成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資納稅調(diào)整研究

1、學(xué)號(hào) 2012213126密級(jí) _湖南女子學(xué)院本科畢業(yè)論文成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整研究系（部、中心） 名 稱(chēng)： 會(huì)計(jì)系專(zhuān) 業(yè) 名 稱(chēng)： 財(cái)務(wù)管理 班 級(jí) 名 稱(chēng)： 12級(jí)財(cái)務(wù)管理一班學(xué) 生 姓 名： 張春春指 導(dǎo) 教 師： 姚金武二一六年五月畢業(yè)論文原創(chuàng)性聲明本人鄭重聲明：所呈交的論文是本人在老師的指導(dǎo)下獨(dú)立進(jìn)行研究所取得的研究成果。除了文中特別加以標(biāo)注引用的內(nèi)容外，本論文不包括任何其他個(gè)人或集體已經(jīng)發(fā)表或撰寫(xiě)的成果作品。對(duì)本文的研究作重要貢獻(xiàn)的個(gè)人和集體，均已在文中以明確方式標(biāo)明。本人完全意識(shí)到本聲明的法律后果由本人承擔(dān)。學(xué)生簽名： 張春春 日期：2016 年 5 月19 日畢業(yè)論文版

2、權(quán)使用授權(quán)書(shū)本畢業(yè)論文作者完全了解學(xué)校有關(guān)保留、使用論文的規(guī)定，同意學(xué)校保留并向國(guó)家有關(guān)部門(mén)或機(jī)構(gòu)送交論文的復(fù)印件或電子版，允許論文被查閱和借閱。本人授權(quán)湖南女子學(xué)院可以將本論文的全部或部分內(nèi)容編入數(shù)據(jù)庫(kù)進(jìn)行檢索，可以采用影印、縮印或掃描等復(fù)印手段保存和匯編本論文。本論文屬于 1、保密，在_年解密后適用本授權(quán)書(shū)。 2、不保密。 （請(qǐng)?jiān)谝陨舷鄳?yīng)方框內(nèi)打“”） 學(xué) 生 簽 名： 張春春 日期：2016 年 5 月 19 日 指導(dǎo)教師簽名： 姚金武 日期：2016 年 5 月 19 日 I摘 要為了進(jìn)一步與國(guó)際接軌，順應(yīng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)開(kāi)展與會(huì)計(jì)核算的需要，財(cái)政部在2006發(fā)布了新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)

3、投資的會(huì)計(jì)核算辦法作了較大的調(diào)整，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則投資與國(guó)家稅務(wù)總局頒發(fā)的稅法分別從各自角度對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的具體處理方法作了規(guī)定。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和所得稅法的同步變革一方面進(jìn)一步完善了市場(chǎng)機(jī)制和相應(yīng)的法律規(guī)范，使我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則趨于一致，另一方面也對(duì)舊制度存在的問(wèn)題提出了整改措施。但是新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法頒布也帶來(lái)了其他問(wèn)題，即由于新的規(guī)章制度的出現(xiàn)，企業(yè)會(huì)計(jì)人員對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的內(nèi)容理解不夠深刻，所以在計(jì)算長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅環(huán)節(jié)時(shí)出現(xiàn)了新的問(wèn)題。希望通過(guò)本文對(duì)成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整問(wèn)題的概述后，根據(jù)存在的問(wèn)題積極提出納稅調(diào)整解決措施，以期能幫助企業(yè)會(huì)計(jì)人員更好的理解新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法對(duì)于長(zhǎng)

4、期股權(quán)投資的相關(guān)變更。關(guān)鍵詞：長(zhǎng)期股權(quán)投資；成本法；納稅調(diào)整ABSTRACTTo further with international standards, conform to our economic development and accounting needs, in 2006 the Ministry of Finance issued new accounting principles enterprises, Accounting Measures of long-term equity investment made big adjustment, "Account

5、ing Standards for Enterprises - investment" and the State Administration of Taxation issued tax from their respective point of view of the specific treatment method makes provision for long-term equity investment. The new accounting standards and changes in the Income Tax Act to synchronize the

6、 one hand to further improve the market mechanism and the corresponding legal norms, so that our accounting standards converge with international standards, on the other hand the problems of the old system proposed corrective measures. But the new accounting standards and tax laws enacted has also b

7、rought other problems that arise due to the new regulations, corporate accounting staff for the contents of the new accounting standards and tax laws lack a deep understanding, it appears in the calculation of tax aspects of long-term equity investment new problems. I hope this paper an overview of

8、the tax adjustment under the cost method of long-term equity investment after, according to the problem and actively propose tax adjustments solutions, to help corporate accounting staff to better understand the relevant change of new accounting standards and tax laws for long-term equity investment

