有支撐業(yè)務(wù)經(jīng)營的必要、安全且合規(guī)的信息系統(tǒng)，具備保障業(yè)務(wù)持續(xù)運營的技術(shù)與措施；7.有與業(yè)務(wù)經(jīng)營相適應(yīng)的營業(yè)場所、安全防范措施和其他設(shè)施；8.銀監(jiān)會規(guī)定的其他審慎性條件。審批部門：銀監(jiān)會經(jīng)銀監(jiān)會批準(zhǔn)，金融租賃公司可以經(jīng)營下列部分或全部本外幣業(yè)務(wù)：1.融資租賃業(yè)務(wù)；2.轉(zhuǎn)讓和受讓融資租賃資產(chǎn)；3.固定收益類證券投資業(yè)務(wù)；4.接受承租人的租賃保證金；5.吸收非銀行股東3個月（含）以上定期存款；6.同業(yè)拆借；7.向金融機構(gòu)借款；8.境外借款；9.租賃物變賣及處理業(yè)務(wù)；10.經(jīng)濟咨詢。經(jīng)銀監(jiān)會批準(zhǔn)，經(jīng)營狀況良好、符合條件的金融租賃公司可以開辦下列部分或全部本外幣業(yè)

6、務(wù)：1.發(fā)行債券；2.在境內(nèi)保稅地區(qū)設(shè)立項目公司開展融資租賃業(yè)務(wù)；3.資產(chǎn)證券化；4.為控股子公司、項目公司對外融資提供擔(dān)保；5.銀監(jiān)會批準(zhǔn)的其他業(yè)務(wù)。金融租賃公司管理辦法 （二）融資租賃業(yè)務(wù)形式實務(wù)中，融資租賃業(yè)務(wù)包含多種形式，常見形式如下：直租：即出租人根據(jù)承租人所要求的規(guī)格、型號、性能等條件購入有形動產(chǎn)或者不動產(chǎn)租賃給承租人，合同期內(nèi)租賃物所有權(quán)屬于出租人，承租人只擁有使用權(quán)，合同期滿付清租金后，承租人有權(quán)按照殘值購入租賃物，以擁有其所有權(quán)。不論出租人是否將租賃物銷售給承租人，均屬于融資租賃。售后回租：是指承租方以融資為目的，將資產(chǎn)出售給從事融資性售后回租業(yè)務(wù)的企業(yè)后，從事融資

7、性售后回租業(yè)務(wù)的企業(yè)將該資產(chǎn)出租給承租方的業(yè)務(wù)活動。轉(zhuǎn)租賃：轉(zhuǎn)租賃業(yè)務(wù)是指以同一物件為標(biāo)的物的多次融資租賃業(yè)務(wù)。在轉(zhuǎn)租賃業(yè)務(wù)中，上一租賃合同的承租人同時是下一租賃合同的出租人，稱為轉(zhuǎn)租人。轉(zhuǎn)租人從其他出租人處租入租賃物件再轉(zhuǎn)租給第三人，轉(zhuǎn)租人以收取租金差價為目的。委托租賃：是指出租人接受委托人的資金或租賃標(biāo)的物，根據(jù)委托人的書面委托，向委托人指定的承租人辦理融資租賃業(yè)務(wù)。在租賃期內(nèi)租賃標(biāo)的物的所有權(quán)歸委托人，出租人只收取手續(xù)費，不承擔(dān)風(fēng)險。杠桿租賃：出租人以一部分自有資金以及貸款資金購買租賃物，并出租給承租人，出租人同時是借款人。聯(lián)合租賃：聯(lián)合租賃是指多家有融資租賃資質(zhì)的租賃公司對同一個融資租

