攤余成本和實(shí)際利率法

1、攤余成本和實(shí)際利率法一、長期借款長期借款的核算分為取得借款、期末計(jì)息和到期償還三個(gè)階段。 1取得借款借：銀行存款（實(shí)際取得的數(shù)額）長期借款一一利息調(diào)整（倒擠）貸：長期借款一一本金（合同約定的數(shù)額）2. 期末計(jì)息借：財(cái)務(wù)費(fèi)用/在建工程等（期初攤余成本x實(shí)際利率）貸：應(yīng)付利息 （本金X合同利率）長期借款一一利息調(diào)整（倒擠）注意：一次還本付息的長期借款，“應(yīng)付利息”改為“長期借款一一應(yīng)計(jì)利息”科目。3. 償還本金借：長期借款一一本金財(cái)務(wù)費(fèi)用等貸：銀行存款長期借款一一利息調(diào)整【例題1 計(jì)算題】某企業(yè)為建造一幢廠房，于20X 9年1月1日借入期限為2年的長期專門借款1 500 000元，款項(xiàng)已存入銀行。

2、借款利率按市場利率確定為9%,每年付息一次，期滿后一次還清本金。20X 9年初，該企業(yè)以銀行存款支付工程價(jià)款共計(jì)900 000元，2X 10年初，又以銀行存款支付工程費(fèi)用600 000元，該廠房于2 X 10年8月31日完工，達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)。假定不考慮閑置專門借款資金存款的利息收入或者投資收益。該企業(yè)有關(guān)賬務(wù)處理如下：(1) 20X 9年1月1日，取得借款時(shí)：借：銀行存款1 500貸：長期借款一一XX銀行一一本金1 500 000(2) 20 X 9年初，支付工程款時(shí)：借：在建工程XX廠房900 000貸：銀行存款900 000(3) 20 X 9年12月31日，計(jì)算20 X 9年應(yīng)計(jì)入工

3、程成本的利息費(fèi)用時(shí):借款利息=1 500 000 X 9%= 135 000 (元)借：在建工程XX廠房135 000貸：應(yīng)付利息XX銀行135 000(4) 20 X 9年12月31日，支付借款利息時(shí):借：應(yīng)付利息XX銀行135 000貸：銀行存款135 000(5) 2X 10年初，支付工程款時(shí):借：在建工程XX廠房600 000貸：銀行存款600 000(6) 2X 10年8月31日，工程達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí):該期應(yīng)計(jì)入工程成本的利息=(1 500 000 X 9%/12 ）X 8= 90 000 （元）借：在建工程XX廠房90 000貸：應(yīng)付利息XX銀行90 000同時(shí):借：固定資產(chǎn)X

4、X廠房1 725 000貸：在建工程XX廠房1 725 000(7) 2X 10年12月31日，計(jì)算2X 10年9月至12月的利息費(fèi)用時(shí)：應(yīng)計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用的利息=（1 500 000 X 9%/12 ）X 4 = 45 000 （元）借：財(cái)務(wù)費(fèi)用XX借款45 000貸：應(yīng)付利息XX銀行45 000(8) 2X 10年12月31日，支付利息時(shí):借：應(yīng)付利息XX銀行135 000貸：銀行存款135 000(9) 2X 11年1月1日，到期還本時(shí)：借：長期借款一一XX銀行一一本金1 500 000貸：銀行存款1 500 000二、應(yīng)付債券一般公司債券的核算包括債券發(fā)行、期末攤余成本的計(jì)算、到期償還三個(gè)

5、環(huán)節(jié)。建議與金融資產(chǎn)中的“持有至到期投資”對照學(xué)習(xí)。1公司債券的發(fā)行 票面利息市場利率t發(fā)行價(jià)格面值t溢價(jià)發(fā)行t “利息調(diào)整”在貸方比如發(fā)行一項(xiàng)公司 5年期債券，面值為1 000萬元，票面利息為5%,市場利率為3%。未 來現(xiàn)金流量如下圖所示：50505050501000上述未來現(xiàn)金流量按照 3%折現(xiàn)得到的現(xiàn)值=發(fā)行價(jià)格 1 000萬元，為溢價(jià)發(fā)行。假定算得現(xiàn)值為1 200萬元，則分錄為：借：銀行存款1 200貸：應(yīng)付債券一一面值1 000利息調(diào)整 200 票面利息V市場利率t發(fā)行價(jià)格v面值t折價(jià)發(fā)行t “利息調(diào)整”在借方 票面利息=市場利率T發(fā)行價(jià)格=面值T平價(jià)發(fā)行T無“利息調(diào)整”上述講解，均

