關(guān)于融資性擔(dān)保公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)若干問(wèn)題的探討

1、關(guān)于融資性擔(dān)保公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)若干問(wèn)題的探討一、擔(dān)保公司的會(huì)計(jì)核算（一）核算依據(jù)的制度1 、2006年1月1日-2009年12月31日?qǐng)?zhí)行擔(dān)保企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法。依據(jù)：財(cái)政部關(guān)于印發(fā)擔(dān)保企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法的通知。文號(hào)：財(cái)會(huì)200517號(hào)。發(fā)布日：2005年11月9日。解讀：這是專(zhuān)門(mén)為了規(guī)范擔(dān)保企業(yè)會(huì)計(jì)核算的制度。2 、2010年1月1日起執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)原保險(xiǎn)合同、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第26號(hào)再保險(xiǎn)合同、保險(xiǎn)合同相關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定依據(jù)：財(cái)政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第4號(hào)的通知文號(hào)：財(cái)會(huì)201015號(hào)發(fā)布日：2010年7月14日文件摘要：“八、融資性擔(dān)保公司應(yīng)當(dāng)執(zhí)行何種會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)？“答：融資性擔(dān)保公司應(yīng)當(dāng)

2、執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南有關(guān)保險(xiǎn)公司財(cái)務(wù)報(bào)表格式規(guī)定，結(jié)合公司實(shí)際情況，編制財(cái)務(wù)報(bào)表并對(duì)外披露相關(guān)信息，不再執(zhí)行擔(dān)保企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法（財(cái)會(huì)200517號(hào)）?！叭谫Y性擔(dān)保公司發(fā)生的擔(dān)保業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)原保險(xiǎn)合同、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第26號(hào)再保險(xiǎn)合同、保險(xiǎn)合同相關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定（財(cái)會(huì)200915號(hào)）等有關(guān)保險(xiǎn)合同的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理?！薄笆?、?五至十條的規(guī)定，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行追溯調(diào)整，追溯調(diào)整不切實(shí)可行的除外?！保ǘ┯纱藥?lái)的改變由擔(dān)保企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法到企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)原保險(xiǎn)合同、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第26號(hào)再保險(xiǎn)合同，絕非簡(jiǎn)單的核算上的變化。1、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金計(jì)提的變化企業(yè)會(huì)

3、計(jì)準(zhǔn)則第25號(hào)原保險(xiǎn)合同規(guī)定：“第十一條保險(xiǎn)人應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)非壽險(xiǎn)保費(fèi)收入的當(dāng)期，按照保險(xiǎn)精算確定的金額，提取未到期責(zé)任準(zhǔn)備金，作為當(dāng)期保費(fèi)收入的調(diào)整，并確認(rèn)未到期責(zé)任準(zhǔn)備金負(fù)債。保險(xiǎn)人應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日，按照保險(xiǎn)精算重新計(jì)算確定的未到期責(zé)任準(zhǔn)備金金額與已提取的未到期責(zé)任準(zhǔn)備金余額的差額，調(diào)整未到期責(zé)任準(zhǔn)備金余額?！薄暗谑龡l保險(xiǎn)人應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)壽險(xiǎn)保費(fèi)收入的當(dāng)期，按照保險(xiǎn)精算確定的金額，提取壽險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金、長(zhǎng)期健康險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金，并確認(rèn)壽險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金、長(zhǎng)期健康險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金負(fù)債?！焙竺骘L(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金會(huì)專(zhuān)門(mén)說(shuō)，此處不做解釋。2、報(bào)表格式的變化原來(lái)按擔(dān)保企業(yè)會(huì)計(jì)核算辦法要求的報(bào)表格式編制會(huì)計(jì)報(bào)表，現(xiàn)在按企業(yè)會(huì)計(jì)

