安全生產(chǎn)費會計處理變遷歷程

1、安全生產(chǎn)費會計處理變遷歷程目錄    1 一、2004年規(guī)定    2 二、2008年新規(guī)    3 三、2009年新規(guī)    2008年底，財政部在關(guān)于做好執(zhí)行會計準(zhǔn)則企業(yè)2008年報工作的通知中對高危行業(yè)實行了四年多的安全生產(chǎn)費用的會計處理做了變動，要求相關(guān)上市公司遵照執(zhí)行，然而，半年過后，在財政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第3號的通知中，對該類費用的會計處理方法再次變動，使得相關(guān)企業(yè)產(chǎn)生不小的困惑，這些變動會對企

2、業(yè)產(chǎn)生怎樣的影響呢？我們對自2004年開始提取的安全生產(chǎn)費用會計處理辦法的演變進(jìn)行了梳理，并作簡單分析，希望能為相關(guān)企業(yè)的工作有所幫助。 1  一、2004年規(guī)定  （一）法規(guī)    為加強(qiáng)企業(yè)安全生產(chǎn)費用財務(wù)管理，2004年，財政部、國家發(fā)改委、國家煤礦安全監(jiān)察局以財建2004119號下發(fā)了關(guān)于印發(fā)煤炭生產(chǎn)安全費用提取和使用管理辦法和關(guān)于規(guī)范煤礦維簡費管理問題的若干規(guī)定的通知，2006年，又以財企2006478號下發(fā)了高危行業(yè)企業(yè)安全生產(chǎn)費用財務(wù)管理暫行辦法，要求煤炭企業(yè)按照規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)提取，在成本費用中列支，專門用于完善和改進(jìn)企業(yè)安全

3、生產(chǎn)條件。    財政部以財會20043號下發(fā)的關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會計制度和相關(guān)會計準(zhǔn)則有關(guān)問題解答(四)的通知對煤炭企業(yè)安全生產(chǎn)費用核算與管理進(jìn)行了規(guī)范。即按照噸煤固定標(biāo)準(zhǔn)計提安全生產(chǎn)費用，計入生產(chǎn)成本，做負(fù)債列示，在進(jìn)行費用性開支時直接核銷已計提金額，用于購買固定資產(chǎn)，一次性提足折舊，并相應(yīng)核減掛賬金額。按照稅法規(guī)定，企業(yè)按規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費用允許企業(yè)在所得稅前予以扣除。  （二）核算    1、提取    煤炭生產(chǎn)企業(yè)按照國家有關(guān)規(guī)定提取安全費用時，應(yīng)將按照國家規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)計算的提取金額，借記“制

4、造費用(提取安全費用)”科目，貸記“長期應(yīng)付款(應(yīng)付安全費用)”科目。    借：制造費用提取安全費用        貸：長期應(yīng)付款應(yīng)付安全費用    2、使用  （1）形成費用    煤炭企業(yè)于未來期間使用已提取的安全費用時，在相關(guān)費用實際發(fā)生時，直接沖減長期應(yīng)付款。    借：長期應(yīng)付款應(yīng)付安全費用        貸：銀行存

5、款（現(xiàn)金）  （2）形成固定資產(chǎn)    如能確定有關(guān)支出最終將形成固定資產(chǎn)，應(yīng)在“在建工程”科目下單列項目歸集所發(fā)生的費用。待有關(guān)安全項目完工后，對于形成固定資產(chǎn)的，應(yīng)按實際成本，借記“固定資產(chǎn)”等科目，貸記“在建工程”科目；同時，按固定資產(chǎn)的實際成本，借記“長期應(yīng)付款”科目，貸記“累計折舊”科目，該項固定資產(chǎn)在以后使用期間不再計提折舊。    借：在建工程        貸：銀行存款    借：固定資產(chǎn)  

6、;      貸：在建工程    借：長期應(yīng)付款應(yīng)付安全費用        貸：累計折舊（一次性全額計提折舊）  （三）實施中存在的問題    1、該核算規(guī)定用安全費用形成的固定資產(chǎn)后續(xù)計量不合理，容易造成資產(chǎn)賬實不符，不利于資產(chǎn)管理。由于原規(guī)定對形成的固定資產(chǎn)一次提足折舊，沖減相應(yīng)掛賬金額，從財務(wù)賬面看已無資產(chǎn)價值，但從實物角度看資產(chǎn)完好在用，造成賬實不符，給后續(xù)計量帶來不便。特別是近幾年，煤炭企業(yè)擴(kuò)張、

