作業(yè)成本法在高等學(xué)校教學(xué)管理中的應(yīng)用

1、作業(yè)成本法在高等學(xué)校教學(xué)管理中的應(yīng)用    摘要：隨著高教事業(yè)的迅速發(fā)展，進(jìn)行高校成本控制變得越來(lái)越必要。該文闡述高教成本控制的重要意義，從校成本核算的特點(diǎn)和作業(yè)成本法適用情況兩方面，剖析作業(yè)成本法在高等學(xué)校應(yīng)用的可行性與優(yōu)勢(shì)，并探討作業(yè)成本法于教學(xué)成本核算中的具體應(yīng)用。    關(guān)鍵詞：作業(yè)成本法；高等學(xué)校；教學(xué)管理；應(yīng)用     進(jìn)入新千年后，隨著我國(guó)高等院校規(guī)模的迅速擴(kuò)大，高教投入的不斷增加，我國(guó)教育事業(yè)取得飛速的發(fā)展。但在我國(guó)高等教育從精英化步入大眾化的令人欣喜的表象之

2、下，仍隱藏著一些亟待解決的問(wèn)題，比如，師資力量不充足、硬件設(shè)施不到位、資源利用不充分等問(wèn)題。而選擇一種更適合高等院校的成本控制方法，無(wú)疑會(huì)發(fā)揮事半功倍的效果，并將問(wèn)題迎刃而解。一、高等學(xué)校教學(xué)成本控制的重要意義     1 教學(xué)成本已備受大眾關(guān)注     尊師重教自古聞名。教育開(kāi)支不僅受政府重視，更被廣大民眾關(guān)注。96年國(guó)家出臺(tái)的高等學(xué)校收費(fèi)管理辦法中規(guī)定：“高等學(xué)校學(xué)費(fèi)占年生均教育培養(yǎng)成本的比例最高不得超過(guò)25%?！庇纱硕?，我國(guó)高等學(xué)校年生均教育成本為多少？培養(yǎng)一名大學(xué)生究竟需要消耗多少資源？通過(guò)何種方法能核算

3、出最精準(zhǔn)的成本？等等。這些問(wèn)題引起廣大學(xué)子、家長(zhǎng)及學(xué)者的關(guān)注，也使得合理計(jì)算成本變得更為棘手。     2 進(jìn)行教學(xué)成本控制是提高辦學(xué)效率，促進(jìn)高校發(fā)展的有力手段與生產(chǎn)企業(yè)核算產(chǎn)品成本、控制生產(chǎn)損耗、提高企業(yè)利潤(rùn)道理類似，進(jìn)行教育成本核算是高等院校提高辦學(xué)效率、增強(qiáng)自身競(jìng)爭(zhēng)力的最為有效的途徑之一。計(jì)算教學(xué)成本，不僅可使高校在人才培養(yǎng)過(guò)程中所發(fā)生的各種耗費(fèi)及各種耗費(fèi)的合理性得到正確反映，為高校的教學(xué)成本管理提供重要的信息，還可進(jìn)一步增強(qiáng)教職工的教育成本意識(shí)和教育效率意識(shí)，利于財(cái)務(wù)部門對(duì)教育成本的監(jiān)管、控制，對(duì)成本升降原因的分析，并及時(shí)降低成本。如此，使學(xué)校

4、所擁有的有限的各種人力、物力和財(cái)力資源得到充分的、合理的利用，使更多的社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益被創(chuàng)造出來(lái)。13 高校教學(xué)成本控制是政府確定撥款和收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的依據(jù)從國(guó)家角度來(lái)看，自改革開(kāi)放以來(lái)，教育一直被放在優(yōu)先發(fā)展的戰(zhàn)略地位，我國(guó)財(cái)政教育投入大幅度增加。以北京市為例，根據(jù)北京市教育經(jīng)費(fèi)執(zhí)行情況公告，20012009年該市教育經(jīng)費(fèi)呈穩(wěn)步增長(zhǎng)之勢(shì)。北京市2001-2009教育事業(yè)費(fèi)增長(zhǎng)情況如圖1                  

5、;                                 圖1 高校生均教育事業(yè)費(fèi)盡管數(shù)十年來(lái)國(guó)家財(cái)政性教育經(jīng)費(fèi)占GDP得比例逐年遞增，但與世界政府教育經(jīng)費(fèi)占GDP 的平均比例仍有很大的差距。面對(duì)我國(guó)教育發(fā)展巨大的需求，政府如何對(duì)有限的資源進(jìn)行分配顯得極為重要。從高校角