4、準(zhǔn)則第25號(hào)原保險(xiǎn)合同要求的格式編制報(bào)表。3、會(huì)計(jì)科目的變化新準(zhǔn)則下，會(huì)計(jì)科目及編碼發(fā)生變動(dòng)，一些會(huì)計(jì)科目被取消。二、風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備金（一）計(jì)提依據(jù)1 、2010年以前：中小企業(yè)融資擔(dān)保機(jī)構(gòu)風(fēng)險(xiǎn)管理暫行辦法。文件名：中華人民共和國(guó)財(cái)政部關(guān)于印發(fā)中小企業(yè)融資擔(dān)保機(jī)構(gòu)風(fēng)險(xiǎn)管理暫行辦法的通知。文號(hào)：財(cái)金，2001?77號(hào)。2 、2010年1月1日起：融資性擔(dān)保公司管理暫行辦法文件名：中國(guó)銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會(huì)、國(guó)家發(fā)展和改革委員會(huì)、工業(yè)和信息化部、國(guó)家工商行政管理總局令文號(hào)：同上財(cái)政部、商務(wù)部、中國(guó)人民銀行、2010年第3號(hào)發(fā)布日：2010年3月8日(二)兩個(gè)文件的比較兩個(gè)文件的比較見(jiàn)下表(三)兩金的計(jì)提1

5、、未到期責(zé)任準(zhǔn)備(1)未到期責(zé)任準(zhǔn)備計(jì)提未到期責(zé)任準(zhǔn)備的實(shí)質(zhì)，是未實(shí)現(xiàn)的收益。由于擔(dān)保是一種期間行為，而擔(dān)保費(fèi)收入是收到當(dāng)期一次性確認(rèn)收入，從謹(jǐn)慎性原則出發(fā)，計(jì)提了收入一半的未到期責(zé)任準(zhǔn)備，實(shí)際上是一種對(duì)收入的抵減或分期確認(rèn)。探討：計(jì)提未到期責(zé)任準(zhǔn)備的基數(shù)：是當(dāng)年的全部收入，還是當(dāng)年末未到期的擔(dān)保責(zé)任對(duì)應(yīng)的擔(dān)保費(fèi)收入？文件規(guī)定：按照當(dāng)年擔(dān)保費(fèi)收入的50%提取未到期責(zé)任準(zhǔn)備金。按照未到期責(zé)任準(zhǔn)備金的實(shí)質(zhì)，是未實(shí)現(xiàn)的收益。那么，當(dāng)年保費(fèi)收入中已全部實(shí)現(xiàn)部分，是否應(yīng)從計(jì)提基數(shù)中扣除？舉例：假定某項(xiàng)業(yè)務(wù)期限是半年，當(dāng)年到期，其保費(fèi)收入是否計(jì)提未到期責(zé)任準(zhǔn)備？(2)未到期責(zé)任準(zhǔn)備的長(zhǎng)期、短期的區(qū)別長(zhǎng)期未

6、到期責(zé)任準(zhǔn)備，指的是針對(duì)期限在一年以上的擔(dān)保責(zé)任計(jì)提的準(zhǔn)備金有一個(gè)重要的概念要明確躉收。一年以上的擔(dān)保責(zé)任，一次性收取了整個(gè)擔(dān)保期間的保費(fèi)叫躉收。只有在躉收情況下，區(qū)分長(zhǎng)期、短期未到期責(zé)任準(zhǔn)備才有意義。舉例：2012年為甲公司提供了1000萬(wàn)元貸款擔(dān)保，期限2年，一次性收取保費(fèi)40萬(wàn)元。年末計(jì)提了20萬(wàn)元未到期責(zé)任準(zhǔn)備。該例中，計(jì)提的20萬(wàn)元未到期責(zé)任準(zhǔn)備就是長(zhǎng)期未到期責(zé)任準(zhǔn)備。舉例：2012年為乙公司提供了1000萬(wàn)元貸款擔(dān)保，期限2年，保費(fèi)分2次收取，第一年收取保費(fèi)20萬(wàn)元，次年收取保費(fèi)20萬(wàn)元。年末計(jì)提了10萬(wàn)元未到期責(zé)任準(zhǔn)備。該例中，計(jì)提的10萬(wàn)元未到期責(zé)任準(zhǔn)備就是短期未到期責(zé)任準(zhǔn)備。