6、假定沒有發(fā)行費(fèi)用， 如果存在發(fā)行費(fèi)用， 發(fā)行費(fèi)用會減少企業(yè)實(shí)際收到的銀行存款，從而影響分錄中利息調(diào)整金額。注意：實(shí)際利率是指將未來現(xiàn)金流量折算成現(xiàn)值，等于其發(fā)行價(jià)格的折現(xiàn)率。2利息調(diào)整的攤銷/期末攤余成本的計(jì)算如下圖所示:計(jì)心彳一一審熄膺整H面HR*日叭風(fēng)ht利A二”里（1）溢價(jià)發(fā)行的情況下:借：財(cái)務(wù)費(fèi)用/在建工程等（期初攤余成本x實(shí)際利率）應(yīng)付債券一一利息調(diào)整（倒擠）貸：應(yīng)付利息（或應(yīng)付債券一一應(yīng)計(jì)利息）（2）折價(jià)發(fā)行的情況下：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用/在建工程等（期初攤余成本x實(shí)際利率）貸：應(yīng)付債券一一利息調(diào)整（倒擠）應(yīng)付利息（或應(yīng)付債券一一應(yīng)計(jì)利息）注意：對于應(yīng)付未付利息，如為分期付息的債券，貸記“

7、應(yīng)付利息”科目；如為一次還 本付息的債券，則貸記“應(yīng)付債券一一應(yīng)計(jì)利息”科目。上述計(jì)算和會計(jì)處理過程，就是應(yīng)付債券期末攤余成本的計(jì)算過程。即:期末攤余成本=期初攤余成本+利息費(fèi)用-應(yīng)付利息（現(xiàn)金流出）其中：利息費(fèi)用（即實(shí)際的利息負(fù)擔(dān)）=期初攤余成本x實(shí)際利率應(yīng)付利息（現(xiàn)金流出）=債券面值x票面利率利總、現(xiàn)金 十轉(zhuǎn)用流出鷺-面值*利率注意與持有至到期投資期末攤余成本計(jì)算的聯(lián)系和區(qū)別:購買債券方:期末攤余成本=期初攤余成本+投資收益-收到的利息(現(xiàn)金流入)發(fā)行債券方(本章)：期末攤余成本=期初攤余成本+利息費(fèi)用-支付的利息(現(xiàn)金流出)3債券的償還(1) 分期付息、到期還本(含最后一期的利息)債券：

8、借：財(cái)務(wù)費(fèi)用等貸：應(yīng)付利息應(yīng)付債券一一利息調(diào)整(倒擠，注意尾數(shù)調(diào)整)借：應(yīng)付債券面值應(yīng)付利息貸：銀行存款(2) 到期一次還本付息：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用等貸：應(yīng)付債券一一應(yīng)計(jì)利息利息調(diào)整(倒擠，注意尾數(shù)調(diào)整)借：應(yīng)付債券面值應(yīng)計(jì)利息貸：銀行存款【例題2 計(jì)算題】2 X 11年1月1日，甲公司經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行 5年期一次還本、分期付息的公司債券60 000 000元，債券利息在每年 12月31日支付，票面利率為年利率 6%。假定債 券發(fā)行時(shí)的市場利率為 5%。答疑編號3245110102 :針對該題提問正確答案甲公司該批債券實(shí)際發(fā)行價(jià)格為：60 000 000 X( P/S, 5%, 5)+ 60 000 00

9、0 X 6%X( P/A, 5%, 5)= 60 000 000 X 0.7835+ 60 000 000 X 6%X 4.3295 = 62 596 200 (元)甲公司根據(jù)上述資料，采用實(shí)際利率法和攤余成本計(jì)算確定的利息費(fèi)用，見表1。日期現(xiàn)金流岀(a)實(shí)際利息費(fèi)用(b) = (d) X 5%已償還的本金(c) = (a) - (b)攤余成本余額(d)=期初(d) + (b) (a)2X11年1月1日62,596,200.002X11年12月31日3,600,000.003,129,810.00470,190.0062,126,010.002X12年12月31日3,600,000.003,1

10、06,300.50493,699.5061,632,310.502X13年12月31日3,600,000.003,081,615.53518,384.4761,113,926.032X14年12月31日3,600,000.003,055,696.30544,303.7060,569,622.332X15年12月31日3,600,000.003,030,377.67*569,622.3360,000,000.00小計(jì)18,000,000.0015,403,800.002,596,200.0060,000,000.002X15年12月31日60,000,000.0060,000,000.00-合計(jì)

