建筑合同新準(zhǔn)則下涉及的稅務(wù)及會(huì)計(jì)處理問題

1、新收入準(zhǔn)則下建造合同的會(huì)計(jì)核算 新收入準(zhǔn)則采用了“五步法”收入確認(rèn)模型來確認(rèn)和計(jì)量收入，不再區(qū)分銷售商品、提供勞務(wù)和建造合同等具體交易形式，而是按照統(tǒng)一的收入確認(rèn)模型來確認(rèn)收入。在“五步法”收入模型下，建造合同的會(huì)計(jì)核算也發(fā)生變化，體現(xiàn)在新增了幾個(gè)重要的會(huì)計(jì)科目以及具體的核算方法上。 一、新增的會(huì)計(jì)科目1、“合同資產(chǎn)”。本科目核算企業(yè)已向客戶轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)收取對(duì)價(jià)的權(quán)利。企業(yè)在客戶實(shí)際支付合同對(duì)價(jià)或在該對(duì)價(jià)到期應(yīng)付之前，已經(jīng)向客戶轉(zhuǎn)讓了商品的，應(yīng)當(dāng)按因已轉(zhuǎn)讓商品而有權(quán)收取的對(duì)價(jià)金額，借記本科目或“應(yīng)收賬款”科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”“其他務(wù)收入”等科目；企業(yè)取得無條件收款權(quán)

2、時(shí)，借記“應(yīng)收賬款”科目，貸記本科目。涉及增值稅的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。2、“合同負(fù)債”。本科目核算企業(yè)已收或應(yīng)收客戶對(duì)價(jià)而應(yīng)向客戶轉(zhuǎn)讓商品的義務(wù)。企業(yè)在向客戶轉(zhuǎn)讓商品之前，客戶已經(jīng)支付了合同對(duì)價(jià)或企業(yè)已經(jīng)取得了無條件收取合同對(duì)價(jià)權(quán)利的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在客戶實(shí)際支付款項(xiàng)與到期應(yīng)支付款項(xiàng)孰早時(shí)點(diǎn)，按照該已收或應(yīng)收的金額，借記“銀行存款”“應(yīng)收賬款”“應(yīng)收票據(jù)”等科目，貨記本科目；企業(yè)向客戶轉(zhuǎn)讓相關(guān)商品時(shí)，借記本科目，貸記“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入” “其他業(yè)務(wù)收入等科目。涉及增值稅的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。本科目期末貸方余額，反映企業(yè)在向客戶轉(zhuǎn)讓商品之前，已經(jīng)收到的合同對(duì)價(jià)或已經(jīng)取得的無條件收取合同對(duì)價(jià)權(quán)利的金額。

3、3、“合同履約成本”。本科目核算企業(yè)為履行當(dāng)前或預(yù)期取得的合同所發(fā)生的、不屬于其他企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范范圍且按照本收入準(zhǔn)則應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)的成本。企業(yè)發(fā)生上述合同履約成本時(shí)，借記本科目，貸記“銀行存款”“應(yīng)付職工薪酬”“原材料”等科目；對(duì)合同履約成本進(jìn)行攤銷時(shí)，借記“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”“其他業(yè)務(wù)成本”等科目，貸記本科目。涉及增值稅的，還應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的處理。本科目期末借方余額，反映企業(yè)尚未結(jié)轉(zhuǎn)的合同履約成本。4、“合同結(jié)算”。本科目核算同一合同下屬于在某一時(shí)段內(nèi)履行履約義務(wù)涉及與客戶結(jié)算對(duì)價(jià)的合同資產(chǎn)或合同負(fù)債，在此科目下設(shè)置“合同結(jié)算價(jià)款結(jié)算”科目反映定期與客戶進(jìn)行結(jié)算的金額，設(shè)置“合同結(jié)算收入結(jié)轉(zhuǎn)”

4、科目反映按履約進(jìn)度結(jié)轉(zhuǎn)的收入金額。資產(chǎn)負(fù)債表日，“合同結(jié)算”科目的期末余額在借方的，根據(jù)其流動(dòng)性，在資產(chǎn)負(fù)債表中分別列示為“合同資產(chǎn)”或“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目；期末余額在貸方的，根據(jù)其流動(dòng)性，在資產(chǎn)負(fù)債表中分別列示為“合同負(fù)債”或“其他非流動(dòng)負(fù)債”項(xiàng)目。二、建造合同的會(huì)計(jì)核算 案例、2018年1月1日，甲建筑公司與乙公司簽訂一項(xiàng)大型設(shè)備建造工程合同，根據(jù)雙方合同，該工程的造價(jià)為6300萬元，工程期限為1年半，甲公司負(fù)責(zé)工程的施工及全面管理，乙公司按照第三方工程監(jiān)理公司確認(rèn)的工程完工量，每半年與甲公司結(jié)算一次；預(yù)計(jì)2019年6月30日竣工；預(yù)計(jì)可能發(fā)生的總成本為4000萬元。假定該建造