7、整合、重組的力度較大，如遇資產(chǎn)評估事項，會出現(xiàn)大量資產(chǎn)盤盈的狀況，影響資產(chǎn)價值較大。    2、該規(guī)定安全費用提取標(biāo)準(zhǔn)保底，不封頂，在煤炭企業(yè)形勢逐步好轉(zhuǎn)的情況下，有些企業(yè)提取標(biāo)準(zhǔn)過高，留存結(jié)余較大，某種程度上安全費用成了調(diào)節(jié)利潤的手段，而且過大的結(jié)余表現(xiàn)為負(fù)債，使企業(yè)報表反映的資產(chǎn)負(fù)債率較高，財務(wù)狀況信息反映失真，一定程度上影響了報表使用人對企業(yè)資產(chǎn)質(zhì)量的判斷。2  二、2008年新規(guī)  （一）法規(guī)    2008年12月，財政部在關(guān)于做好執(zhí)行會計準(zhǔn)則企業(yè)2008年報工作的通知(財會函200860號)中

8、指出，高危行業(yè)企業(yè)按照規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費用，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準(zhǔn)則講解（2008）中的具體要求處理，在所有者權(quán)益“盈余公積”項下以“專項儲備”項目單獨列報，不再作為負(fù)債列示。煤炭企業(yè)在固定資產(chǎn)折舊外計提的維簡費，應(yīng)當(dāng)比照安全生產(chǎn)費用的原則處理。    企業(yè)會計準(zhǔn)則講解2008中對企業(yè)提取安全費用規(guī)定如下：企業(yè)依照國家有關(guān)規(guī)定提取的安全費用以及具有類似性質(zhì)的的各項費用，應(yīng)當(dāng)在所有者權(quán)益中的“盈余公積”項下以“專項儲備”項目單獨反映。  （二）核算    1、提取    企業(yè)按規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)提取安全費用等

9、時，借記“利潤分配提取專項儲備”科目，貸記“盈余公積專項儲備”科目。    借：利潤分配提取安全費用        貸：盈余公積專項儲備    2、使用    按規(guī)定范圍使用安全生產(chǎn)儲備支付安全生產(chǎn)檢查和評價支出、安全技能培訓(xùn)及進(jìn)行應(yīng)急救援演練支出等費用性支出時，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益，借記“管理費用”等科目，貸記“銀行存款”等科目。  （1）形成費用    借：管理費用（制造費用） 

10、0;      貸：銀行存款    借：盈余公積專項儲備        貸：利潤分配提取安全費用  （2）形成固定資產(chǎn)    按規(guī)定范圍使用安全生產(chǎn)儲備購建安全防護(hù)設(shè)備、設(shè)施等資產(chǎn)時，按應(yīng)計入相關(guān)資產(chǎn)成本的金額，借記“固定資產(chǎn)”等科目，貸記“銀行存款”等科目。對于作為固定資產(chǎn)管理和核算的安全防護(hù)設(shè)備等，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按規(guī)定計提折舊，計入有關(guān)成本費用。    借：在建工程 &

11、#160;      貸：銀行存款    借：固定資產(chǎn)        貸：在建工程    借：制造費用        貸：累計折舊（按規(guī)定逐年計提折舊）    借：盈余公積專項儲備        貸：利潤分配提取安全費用（按實際使用金額進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)）&#

12、160;   企業(yè)按上述規(guī)定將安全生產(chǎn)儲備用于購建安全防護(hù)設(shè)備或與安全生產(chǎn)相關(guān)的費用性支出等時，應(yīng)當(dāng)按照實際使用金額在所有者權(quán)益內(nèi)部進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)。借記“盈余公積專項儲備”科目，貸記“利潤分配提取專項儲備”科目，但結(jié)轉(zhuǎn)金額以“盈余公積專項儲備”科目余額沖減至零為限。    該核算辦法在煤炭企業(yè)的上市公司2008年年報中普遍執(zhí)行，但執(zhí)行的方式和把握的尺度各不相同，在非上市煤炭企業(yè)基本沒有執(zhí)行。  （三）變化實施的影響    1、該核算規(guī)定解決了原規(guī)定執(zhí)行中的問題。一是將提取的安全費用從成本中列支改為“盈余公積專項

