中級(jí)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)講義長(zhǎng)所得稅至

1、第十五章所得稅【基本要求】（一）掌握資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)的確定（二）掌握負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)的確定（三）掌握應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異的確定（四）掌握遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)（五）掌握所得稅費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量（六）熟悉所得稅會(huì)計(jì)處理程序一、所得稅會(huì)計(jì)的概念所得稅會(huì)計(jì)是從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過(guò)比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定確定的賬面價(jià)值與按照稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)于兩者之間的差額分別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異與可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)，并在此基礎(chǔ)上確定每一期間利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。二、所得稅會(huì)計(jì)核算的一般程序【注意】應(yīng)交所得稅的金額與所得稅費(fèi)用的

2、金額不一定相同，所得稅費(fèi)用的金額要受到應(yīng)交所得稅和遞延所得稅兩方面的影響。三、資產(chǎn)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)和暫時(shí)性差異（一）資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ):指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價(jià)值的過(guò)程中，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法可以自應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中抵扣的金額，即該項(xiàng)資產(chǎn)在未來(lái)使用或最終處置時(shí)，允許作為成本或費(fèi)用于稅前列支的金額。資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)未來(lái)可稅前列支的金額某一資產(chǎn)負(fù)債表日資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)成本本期及以前期間已稅前列支的金額1.固定資產(chǎn)會(huì)計(jì)：賬面價(jià)值固定資產(chǎn)原價(jià)累計(jì)折舊固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備稅收：計(jì)稅基礎(chǔ)固定資產(chǎn)原價(jià)稅收累計(jì)折舊【例題1·計(jì)算分析題】甲公司某項(xiàng)管理用固定資產(chǎn)，成本為5 000萬(wàn)元，預(yù)計(jì)凈殘值為0，使

3、用年限為5年，固定資產(chǎn)當(dāng)日投入使用，甲公司對(duì)該固定資產(chǎn)采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊。按稅法規(guī)定該固定資產(chǎn)折舊年限為5年，采用直線(xiàn)法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)凈殘值為0。正確答案 項(xiàng)目第一年末第二年末第三年末第四年末第五年末會(huì)計(jì)年折舊額2 0001 200720540540稅法年折舊額1 0001 0001 0001 0001 000賬面價(jià)值（原價(jià)會(huì)計(jì)累計(jì)折舊）3 0001 8001 0805400計(jì)稅基礎(chǔ)（原價(jià)稅法累計(jì)折舊）4 0003 0002 0001 0000暫時(shí)性差異1 0001 2009204600當(dāng)年發(fā)生差異1 000200280460460從上例可以看出，賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異是一個(gè)累計(jì)

4、數(shù)，而不是當(dāng)期發(fā)生額。2.無(wú)形資產(chǎn) 1）對(duì)于內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)會(huì)計(jì)：無(wú)形資產(chǎn)入賬價(jià)值開(kāi)發(fā)階段符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出稅收：一般情況計(jì)稅基礎(chǔ)開(kāi)發(fā)過(guò)程中符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出結(jié)論：初始確認(rèn)一致，不形成暫時(shí)性差異享受稅收優(yōu)惠的研究開(kāi)發(fā)支出計(jì)稅基礎(chǔ)會(huì)計(jì)入賬價(jià)值的150%結(jié)論：形成暫時(shí)性差異，但不確認(rèn)遞延所得稅的影響【例題2·計(jì)算分析題】A企業(yè)當(dāng)期為開(kāi)發(fā)新技術(shù)發(fā)生研究開(kāi)發(fā)支出計(jì)1 000萬(wàn)元，其中研究階段支出200萬(wàn)元，開(kāi)發(fā)階段符合資本化條件前發(fā)生的支出為200萬(wàn)元，符合資本化條件后發(fā)生的支出為600萬(wàn)元。稅法規(guī)定，企業(yè)為開(kāi)發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝

