淺談公允價值在新準則中的應用

1、淺談公允價值在新準則中的應用摘要：2006年中國財政部頒布了新的企業(yè)會計準則，其中引入了公允價值計量模式。公允價值的應用是會計準則的一個重大改進。公允價值的應用滿足了會計計量全面收益的需要，符合國際會計計量的發(fā)展趨勢，代表著全面收益報告時代的來臨。 關鍵詞：公允價值；計量屬性；全面收益 引言 20世紀90年代以來，隨著衍生金融工具的產(chǎn)生，人們?nèi)找骊P注對企業(yè)商譽、衍生金融工具等資產(chǎn) 和負債的確認和計量。在FASB和IASB加快步伐采納公允價值作為計量基礎的背景下，中國財政部于2006年2月15日，正式發(fā)布新的企業(yè)會計準則體系，具體包括1項基本準則和38項具體準則。新會計準則的發(fā)布和實施必將成為我

2、國會計史上的又一重要里程碑。 公允價值的應用使得財務報告可以擺脫歷史成本計量模式下報表數(shù)據(jù)重成本輕價值、重歷史輕未來、重利潤輕現(xiàn)金流的局限性，使得財務會計報告所提供的會計信息更加相關，更加合理可靠，更加符合全面收益的概念，更能真實地反映企業(yè)財產(chǎn)財務狀況。國內(nèi)外公允價值運用在會計確認和計量方面的趨勢是顯而易見的，這也反映了財務報告今后改革和發(fā)展的一個方向?？梢灶A見，公允價值在國際上的運用將大大加強，有可能成為21世紀最主要的計量模式（黃世忠，1997）。因此，公允價值在新準則中的應用代表著全面收益計量及報告時代的來臨，一個新的時代即將揭開序幕。 一、公允價值的定義 1.我國關于公允價值的定義。新

3、頒發(fā)的企業(yè)會計準則基本準則中，公允價值的定義如下：“在公允價值計量下，資產(chǎn)和負債按照公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或債務清償?shù)慕痤~計量?！?2.國際會計準則理事會（IASB）關于公允價值的定義?！肮蕛r值，指在公平交易中，熟悉情況的當事人自愿據(jù)以進行資產(chǎn)交換或負債清償?shù)慕痤~。” 3.美國財務會計準則委員會（FASB）關于公允價值的定義。2006年9月，F(xiàn)ASB先發(fā)表美國財務會計準則第157號公允價值計量（FAS157），為公允價值及其運用建立了世界上獨一無二的完整的計量和披露框架。2007年2月，F(xiàn)ASB再發(fā)表了美國財務會計準則第159號金融資產(chǎn)與金融負債的公允價值選擇權（FA

4、S159），進一步允許會計主體選擇按照公允價值計量多種金融工具和某些特定的其他項目，擴大了公允價值的使用范圍。FAS157把公允價值定義為“在有秩序的交易中出售一項資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移一項負債時市場參與者在計量日支付的價格”。 可以看出：一方面，對公允價值的定義基本上大同小異，都是在公平交易或有秩序的交易中出售資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移（或清償）負債的金額或價格；另一方面，公允價值實際上是一個很廣的概念范疇，它并不僅僅是與其他計量屬性相并列的一個概念，它可能是市場價格、未來現(xiàn)金流量的貼現(xiàn)價值等，可以說它是其他屬性存在的基礎，即需要反映交易和事項內(nèi)含的公允的價格，并同時兼具相關性、合理可靠性的信息質(zhì)量特征，符合當前會計計

5、量和確認的需要。二、公允價值和全面收益 傳統(tǒng)的會計收益是指來自期間交易的已實現(xiàn)收入和相應費用之間的差額。這種收益是基于企業(yè)實際發(fā)生的交易。它具有下面幾個特征： （1）以實際的交易為基礎，不確認資產(chǎn)、負債市價的變化或預期的價值變化； （2）建立在會計分期的假設之上，并且基于權責發(fā)生制； （3）以歷史成本為基礎； （4）遵循收益確定的實現(xiàn)原則和穩(wěn)健原則； （5）有賴于期間收入和費用的配比。 故而言之，傳統(tǒng)會計收益報告是以實際交易為基礎，以收益實現(xiàn)原則、歷史成本原則和配比原則為規(guī)范的。這些原則更多地摻雜了主觀的，有些情況下甚至是人為的會計人員的專業(yè)判斷，因此一直受到眾多批評。更主要的是，在歷史成本法

6、下，資產(chǎn)在初始計量后，除了需要攤銷和分配外，在后續(xù)期間不必考慮持有資產(chǎn)價格的變化，也就是說資產(chǎn)的持有不會形成未實現(xiàn)的利得和損失；在大量金融工具和衍生金融工具并存的今天，這個情形顯然是不現(xiàn)實的。因此，建立在歷史成本的基礎上，會計計量無法反映在既定期間內(nèi)持有資產(chǎn)的價值的增減，不利于反映未實現(xiàn)的利得和損失。因此，傳統(tǒng)會計不能夠全面地反映企業(yè)的收益。 所以，會計學界開始回歸經(jīng)濟學，向它來尋求幫助，借助于經(jīng)濟收益，于是提出來全面收益的概念?！叭媸找妗保–omprehensive Income），又稱綜合收益。FASB于1980年12月在SFAC3企業(yè)財務報表的要素中提出：“企業(yè)在報告期內(nèi)，從業(yè)主以外的