7、長(zhǎng)期未到期責(zé)任準(zhǔn)、短期未到期責(zé)任準(zhǔn)備劃分的標(biāo)準(zhǔn)，是保費(fèi)所對(duì)應(yīng)的擔(dān)保責(zé)任年限，而不是該項(xiàng)貸款擔(dān)保責(zé)任的年限。2、擔(dān)保賠償準(zhǔn)備擔(dān)保賠償準(zhǔn)備的計(jì)提相對(duì)較簡(jiǎn)單。但有準(zhǔn)則、行業(yè)主管部門(mén)及稅務(wù)文件的約束，顯得有些交叉混亂。下一節(jié)進(jìn)行詳細(xì)解說(shuō)。三、稅務(wù)與財(cái)務(wù)（一）對(duì)擔(dān)保賠償準(zhǔn)備，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、七部委令及稅務(wù)部門(mén)文件分別做出規(guī)定：準(zhǔn)則要求：“保險(xiǎn)人應(yīng)當(dāng)在確認(rèn)壽險(xiǎn)保費(fèi)收入的當(dāng)期，按照保險(xiǎn)精算確定的金額，提取壽險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金、長(zhǎng)期健康險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金，并確認(rèn)壽險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金、長(zhǎng)期健康險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金負(fù)債。”七部委文件規(guī)定：“按不低于當(dāng)年年末擔(dān)保責(zé)任余額1的比例提取擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金。擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金累計(jì)達(dá)到當(dāng)年擔(dān)保責(zé)任余額10的，

8、實(shí)行差額提取?！薄叭谫Y性擔(dān)保公司應(yīng)當(dāng)對(duì)擔(dān)保責(zé)任實(shí)行風(fēng)險(xiǎn)分類(lèi)管理，準(zhǔn)確計(jì)量擔(dān)保責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)?！倍悇?wù)文件規(guī)定：“符合條件的中小企業(yè)信用擔(dān)保機(jī)構(gòu)按照不超過(guò)當(dāng)年年末擔(dān)保責(zé)任余額1%的比例計(jì)提的擔(dān)保賠償準(zhǔn)備，允許在企業(yè)所得稅稅前扣除，同時(shí)將上年度計(jì)提的擔(dān)保賠償準(zhǔn)備余額轉(zhuǎn)為當(dāng)期收入?！保ㄘ?cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于中小企業(yè)信用擔(dān)保機(jī)構(gòu)有關(guān)準(zhǔn)備金企業(yè)所得稅稅前扣除政策的通知財(cái)稅201225號(hào)）（二）如何解讀這三個(gè)文件，是財(cái)務(wù)人員普遍的困惑。正確的理解應(yīng)該是這樣的：不同部門(mén)的文件，是從不同的角度與側(cè)重點(diǎn)來(lái)規(guī)范擔(dān)保公司的行為。準(zhǔn)則：規(guī)范擔(dān)保公司的會(huì)計(jì)核算。七部委令：規(guī)范擔(dān)保公司的管理行為。稅務(wù)：規(guī)范擔(dān)保公司的納稅行為。1