13、儲備”，使煤炭企業(yè)負(fù)債減少，凈資產(chǎn)增加，更真實地反映了企業(yè)賬面資產(chǎn)，更科學(xué)地反映當(dāng)期的安全費用、維簡費支出對企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債結(jié)構(gòu)的影響，解決了原規(guī)定執(zhí)行過程中結(jié)余過大帶來的問題。二是安全費用形成的固定資產(chǎn)按照使用年限提取折舊，更合理地反映了固定資產(chǎn)價值，解決了固定資產(chǎn)核算和管理中存在的賬實不符問題。三是降低了煤炭企業(yè)利用安全費用、維簡費調(diào)節(jié)利潤的空間，維護(hù)了所有者的合法權(quán)益。    2、該核算規(guī)定造成企業(yè)在調(diào)整期出現(xiàn)利潤總額增大，由此帶來稅負(fù)增加。一是原核算規(guī)定，計提的安全費用一次性計入成本費用，已提未用在“長期負(fù)債”中反映。新核算規(guī)定，計提的安全費用，以等額資金在

14、凈資產(chǎn)中建立專項儲備，在實際發(fā)生時計入資產(chǎn)及費用的成本，并相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)專項儲備，已提未用部分在“盈余公積專項儲備”科目中反映。兩者差異在于同一會計年度內(nèi)計入成本費用的金額不一致，如果節(jié)余較大，在調(diào)整期會計年度造成企業(yè)利潤總額較大。二是新核算規(guī)定在會計處理上要求：固定資產(chǎn)按照核定使用年限計提折舊，對應(yīng)科目為“制造費用”或“管理費用”，并要求進(jìn)行追溯調(diào)整。企業(yè)對于以前年度已經(jīng)一次提足折舊的固定資產(chǎn)沖回，按規(guī)定年限計提折舊，變一次計入成本為多次計入。在初次調(diào)整時將以前年度的費用沖回，會出現(xiàn)調(diào)整期利潤總額增大，且安全投入越大的企業(yè)，調(diào)整后反映出的利潤總額增加幅度越大，由此給煤炭企業(yè)造成利潤沖擊和現(xiàn)金流負(fù)擔(dān)

15、。    3、新的核算規(guī)定不能有效發(fā)揮原核算辦法中安全生產(chǎn)費用以豐補(bǔ)欠的作用。在原核算規(guī)定中，預(yù)提的安全費用可稅前抵扣，使煤炭企業(yè)在煤炭市場較好時增加煤炭生產(chǎn)銷售量，能夠多提安全費用；在煤炭市場不好時，雖然煤炭生產(chǎn)銷售會受到影響，但安全投入上仍可充分利用以前年度預(yù)提的安全生產(chǎn)費用，保證煤炭企業(yè)的安全生產(chǎn)投入，使安全生產(chǎn)不致于因為效益較差、安全投入低而受到較大影響。新的核算規(guī)定規(guī)定，安全方面的投入在實際支出時計入資產(chǎn)及費用成本，也就意味著發(fā)生時才可以稅前抵扣。這樣在煤炭企業(yè)效益不好，特別是出現(xiàn)虧損時，就可能少提安全生產(chǎn)費用，以致于減少安全方面的支出。從納稅的角度考慮

16、，不利于鼓勵企業(yè)在效益好時多提安全生產(chǎn)費用，以便在效益較差時作為安全投入的補(bǔ)充。    4、新核算辦法對煤炭企業(yè)安全生產(chǎn)認(rèn)識上的影響。新的核算辦法從利潤分配中轉(zhuǎn)到盈余公積中的專項儲備科目，會使煤炭企業(yè)特別是虧損煤炭企業(yè)容易產(chǎn)生“如果稅后凈利潤為負(fù)，安全投入就沒有來源，企業(yè)就不能提取安全生產(chǎn)專項儲備”的誤解，不利于煤炭企業(yè)安全生產(chǎn)投入，使國家在強(qiáng)化煤炭安全生產(chǎn)方面的努力受到影響。    5、新的核算規(guī)定有些條款不明確，造成對政策理解不一致，執(zhí)行混亂。新的安全費用核算辦法是在對執(zhí)行會計準(zhǔn)則的企業(yè)做好2008年年報工作中進(jìn)行安排的，以部門函