6、度來(lái)看，與美國(guó)高校捐贈(zèng)和學(xué)校自身創(chuàng)收方面的收入相比，我國(guó)高等教育經(jīng)費(fèi)來(lái)源主要靠政府投入?？梢?jiàn)，要確定合理的財(cái)政撥款標(biāo)準(zhǔn)和學(xué)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，必須首先確定并掌握高等教育中不同級(jí)別和類別的教育成本數(shù)據(jù)信息。二、運(yùn)用作業(yè)成本法的可行性分析1 高校成本核算的特點(diǎn)相較于生產(chǎn)企業(yè)產(chǎn)品成本，高等學(xué)校教育成本具有以下幾個(gè)特點(diǎn)：     第一高校教育成本組成中間接費(fèi)用多，直接費(fèi)用少     生產(chǎn)企業(yè)具有直接費(fèi)用所占比例較大的特點(diǎn)，例如直接材料費(fèi)用和直接人工費(fèi)用，尤其當(dāng)產(chǎn)品種類少時(shí)，所有費(fèi)用均可作為直接費(fèi)用處理，無(wú)需任何分?jǐn)傆?jì)算的方法。然而，在

7、高校教育成本的構(gòu)成中，教育活動(dòng)協(xié)作性強(qiáng)，教育資源共享程度高，各項(xiàng)對(duì)高等學(xué)校培養(yǎng)學(xué)生的投入往往是綜合性的，各部門間共同耗用的間接費(fèi)用多。由此，若想準(zhǔn)確地計(jì)算、控制教育成本，必須按照一定的標(biāo)準(zhǔn)，才可將間接費(fèi)用分配到各成本計(jì)算對(duì)象，計(jì)入有關(guān)成本項(xiàng)目中。同時(shí)，由于不同性質(zhì)的間接費(fèi)用不能采用同一種分配標(biāo)準(zhǔn)，使得間接費(fèi)用的攤銷更加復(fù)雜。     第二高校教育成本核算對(duì)象多元化、成本構(gòu)成復(fù)雜成本對(duì)象的確定，是合理設(shè)置各種賬戶，正確歸集和分配教育費(fèi)用的先決條件，也是劃分成本計(jì)算期，抉擇適當(dāng)核算方法的依據(jù)。生產(chǎn)企業(yè)成本核算對(duì)象較易確定，消費(fèi)者購(gòu)買產(chǎn)品時(shí)，成本承擔(dān)的主體得到

8、一定的轉(zhuǎn)移。而高等教育具有專業(yè)雜、層次多、差異大的特點(diǎn)。例如，我國(guó)高校大都根據(jù)學(xué)科類別劃分不同的院系，各院系又細(xì)化為不同的專業(yè)，并且分為不同教育層次，比如大專、本科、碩士研究生、博士研究生等。此外，同一層次不同專業(yè)的學(xué)生消耗的支出結(jié)構(gòu)不同，尤其是文理科之間有著明顯的差別，如理科占用的固定資產(chǎn)、實(shí)驗(yàn)費(fèi)用等較多；一些特殊專業(yè)，如藝術(shù)和醫(yī)學(xué)的開(kāi)支也有別于其他專業(yè)。不同層次的學(xué)生所需要的技術(shù)層次也相差甚遠(yuǎn)，例如，碩士生和博士生的科研經(jīng)費(fèi)消耗遠(yuǎn)高于本科生和?？粕??？芍^，分層次、分專業(yè)地開(kāi)展成本核算工作是準(zhǔn)確進(jìn)行高等學(xué)校教育核算的必經(jīng)之路。2第三周期長(zhǎng)，與成本計(jì)算周期不一致與工業(yè)企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)周期短、資金周

9、轉(zhuǎn)快相比，高校提供教育服務(wù)周期，即高校培養(yǎng)一名合格畢業(yè)生的生產(chǎn)周期為學(xué)生在校的全部培養(yǎng)時(shí)間，有其特殊性，往往2年到5年不等。倘若截止到學(xué)生畢業(yè)時(shí)才核算其成本，成本控制則會(huì)嚴(yán)重滯后，不利于對(duì)各個(gè)時(shí)期的成本費(fèi)用進(jìn)行比較、分析。而且學(xué)校一般于九月開(kāi)學(xué)，到次年七月算作學(xué)生完成一個(gè)學(xué)年學(xué)業(yè)，這與會(huì)計(jì)周期，即本年一月一日至本年十二月三十一日，不符。因此，合理確認(rèn)成本計(jì)算周期成為又一要素。在核算高校成本時(shí)，一般以學(xué)年為計(jì)算期。將一個(gè)會(huì)計(jì)年度的上、下半年分別視為對(duì)同一學(xué)年學(xué)生所經(jīng)歷的下、上學(xué)期所提供的教育服務(wù)費(fèi)用，二者的費(fèi)用之和為對(duì)同一學(xué)年學(xué)生所提供的教育服務(wù)費(fèi)用。逐期累計(jì)，到學(xué)生畢業(yè)時(shí)，再結(jié)轉(zhuǎn)為總成本和計(jì)算