9、.Key words: Long-term investment right to vote ; Costing; Tax adjustments 目 錄畢業(yè)論文原創(chuàng)性聲明和畢業(yè)論文版權(quán)使用授權(quán)書(shū)I摘要IIABSTRACTIII1 緒論11.1 研究背景11.2 研究現(xiàn)狀11.2.1 國(guó)內(nèi)現(xiàn)狀11.2.2 國(guó)外現(xiàn)狀11.3 研究思路與方法21.3.1 研究思路21.3.2 研究方法21.4 研究的目的和意義21.4.1 研究目的21.4.2 研究意義22 長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本法與納稅調(diào)整32.1 長(zhǎng)期股權(quán)投資定義及特點(diǎn)32.2 長(zhǎng)期股權(quán)投資的類(lèi)型32.3 成本法核算范圍42.4 納稅調(diào)整問(wèn)題的由

10、來(lái)43 成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整中存在的問(wèn)題53.1 長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本確定的納稅調(diào)整問(wèn)題53.1.1 同一控制下企業(yè)合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整53.1.2 非同一控制下企業(yè)合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整53.1.3 合并以外方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整63.2 長(zhǎng)期股權(quán)投資的持有收益確定的納稅調(diào)整問(wèn)題63.3 長(zhǎng)期股權(quán)投資的轉(zhuǎn)讓收益確定的納稅調(diào)整問(wèn)題74 成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整處理方法探討74.1 對(duì)初始成本確定的納稅調(diào)整處理74.2 對(duì)持有收益的納稅調(diào)整處理84.2.1 投資企業(yè)與被投資企業(yè)稅率不一致時(shí)84.2.2 投資企業(yè)與被投資企業(yè)稅率一致時(shí)94.3 對(duì)轉(zhuǎn)讓收益的

11、納稅調(diào)整處理10結(jié)論12參考文獻(xiàn)13致謝141成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整1 緒論 1.1 研究背景隨著資本市場(chǎng)的不斷發(fā)展壯大和現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，市場(chǎng)上出現(xiàn)了投資多元化的現(xiàn)象，企業(yè)投資性質(zhì)一般有債權(quán)性、股權(quán)性與其他性。由于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的舊法律規(guī)范和金融體系并不能適應(yīng)現(xiàn)在市場(chǎng)的快速變化，投資行業(yè)出現(xiàn)了很多漏洞，企業(yè)在核算長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)沒(méi)有一定核算規(guī)則。為了完善市場(chǎng)的制度，規(guī)范會(huì)計(jì)處理原則并且使得我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則能夠與國(guó)際慣例接軌，財(cái)政部于2006年頒布了新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的核算方法作出調(diào)整，而國(guó)稅局于2007年針對(duì)金融市場(chǎng)出現(xiàn)的漏洞，對(duì)所得稅法進(jìn)行改革。一般情況下，我們?cè)谔幚黹L(zhǎng)期股權(quán)投

12、資時(shí)采用成本法核算和權(quán)益法核算兩種方法，因?yàn)闀?huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的變革，使得我們?cè)诓捎眠@兩種方法計(jì)算長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)出現(xiàn)了錯(cuò)誤的會(huì)計(jì)處理。為了解決在計(jì)算長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)產(chǎn)生得一系列差異問(wèn)題，本文將從理論分析和案例分析兩個(gè)部分闡述成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整問(wèn)題。 1.2 研究現(xiàn)狀 1.2.1 國(guó)內(nèi)現(xiàn)狀我國(guó)于2006年頒布新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，2007年頒布所得稅稅法，新準(zhǔn)則中第2號(hào)長(zhǎng)期股權(quán)投資與2001年的投資準(zhǔn)則相比，在后續(xù)計(jì)量上發(fā)生了較大的變化 ，尤其是投資收益的處理上有了較大的變化。劉海風(fēng)對(duì)我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了比較研討，于2007年發(fā)表我國(guó)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異分析。王曉敏于201

13、0年發(fā)表了長(zhǎng)期股權(quán)投資成本法新解，書(shū)中針對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中關(guān)于成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了詳細(xì)的研究。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頒布的第二年，粟國(guó)權(quán)對(duì)其進(jìn)行深入研究并且肯定了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中成本法的確定初始投資成本和投資收益的相關(guān)規(guī)定。2010年著名學(xué)者初國(guó)青則認(rèn)為新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則中的相關(guān)規(guī)定趨于一致。2007年徐志瀚則對(duì)成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投的投資收益進(jìn)行分析研究。1.2.2 國(guó)外現(xiàn)狀國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將投資定義為：“投資，指企業(yè)通過(guò)購(gòu)買(mǎi)持有能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)利益的其他資產(chǎn)?！痹跍?zhǔn)則中要求：會(huì)計(jì)表中劃分流動(dòng)資產(chǎn)和長(zhǎng)期資產(chǎn)的企業(yè)，應(yīng)將短期投資列為流動(dòng)資產(chǎn)，長(zhǎng)期投資列為長(zhǎng)期資產(chǎn) 。美國(guó)在2001年提出，當(dāng)企業(yè)并購(gòu)交易發(fā)