5、發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，按照研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%攤銷(xiāo)，假定開(kāi)發(fā)形成的無(wú)形資產(chǎn)在當(dāng)期期末已達(dá)到預(yù)定用途（假定當(dāng)年尚未開(kāi)始攤銷(xiāo)）。正確答案無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值600計(jì)稅基礎(chǔ)900暫時(shí)性差異900600300 2）無(wú)形資產(chǎn)后續(xù)計(jì)量會(huì)計(jì)：使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值無(wú)形資產(chǎn)原價(jià)累計(jì)攤銷(xiāo)無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，賬面價(jià)值無(wú)形資產(chǎn)原價(jià)無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備稅收：計(jì)稅基礎(chǔ)實(shí)際成本稅收規(guī)定的累計(jì)攤銷(xiāo)【例題3·計(jì)算分析題】某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)取得成本為1 000萬(wàn)元，因其使用壽命無(wú)法合理估計(jì)，會(huì)計(jì)上視為使用壽命不確定的無(wú)形

6、資產(chǎn)，不予攤銷(xiāo)，但稅法規(guī)定按不短于10年的期限攤銷(xiāo)。取得該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)1年后：正確答案賬面價(jià)值1 000萬(wàn)元計(jì)稅基礎(chǔ)1 0001 000÷10900（萬(wàn)元） 3.以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)1）交易性金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)：賬面價(jià)值公允價(jià)值稅收：計(jì)稅基礎(chǔ)成本【例題4·計(jì)算分析題】20×8年10月20日，A公司自公開(kāi)市場(chǎng)取得一項(xiàng)權(quán)益性投資，支付價(jià)款8 000萬(wàn)元，作為交易性金融資產(chǎn)核算。20×8年12月31日，該項(xiàng)權(quán)益性投資的市價(jià)為8 800萬(wàn)元，20×9年12月31日的市價(jià)為9 200萬(wàn)元。正確答案 項(xiàng)目20×8末20×9末賬面價(jià)值 8 8

7、009 200計(jì)稅基礎(chǔ) 8 0008 000暫時(shí)性差異8001200當(dāng)期發(fā)生差異8004002）可供出售金融資產(chǎn)會(huì)計(jì)：期末按公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入所有者權(quán)益賬面價(jià)值公允價(jià)值稅收：計(jì)稅基礎(chǔ)成本但可供出售金融資產(chǎn)產(chǎn)生的暫時(shí)性差異不要進(jìn)行納稅調(diào)整（因?yàn)榭晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)是計(jì)入“資本公積”的），這是和交易性金融資產(chǎn)不同之處。4.投資性房地產(chǎn)（1）成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量會(huì)計(jì)：賬面價(jià)值成本累計(jì)折舊（攤銷(xiāo)）減值準(zhǔn)備稅收：計(jì)稅基礎(chǔ)成本稅收累計(jì)折舊（攤銷(xiāo)）（2）公允價(jià)值模式后續(xù)計(jì)量會(huì)計(jì)：賬面價(jià)值期末公允價(jià)值稅收：計(jì)稅基礎(chǔ)成本稅收累計(jì)折舊（攤銷(xiāo)）注意：和交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)的差別：交

8、易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)持有期間計(jì)稅基礎(chǔ)一般不變，但投資性房地產(chǎn)持有期間計(jì)稅基礎(chǔ)是在變小的?！纠}5·計(jì)算分析題】20×8年1月2日，A公司自公開(kāi)市場(chǎng)取得一項(xiàng)土地使用權(quán)即對(duì)外出租，取得土地使用權(quán)支付價(jià)款8 000萬(wàn)元，使用年限50年。A公司對(duì)投資性房地產(chǎn)按公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，稅法規(guī)定按50年平均攤銷(xiāo)。20×8年12月31日，該項(xiàng)土地使用權(quán)的市價(jià)為8 800萬(wàn)元，20×9年12月31日的市價(jià)為9 200萬(wàn)元。正確答案 項(xiàng)目20×8末20×9末賬面價(jià)值 8 8009 200計(jì)稅基礎(chǔ) 7 8407 680暫時(shí)性差異9601 52