10、平均成本。3第四高校教育成本具有非直接補(bǔ)償性企業(yè)的物質(zhì)生產(chǎn)部門可以通過(guò)出售產(chǎn)品獲得銷售收入直接得到補(bǔ)償，而高校教育主要產(chǎn)出的是受過(guò)高等教育、掌握一定技能的合格學(xué)生，無(wú)法用市場(chǎng)價(jià)格直接來(lái)計(jì)量。學(xué)生在校期間通過(guò)繳納一定的學(xué)費(fèi)直接補(bǔ)償了部分教育成本，而畢業(yè)后投入到各崗位，通過(guò)服務(wù)用人單位，使其自身價(jià)值通過(guò)勞動(dòng)進(jìn)行轉(zhuǎn)化，為用人單位和國(guó)家創(chuàng)造出超過(guò)其教育成本的豐厚價(jià)值，并增加國(guó)家財(cái)政收入后，高等學(xué)校再通過(guò)財(cái)政撥款得到補(bǔ)償，換言之，國(guó)家財(cái)政撥款是對(duì)高等學(xué)校教育成本的間接補(bǔ)償。2 現(xiàn)行高校成本管理控制存在的問(wèn)題就我國(guó)高校目前教育成本控制現(xiàn)狀而言，主要存在以下幾點(diǎn)不容樂(lè)觀的問(wèn)題：1將教育成本簡(jiǎn)單地看作：高校教

11、育總成本= 高?？傊С?#160;    。但在事實(shí)情況中，有很大一部分高校支出耗費(fèi)在教育外的其他活動(dòng)中，比如后勤保障、離退休人員費(fèi)用等。 2高校教育學(xué)生均成本=高?？偝杀靖咝W(xué)生總?cè)藬?shù)。高校學(xué)生種類繁多，不同大類、不同層次的學(xué)生培養(yǎng)成本相差很大。簡(jiǎn)單地根據(jù)學(xué)生實(shí)際總?cè)藬?shù)來(lái)計(jì)算控制生均成本顯然不合理，如此核算出來(lái)的高校教育成本無(wú)法揭示高校各類學(xué)生的真實(shí)成本，對(duì)于高校進(jìn)行成本分析和控制，提高教育資源利用效率也幫助不大。3現(xiàn)行高校會(huì)計(jì)制度規(guī)定：固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊。如此固定資產(chǎn)年折舊費(fèi)用無(wú)法計(jì)入教育成本，加劇高校教育成本信息偏離其真實(shí)情況。43 運(yùn)用作業(yè)成本法的可行性

12、作業(yè)成本法即基于作業(yè)的成本計(jì)算法，指以作業(yè)為間接費(fèi)用的歸集對(duì)象，通過(guò)資源動(dòng)因的確認(rèn)、計(jì)量，歸集資源費(fèi)用到作業(yè)上，再通過(guò)確認(rèn)、計(jì)量作業(yè)動(dòng)因，將作業(yè)成本歸集到產(chǎn)品或服務(wù)上去的對(duì)間接費(fèi)用的分配方法。該方法把生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)看作一系列的作業(yè)，并通過(guò)作業(yè)成本動(dòng)因連串起產(chǎn)品與作業(yè)，作業(yè)再通過(guò)資源動(dòng)因與所消耗的資源聯(lián)系起來(lái)，即每一項(xiàng)作業(yè)都要消耗一定的資源，如此計(jì)算得出的成本能比較真實(shí)地反映出企業(yè)的成本狀況，能比較真實(shí)地提供成本信息。作業(yè)成本法主要在以下幾方面適用于高校的成本計(jì)算與控制：（1）作業(yè)成本法有利于分配高校發(fā)生的大量的間接費(fèi)用。高校教育培養(yǎng)學(xué)生所發(fā)生的全部成本中，間接費(fèi)用比例較高，除直接發(fā)給學(xué)生的生活補(bǔ)