14、生時(shí)，企業(yè)將按被并購(gòu)企業(yè)的公允價(jià)值計(jì)量，而購(gòu)買(mǎi)成本超過(guò)購(gòu)買(mǎi)企業(yè)在所購(gòu)可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值中的股權(quán)份額的部分，應(yīng)確認(rèn)為商譽(yù) 。這一方法為“購(gòu)買(mǎi)法”。1成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整研究Walker認(rèn)為，成本法相較于權(quán)益法更加的謹(jǐn)慎，成本法是以實(shí)際收到的現(xiàn)金股利作為投資收益，其更符合實(shí)際操作的規(guī)范。國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確規(guī)范了成本法的核算范圍和計(jì)算方法。 1.3 研究思路與方法1.3.1 研究思路從國(guó)內(nèi)外研究現(xiàn)狀入手充分理解成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整問(wèn)題的相關(guān)概念；再者，通過(guò)查找資料并結(jié)合前人相關(guān)研究資料，發(fā)現(xiàn)成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整存在的問(wèn)題；最后，通過(guò)案例分析提出正確處理成本法下長(zhǎng)期

15、股權(quán)投資的納稅調(diào)整問(wèn)題的方法。1.3.2 研究方法首先，采用文獻(xiàn)綜述法，通過(guò)瀏覽期刊、論文、書(shū)籍等來(lái)查找與課題相關(guān)的資料，通過(guò)整合從而大量掌握成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整問(wèn)題的相關(guān)概念。然后，在理解相關(guān)概念的基礎(chǔ)上，通過(guò)運(yùn)用所學(xué)的專(zhuān)業(yè)知識(shí)和前人研究成果，發(fā)現(xiàn)成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整存在的問(wèn)題，進(jìn)而對(duì)這些問(wèn)題進(jìn)行研究。最后，通過(guò)案例分析法對(duì)成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整存在的問(wèn)題提出正確的會(huì)計(jì)處理。 1.4 研究的目的和意義1.4.1 研究目的本文研究的目的是通過(guò)對(duì)成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整問(wèn)題存在原因、存在問(wèn)題的分析研究，找到正確處理這些問(wèn)題的措施，以期幫助企業(yè)會(huì)計(jì)人員了解新會(huì)計(jì)準(zhǔn)

16、則和稅法對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的變革之處，使他們能夠?qū)W會(huì)在新的規(guī)范下正確處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)。在研究成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整時(shí)首先要弄清問(wèn)題由來(lái)，因新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的頒布使得在計(jì)算長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)出現(xiàn)納稅調(diào)整問(wèn)題。那么，在這一情況下又出現(xiàn)哪幾種問(wèn)題，這是研究的重點(diǎn)。在理清這些情況后，應(yīng)根據(jù)問(wèn)題提出解決措施，正確規(guī)范長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)算過(guò)程。 1.4.2 研究意義本文研究的意義在于希望通過(guò)研究成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資納稅調(diào)整問(wèn)題，找出新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法規(guī)定之間對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理區(qū)別，能夠在新會(huì)計(jì)法和稅法下及時(shí)正確處理長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整問(wèn)題，從而減少企業(yè)會(huì)計(jì)人員處理長(zhǎng)期股權(quán)投資納稅賬務(wù)時(shí)的錯(cuò)誤，避免因計(jì)算錯(cuò)誤

17、而帶來(lái)的偷稅漏稅等一系列違法問(wèn)題，同時(shí)，幫助會(huì)計(jì)人員重新學(xué)習(xí)和理解新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的有關(guān)長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬務(wù)處理方法，也促進(jìn)企業(yè)健康穩(wěn)定的發(fā)展。通過(guò)研究能使參考者全面理解新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的規(guī)定。2 長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本法與納稅調(diào)整 2.1 長(zhǎng)期股權(quán)投資定義及特點(diǎn)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的定義是指為了長(zhǎng)期持有（至少1年以上）一個(gè)公司的股票或其他類(lèi)型的投資，不準(zhǔn)備隨時(shí)出售，以股東的身份按持股比例分享收益而進(jìn)行的權(quán)益性投資 。長(zhǎng)期股權(quán)投資的特點(diǎn)有:第一，長(zhǎng)期持有。長(zhǎng)期股權(quán)投資的目的是為了能夠成為被投資單位的股東，并且能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制或者重大影響而長(zhǎng)期持有被投資單位的股份。第二，獲取經(jīng)

18、濟(jì)利益并承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)進(jìn)行長(zhǎng)期股權(quán)投資的最終目的是為了獲得應(yīng)享有的分配利潤(rùn)額或者股利額等經(jīng)濟(jì)利益。第三，除股票投資外，長(zhǎng)期股權(quán)投資不能隨時(shí)出售或者撤資。如果投資企業(yè)成為被投資單位的股東，那么投資企業(yè)就應(yīng)該享有股東的權(quán)利并承擔(dān)相應(yīng)的義務(wù)，但是除了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的特殊情況外，投資企業(yè)是不能隨意抽回投資或者出售長(zhǎng)期股權(quán)投資。第四，投資風(fēng)險(xiǎn)大。長(zhǎng)期股權(quán)投資和長(zhǎng)期債權(quán)投資相較而言的風(fēng)險(xiǎn)比較大，所以在投資時(shí)應(yīng)有承受風(fēng)險(xiǎn)的能力并且要正確投資。2.2 長(zhǎng)期股權(quán)投資的類(lèi)型第一種，是控制?？刂剖侵赣袡?quán)決定一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并能夠從該企業(yè)獲取經(jīng)濟(jì)利益。投資準(zhǔn)則所指的控制包括兩方面 ：一是投資企業(yè)的投資資本占被