9、0當(dāng)期發(fā)生差異9605605.持有至到期投資（1）國(guó)庫(kù)券、特種國(guó)債稅法規(guī)定免征所得稅，會(huì)計(jì)規(guī)定期末確認(rèn)利息收入，要進(jìn)行納稅調(diào)整，但不形成暫時(shí)性差異。計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值（2）企業(yè)債券會(huì)計(jì)與稅法一致，計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。【注意】如有減值，處理同固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等，產(chǎn)生暫時(shí)性差異。6.長(zhǎng)期股權(quán)投資（1）成本法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值（2）權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本的調(diào)整a）初始投資成本享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的不調(diào)整賬面價(jià)值初始成本計(jì)稅基礎(chǔ)初始成本兩者沒(méi)有差異b）初始投資成本享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入

10、）。賬面價(jià)值初始成本調(diào)整數(shù)計(jì)稅基礎(chǔ)初始成本兩者存在暫時(shí)性差異持有期間確認(rèn)的投資損益賬面價(jià)值初始成本（調(diào)整數(shù)）確認(rèn)的投資收益確認(rèn)的投資損失計(jì)稅基礎(chǔ)初始成本兩者存在暫時(shí)性差異確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位其他權(quán)益變動(dòng)賬面價(jià)值初始成本（調(diào)整數(shù)）確認(rèn)的投資收益確認(rèn)的投資損失±確認(rèn)的其他權(quán)益變動(dòng)數(shù)計(jì)稅基礎(chǔ)初始成本兩者存在暫時(shí)性差異【注意】不管是成本法還是權(quán)益法核算的，如有減值，處理同固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等，產(chǎn)生暫時(shí)性差異。7.存貨賬面價(jià)值成本存貨跌價(jià)準(zhǔn)備計(jì)稅基礎(chǔ)成本產(chǎn)生暫時(shí)性差異8.應(yīng)收賬款賬面價(jià)值應(yīng)收賬款余額壞賬準(zhǔn)備計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)收賬款余額產(chǎn)生暫時(shí)性差異【例題6】A公司20×7年12月31日應(yīng)收賬

11、款余額為6 000萬(wàn)元，該公司期末對(duì)應(yīng)收賬款計(jì)提了600萬(wàn)元的壞賬準(zhǔn)備。稅法規(guī)定，不符合國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定的各項(xiàng)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備不允許稅前扣除。假定該公司應(yīng)收賬款及壞賬準(zhǔn)備的期初余額均為0。正確答案賬面價(jià)值5 400因有關(guān)的壞賬準(zhǔn)備不允許稅前扣除，只有當(dāng)發(fā)生實(shí)質(zhì)性損失時(shí)才允許稅前扣除。計(jì)稅基礎(chǔ)6 000該計(jì)稅基礎(chǔ)與其賬面價(jià)值之間產(chǎn)生600萬(wàn)元暫時(shí)性差異，在應(yīng)收賬款發(fā)生實(shí)質(zhì)性損失時(shí)，會(huì)減少未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅。 （二）負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的賬面價(jià)值減去未來(lái)期間計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值未來(lái)可稅前列支的金額一般負(fù)債的確

12、認(rèn)和清償不影響所得稅的計(jì)算，差異主要是自費(fèi)用中提取的負(fù)債1.預(yù)計(jì)負(fù)債 （1）如果稅法規(guī)定，在實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前列支或有事項(xiàng)中虧損合同、產(chǎn)品質(zhì)量保證等確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債都屬于這種情況。計(jì)稅基礎(chǔ)0【例題7·計(jì)算分析題】企業(yè)因銷(xiāo)售商品提供售后服務(wù)等原因于當(dāng)期確認(rèn)了200萬(wàn)元的預(yù)計(jì)負(fù)債。假定稅法規(guī)定，有關(guān)產(chǎn)品售后服務(wù)等與取得經(jīng)營(yíng)收入直接相關(guān)的費(fèi)用于實(shí)際發(fā)生時(shí)允許稅前列支。假定企業(yè)在確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債的當(dāng)期未發(fā)生售后服務(wù)費(fèi)用。正確答案預(yù)計(jì)負(fù)債賬面價(jià)值200萬(wàn)元預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值200萬(wàn)元可從未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額200萬(wàn)元0 產(chǎn)生暫時(shí)性差異，需要進(jìn)行納稅調(diào)整 （2）如果稅法規(guī)定對(duì)于費(fèi)用支出按照權(quán)