13、助、獎(jiǎng)學(xué)金、實(shí)習(xí)費(fèi)等可直接計(jì)入學(xué)生教育成本外，其余均屬間接費(fèi)用。而且引發(fā)如此大量間接費(fèi)用發(fā)生的成本動(dòng)因迥異，使用單一分配率（如學(xué)生數(shù)、課時(shí)數(shù)等），明顯已無(wú)法滿足成本準(zhǔn)確分配的要求，因此應(yīng)當(dāng)分別歸集各項(xiàng)資源耗費(fèi)，細(xì)致劃分作業(yè)中心。（2）細(xì)化的作業(yè)動(dòng)因、資源動(dòng)因有利于解決高校的“生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)”活動(dòng)復(fù)雜性。從招生到各種教學(xué)活動(dòng)（授課、實(shí)驗(yàn)等）、學(xué)生日?；顒?dòng)、社會(huì)實(shí)踐、組織競(jìng)賽，及眾多輔助教學(xué)活動(dòng)（圖書(shū)館、實(shí)驗(yàn)中心等的管理）等，各項(xiàng)活動(dòng)重疊大易交叉。不同專業(yè)所側(cè)重的學(xué)生活動(dòng)也各不相同，例如實(shí)習(xí)活動(dòng)中，理工科學(xué)生以實(shí)驗(yàn)、操作為主，而文科學(xué)生以社會(huì)實(shí)踐、調(diào)查為主。此外，高校服務(wù)對(duì)象層次、種類多，不同專業(yè)、不同

14、學(xué)位級(jí)別消耗的費(fèi)用相差較大。因此，應(yīng)將動(dòng)因具體化，歸集獲得準(zhǔn)確教育培訓(xùn)成本，以利于教育成本控制、管理。5三、作業(yè)成本法在教學(xué)管理中的具體應(yīng)用     1 劃分作業(yè)確立作業(yè)中心采用作業(yè)成本法計(jì)算產(chǎn)品成本的第一步是確認(rèn)作業(yè)，找出消耗資源的作業(yè)中心。由于高等教育成本核算對(duì)象繁多、成本構(gòu)成復(fù)雜，只為每項(xiàng)作業(yè)單獨(dú)設(shè)置成本庫(kù)并不可行。因此，在實(shí)施作業(yè)成本計(jì)算時(shí)，必須在合理的范圍內(nèi)確認(rèn)作業(yè)，我們可以將有共同資源動(dòng)因的作業(yè)確認(rèn)為同質(zhì)作業(yè)，將同質(zhì)作業(yè)引發(fā)的成本歸集到同質(zhì)作業(yè)成本庫(kù)中以合并分配。6由此，可將高校培養(yǎng)學(xué)生活動(dòng)相關(guān)的作業(yè)中心簡(jiǎn)化為直接培養(yǎng)中心和間接培養(yǎng)中心。直接

15、培養(yǎng)中心是指直接服務(wù)于學(xué)生的各教學(xué)部門,即各個(gè)學(xué)院；間接培養(yǎng)中心是指間接服務(wù)于學(xué)生的教學(xué)管理部門,包括教學(xué)管理部門、教學(xué)輔助部門、學(xué)生管理部門、資源管理部門和行政管理部門。7     2 確定高校教學(xué)管理支出的主要成本項(xiàng)目教學(xué)支出，指高校各教學(xué)單位和部門為教育培養(yǎng)各類學(xué)生而發(fā)生在教學(xué)過(guò)程中的支出。對(duì)于其具體包含內(nèi)容，美國(guó)高等教育經(jīng)濟(jì)專家布奮斯?約翰斯通，曾將高等教育成本分為三類，其中一類是教學(xué)成本，并將其定位為學(xué)校（教育機(jī)構(gòu)）為教學(xué)支付的費(fèi)用，包括教師工資、輔助人員工資、圖書(shū)雜志、儀器設(shè)備、教學(xué)用建筑、水電費(fèi)用等。這些成本通?？梢?jiàn)于學(xué)校的日常預(yù)算和開(kāi)支賬

