租賃資產(chǎn)所有權(quán)論文租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬差異分析

1、租賃資產(chǎn)所有權(quán)論文：租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬差異分析【摘要】對(duì)于租金收入的處理，會(huì)計(jì)與稅收在確認(rèn)時(shí)間、方法等方面均存在著一定的差異。本文主要針對(duì)會(huì)計(jì)與稅收在租金收入處理中的差異進(jìn)行分析?！娟P(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)；稅收；租金收入對(duì)于租金收入的確認(rèn)，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定同時(shí)滿足下列條件的應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入：一是相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè)；二是收入的金額能夠合理地計(jì)量。而稅收條例規(guī)定，租金收入應(yīng)當(dāng)按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)實(shí)現(xiàn)。新文國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知國稅函201079號(hào)對(duì)此事項(xiàng)有所改變，下面對(duì)租金收入的各種處理進(jìn)行解析。 一、租金收入的會(huì)計(jì)核算對(duì)承租人而言，在經(jīng)營租

2、賃下，與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬并沒有實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移給承租人，承租人不承擔(dān)租賃資產(chǎn)的主要風(fēng)險(xiǎn)，因此也不須將所取得的租入資產(chǎn)的使用權(quán)資本化。承租人的主要問題是解決應(yīng)支付的租金與計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用的關(guān)系。對(duì)出租人而言，在經(jīng)營租賃下，出租企業(yè)應(yīng)當(dāng)按資產(chǎn)的性質(zhì)，將用作經(jīng)營租賃的資產(chǎn)包括在資產(chǎn)負(fù)債表中的相關(guān)項(xiàng)目?jī)?nèi)。對(duì)于經(jīng)營租賃的租金，根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)租賃，出租企業(yè)應(yīng)當(dāng)在租賃期內(nèi)各個(gè)期間按照直線法確認(rèn)為當(dāng)期損益；出租企業(yè)發(fā)生的初始直接費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，金額較大的應(yīng)當(dāng)資本化，在整個(gè)經(jīng)營租賃期間內(nèi)按照與確認(rèn)租金收入相同的基礎(chǔ)分期計(jì)入當(dāng)期損益。在存在免租期的情況下，應(yīng)將租金總額在整個(gè)租賃期內(nèi)，而不是在

3、租賃期扣除免租期后的期間內(nèi)按直線法或其他合理的方法進(jìn)行分?jǐn)偅庾馄趦?nèi)應(yīng)確認(rèn)租金費(fèi)用；在出租人承擔(dān)了承租人的某些費(fèi)用的情況下，應(yīng)將該費(fèi)用從租金總額中扣除，并將租金余額在租賃期內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)偂?二、租金收入的所得稅處理根據(jù)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第十九條規(guī)定，企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的租金收入，應(yīng)按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。按照此原則規(guī)定，即使企業(yè)提前收到租金收入的，只要合同或協(xié)議規(guī)定的應(yīng)付租金日期未到，也不確認(rèn)收到當(dāng)期的收入。國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知（國稅函201079號(hào)）文件對(duì)提前收取租金的情形進(jìn)行了重新規(guī)定：如果

4、交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據(jù)實(shí)施條例第九條規(guī)定的收入與費(fèi)用配比原則，出租人可對(duì)上述已確認(rèn)的收入，在租賃期內(nèi)，分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。出租方如為在我國境內(nèi)設(shè)有機(jī)構(gòu)場(chǎng)所、且采取據(jù)實(shí)申報(bào)繳納企業(yè)所得的非居民企業(yè)，也按本條規(guī)定執(zhí)行。按上述規(guī)定分析，提前一次性收到租賃期跨年度的租金收入，既可以按照合同或協(xié)議規(guī)定的應(yīng)付租金日期確認(rèn)收入，也可以在租賃期內(nèi)分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。國稅函201079號(hào)文件中此條的重新規(guī)定，實(shí)際上是對(duì)實(shí)施條例第十九條的實(shí)質(zhì)性改變。另外，國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問題的通知（國稅函200998號(hào)）中也作出補(bǔ)充規(guī)定，新企業(yè)所得稅

5、法實(shí)施前已按其他方式計(jì)入當(dāng)期收入的利息收入、租金收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入，在新企業(yè)所得稅法實(shí)施后，凡與按合同約定支付時(shí)間確認(rèn)的收入額發(fā)生變化的，應(yīng)將該收入額減去以前年度已按照其它方式確認(rèn)的收入額后的差額，確認(rèn)為當(dāng)期收入。三、租金收入的會(huì)計(jì)與稅法差異1、收到預(yù)付租金時(shí)，會(huì)計(jì)與稅法是一致的例1：2009年1月1日A企業(yè)租賃閑置的機(jī)器設(shè)備給B企業(yè)，租賃期3年，每年租金10萬元，2009年1月1日一次收取了3年的租金30萬。會(huì)計(jì)處理：2009年度確認(rèn)10萬租金收入。稅收處理：根據(jù)原實(shí)施條例第19條應(yīng)確認(rèn)30萬收入，而國稅函201079號(hào)文下發(fā)后，在稅收上可以每年確認(rèn)10萬元收入，堅(jiān)持了權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原