13、責(zé)發(fā)生制原則確定稅前扣除時(shí)點(diǎn)（與會(huì)計(jì)規(guī)定完全一致）計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值沒(méi)有任何差異，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。（3）如果稅法規(guī)定無(wú)論是否實(shí)際發(fā)生均不允許稅前扣除（與會(huì)計(jì)規(guī)定完全不一致）計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值形成一次性差異，需要進(jìn)行納稅調(diào)整。2.預(yù)收賬款（1）與稅法一致計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值不產(chǎn)生暫時(shí)性差異【例題8·計(jì)算分析題】企業(yè)收到客戶(hù)預(yù)付的款項(xiàng)100萬(wàn)元，假定稅法規(guī)定與會(huì)計(jì)規(guī)定一致。正確答案會(huì)計(jì)：賬面價(jià)值100萬(wàn)元稅收：計(jì)稅基礎(chǔ)1000100萬(wàn)元 （2）與稅法不一致計(jì)稅基礎(chǔ)0【例題9·計(jì)算分析題】企業(yè)收到客戶(hù)預(yù)付的款項(xiàng)100萬(wàn)元，假定稅法規(guī)定應(yīng)計(jì)入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。 正確答案會(huì)計(jì)：賬面價(jià)值1

14、00稅收：計(jì)稅基礎(chǔ)1001000產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異。 3.應(yīng)付職工薪酬計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值【例題10·計(jì)算分析題】某企業(yè)當(dāng)期確認(rèn)應(yīng)支付的職工工資及其他薪金性質(zhì)支出計(jì)3 000萬(wàn)元，尚未支付。假定按照稅法規(guī)定的可予稅前扣除的合理部分為2 200萬(wàn)元。正確答案應(yīng)付職工薪酬賬面價(jià)值3 000萬(wàn)元計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值3 000萬(wàn)元可從未來(lái)應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)利益中扣除的金額03 000萬(wàn)元。不形成暫時(shí)性差異，但是在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。 4.其他應(yīng)付款企業(yè)應(yīng)交的稅收罰款和滯納金等計(jì)稅基礎(chǔ)賬面價(jià)值。（三）暫時(shí)性差異暫時(shí)性差異，是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額。按照暫時(shí)性差異對(duì)未來(lái)期間應(yīng)

15、稅金額的影響，分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。1.應(yīng)納稅暫時(shí)性差異（1）含義是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異。（2）納稅調(diào)整的影響 發(fā)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回應(yīng)納稅暫時(shí)性差異會(huì)計(jì)利潤(rùn)發(fā)生的應(yīng)納稅差異納稅所得會(huì)計(jì)利潤(rùn)轉(zhuǎn)回的應(yīng)納稅差異納稅所得（3）判斷標(biāo)準(zhǔn)資產(chǎn)賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ) 負(fù)債賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)（4）應(yīng)納稅暫時(shí)性差異產(chǎn)生遞延所得稅負(fù)債。2.可抵扣暫時(shí)性差異（1）含義是指在確定未來(lái)收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時(shí)性差異。（2）納稅調(diào)整的影響 發(fā)生可抵扣暫時(shí)性差異轉(zhuǎn)回可抵扣暫時(shí)性差異會(huì)計(jì)利潤(rùn)發(fā)生的可抵扣差異納