19、投資企業(yè)總投資資本百分之五十以上，并擁有表決權(quán)。二是投資企業(yè)的投資資本雖然占被投資企業(yè)總投資資本的百分之五十及以下，但是投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)具有實(shí)質(zhì)控制權(quán)。投資企業(yè)對(duì)被投資單位是否具有實(shí)質(zhì)控制權(quán)，可以通過(guò)以下一項(xiàng)或若干項(xiàng)情況判定：情況一:通過(guò)與其他投資者的協(xié)定，投資企業(yè)投資資本占被投資企業(yè)總投資資本百分之五十以上的表決權(quán)的控制權(quán)。情況二:根據(jù)章程，投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策擁有控制權(quán)。情況三:擁有對(duì)被投資單位董事會(huì)等類(lèi)似權(quán)力機(jī)構(gòu)的成員任免權(quán)。情況四:在董事會(huì)等權(quán)力機(jī)構(gòu)會(huì)議上投資單位擁有百分之五十以上的投票權(quán)。第二種，是共同控制。共同控制是指投資企業(yè)和被投資企業(yè)或第三方企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)

20、的某一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)具有共有的控制權(quán)。投資準(zhǔn)則所指的共同控制，僅指不包括共同控制經(jīng)營(yíng)、共同控制財(cái)產(chǎn)等的共同控制實(shí)體。共同控制實(shí)體，是指由兩個(gè)或多個(gè)企業(yè)共同投資建立的實(shí)體，投資雙方或若干方共同決定投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策。第三種，是有重大影響。重大影響是指有權(quán)參與一個(gè)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)政策和財(cái)務(wù)活動(dòng)，但是并沒(méi)有這些政策的制定權(quán)。當(dāng)投資企業(yè)直接擁有被投資單位百分之二十或以上至百分之五十的表決權(quán)資本時(shí)，一般認(rèn)為對(duì)被投資單位具有重大影響。此外，雖然投資企業(yè)直接擁有被投資單位百分之二十以下的表決權(quán)資本，但符合下列情況之一的，也應(yīng)確認(rèn)為對(duì)被投資單位具有重大影響：情況一:有公司代表在被投資單位的董事機(jī)構(gòu)任職。情況二:對(duì)

21、被投資企業(yè)的經(jīng)營(yíng)政策的制定等有參與權(quán)。情況三:有公司的管理層人員在被投資單位擔(dān)任管理職務(wù)。情況四:投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)有持續(xù)的技術(shù)支持。情況五:其他能足以證明投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)具有重大影響的情況。第四種，是無(wú)控制、無(wú)共同控制且無(wú)重大影響。這種情況是指除了上述的三種情況的其余情況。具體表現(xiàn)為：表現(xiàn)一：投資企業(yè)的投資資本占被投資企業(yè)總投資資本的百分之二十以下，同時(shí)不存在其他能對(duì)被投資企業(yè)產(chǎn)生重大影響的措施。表現(xiàn)二：投資企業(yè)的投資資本占被投資企業(yè)總投資資本的百分之二十及以上的表決權(quán)資本，但實(shí)質(zhì)上對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制和重大影響。 2.3 成本法核算范圍第一:企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的

22、長(zhǎng)期股權(quán)投資。即企業(yè)對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資。第二:企業(yè)對(duì)被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長(zhǎng)期股權(quán)投資 。2.4 納稅調(diào)整問(wèn)題的由來(lái)因?yàn)榻?jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，市場(chǎng)上出現(xiàn)了很多權(quán)益性投資，但由于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的舊法律規(guī)范和金融機(jī)制的不完善，使得投資行業(yè)出現(xiàn)了紊亂，企業(yè)在處理會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)出現(xiàn)差錯(cuò)，所以為了規(guī)范市場(chǎng)和會(huì)計(jì)處理原則，國(guó)家于2006年和2007年分別頒布了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法，針對(duì)企業(yè)在處理長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅環(huán)節(jié)出現(xiàn)的差異問(wèn)題進(jìn)行了調(diào)整和規(guī)范。 2006年國(guó)家頒布了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則指出:長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算時(shí)，投資企業(yè)確認(rèn)的投資收益，僅限于所取得的被投

23、資單位在接受投資后產(chǎn)生的累計(jì)凈利潤(rùn)的分配額，所取得的被投資單位宣告分派的股息紅利超過(guò)上述分配額的部分作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價(jià)值 。2007年國(guó)家頒布了稅法表明:企業(yè)采用成本法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資收益就是被投資單位宣告分派股息紅利。凡投資方企業(yè)所得稅稅率高于被投資企業(yè)所得稅稅率的，除國(guó)家稅收法規(guī)規(guī)定的定期減稅、免稅優(yōu)惠以外，其獲得的投資所得應(yīng)先按規(guī)定還原為稅前收益，再作為企業(yè)應(yīng)納稅所得額，根據(jù)差額依法補(bǔ)交企業(yè)所得稅 。新準(zhǔn)則和稅法的頒布讓會(huì)計(jì)界學(xué)者、專(zhuān)家們對(duì)處理長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅環(huán)節(jié)進(jìn)行重新研究，對(duì)于出現(xiàn)的問(wèn)題提出有建設(shè)性的建議。具體來(lái)說(shuō)，當(dāng)長(zhǎng)期股權(quán)投資用成本