8、賃項目提供租賃融資，并以一家租賃公司的名義作為出租人。（三）融資租賃相關(guān)概念1.融資租賃與經(jīng)營租賃融資租賃，無論租賃標(biāo)的物最終的所有權(quán)是否轉(zhuǎn)移給承租人，承租人支付的租金基本涵蓋租賃物的全部價值，體現(xiàn)的是融資性。經(jīng)營租賃，是指在約定時間內(nèi)將租賃標(biāo)的物轉(zhuǎn)讓他人使用且標(biāo)的物所有權(quán)不變更的業(yè)務(wù)活動，僅是一定期間內(nèi)標(biāo)的物使用價值的轉(zhuǎn)讓。2.融資租賃與分期收款銷售貨物兩者在款項支付上有一定的相似性，但融資租賃業(yè)務(wù)在租賃期內(nèi)，標(biāo)的物所有權(quán)為出租人所有。然而，對于分期收款業(yè)務(wù)，分期付款期間，標(biāo)的物所有權(quán)歸買受人所有。3.融資租賃與抵押貸款兩者的共性是都有融資性質(zhì)，區(qū)別在于標(biāo)的物所有權(quán)的歸屬，融資租賃標(biāo)的物所有

9、權(quán)在出租人（即資金融出方），抵押貸款標(biāo)的物的所有權(quán)在資金融入方。4.融資租賃保理業(yè)務(wù)融資租賃保理業(yè)務(wù)是指融資租賃出租方將未到期債權(quán)轉(zhuǎn)讓給保理商，以提前獲得資金的一種融資行為。融資租賃稅務(wù)會計若干問題（二）二、融資租賃增值稅處理（一）融資租賃與融資性售后回租36號文件中的融資租賃僅指直租業(yè)務(wù)，無論是有形動產(chǎn)直租，還是不動產(chǎn)直租，均按“租賃服務(wù)”繳納增值稅。對于融資性售后回租業(yè)務(wù)，無論是有形動產(chǎn)回租，還是不動產(chǎn)回租，均按照“貸款服務(wù)”繳納增值稅。具體政策適用如下表所示：稅收要素一般納稅人小規(guī)模納稅人融資租賃計稅方法一般計稅，其中有形動產(chǎn)適用稅率：16%；不動產(chǎn)適用稅率：10%簡易計稅，征收率3%計

10、稅依據(jù)符合條件的試點納稅人從事融資租賃的，以全部價款和價外費用扣除融資利息、車輛購置稅后的余額為銷售額；不符合條件的試點納稅人以全部價款和價外費用為銷售額，按“租賃服務(wù)”計征增值稅。有形動產(chǎn)（境內(nèi)使用）稅收優(yōu)惠符合條件的試點納稅人中的一般納稅人，提供有形動產(chǎn)融資租賃服務(wù)，對其增值稅實際稅負(fù)超過3%的部分實行即征即退政策。不適用即征即退跨期老合同試點納稅人在本地區(qū)試點實施之日前簽訂的尚未執(zhí)行完畢的有形動產(chǎn)租賃合同（包括融資租賃和經(jīng)營租賃）可選擇適用簡易計稅方法，征收率3%。征收率3%有形動產(chǎn)（境外使用）稅收優(yōu)惠免征增值稅免征增值稅不動產(chǎn)跨期老合同或試點前取得不動產(chǎn)2016年4月30日前簽訂合同，

11、或不動產(chǎn)于2016年4月30前取得，可以選擇適用簡易計稅方法，征收率5%。征收率3%試點后2016年4月30日后簽訂合同，且不動產(chǎn)于2016年4月30后取得，適用一般計稅方法，適用稅率10%征收率3%融資性售后回租計稅方法一般計稅方法，適用稅率6%簡易計稅，征收率3%計稅依據(jù)無論是有形動產(chǎn)還是不動產(chǎn)，凡符合條件的從事售后回租服務(wù)的納稅人以全部價款和價外費用（不含本金）扣除融資利息后的余額為銷售額，不符合條件的以全部價款和價外費用（不含本金）為銷售額，按“貸款服務(wù)”計征增值稅?？缙诶虾贤?016年4月30日前簽訂的有形動產(chǎn)售后回租合同，合同到期前可繼續(xù)按有形動產(chǎn)租賃服務(wù)繳納增值稅（一般納稅人稅率