9、、準(zhǔn)則與七部委令有共同的地方。準(zhǔn)則要求“按照保險(xiǎn)精算確定的金額，提取壽險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金”，七部委令要求“對(duì)擔(dān)保責(zé)任實(shí)行風(fēng)險(xiǎn)分類(lèi)管理，準(zhǔn)確計(jì)量擔(dān)保責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)”。要“精確算定”或“準(zhǔn)確計(jì)量”，勢(shì)必要求擔(dān)保公司對(duì)擔(dān)保責(zé)任余額進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)分類(lèi)管理，在分類(lèi)的基礎(chǔ)上估計(jì)損失額，并作為計(jì)提擔(dān)保賠償準(zhǔn)備的依據(jù)。2、如何理解稅務(wù)“按照不超過(guò)當(dāng)年年末擔(dān)保責(zé)任余額1%的比例計(jì)提的擔(dān)保賠償準(zhǔn)備，允許在企業(yè)所得稅稅前扣除，同時(shí)將上年度計(jì)提的擔(dān)保賠償準(zhǔn)備余額轉(zhuǎn)為當(dāng)期收入?！?？舉例：某擔(dān)保公司2011年末擔(dān)保責(zé)任余額20億元，擔(dān)保賠償準(zhǔn)備余額0.8億元。年末應(yīng)計(jì)提多少擔(dān)保賠償準(zhǔn)備？（1）按稅務(wù)規(guī)定，當(dāng)年應(yīng)計(jì)提擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金0.2億元

10、，轉(zhuǎn)回收入0.8億元？（2）按七部委文件，當(dāng)年計(jì)提準(zhǔn)備金不得低于0.2億元？如果按照會(huì)計(jì)的歸會(huì)計(jì)、稅務(wù)的歸稅務(wù)原則來(lái)分析，這兩種都是正確的。首先，七部委文件及準(zhǔn)則的規(guī)定，是會(huì)計(jì)計(jì)量和確認(rèn)的依據(jù)；稅務(wù)的文件，是規(guī)范稅如何交。因此，這三個(gè)看似有沖突的文件，實(shí)際上并不矛盾。在本案例中，會(huì)計(jì)上2011年應(yīng)計(jì)提擔(dān)保賠償準(zhǔn)備0.2億元，所得稅匯算清繳時(shí)，應(yīng)將0.8億元做應(yīng)納稅所得額調(diào)增。這里需要明確的是，無(wú)論是未到期責(zé)任準(zhǔn)備還是擔(dān)保賠償準(zhǔn)備，稅務(wù)上說(shuō)的“轉(zhuǎn)為當(dāng)期收入”，并非會(huì)計(jì)收入概念，是一種稅務(wù)收入概念，在年度所得稅匯算時(shí)通過(guò)納稅調(diào)整來(lái)反映。四、報(bào)表中的幾個(gè)特殊項(xiàng)目（一）資產(chǎn)負(fù)債表1 、定期存款：從貨幣

11、資金中扣減出來(lái)單列2、其他資產(chǎn)：主要為其他應(yīng)收款、存出保證金3、其他負(fù)債：主要為其他應(yīng)付款、存入保證金（二）利潤(rùn)表2 、投資收益：含定期存款利息（三）報(bào)表格式資產(chǎn)負(fù)債表201*年12月31日會(huì)保01表編制單位：?jiǎn)挝唬涸Y產(chǎn)行次年末數(shù)年初數(shù)負(fù)債與所有者權(quán)益行次年末數(shù)年初數(shù)_負(fù)債：貨幣資金1短期借款33拆出資金2拆入資金34交易性金融資產(chǎn)3交易性金融負(fù)債35衍生金融資產(chǎn)4衍生金融負(fù)債36買(mǎi)入返售金融資產(chǎn)5賣(mài)出回購(gòu)金融資產(chǎn)款37預(yù)付賬款6預(yù)收保費(fèi)38應(yīng)收利息7應(yīng)付手續(xù)費(fèi)及傭金39應(yīng)收保費(fèi)8應(yīng)付分保帳款40應(yīng)收代位追償款9應(yīng)付職工薪酬41應(yīng)收分保帳款10應(yīng)交稅費(fèi)42應(yīng)收分保未到期責(zé)任準(zhǔn)備金11應(yīng)付賠付