24、法核算投資收益的處理時(shí)，會(huì)計(jì)與稅法的差異有兩點(diǎn)：第一點(diǎn)，稅法上規(guī)定的股利額是被投資單位分配股息紅利額，而會(huì)計(jì)上確定的股利額是在應(yīng)享有的分配額范圍內(nèi)，超出部分作為投資成本收回；第二點(diǎn)，持有收益與處置收益納稅環(huán)節(jié)不同。這兩點(diǎn)差異在長(zhǎng)期股權(quán)投資的取得、持有和處置時(shí)有不同的解決方案，下面將從長(zhǎng)期股權(quán)投資的取得、持有和處置三種情況進(jìn)行探討。3 成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整中存在的問(wèn)題 3.1 長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本確定的納稅調(diào)整問(wèn)題3.1.1 同一控制下企業(yè)合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整 依會(huì)計(jì)照準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)通過(guò)同一控制方式合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始成本應(yīng)以合并日所獲得的被合并方所有者權(quán)益份額的賬

25、面價(jià)值為基本，確認(rèn)該成本，與作為合并對(duì)價(jià)所支出的公允價(jià)值的差額，先調(diào)減資本公積，再調(diào)減留存收益，在合并中發(fā)生的與合并直接相關(guān)的費(fèi)用應(yīng)做管理費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益 。稅法規(guī)定，企業(yè)以合并方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)以其支付的公允價(jià)值作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)，但是在合并中發(fā)生的咨詢(xún)費(fèi)、評(píng)估費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用在當(dāng)期據(jù)實(shí)申報(bào)扣除，不計(jì)入計(jì)稅基礎(chǔ)。因?yàn)闀?huì)計(jì)上是按被合并方的賬面價(jià)值作為初始成本，而稅法是以合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)，所以二者之間存在調(diào)整事項(xiàng)，二者之差應(yīng)先調(diào)整“資本公積-資本溢價(jià)”，如果資本不足沖減的，再調(diào)整留存收益。企業(yè)應(yīng)做好備查賬簿，在處置股權(quán)時(shí)，按計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)算扣除。3.1.2 非同一控制下企業(yè)合

26、并的長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整會(huì)計(jì)上規(guī)定，企業(yè)通過(guò)非同一控制方式合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始成本為合并成本。該合并成本指購(gòu)買(mǎi)方付出的公允價(jià)值以及為企業(yè)合并支付的直接相關(guān)費(fèi)用之和，其中非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值之間的差額，作為資產(chǎn)處置損益計(jì)入當(dāng)期合并報(bào)表。稅法上規(guī)定，企業(yè)以合并方式獲得的長(zhǎng)期股權(quán)投資應(yīng)以其支出的公允價(jià)值作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)，至于在合并中付出與長(zhǎng)期股權(quán)投資相關(guān)的費(fèi)用應(yīng)在當(dāng)期據(jù)實(shí)申報(bào)扣除，不計(jì)入計(jì)稅基礎(chǔ) 。從上述表述可以看出，非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，其初始會(huì)計(jì)成本與計(jì)稅基礎(chǔ)基本相同都是以公允價(jià)值計(jì)量，但也存在于以下三方面的差異：其一，與合并相關(guān)的費(fèi)用；其二，以

27、存貨作為合并對(duì)價(jià)；其三，固定資產(chǎn)作為合并對(duì)價(jià)。3.1.3 合并以外方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，除企業(yè)合并以外的長(zhǎng)期股權(quán)投資外，以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)以實(shí)際支付的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款和相關(guān)費(fèi)用之和作為初始投資成本。此外，如果企業(yè)投資中包含已宣告但尚未發(fā)放的股息紅利等，企業(yè)應(yīng)將尚未發(fā)放的股息紅利作為“應(yīng)收股利”、“應(yīng)收利息”處理 。而稅法上，以企業(yè)合并以外其他方式取的長(zhǎng)期股權(quán)投資，計(jì)稅基礎(chǔ)包括購(gòu)買(mǎi)價(jià)款和相關(guān)費(fèi)用支出，此時(shí)以現(xiàn)金方式購(gòu)買(mǎi)長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)初始投資成本和計(jì)稅基礎(chǔ)相同，無(wú)差異調(diào)整事項(xiàng)。但是，如果企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)交換方式取的長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，在按成本法計(jì)算時(shí)，其初始投資成本