16、稅所得會(huì)計(jì)利潤(rùn)轉(zhuǎn)回的可抵扣差異納稅所得（3）判斷標(biāo)準(zhǔn) 資產(chǎn)的賬面價(jià)值其計(jì)稅基礎(chǔ) 負(fù)債的賬面價(jià)值其計(jì)稅基礎(chǔ) （4）可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)（四）特殊項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異 1.未作為資產(chǎn)、負(fù)債確認(rèn)的項(xiàng)目產(chǎn)生的暫時(shí)性差異 廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)支出，除另有規(guī)定外，不超過(guò)當(dāng)年銷(xiāo)售收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。該類(lèi)費(fèi)用在發(fā)生時(shí)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定即計(jì)入當(dāng)期損益，不形成資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)，但按照稅法規(guī)定可以確定其計(jì)稅基礎(chǔ)的，兩者之間的差異也形成暫時(shí)性差異會(huì)計(jì)：銷(xiāo)售費(fèi)用稅收：符合條件的以后可抵扣?！纠}11·計(jì)算題】本期發(fā)生超標(biāo)廣告費(fèi)100萬(wàn)元，假定未來(lái)可抵扣1

17、00萬(wàn)元。正確答案計(jì)稅基礎(chǔ)100萬(wàn)元可抵扣暫時(shí)性差異100萬(wàn)元 2.按稅法規(guī)定以后年度可彌補(bǔ)的虧損【例題12·計(jì)算題】某企業(yè)20×7年會(huì)計(jì)利潤(rùn)為300萬(wàn)元，應(yīng)納稅所得額為200萬(wàn)元，假定未來(lái)5年有足夠的應(yīng)納稅所得額可彌補(bǔ)以前年度虧損。正確答案計(jì)稅基礎(chǔ)200萬(wàn)元可抵扣暫時(shí)性差異200萬(wàn)元 四、遞延所得稅負(fù)債及遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量 （一）遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)和計(jì)量1.一般原則除企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定可不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的情況以外，企業(yè)對(duì)于所有的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。除直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)以及企業(yè)合并外，在確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的同時(shí)，應(yīng)增加

18、利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。2.遞延所得稅負(fù)債的計(jì)算（1）遞延所得稅負(fù)債的計(jì)算遞延所得稅負(fù)債期末余額期末累計(jì)的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異×適用稅率遞延所得稅負(fù)債本期發(fā)生額遞延所得稅負(fù)債期末余額遞延所得稅負(fù)債期初余額遞延所得稅負(fù)債發(fā)生（貸）所得稅費(fèi)用（借）遞延所得稅負(fù)債轉(zhuǎn)回（借）所得稅費(fèi)用（貸）【例題13·計(jì)算題】20×8年10月20日，A公司自公開(kāi)市場(chǎng)取得一項(xiàng)權(quán)益性投資，支付價(jià)款8 000萬(wàn)元，作為交易性金融資產(chǎn)核算。20 × 8年l2月31日，該項(xiàng)權(quán)益性投資的市價(jià)為8 800萬(wàn)元，20×9年12月31日的市價(jià)為9 200萬(wàn)元。A公司所得稅稅率為25%。單位：

19、萬(wàn)元項(xiàng)目20×8末20×9末賬面價(jià)值 8 8009 200計(jì)稅基礎(chǔ) 8 0008 000應(yīng)納稅暫時(shí)性差異8001 200遞延所得稅負(fù)債期末余額200300遞延所得稅負(fù)債本期發(fā)生額200100（2）適用稅率的確定 采用轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率為基礎(chǔ)計(jì)算確定。（3）適用稅率變化對(duì)已確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的影響 因稅收法規(guī)的變化，導(dǎo)致企業(yè)在某一會(huì)計(jì)期間適用的所得稅稅率發(fā)生變化的，企業(yè)應(yīng)對(duì)已確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債按照新的稅率進(jìn)行重新計(jì)量?！纠}14·計(jì)算題】如上例，假定A公司20×8年的稅率為25%，20×9年稅率為15%且20×8年無(wú)法預(yù)知20&