7、交易以及其他事項和情況所產(chǎn)生的權益變動。它包括報告期內(nèi)除業(yè)主投資和派給業(yè)主款外，一切權益上的變動?！比媸找娓拍畹奶岢?，既反映了已實現(xiàn)的收益，又反映了未實現(xiàn)的利得和損失；它涵蓋了傳統(tǒng)會計收益，更加真實和公允地反映了企業(yè)的財務狀況和盈利情況。 而公允價值計量模式正是建立在價值基礎之上，能夠?qū)Y產(chǎn)或負債的現(xiàn)實市場價值進行客觀、公正的估計，反映披露全面收益所需要的：持有資產(chǎn)市價變動、投資價值變動、未實現(xiàn)損益、衍生金融工具持有收益等等信息，從而反映已實現(xiàn)的和未實現(xiàn)的權益增減變動情況。所以，要想反映未實現(xiàn)的利得和損失，必然要用到公允價值這一計量屬性，更好地滿足全面收益計量的內(nèi)在要求。 足以見得，全面收益

8、與公允價值之間存在著密切的內(nèi)在聯(lián)系：公允價值符合全面收益的概念；采用公允價值計量，就必然導致全面收益的計量及報告。運用公允價值計量所產(chǎn)生的全面收益，從實質(zhì)上是改進了財務業(yè)績報告，提高了會計收益信息的相關性和可靠性。 三、公允會計在新會計準則中的應用為滿足實務中的需要，各國和IASC自80年代末以來，已頒布了越來越多的采用現(xiàn)值和公允價值的會計準則。據(jù)統(tǒng)計，現(xiàn)行有效的國際會計準則（IASs）中有60%的準則應用了公允價值，且越是新近準則，應用的比例越大。美國FASB在從1975年至2004年12月底的30年來共發(fā)布了153份財務會計準則，其中與公允價值有關的會計準則有60個。2006年9月19日，

9、期待已久的財務會計準則公告第157號公允價值計量終于發(fā)布，為在公認會計原則范圍內(nèi)規(guī)范公允價值的計量及披露，增強相關信息的可比性與一致性提供了統(tǒng)一框架。 我國于1998年發(fā)布的債務重組中，首次采用公允價值計量。在2001年1月修訂的前債務重組、非貨幣性交易等準則中有公允價值的運用，但是在同年財政部又取消了公允價值在上述準則中的應用。直至2004年7月又回到了采用公允價值的軌道上來，特別是2006年2月15日財政部新頒布的企業(yè)會計準則在基本準則中將公允價值界定為計量屬性之一；具體準則中有24個項目直接提及公允價值，并對31個項目規(guī)定了可采用公允價值計量。這31個項目中，具體提供了公允價值確定方法的

10、有19項，涉及11個具體準則?？梢钥闯?，新會計準則中涉及公允價值計量的具體準則占很大的比例。 盡管新準則中涉及公允價值計量可操作的具體準則很少，但是公允價值在具體準則中的大面積引入，卻恰恰說明這的確是國際國內(nèi)會計理論發(fā)展的大勢所趨。公允價值的應用，也向我們說明全面收益披露時代的到來。 四、公允價值應用對策和展望 就目前階段而言，為了更好地運用公允價值這一計量屬性，滿足披露全面收益的要求，我們需要做的努力還有很多。1.加強公允價值理論研究，完善企業(yè)會計準則 公允價值最早在1961年由美國所屬會計研究部主任Maurice Moonitz在其撰寫的ARS No.1中提出，隨后以美國為代表的西方國家就

11、開始了對這一概念的廣泛研究，并取得了很多成果。相對而言，我國對于公允價值的研究則相對起步較晚，所以時至今日在公允價值的運用上仍缺乏一個公認的、系統(tǒng)的會計準則的指導。借鑒美國的先進經(jīng)驗，會計理論界應加強公允價值計量理論的研究，爭取早日完善企業(yè)會計準則，推出類似美國的關于公允價值計量的概念框架作為指導，保證公允價值計量的順利進行。 2.積極地建立一個與公允價值計量相適應的市場經(jīng)濟環(huán)境 美國之所以能夠單獨以公允價值作為計量屬性，源于其有著發(fā)達的資本市場和完善的制度規(guī)范。金融工具及衍生金融工具的不斷涌現(xiàn)，以及對信息相關性的關注，使公允價值計量的要求日益高漲，因此，各界對美國會計理論界公允價值的研究不斷

12、提出新的要求，由此而誕生了美國財務會計準則第157號公允價值計量。但是，我國現(xiàn)階段資本市場不完善、制度規(guī)范不健全、信息不透明等因素嚴重地影響了公允價值計量的“公允性”。因此，要建立公允價值計量屬性，必須要從完善產(chǎn)權資本市場、健全制度規(guī)范入手，建立健全專業(yè)評估機構(gòu)，加強市場監(jiān)管等等，從而阻斷利用公允價值計量來操縱企業(yè)利潤、粉飾財務信息的后路。3.建立一套完整的估價體系，以保證企業(yè)對公允價值的正確判斷 從公允價值的概念上，我們可以看出：對于資產(chǎn)或者負債的計量，其價格很重要。只有能夠獲得一個公平交易中交易雙方都自愿而為的價格，才能正確地利用公允價值進行計量。目前，我國十分缺乏一個完整的估計機制，所以這一價格較難以獲得。另外，由于市場體系的不完善，生產(chǎn)資料市場、產(chǎn)權市場尚在建立健全中，相關的公允價值難以真正地顯現(xiàn)出“公允”，從而有可能影響“利潤”的真實性、可靠性。而盲目地把公允價值作為一項單獨的計量屬性，不但不利于價值的“公允”判斷，反而有可能成為企業(yè)操縱利潤的手段。因此，我們必須要加快腳步，爭取盡快建立一套完善的估計體系，保障公允價值計量的實施。 4.加強會計人員的職業(yè)培訓和教育 公允價值計量屬性在應用的過程中需要大量的職業(yè)判斷，懂得公允價值理論與實務操作的會計人員是其得以全面使用