28、就是換得資產(chǎn)的賬面價(jià)值，而稅法上，將換得資產(chǎn)視同銷(xiāo)售處理，因此產(chǎn)生會(huì)計(jì)上的初始投資成本與其計(jì)稅基礎(chǔ)間的暫時(shí)性差異 。 3.2 長(zhǎng)期股權(quán)投資的持有收益確定的納稅調(diào)整問(wèn)題依照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)對(duì)投資單擁有百分之二十以下的股份，或?qū)ν顿Y單位擁有百分之二十及以上但不具有重大影響的，應(yīng)當(dāng)采用成本法核算。投資單位應(yīng)將享有的被投資單位宣告分派利潤(rùn)或股息紅利的份額確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。但所取得的被投資單位宣告分派的股息紅利超過(guò)應(yīng)取得被投資單位在接受投資后產(chǎn)生累積凈利潤(rùn)的分配額部分，將作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價(jià)值 。依照稅法規(guī)定，企業(yè)的投資收益是指通過(guò)股權(quán)投資從被投資企業(yè)獲得的股息、紅利等。凡投資企

29、業(yè)的所得稅稅率大于被投資企業(yè)的所得稅稅率的，除特殊情況外，其獲取的投資所得應(yīng)先按規(guī)定還原為稅前收益再計(jì)入應(yīng)納稅所得額，根據(jù)差額依法補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。換句話說(shuō)，被投資企業(yè)對(duì)投資方的分配額如果大于被投資企業(yè)的累積未分配利潤(rùn)和累計(jì)盈余公積而低于投資方的投資成本的，將分配額視為投資回收，應(yīng)沖減投資成本。多出投資成本的部分，視為投資方的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，應(yīng)計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得，依法繳納企業(yè)所得稅 。存在的問(wèn)題是會(huì)計(jì)上將投資企業(yè)所取得的被投資企業(yè)在接受投資后發(fā)生的累積凈利潤(rùn)的分配額作為投資收益，超過(guò)上述數(shù)額的分配部分作為投資成本的收回，沖減投資成本；而稅法上不管投資前還是投資后取得的分配額都作為持有收益處理。 3

30、.3 長(zhǎng)期股權(quán)投資的轉(zhuǎn)讓收益確定的納稅調(diào)整問(wèn)題投資處置之日，理論上應(yīng)沖減投資賬面成本，與其計(jì)稅基礎(chǔ)的差異應(yīng)相應(yīng)沖減已經(jīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或者遞延所得稅負(fù)債，將處置投資利得計(jì)入當(dāng)期損益，構(gòu)成應(yīng)納稅所得額。所以投資的處置不會(huì)形成新的所得稅調(diào)整事項(xiàng)。4 成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整處理方法探討 4.1 對(duì)初始成本確定的納稅調(diào)整處理 第一種，是對(duì)同一控制下取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整處理處理同一控制下的長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，會(huì)計(jì)上是按被合并方所有者權(quán)益份額的賬面價(jià)值作為初始成本，而稅法是以合并對(duì)價(jià)的公允價(jià)值作為計(jì)稅基礎(chǔ)，二者之間存在調(diào)整事項(xiàng)，二者之差應(yīng)先調(diào)整“資本公積-資本溢價(jià)”，再調(diào)整留存收益。例如：

31、凱西公司2011年購(gòu)買(mǎi)魔山公司20000股股票，此時(shí)賬面價(jià)值20000元，而市場(chǎng)價(jià)為每股2元，凱西公司以市場(chǎng)價(jià)共支付45000元，其中包括5000元的支付費(fèi)用。2011年凱西公司取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資魔山公司 20 000 貸：銀行存款 20 0002011年凱西公司取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的稅法處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資魔山公司 45 000 貸：銀行存款 45 000 2011年凱西公司取得長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資魔山公司 20 000 資本公積資本溢價(jià) 25 000 貸：銀行存款 45 000第二種，是對(duì)非同一控制下取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整處理處理非同

32、一控制下的長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，其初始會(huì)計(jì)成本與計(jì)稅基礎(chǔ)基本相同，但存在于以下三方面調(diào)整：其一，與合并相關(guān)的費(fèi)用：因?yàn)闀?huì)計(jì)要求計(jì)入合并成本，而稅法要求可在發(fā)生當(dāng)期據(jù)實(shí)扣除，不計(jì)入計(jì)稅基礎(chǔ)，以后處置時(shí)仍按計(jì)稅基礎(chǔ)扣除，所以二者之差計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”；其二，以存貨作為合并對(duì)價(jià)，其計(jì)提的減值準(zhǔn)備在結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得；其三，以固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等作為合并對(duì)價(jià)，其已計(jì)提的減值準(zhǔn)備在確認(rèn)該資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的利得時(shí)，應(yīng)按稅法規(guī)定的剩余的計(jì)稅基礎(chǔ)予以扣除后調(diào)增或調(diào)減應(yīng)納稅所得。第三種，是對(duì)合并以外方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資的納稅調(diào)整處理處理合并以外的方式取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)，其初始成本和計(jì)稅基礎(chǔ)相同，但當(dāng)企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)