20、#215;9年稅率的變化。正確答案則20×8年末遞延所得稅負(fù)債期末余額800×25%200（萬(wàn)元）20×9年稅率變動(dòng)后對(duì)20×8年已確認(rèn)的遞延所得稅負(fù)債按照新的稅率進(jìn)行調(diào)整。調(diào)整數(shù)800×（15%25%）80（萬(wàn)元） （4）遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)不要求折現(xiàn)。3.不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債的特殊情況：（1）商譽(yù)的初始確認(rèn)會(huì)計(jì)：商譽(yù)合并成本被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額稅法：免稅合并情況下，商譽(yù)的計(jì)稅基礎(chǔ)為0準(zhǔn)則要求不確認(rèn)商譽(yù)所產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債。若確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債，則減少被購(gòu)買(mǎi)方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，增加商譽(yù)，由此進(jìn)入不斷循環(huán)狀態(tài)。（2）除企業(yè)合并

21、以外的其他交易或事項(xiàng)中，如果該項(xiàng)交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)，也不影響應(yīng)納稅所得額，則所產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的，交易或事項(xiàng)發(fā)生時(shí)不確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅負(fù)債。（3）按權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異如準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有，投資企業(yè)一般不確認(rèn)遞延所得稅 投資企業(yè)改變意圖擬對(duì)外出售，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)遞延所得稅 （二）遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量1.一般原則以很可能取得用來(lái)抵扣可抵扣暫時(shí)性差異的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。 即遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)應(yīng)以未來(lái)期間可能取得的應(yīng)納稅所得額為限。2.遞延所得稅資產(chǎn)的計(jì)量 （1）遞延所得稅資產(chǎn)的計(jì)算

22、遞延所得稅資產(chǎn)期末余額期末累計(jì)的可抵扣暫時(shí)性差異×適用稅率遞延所得稅資產(chǎn)本期發(fā)生額遞延所得稅資產(chǎn)期末余額遞延所得稅資產(chǎn)期初余額遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生（借）所得稅費(fèi)用（貸）遞延所得稅資產(chǎn)轉(zhuǎn)回（貸）所得稅費(fèi)用（借）（2）適用稅率的確定 采用轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率為基礎(chǔ)計(jì)算確定。（3）適用稅率變化對(duì)已確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的影響應(yīng)對(duì)已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)按照新的稅率進(jìn)行重新計(jì)量?！纠}15·單選題】某企業(yè)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅，上期適用的所得稅稅率為15%，“遞延所得稅資產(chǎn)”科目的期初借方余額為540萬(wàn)元（假定上期無(wú)法預(yù)知所得稅稅率發(fā)生變化），本期適用的所得稅稅率為25%，本期

23、計(jì)提無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備3 720萬(wàn)元，上期已經(jīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備于本期轉(zhuǎn)回720萬(wàn)元，本期“遞延所得稅資產(chǎn)”科目的發(fā)生額為（）萬(wàn)元（假定不考慮除減值準(zhǔn)備外的其他暫時(shí)性差異）。A.貸方1 530B.借方1 638 C.借方1 110 D.貸方4 500正確答案C答案解析遞延所得稅資產(chǎn)科目發(fā)生額遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額遞延所得稅資產(chǎn)的期初余額（540/15%3 720720）×25%5401 110（萬(wàn)元）。 （4）遞延所得稅資產(chǎn)均不予折現(xiàn)某項(xiàng)交易不屬于企業(yè)合并，且交易發(fā)生時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額，則該項(xiàng)交易中產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債的初始確認(rèn)金額與計(jì)稅基礎(chǔ)存在可抵扣暫時(shí)性差異的，不