6、則。2、收到后付租金時(shí)，會(huì)計(jì)與稅法存在差異例2：接上例，假如2009年簽訂租賃合同，租賃期3年，2011年一次性收取租金30萬元。會(huì)計(jì)處理：2009、2010、2011年每年確認(rèn)收入10萬元。稅收處理：稅收在2011年一次性確認(rèn)收入30萬元。稅收之所以這樣規(guī)定，是出于納稅必要資金的原則。因?yàn)?009、2010年沒有實(shí)際收到租金，如果規(guī)定按照權(quán)責(zé)發(fā)生制納稅，企業(yè)缺乏納稅必要資金，因此納稅義務(wù)確定在根據(jù)合同規(guī)定收到租金的2011年。因此，目前租金收入的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，體現(xiàn)了“權(quán)責(zé)發(fā)生制”+“納稅必要資金的原則”。3、有免租期租金的處理通常企業(yè)財(cái)務(wù)人員會(huì)認(rèn)為免租期內(nèi)不計(jì)收入，也不計(jì)算企業(yè)所得稅等各

7、項(xiàng)稅收，這種處理方法與相應(yīng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、稅收法規(guī)不符，造成企業(yè)收入確認(rèn)不準(zhǔn)確和不按規(guī)定時(shí)間申報(bào)納稅，構(gòu)成偷稅。例3：某企業(yè)與客戶于2009年5月份簽訂合同，將該公司的物業(yè)進(jìn)行出租。合同規(guī)定出租期限為2009年11月1日-2014年12月31日，前兩個(gè)月為免租，2010年1月份的租金需在合同簽署時(shí)預(yù)付。每月租金為10萬元。會(huì)計(jì)處理：按照新準(zhǔn)則規(guī)定，應(yīng)將整個(gè)租賃期內(nèi)的總租金額除以總租賃月份確認(rèn)每月租金收入，即10萬元/月×60月（收租月數(shù)）=600萬元；600萬元/62月（總租賃月數(shù)）=9.68萬元，即每月確認(rèn)9.68萬元的銷售收入。稅收處理：根據(jù)原實(shí)施條例第十九條規(guī)定，租金收入的確認(rèn)應(yīng)“

8、按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)”，因此2009年11-12月份不確認(rèn)租金收入。由于會(huì)計(jì)的收入確認(rèn)原則與稅法納稅義務(wù)的確認(rèn)原則有較大的差異，同時(shí)由于給予免租期的經(jīng)營租賃的期限一般都比較長，企業(yè)應(yīng)該設(shè)置備查賬，當(dāng)經(jīng)濟(jì)情況發(fā)生變化，雙方協(xié)商解除租約時(shí)要準(zhǔn)備好相關(guān)資料，向稅務(wù)部門申請(qǐng)退還多交的稅款或補(bǔ)繳不足稅款。注意與關(guān)聯(lián)方存在免租期的企業(yè)所得稅問題，根據(jù)中華人民共和國企業(yè)所得稅法第41條第1款規(guī)定：企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨(dú)立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。四、總結(jié)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)經(jīng)營租賃租金收入的確認(rèn)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制原則

9、。企業(yè)所得稅實(shí)施條例對(duì)租金收入的確認(rèn)更接近于收付實(shí)現(xiàn)制，即按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。如果合同約定的付款日期不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，那么合同期間某一時(shí)點(diǎn)稅法與會(huì)計(jì)確認(rèn)的收入金額則存在暫時(shí)性差異。但國稅函201079號(hào)的出臺(tái)對(duì)租賃期限跨年度且提前一次性支付的租金收入允許在租賃期內(nèi)分期均勻計(jì)入相關(guān)年度收入。這種情況下租金收入的確認(rèn)則體現(xiàn)了權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則，則稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定趨于一致，不會(huì)產(chǎn)生暫時(shí)性差異，體現(xiàn)了稅法與會(huì)計(jì)的趨同和銜接。但是國稅函201079號(hào)文僅僅對(duì)提前收取的租金收入確認(rèn)政策進(jìn)行了調(diào)整，而利息、特許權(quán)使用費(fèi)仍然堅(jiān)持按照實(shí)施條例所規(guī)定的合同約定的時(shí)間確認(rèn)納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間。參考文