12、16%、小規(guī)模納稅人征收率3%）。其中符合條件的，合同到期前可以選擇按以下方法之一計算銷售額：（1）全部價款和價外費用扣除本金（不得開增值稅專用發(fā)票可以開增值稅普通發(fā)票）及融資利息；（2）全部價款和價外費用扣除融資利息。稅收優(yōu)惠符合條件的試點納稅人中的一般納稅人，提供有形動產(chǎn)融資性售后回租，對其增值稅實際稅負(fù)超過3%的部分實行增值稅即征即退政策。不適用即征即退注：1.“符合條件的試點納稅人”是指經(jīng)人民銀行、銀監(jiān)會或者商務(wù)部批準(zhǔn)的從事融資租賃或融資性售后回租業(yè)務(wù)的試點納稅人。經(jīng)商務(wù)部授權(quán)的省級商務(wù)主管部門和國家經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)批準(zhǔn)的試點納稅人2016年5月1日-2016年7月31日實收資本未達(dá)到1

13、.7億元但注冊資本達(dá)到1.7億元；2016年8月1日后實收資本達(dá)到1.7億元。對于總機構(gòu)符合資本金要求的融資租賃企業(yè)，分支機構(gòu)可以享受上述優(yōu)惠政策。2.即征即退計算方式（1）增值稅實際稅負(fù)，是指納稅人當(dāng)期提供應(yīng)稅服務(wù)實際繳納的增值稅額占納稅人當(dāng)期提供應(yīng)稅服務(wù)取得的全部價款和價外費用（售后回租不含本金，下同）的比例。（2）計算公式即征即退稅額（當(dāng)期融資租賃服務(wù)應(yīng)納稅額+當(dāng)期融資性售后回租服務(wù)應(yīng)納稅額）-（當(dāng)融資租賃服務(wù)取得的全部價款和價外費用+當(dāng)期融資性售后回租服務(wù)取得的全部價款和價外費用）×3%當(dāng)期融資租賃服務(wù)應(yīng)納稅額當(dāng)期融資租賃服務(wù)銷項稅額當(dāng)期融資租賃服務(wù)可抵扣進(jìn)項稅額當(dāng)期融資性售

14、后回租服務(wù)應(yīng)納稅額=當(dāng)期融資性售后回租銷項稅額-當(dāng)期融資性售后回租可抵扣進(jìn)項稅額當(dāng)期融資租賃服務(wù)銷項稅額當(dāng)期融資租賃服務(wù)銷售額×16%當(dāng)期融資性售后回租服務(wù)銷項稅額=當(dāng)期融資性售后回租服務(wù)銷售額×6%3.發(fā)票開具國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點有關(guān)稅收征收管理事項的公告（國家稅務(wù)總局公告2016年第23號）規(guī)定：“按照現(xiàn)行政策規(guī)定適用差額征稅辦法繳納增值稅，且不得全額開具增值稅發(fā)票的（財政部、稅務(wù)總局另有規(guī)定的除外），納稅人自行開具或者稅務(wù)機關(guān)代開增值稅發(fā)票時，通過新系統(tǒng)中差額征稅開票功能開具增值稅專用發(fā)票?！备鶕?jù)該執(zhí)行口徑，凡稅法未明確按照差額征稅系統(tǒng)開票功能

15、填開的，一律按全額計算的稅額填開。因此，融資租賃應(yīng)按全額計算的稅額填寫增值稅專用發(fā)票。售后回租可以按照差額征稅開票功能開具增值稅專用發(fā)票（按剔除本金后的全部價款和價外費用計算增值稅稅額）。無論是融資租賃還是售后回租，增值稅專用發(fā)票中的稅額計算均不用扣除融資利息。融資租賃業(yè)務(wù)的承租人取得的增值稅專用發(fā)票可以作為扣稅憑證抵扣銷項稅額。融資性售后回租業(yè)務(wù)，承租人支付的進(jìn)項稅額不得抵扣。實務(wù)中，由于融資性售后回租的進(jìn)項稅不能抵扣，通常開具增值稅普通發(fā)票。（二）融資租賃資產(chǎn)證券化的增值稅處理融資租賃ABS是當(dāng)下熱點，融資租賃企業(yè)（出租人）將其對承租人的應(yīng)收債權(quán)打包為基礎(chǔ)資產(chǎn)，委托證券公司或基金子公司發(fā)行