11、78,000,000.0015,403,800.0062,596,200.00* 尾數(shù)調(diào)整：60 000 000 + 3 600 000 60 569 622.33 = 3 030 377.67 （元）2011. 12. 31余成本=期初攤余成本62, 996, 200丄利息 現(xiàn)金 十費(fèi)用一盜出12810 3,6OQ, （XX）=62,126,010（元）根據(jù)表1的資料，甲公司的賬務(wù)處理如下:(1)2X 11年1月1日，發(fā)行債券時(shí):借：銀行存款62 596 200貸：應(yīng)付債券面值60 000 000利息調(diào)整2 596 200(2) 2 X 11年12月31日，計(jì)算利息費(fèi)用時(shí)：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用(或在

12、建工程)3 129 810應(yīng)付債券一一利息調(diào)整470 190貸：應(yīng)付利息3 600 000(3) 2 X 11年12月31日支付利息時(shí)：借：應(yīng)付利息3 600 000貸：銀行存款3 600 0002X 12、2X 13、2X 14年確認(rèn)利息費(fèi)用的會計(jì)分錄與2X 11年相同，金額與利息費(fèi)用一覽表的對應(yīng)金額一致。(4) 2 X 15年12月31日，歸還債券本金及最后一期利息費(fèi)用時(shí)：應(yīng)付債券一一面值60 000 000利息調(diào)整569 622.33貸：銀行存款63 600 000三、持有至到期投資1初始計(jì)量，以公允價(jià)值計(jì)量。企業(yè)購入的持有至到期投資，其購買時(shí)價(jià)格為多少，就應(yīng)該記多少，體現(xiàn)的就是公允價(jià)值

13、。注意的問題：（1）相關(guān)交易費(fèi)用（是指與金融資產(chǎn)的取得直接相關(guān)的新增交易費(fèi)用。如，手續(xù)費(fèi)、傭金、稅金等）計(jì)入初始入賬金額。（2） 買價(jià)中包括的已宣告未發(fā)放的現(xiàn)金股利或已到期未領(lǐng)取的利息，應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”。這部分股利/利息屬于購買方墊付的金額，單獨(dú)作為“應(yīng)收股利”或“應(yīng)收利息”核算。2、后續(xù)計(jì)量，應(yīng)用實(shí)際利率法，按攤余成本計(jì)量實(shí)際利率法（1）實(shí)際利率。實(shí)際利率，是指將金融資產(chǎn)或金融負(fù)債在預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)的未來現(xiàn)金流量，折現(xiàn)為該金融資產(chǎn)或金融負(fù)債當(dāng)前賬面價(jià)值所使用的利率。實(shí)際利率和票面利率相對。金融資產(chǎn)合同各方之間支付或收取的、屬于實(shí)際利率組成部分的各項(xiàng)收費(fèi)、交

14、易費(fèi)用及溢價(jià)或折價(jià)等，應(yīng)當(dāng)在確定實(shí)際利率時(shí)予以考慮。企業(yè)在確定實(shí)際利率時(shí)，應(yīng)當(dāng)在考慮金融資產(chǎn)或金融負(fù)債所有合同條款（包括提前還款權(quán)、看漲期權(quán)、類似期權(quán)等）的基礎(chǔ)上預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量，但不應(yīng)考慮未來信用損失。金融資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量或存續(xù)期間無法可靠預(yù)計(jì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)采用該金融資產(chǎn)在整個(gè)合同期內(nèi)的合同現(xiàn)金流量。（2）持有至到期投資初始確認(rèn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)算確定其實(shí)際利率，并在該持有至到期投資預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。（如，企業(yè)提前收回一部分本金，此時(shí)不能調(diào)整實(shí)際利率，只能改變投資的攤余成本。）攤余成本攤余成本，是指該金融資產(chǎn)的初始確認(rèn)金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：（1） 扣除已償還的本金；（如，提前償還

15、的本金，則計(jì)算時(shí)要將這部分本金扣除掉。）（2）加上或減去采用實(shí)際利率法將該初始確認(rèn)金額與到期日金額之間的差額進(jìn)行攤銷形成的累計(jì)攤銷額；（簡單的講，就是利息調(diào)整的攤銷）（3）扣除已發(fā)生的減值損失。（注意多選題的考察）期末攤余成本=期初攤余成本+投資收益-現(xiàn)金流入-已償還本金-減值損失 投資收益/實(shí)際利息=期初攤余成本x實(shí)際利率現(xiàn)金流入/應(yīng)收利息=債券面值x票面利率持有至到期投資有三個(gè)明細(xì)賬：了頭則三看之 ' 鄆聊持有到期期投;廿削睚向價(jià)倍（也即.冃褲余成本）rxA注：分期付息、一次還本債券，到期的利息直接通過“應(yīng)收利息”科目核算；持有至到期投資的會計(jì)處理（取得、期末、出售或到期日）持有至