24、確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。例如，A企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部研究開(kāi)發(fā)所形成的無(wú)形資產(chǎn)成本為1 200萬(wàn)元，按照稅法規(guī)定可予未來(lái)期間稅前扣除的金額為1 800萬(wàn)元，其計(jì)稅基礎(chǔ)為1 800萬(wàn)元。該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)并非產(chǎn)生于企業(yè)合并，同時(shí)在初始確認(rèn)時(shí)既不影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)也不影響應(yīng)納稅所得額，確認(rèn)其賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生暫時(shí)性差異的所得稅影響需要調(diào)整該項(xiàng)資產(chǎn)的歷史成本，準(zhǔn)則規(guī)定該種情況下不確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅。4.對(duì)于按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損和稅款抵減，應(yīng)視同可抵扣暫時(shí)性差異處理。在有關(guān)的虧損或稅款抵減金額得到稅務(wù)部門(mén)的認(rèn)可或預(yù)計(jì)能夠得到稅務(wù)部門(mén)的認(rèn)可且預(yù)計(jì)可利用可彌補(bǔ)虧損或稅款抵減的未來(lái)期間內(nèi)能夠取得足

25、夠的應(yīng)納稅所得額時(shí)，除準(zhǔn)則中規(guī)定不予確認(rèn)的情況外，應(yīng)當(dāng)以很可能取得的應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，同時(shí)減少確認(rèn)當(dāng)期的所得稅費(fèi)用。5.按權(quán)益法核算的長(zhǎng)期股權(quán)投資因確認(rèn)被投資單位虧損而產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異（1）如準(zhǔn)備長(zhǎng)期持有，投資企業(yè)一般不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)（2）投資企業(yè)改變意圖擬對(duì)外出售，應(yīng)確認(rèn)相關(guān)遞延所得稅資產(chǎn)五、所得稅費(fèi)用的確認(rèn)與計(jì)量 （一）所得稅費(fèi)用的組成采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅的情況下，利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用由兩個(gè)部分組成：當(dāng)期所得稅和遞延所得稅。其中： 1.當(dāng)期所得稅應(yīng)納稅所得額×當(dāng)期適用稅率應(yīng)納稅所得額稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)+納稅調(diào)整增加額-納稅調(diào)整減少額 納稅調(diào)

26、整（由稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)計(jì)算應(yīng)納稅所得額）項(xiàng) 目會(huì)計(jì)準(zhǔn)則稅法納稅調(diào)整（+） （-）收入利得×（-）×（+）費(fèi)用損失×（+）×（-）2.遞延所得稅費(fèi)用（或收益）當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的增加當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的減少-當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的減少-當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的增加如果某項(xiàng)交易或事項(xiàng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益，由該交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債及其變化亦應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益，不構(gòu)成利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用（或收益）。教材【例l512】丙公司20×9年9月取得的某項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)，成本為2 000 000元，20×9年12月31日

27、，其公允價(jià)值為2 400 000元。丙公司適用的所得稅稅率為25。 分析： 會(huì)計(jì)期末在確認(rèn)400 000元(2 400 000-2 000 000)的公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)借：可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng) 400 000 貸：資本公積其他資本公積 400 000確認(rèn)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的所得稅影響時(shí)借：資本公積其他資本公積(400 000×25) 100 000 貸：遞延所得稅負(fù)債 100 000 另外，非同一控制下的企業(yè)合并中因資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，其確認(rèn)結(jié)果直接影響購(gòu)買(mǎi)日確認(rèn)的商譽(yù)或計(jì)入利潤(rùn)表的損益金額，不影響購(gòu)買(mǎi)日的所得稅費(fèi)用。三、所得稅

28、費(fèi)用所得稅費(fèi)用當(dāng)期所得稅遞延所得稅費(fèi)用（或收益）計(jì)入當(dāng)期損益的所得稅費(fèi)用（或收益）不包括企業(yè)合并和直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的所得稅影響。與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或者事項(xiàng)相關(guān)的當(dāng)期所得稅和遞延所得稅，應(yīng)當(dāng)計(jì)入所有者權(quán)益。所得稅費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在利潤(rùn)表中單獨(dú)列示。教材【例l513】丁公司20×8年度利潤(rùn)表中利潤(rùn)總額為12 000 000元，該公司適用的所得稅稅率為25。遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債不存在期初余額。 該公司20×8年發(fā)生的有關(guān)交易和事項(xiàng)中，會(huì)計(jì)處理與稅收處理存在差別的有： (1)20× 7年12月31日取得的一項(xiàng)固定資產(chǎn)，成本為6 000 00