16、資產(chǎn)支持證券以提前回籠資金，資產(chǎn)支持專項計劃設(shè)立之后，承租人便向?qū)ｍ椨媱澃雌谥Ц蹲饨?，專項計劃根?jù)約定的期限向投資人分配收益。上述業(yè)務(wù)模式中，雖然出租人將既有債權(quán)（應(yīng)收租金）轉(zhuǎn)讓給專項計劃并通知承租人，但是，當(dāng)承租人未能履行租金償還義務(wù)時，租賃公司仍對專項計劃負(fù)有償債義務(wù)。其實質(zhì)是租賃公司以應(yīng)收債權(quán)作為保證通過專項計劃向投資人融資。國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅改征增值稅試點期間有關(guān)增值稅問題的公告（國家稅務(wù)總局公告2015年第90號）第四條規(guī)定，“提供有形動產(chǎn)融資租賃服務(wù)的納稅人，以保理方式將融資租賃合同項下未到期應(yīng)收租金的債權(quán)轉(zhuǎn)讓給銀行等金融機構(gòu)，不改變其與承租方之間的融資租賃關(guān)系，應(yīng)繼續(xù)按照現(xiàn)行

17、規(guī)定繳納增值稅，并向承租方開具發(fā)票。”融資租賃ABS業(yè)務(wù)的原理與融資租賃保理類似，實務(wù)中可參照執(zhí)行。（三）委托租賃業(yè)務(wù)的增值稅處理融資租賃業(yè)務(wù)形式多樣，上表僅描述了直租與回租兩種，對于其他未規(guī)定的融資租賃業(yè)務(wù)，需根據(jù)業(yè)務(wù)實質(zhì)分析判斷。例如，對于委托租賃業(yè)務(wù)，根據(jù)前述定義，區(qū)別下列情形處理：1.租賃期滿，標(biāo)的物所有權(quán)歸承租人的，委托人按銷售貨物或不動產(chǎn)繳納增值稅，并向融資租賃公司（出租人）開具增值稅專用發(fā)票，融資租賃公司一般納稅人取得增值稅專用發(fā)票作進(jìn)項抵扣，同時就向承租人取得的全部價款與價外費用按融資租賃服務(wù)計算繳納增值稅，并向承租方開具增值稅發(fā)票；2.租賃期滿，標(biāo)的物所有權(quán)歸委托人的，委托人按經(jīng)營租賃服務(wù)計算繳納增值稅并向出租人開具增值稅發(fā)票，出租人也按經(jīng)營租賃服務(wù)（轉(zhuǎn)租）計算繳納增值稅并向承租人開具增值稅發(fā)票。（四）非融資租賃企業(yè)從事的租賃業(yè)務(wù)的增值稅處理對于不具有融資租賃經(jīng)營資質(zhì)的企業(yè)不得從事融資租賃業(yè)務(wù)，根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于融資租賃業(yè)務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知（國稅函2000514號）規(guī)定，對其他單位或個人開展的形式上類似融資租賃業(yè)務(wù)，不能執(zhí)行按差額計算銷售額、即征即退等政策，并按下列情形分別處理：1.租賃期滿，租賃標(biāo)的物所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租人的，出租人按銷售貨物或不動產(chǎn)計算繳納增值稅；2.租賃期滿，租賃標(biāo)的物所有權(quán)未轉(zhuǎn)讓給承租方的，出租人按經(jīng)營租賃服務(wù)計算繳納增值稅；&#