33、投資時(shí)就會(huì)產(chǎn)生應(yīng)納暫時(shí)性差異。當(dāng)初始成本大于計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，會(huì)計(jì)上應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債，當(dāng)投資成本小于計(jì)稅基礎(chǔ)時(shí)，會(huì)計(jì)上應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。下面將舉例說(shuō)明:2010年5月10日，長(zhǎng)運(yùn)公司有一生產(chǎn)設(shè)備A賬面價(jià)值10萬(wàn)元（相當(dāng)于此時(shí)誠(chéng)意公司面值10元的股票10000股），長(zhǎng)運(yùn)公司將用A設(shè)備投資誠(chéng)意公司取得15%的股權(quán)。長(zhǎng)運(yùn)公司對(duì)誠(chéng)意公司不具控制，其過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用之和為2萬(wàn)元，長(zhǎng)運(yùn)公司增值稅稅率17%。2010年5月10日長(zhǎng)運(yùn)公司用A設(shè)備投資誠(chéng)意公司的會(huì)計(jì)處理為： 借：長(zhǎng)期股權(quán)投資誠(chéng)意公司 100 000 貸：固定資產(chǎn)A設(shè)備 100 000借: 營(yíng)業(yè)外支出 20 000 貸：銀行存款 20 0002

34、010年5月10日長(zhǎng)運(yùn)公司用A設(shè)備投資誠(chéng)意公司的納稅調(diào)整：稅法上將非貨幣形式的投資視為銷(xiāo)售，那么此時(shí)計(jì)稅基礎(chǔ)為12萬(wàn)元（10萬(wàn)+2萬(wàn)）。由于初始成本10萬(wàn)元小于計(jì)稅基礎(chǔ)12萬(wàn)元，此時(shí)存在應(yīng)納暫時(shí)性差異，計(jì)入遞延所得稅資產(chǎn)2萬(wàn)元（12萬(wàn)-10萬(wàn)）。 4.2 對(duì)持有收益的納稅調(diào)整處理4.2.1 投資企業(yè)與被投資企業(yè)稅率不一致時(shí)根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定:長(zhǎng)期股權(quán)投資采用成本法核算時(shí)，投資企業(yè)確認(rèn)的投資收益，僅限于所取得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累計(jì)凈利潤(rùn)的分配額，所取得的被投資單位宣告分派的股息紅利超過(guò)上述分配額的部分作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價(jià)值。稅法表明:企業(yè)采用成本法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)

35、，投資方企業(yè)應(yīng)確認(rèn)投資收益就是被投資單位宣告分派股息紅利。凡投資方企業(yè)所得稅稅率高于被投資企業(yè)所得稅稅率的，除國(guó)家稅收法規(guī)規(guī)定的定期減稅、免稅優(yōu)惠以外，其獲得的投資所得應(yīng)先按規(guī)定還原為稅前收益，再作為企業(yè)應(yīng)納稅所得額，根據(jù)差額依法補(bǔ)交企業(yè)所得稅。下面舉例說(shuō)明：2010年5月10日，長(zhǎng)運(yùn)公司有一生產(chǎn)設(shè)備A賬面價(jià)值10萬(wàn)元（相當(dāng)于此時(shí)誠(chéng)意公司面值10元的股票10000股），長(zhǎng)運(yùn)公司將用A設(shè)備投資誠(chéng)意公司取得15%的股權(quán)。長(zhǎng)運(yùn)公司對(duì)誠(chéng)意公司不具控制，其過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用之和為2萬(wàn)元，長(zhǎng)運(yùn)公司增值稅稅率17%。2010年5月5日誠(chéng)意公司宣告按每股面值的5%發(fā)放2009年的現(xiàn)金股利，2010年誠(chéng)意公司獲得

36、凈利潤(rùn)20萬(wàn)元。長(zhǎng)運(yùn)公司2010年利潤(rùn)總額均為100萬(wàn)元，所得稅稅率長(zhǎng)運(yùn)公司為30%，誠(chéng)意公司為15%。做賬過(guò)程為：2010年5月10日長(zhǎng)運(yùn)公司取得誠(chéng)意公司長(zhǎng)期股權(quán)投資時(shí)的會(huì)計(jì)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資誠(chéng)意公司 1 00 000 貸：固定資產(chǎn)A設(shè)備 1 00 000借： 營(yíng)業(yè)外支出 20 000 貸：銀行存款 20 0002010年5月5日誠(chéng)意公司公司宣告分派股利時(shí)長(zhǎng)運(yùn)公司的會(huì)計(jì)處理為：借：應(yīng)收股利 5 000（10萬(wàn)×5%） 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資長(zhǎng)運(yùn)公司 5 000長(zhǎng)運(yùn)公司的納稅調(diào)整為：由于長(zhǎng)運(yùn)公司在投資時(shí)包含已宣告單位發(fā)放的股利，那么2010年5月5日長(zhǎng)運(yùn)公司收到誠(chéng)意公司宣告發(fā)放的20