16、目中，它們的開(kāi)支形式是工資、津貼、設(shè)備購(gòu)置費(fèi)用、折舊損耗、維修費(fèi)用等。因此，此類資源費(fèi)用數(shù)據(jù)基本可以直接從原有成本信息系統(tǒng)中獲取。3 確認(rèn)成本動(dòng)因根據(jù)資源動(dòng)因,可將其分為直接成本和間接成本。直接成本包括: 教師差旅及資料費(fèi)、學(xué)生實(shí)習(xí)經(jīng)費(fèi)、畢業(yè)設(shè)計(jì)(論文)費(fèi)、教學(xué)業(yè)務(wù)費(fèi)等, 可跟據(jù)各系的學(xué)生人數(shù)直接分?jǐn)傆?jì)入各系作業(yè)成本庫(kù)。間接成本包括: 各系教師及教輔人員的工資、津貼和課酬、教學(xué)儀器設(shè)備折舊費(fèi)及實(shí)驗(yàn)維持費(fèi), 必須根據(jù)成本動(dòng)因?qū)⑵浞峙涞礁飨怠?間接費(fèi)用成本中心的主要成本動(dòng)因及分配基礎(chǔ)如表1：成本中心名稱主要成本動(dòng)因分配基礎(chǔ)教學(xué)輔助單位人員工資及福利保障教學(xué)輔助單位人數(shù)：支撐比學(xué)生數(shù)教學(xué)輔助單位業(yè)務(wù)

17、費(fèi)教學(xué)輔助單位人數(shù)學(xué)生數(shù)圖書(shū)資料學(xué)生數(shù)學(xué)生數(shù)體育維持費(fèi)（含體育場(chǎng)維持費(fèi)）學(xué)生數(shù)、體育設(shè)施及場(chǎng)館面積學(xué)生數(shù)信息化平臺(tái)維護(hù)費(fèi)網(wǎng)絡(luò)流量學(xué)生數(shù)表1 間接費(fèi)用成本中心的主要成本動(dòng)因及分配基礎(chǔ)9      確定成本動(dòng)因時(shí)應(yīng)注意遵循成本效益原則和重要性原則。作業(yè)成本法需要對(duì)大量的作業(yè)進(jìn)行分析、確認(rèn)、記錄和計(jì)量，增加了成本動(dòng)因的確定、作業(yè)成本庫(kù)的選擇和作業(yè)成本的分配等額外工作，其實(shí)施成本是比較高的。因此對(duì)數(shù)十種甚至上百種作業(yè)逐一進(jìn)行分析是沒(méi)有必要的，應(yīng)該根據(jù)成本效益原則和重要性原則，對(duì)那些相對(duì)于高校發(fā)展比較重要的作業(yè)進(jìn)行分析。4 分?jǐn)傋鳂I(yè)成本成本費(fèi)用分配的重中之重是確定

18、成本動(dòng)因, 它是作業(yè)成本庫(kù)分配成本的標(biāo)準(zhǔn)。在間接成本中, 教師及教輔人員的工資、津貼、課酬等可視為同質(zhì)作業(yè), 主要依據(jù)教學(xué)小時(shí)數(shù)來(lái)進(jìn)行分配, 其動(dòng)因分配率=系承擔(dān)總教學(xué)學(xué)時(shí)/系總工資性費(fèi)用。教學(xué)儀器設(shè)備折舊費(fèi)和實(shí)驗(yàn)維持費(fèi)亦可視為同質(zhì)作業(yè), 按實(shí)驗(yàn)小時(shí)數(shù)來(lái)進(jìn)行分配, 其動(dòng)因分配率=系實(shí)驗(yàn)總時(shí)數(shù)/(系總折舊額+實(shí)驗(yàn)維持費(fèi))。四、結(jié)語(yǔ)    作業(yè)成本法引入我國(guó)時(shí)間較短，在我國(guó)尚未得到充分運(yùn)用，加之我國(guó)高等學(xué)校教育成本核算的觀念尚未形成，現(xiàn)已使用作業(yè)成本法進(jìn)行成本核算的高校仍然屈指和數(shù)。作業(yè)成本法的許多應(yīng)用細(xì)節(jié)還需要在高校通過(guò)實(shí)踐不斷完善。我們迫切希望“年初報(bào)預(yù)算，年末包決算，經(jīng)費(fèi)支出考撥款，經(jīng)濟(jì)效應(yīng)無(wú)人管”的現(xiàn)象早日成為歷史。該稿系北京市大學(xué)生科學(xué)研究與創(chuàng)業(yè)行動(dòng)計(jì)劃課題作者信息第一作者：崔詩(shī)凝單位：北方工業(yè)大學(xué) 會(huì)計(jì)系 本科生第二作者：王麗新單位：北方工業(yè)大學(xué) 會(huì)計(jì)系 副教授第三作者：丁麗單位：北方工業(yè)大學(xué) 財(cái)務(wù)處1孫麗雅：基于作業(yè)成本法的高校教學(xué)成本計(jì)算模式構(gòu)建研究，財(cái)會(huì)通訊?學(xué)術(shù)版2006年第7期2彭樂(lè)：以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的高校教育成本核算研究，高等教育成本研究專輯（2009）3崔