29、0元，使用年限為l0年，預(yù)計(jì)凈殘值為0，會(huì)計(jì)處理按雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，稅收處理按年限平均法計(jì)提折舊。假定稅法規(guī)定的使用年限及預(yù)計(jì)凈殘值與會(huì)計(jì)規(guī)定相同。(2)向關(guān)聯(lián)企業(yè)捐贈(zèng)現(xiàn)金2 000 000元。 (3)當(dāng)年發(fā)生研究開(kāi)發(fā)支出5 000 000元，較上年度增長(zhǎng)20。其中3 000 000元予以資本化；截至20×8年12月31日，該研發(fā)資產(chǎn)仍在開(kāi)發(fā)過(guò)程中。稅法規(guī)定，企業(yè)費(fèi)用化的研究開(kāi)發(fā)支出按150稅前扣除，資本化的研究開(kāi)發(fā)支出按資本化金額的l50確定應(yīng)予攤銷(xiāo)的金額。 (4)應(yīng)付違反環(huán)保法規(guī)定罰款l 000 000元。(5)期末對(duì)持有的存貨計(jì)提了300 000元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。 分析：

30、 120×8年度當(dāng)期應(yīng)交所得稅應(yīng)納稅所得額=12 000 000+600 000+2 000 000-1 000 000+1 000 000+300 000=14 900 000(元) 應(yīng)交所得稅=14 900 000×25=3 725 000(元) 220×8年度遞延所得稅 該公司20×8年資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目金額及其計(jì)稅基礎(chǔ)如表l52所示：表l52 單位：元 差 異 項(xiàng) 目 賬面價(jià)值 計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異 存貨 8 000 000 8 300 000 300 000 固定資產(chǎn)： 固定資產(chǎn)原價(jià) 30 000 000 30 000 00

31、0 減：累計(jì)折舊 4 600 000 4 000 000 固定資產(chǎn)賬面價(jià)值 25 400 000 26 000 000 600 000 開(kāi)發(fā)支出 3 000 000 4 500 000 1 500 000其他應(yīng)付款 1 000 000 1 000 000 總 計(jì) 2 400 000 遞延所得稅收益=900 000×25=225 000(元) 3利潤(rùn)表中應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用 所得稅費(fèi)用=3 725 000225 000=3 500 000(元) 借：所得稅費(fèi)用 3 500 000 遞延所得稅資產(chǎn) 225 000 貸：應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交所得稅 3 725 000四、合并財(cái)務(wù)報(bào)表中因抵銷(xiāo)未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部

32、交易損益產(chǎn)生的遞延所得稅企業(yè)在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，因抵銷(xiāo)未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益導(dǎo)致合并資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其在納入合并范圍的企業(yè)按照適用稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生暫時(shí)性差異的，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，同時(shí)調(diào)整合并利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用，但與直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)及企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅除外。企業(yè)在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，按照合并報(bào)表的編制原則，應(yīng)將納入合并范圍的企業(yè)之間發(fā)生的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益予以抵銷(xiāo)。因此，對(duì)于所涉及的資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目在合并資產(chǎn)負(fù)債表中列示的價(jià)值與其在所屬的企業(yè)個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中的價(jià)值會(huì)不同，并進(jìn)而可能產(chǎn)生與有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債所屬個(gè)別納稅主體計(jì)稅基礎(chǔ)的不同，從合并財(cái)務(wù)報(bào)表作為一個(gè)完整經(jīng)濟(jì)主體的角度，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)該暫時(shí)性差異的所得稅影響。教材【例l515】甲公司擁有乙公司60有表決權(quán)股份，能夠控制乙公司財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策。20×8年10月，甲公司將本公司生產(chǎn)的一批產(chǎn)品出售給乙公司，不含增值稅銷(xiāo)售價(jià)格為6 000 000元，