17、的形式發(fā)布，所以在認(rèn)識、理解和執(zhí)行中產(chǎn)生了不一致，表現(xiàn)為：一是對追溯調(diào)整時間理解不一致。新規(guī)定要求對以前年度進(jìn)行追溯調(diào)整，但沒有明確追溯的時間。有的企業(yè)追溯調(diào)整到執(zhí)行原規(guī)定的初期，有的企業(yè)追溯到執(zhí)行新會計準(zhǔn)則的初期，還有的企業(yè)按照自己調(diào)整方便來進(jìn)行確定。二是新核算辦法未對稅收的規(guī)定進(jìn)行明確，對稅前抵扣的認(rèn)識不一致。對于原核算辦法稅務(wù)處理有明確規(guī)定，提取安全生產(chǎn)費用時可以稅前扣除。新的核算辦法對調(diào)整帶來的一系列變化都影響利潤總額，由于各地稅收環(huán)境不同，使各地稅務(wù)部門對此調(diào)整影響的稅收處理也不同，認(rèn)識上爭議較大。三是對新的核算辦法以函的形式下發(fā)理解不一致。有的企業(yè)認(rèn)為函只能是指導(dǎo)某項業(yè)務(wù)處理的意見

18、，不具長期性，只適用于2008年年報工作，以后日常核算與管理還應(yīng)按原三部委下發(fā)的文件執(zhí)行。    6、新核算辦法不利于企業(yè)會計準(zhǔn)則的執(zhí)行。新核算規(guī)定要求執(zhí)行新會計準(zhǔn)則的企業(yè)來執(zhí)行，這就意味著采用企業(yè)會計制度的企業(yè)可以不執(zhí)行，未執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的企業(yè)，仍然可以在成本費用中列支，所得稅前扣除。所以，有些企業(yè)認(rèn)為新的核算規(guī)定不利，便不再執(zhí)行新準(zhǔn)則而去執(zhí)行企業(yè)會計制度。有些企業(yè)在2008年已經(jīng)準(zhǔn)備執(zhí)行新會計準(zhǔn)則，在新核算辦法下發(fā)后，又重新考慮是否立即執(zhí)行新準(zhǔn)則。這樣在造成執(zhí)行新的核算辦法不統(tǒng)一的同時，影響了同一地區(qū)、同一行業(yè)之間的比較，而且影響了國家鼓勵執(zhí)行新企業(yè)會計準(zhǔn)則

19、的進(jìn)程。3  三、2009年新規(guī)  （一）法規(guī)    2009年6月25日，財政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第3號的通知（財會20098號）對高危行業(yè)企業(yè)提取的安全生產(chǎn)費的會計處理做了部分變動。  （二）核算    1、提?。?#160;   高危行業(yè)企業(yè)按照國家規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費，應(yīng)當(dāng)計入相關(guān)產(chǎn)品的成本或當(dāng)期損益，同時記入“4301 專項儲備”科目。    借：制造費用提取安全生產(chǎn)費用     

20、   貸：專項準(zhǔn)備    2、使用  （1）形成費用    企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費時，屬于費用性支出的，直接沖減專項儲備。    借：專項儲備        貸：銀行存款  （2）形成固定資產(chǎn)    企業(yè)使用提取的安全生產(chǎn)費形成固定資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)通過“在建工程”科目歸集所發(fā)生的支出，待安全項目完工達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時確認(rèn)為固定資產(chǎn)；同時，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項

21、儲備，并確認(rèn)相同金額的累計折舊。該固定資產(chǎn)在以后期間不再計提折舊。    借：在建工程        貸：銀行存款    借：固定資產(chǎn)        貸：在建工程    借：專項儲備        貸：累計折舊（一次性全額計提折舊）    “專項儲備”科目期末余額在資產(chǎn)負(fù)債表所有者權(quán)益項下“減：庫存股”和“盈余公積”之間增設(shè)“專項儲備”項目反映。企業(yè)提取的維簡費和其他具有類似性質(zhì)的費用，比照上述規(guī)定處理。本解釋發(fā)布前未按上述規(guī)定處理的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行追溯調(diào)整。  （三）變動實施的影響    1、將安全生產(chǎn)費用從稅后利潤中提取重新改為稅前提取，以免部分煤炭企業(yè)可能出現(xiàn)的“沒有利潤就不能提取安全生產(chǎn)專項儲備的認(rèn)識