37、09年現(xiàn)金股利0.5萬(wàn)元時(shí)，其在會(huì)計(jì)處理上作為投資收回，沖減投資賬面價(jià)值，此時(shí)賬面價(jià)值為9.5萬(wàn)元（10萬(wàn)-0.5萬(wàn)）；在稅法上規(guī)定，因?yàn)殚L(zhǎng)遠(yuǎn)公司的所得稅稅率比誠(chéng)意公司高，那么它所獲得的現(xiàn)金股利作為股權(quán)投資收益，計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額，此時(shí)計(jì)稅基礎(chǔ)為12萬(wàn)元（10萬(wàn)+2萬(wàn)），而應(yīng)納所得稅額10萬(wàn)=（100萬(wàn)+0.5萬(wàn)）。長(zhǎng)運(yùn)公司應(yīng)交所得稅=10萬(wàn)元×30%+0.5萬(wàn)÷（1-15%）×（30%-15%）=30.0822萬(wàn)元。4.2.2 投資企業(yè)與被投資企業(yè)稅率一致時(shí)根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法的相關(guān)規(guī)定，當(dāng)投資企業(yè)的所得稅稅率與被投企業(yè)的所得稅稅率一致時(shí)，投資企業(yè)獲得的投資收益

38、不需再不交所得稅。下面將舉例說(shuō)明：2010年5月10日，長(zhǎng)運(yùn)公司有一生產(chǎn)設(shè)備A賬面價(jià)值10萬(wàn)元（相當(dāng)于此時(shí)誠(chéng)意公司面值10元的股票10000股），長(zhǎng)運(yùn)公司將用A設(shè)備投資誠(chéng)意公司取得15%的股權(quán)。長(zhǎng)運(yùn)公司對(duì)誠(chéng)意公司不具控制，其過(guò)程中發(fā)生的費(fèi)用之和為2萬(wàn)元，長(zhǎng)運(yùn)公司增值稅稅率17%。2010年5月5日誠(chéng)意公司宣告發(fā)放2009年的現(xiàn)金股利5000元，2010年誠(chéng)意公司獲得凈利潤(rùn)200萬(wàn)元。若2010年長(zhǎng)運(yùn)公司稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額均為1000000元。長(zhǎng)運(yùn)公司、誠(chéng)意公司所得稅稅率為30%。2010年5月10日長(zhǎng)運(yùn)公司用A設(shè)備投資誠(chéng)意公司時(shí)的會(huì)計(jì)處理為：借：長(zhǎng)期股權(quán)投資誠(chéng)意公司 100 000 貸：固定資產(chǎn)

39、A設(shè)備 100 000借： 營(yíng)業(yè)外支出 20 000貸：銀行存款 20 000長(zhǎng)運(yùn)公司的納稅調(diào)整為：2010年5月5日宣告發(fā)放2009年的股利，會(huì)計(jì)上已沖減投資成本5000元，按稅法規(guī)定，由于長(zhǎng)運(yùn)公司與誠(chéng)意公司公司所得稅稅率相同，則所取得的股利收益不需繳納所得稅；長(zhǎng)運(yùn)公司公司應(yīng)交所得稅=1000000×30%=300000元。投資成本上會(huì)計(jì)投資成本為95000元（100000-5000），而計(jì)稅投資成本仍為120000元，兩者出現(xiàn)的差異應(yīng)在備查簿上登記，待該項(xiàng)資產(chǎn)處置時(shí)，企業(yè)應(yīng)按計(jì)稅成本確定投資轉(zhuǎn)讓收益或損失。4.3 對(duì)轉(zhuǎn)讓收益的納稅調(diào)整處理根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：投資處置之日，理論上應(yīng)沖

40、減投資賬面成本，與其計(jì)稅基礎(chǔ)的差異應(yīng)相應(yīng)沖減已經(jīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)或者遞延所得稅負(fù)債，將處置投資利得計(jì)入當(dāng)期損益，構(gòu)成應(yīng)納稅所得額。所以投資的處置不會(huì)形成新的所得稅調(diào)整事項(xiàng)。2011年11月1日東方公司長(zhǎng)期持有遠(yuǎn)程公司10000股股票，現(xiàn)以每股10元賣(mài)出，支付相關(guān)費(fèi)用1000元，取得價(jià)款99000元，該長(zhǎng)期股權(quán)投資現(xiàn)賬面價(jià)值90000元，假設(shè)沒(méi)有計(jì)提減值準(zhǔn)備，沒(méi)有已宣告尚未分發(fā)的股利。東方公司當(dāng)時(shí)購(gòu)買(mǎi)遠(yuǎn)程股票時(shí)，在會(huì)計(jì)上確認(rèn)了遞延所得稅資產(chǎn)2000元。2011年11月1日東方公司處置長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理為： 借：銀行存款 99 000 貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 90 000 投資收益 9 000東方公司的納稅調(diào)整為：在處置時(shí)，應(yīng)沖減已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)2000元，確認(rèn)投資收益9000元，構(gòu)成應(yīng)納稅所得額，不存在納稅調(diào)整事項(xiàng)。結(jié) 論在研究成本法下長(zhǎng)期股權(quán)投資納稅調(diào)整問(wèn)題時(shí)要確定投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)是通過(guò)同一控制的方式取得還是非同一控制取得還是合并以外的方式取得，再根據(jù)不同