5、工程整體構(gòu)成單項(xiàng)履約義務(wù)，并屬于在某一時(shí)段履行的履約義務(wù)，甲公司采用成本法確定履約進(jìn)度，增值稅稅率為10%，不考慮其他相關(guān)因素。2018年6月30日，工程累計(jì)實(shí)際發(fā)生成本1500萬元，甲公司與乙公司結(jié)算合同價(jià)款2500萬元，甲公司實(shí)際收到價(jià)款2000萬元；2018年12月31日，工程累計(jì)實(shí)際發(fā)生成本3000萬元，甲公司與乙公司結(jié)算合同價(jià)款1100萬元，甲公司實(shí)際收到價(jià)款1000萬元；2019年6月30日，工程累計(jì)實(shí)際發(fā)生成本4100萬元，乙公司與甲公司結(jié)算了合同竣工價(jià)款2700萬元，并支付剩余工程款3300萬元，上述價(jià)款均不含增值稅額。假定甲公司與乙公司結(jié)算時(shí)即發(fā)生增值稅納稅義務(wù)，乙公司在實(shí)際

6、支付工程價(jià)款的同時(shí)支付其對(duì)應(yīng)的增值稅款。甲公司的賬務(wù)處理為（單位為萬元）：（1）2018年1月1日至6月30日實(shí)際發(fā)生工程成本時(shí)。借：合同履約成本1500貨：原材料、應(yīng)付職工薪酬等 1500（2）2018年6月30日。履約進(jìn)度=1500÷4000 =37.5%合同收入=6300×37.5% =2362.5借：合同結(jié)算-收入結(jié)轉(zhuǎn)2362.5貨：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2362.5借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本1500貨：合同履約成本 1500借：應(yīng)收賬款 2750貨：合同結(jié)算價(jià)款結(jié)算2500應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 250借：銀行存款 2200貨

7、：應(yīng)收賬款 2200當(dāng)日， “合同結(jié)算”科目的余額為貨方137.5萬元(2 500-2362.5),表明甲公司已經(jīng)與客戶結(jié)算但尚未履行履約義務(wù)的金額為137.5萬元，由于甲公司預(yù)計(jì)該部分履約義務(wù)將在2018年內(nèi)完成，因此，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中作為合同負(fù)債列示。（3） 2018年7月1日至12月31日實(shí)際發(fā)生工程成本時(shí)。借：合同履約成本 1500貸:原材料、應(yīng)付職工薪酬等1500（4）2018年12月31日。履約進(jìn)度=3000÷4000 =75%合同收入=6300×75%-2362.5 =2362.5借：合同結(jié)算收入結(jié)轉(zhuǎn) 

8、;2362.5貨：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2362.5借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本1500貨：合同履約成本 1500借：應(yīng)收賬款 1210貸：合同結(jié)算價(jià)款結(jié)算1100應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）110借：銀行存款 1100貸：應(yīng)收賬款1100當(dāng)日，“合同結(jié)算”科目的金額為借方1125 (2362.5-1100-137.5)萬元，表明甲公司已經(jīng)履行履約義務(wù)但尚未與客戶結(jié)算的金額為1125萬元，由于該部分金額將在2019年內(nèi)結(jié)算，因此，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中作為合同資產(chǎn)列示。（5）2019年1月1日至6月30日實(shí)際發(fā)生工程成本時(shí)。借：合同履約成本 1100貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等&#

9、160;1100(6) 2019年6月30日。由于當(dāng)日該工程已竣工決算，其履約進(jìn)度為100%。合同收入=6300-2362.5-2362.5=1575借:合同結(jié)算收入結(jié)轉(zhuǎn)1575貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 1575借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 1100貸：合同履約成本 1100借：應(yīng)收賬款 2970貸：合同結(jié)算價(jià)款結(jié)算 2700應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)270借：銀行存款 3630貸：應(yīng)收賬款 3630當(dāng)日，“合同結(jié)算”科目的余額為零（1125+1575-2700）。本案例中，甲公司也可以采用以下方法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算：（1）2018年1月1日至6

10、月30日實(shí)際發(fā)生工程成本時(shí)。借：合同履約成本1500貨：原材料、應(yīng)付職工薪酬等 1500（2）2018年6月30日。履約進(jìn)度=1500÷4000 =37.5%合同收入=6300×37.5% =2362.5借：合同資產(chǎn) 2362.5貨：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2362.5借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本1500貨：合同履約成本 1500借：應(yīng)收賬款 2750貨：合同資產(chǎn) 2362.5合同負(fù)債137.5應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 250借：銀行存款 2200貨：應(yīng)收賬款 2200（3）2018年7月1日至12月31日實(shí)際發(fā)生工程成本

11、時(shí)。借：合同履約成本 1500貸:原材料、應(yīng)付職工薪酬等1500（4）2018年12月31日。履約進(jìn)度=3000÷4000 =75%合同收入=6300×75%-2362.5 =2362.5借：合同資產(chǎn) 2225合同負(fù)債  137.5（2018年6月30日確認(rèn)的金額）貨：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入2362.5借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本1500貨：合同履約成本 1500借：應(yīng)收賬款 1210貸：合同資產(chǎn)1100應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）110借：銀行存款 1100貸：應(yīng)收賬款1100當(dāng)日，合同資產(chǎn)賬戶余額為1125（2225-1100）。（5）2019年1月1日至6月30日實(shí)際發(fā)生工程成本時(shí)。借：合同履約成本 1100貸：原材料、應(yīng)付職工薪酬等 1100(6) 2019年6月30日。由于當(dāng)日該工程已竣工決算，其履約進(jìn)度為100%。合同收入=6300-2362.5-2362.5=15