12、款43應(yīng)收分保未決賠款準(zhǔn)備金12應(yīng)付保單紅利44應(yīng)收分保壽險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金13保戶(hù)儲(chǔ)金及投資款45應(yīng)收分保長(zhǎng)期健康險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金14未到期責(zé)任準(zhǔn)備金46保戶(hù)質(zhì)押貸款15擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金47定期存款16壽險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金48可供出售金融資產(chǎn)17長(zhǎng)期健康險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金49持有至到期投資18長(zhǎng)期借款50長(zhǎng)期股權(quán)投資19應(yīng)付債券51存出資本保證金20獨(dú)立帳戶(hù)負(fù)債52投資性房地產(chǎn)21遞延所得稅負(fù)債53固定資產(chǎn)22其他負(fù)債5423負(fù)債合計(jì)55獨(dú)立帳戶(hù)資產(chǎn)24所有者權(quán)益（或股東權(quán)益）：56遞延所得稅資產(chǎn)25實(shí)收資本57其他資產(chǎn)26資本公積5827庫(kù)存股5928盈余公積6029一般風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)備6130未分配利潤(rùn)6231所有者權(quán)

13、益（或股東權(quán)益）合計(jì)63資產(chǎn)總計(jì)32負(fù)債及所有者權(quán)益總計(jì)64補(bǔ)充資料：1.已貼現(xiàn)匯票元；3 .已包括在固定資產(chǎn)內(nèi)的融資租入固定資產(chǎn)元.12/ 11201*會(huì)保02表單位：元利潤(rùn)表年度項(xiàng)目仃次本年金額上年金額一、營(yíng)業(yè)收入1已賺保費(fèi)2擔(dān)保業(yè)務(wù)收入3其中：分保費(fèi)收入4提取未到期責(zé)任準(zhǔn)備金5投資收益（損失以一號(hào)填列）6其中：對(duì)聯(lián)營(yíng)企業(yè)和合營(yíng)企業(yè)的投資收益8公允價(jià)值變動(dòng)收益（損失以“一”號(hào)填列）9匯兌收益（損失以“一”號(hào)填列）10其他業(yè)務(wù)收入11二、營(yíng)業(yè)支出12退保金13賠付支出15減：攤回賠付支出|16提取擔(dān)保賠償準(zhǔn)備金17減：攤回保險(xiǎn)責(zé)任準(zhǔn)備金18保單紅利支出20分保費(fèi)用21營(yíng)業(yè)稅金及附加23手續(xù)費(fèi)

14、及傭金支出25業(yè)務(wù)及管理費(fèi)Q26減：攤回分保費(fèi)用27其他業(yè)務(wù)成本28資產(chǎn)減值損失30二、營(yíng)業(yè)利潤(rùn)（萬(wàn)損以“一”號(hào)填列）,30力口：營(yíng)業(yè)外收入32減：營(yíng)業(yè)外支出33四、利潤(rùn)總額（萬(wàn)損總額以“一一”號(hào)填列34減：所得稅費(fèi)用35五、凈利潤(rùn)（凈萬(wàn)損以“一”填列）37六、每股收益38（一）基本每股收益39（一）稀釋每股收益40編制單位現(xiàn)金流量表201*年度會(huì)保0315/ 11編制單位：?jiǎn)挝唬涸?xiàng)目行次本年金額上年金額一、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量：收到原保險(xiǎn)合同保費(fèi)取得的現(xiàn)金1收到再保險(xiǎn)合同現(xiàn)金凈額2保戶(hù)儲(chǔ)金及投資款凈增加額3收到的其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金4現(xiàn)金流入小計(jì)5支付原保險(xiǎn)合同賠付款項(xiàng)的金額6支付手續(xù)費(fèi)及傭金現(xiàn)金7支付保單紅利的現(xiàn)金8支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金9支付的各項(xiàng)稅費(fèi)10支付的其他與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金11現(xiàn)金支出小計(jì)12經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量?jī)纛~13二、投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量：14收回投資所收到的現(xiàn)金15取得投資收益所收到的現(xiàn)金16處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)所收回的現(xiàn)金凈額17收到的其他與投資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金18現(xiàn)金流入小計(jì)19投資所支付的現(xiàn)金20質(zhì)押貸款凈增加額21購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金22支付的其他與投資活動(dòng)有關(guān)的現(xiàn)金23現(xiàn)金流出小