16、到期投資有三個(gè)明細(xì)科目：“成本”、“利息調(diào)整”、“應(yīng)計(jì)利息”。“成本”明細(xì)科 目僅反映債券的面值，“應(yīng)計(jì)利息”明細(xì)科目在核算到期一次還本付息債券時(shí)才用。（一）企業(yè)取得的持有至到期投資借：持有至到期投資成本（面值）應(yīng)收利息（已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息）持有至到期投資一一利息調(diào)整（倒擠差額，也可能在貸方）貸：銀行存款等注意：交易費(fèi)用計(jì)入“利息調(diào)整”。（二）資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)算利息具體會計(jì)分錄：借：應(yīng)收利息（分期付息債券，票面利率x面值）或持有至到期投資一一應(yīng)計(jì)利息（到期時(shí)一次還本付息債券，票面利率X面值）貸：投資收益（實(shí)際利息收入，期初攤余成本X實(shí)際利率）持有至到期投資一一利息調(diào)整（差額，可能在借方）

17、注意:1利息調(diào)整攤銷金額一般是通過投資收益與應(yīng)收利息（或應(yīng)計(jì)利息）倒擠得到的。2如果是到期一次還本付息債券，按票面利率與面值計(jì)算的利息計(jì)入應(yīng)計(jì)利息，在計(jì)算期末攤余成本時(shí)，不需要減去計(jì)入應(yīng)計(jì)利息的金額。因?yàn)閼?yīng)計(jì)利息屬于持有至到期投資的明細(xì)科目，在持有期間不產(chǎn)生現(xiàn)金流量。期末攤余成本的一般計(jì)算公式如下：骨益投收初成=末成期余應(yīng)收-已收回一已發(fā)生的 利息的克金減宜損失實(shí)際利息現(xiàn)主；s人X二期初幢余成本（三）出售持有至到期投資借：銀行存款等持有至到期投資減值準(zhǔn)備貸：持有至到期投資（成本、利息調(diào)整明細(xì)科目余額）投資收益（差額，也可能在借方）（四）金融資產(chǎn)相關(guān)利得或損失的處理1第一類金融資產(chǎn)：公允價(jià)值計(jì)量

18、，且其變動形成的利得或損失計(jì)入當(dāng)期損益（通過“公允價(jià)值變動損益”科目核算），處置時(shí)，須將“公允價(jià)值變動損益”科目余額轉(zhuǎn)到“投資收 益”科目；2第二類金融資產(chǎn)：按攤余成本計(jì)量，在發(fā)生減值、攤銷或終止確認(rèn)時(shí)產(chǎn)生的利得或損 失計(jì)入當(dāng)期損益；3第三類金融資產(chǎn)：按攤余成本計(jì)量，在發(fā)生減值、攤銷或終止確認(rèn)時(shí)產(chǎn)生的利得或損 失計(jì)入當(dāng)期損益；4第四類金融資產(chǎn)：公允價(jià)值計(jì)量，且其變動形成的利得或損失計(jì)入資本公積，但在終 止確認(rèn)時(shí)轉(zhuǎn)出并計(jì)入當(dāng)期損益?！就卣埂恳话阏J(rèn)為，計(jì)入所有者權(quán)益的利得和損失，是指計(jì)入資本公積一一其他資本公 積；計(jì)入利潤的利得和損失，是指計(jì)入營業(yè)外收支。例題：20 X 9年1月1日，甲公司支付價(jià)

19、款1 000 000元(含交易費(fèi)用)從上海證券交易所購入A公司同日發(fā)行的5年期公司債券12 500份，債券票面價(jià)值總額為 1 250 000元，票面年利率為4.72%，于年末支付本年度債券利息(即每年利息為59 000元)，本金在債券到期時(shí)一次性償還。合同約定：A公司在遇到特定情況時(shí)可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項(xiàng)。甲公司在購買該債券時(shí)，預(yù)計(jì)A公司不會提前贖回。甲公司有意圖也有能力將該債券持有至到期，劃分為持有至到期投資。因?yàn)轭}目條件沒有告知實(shí)際利率，因此需要先計(jì)算實(shí)際利率。投資時(shí)的實(shí)際利率是使未 來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值等于初始投資成本的利率。說明：初始投資成本為100萬元，未來現(xiàn)金流

20、量為：持有期間每年年末的利息 5.9萬元、 到期日的本金125萬元。假定不考慮所得稅、減值損失等因素。計(jì)算該債券的實(shí)際利率 r:59 000X( 1 + r) =+ 59 000X( 1 + r) 2 + 59 000X( 1 + r)3+ 59 000X( 1 + r) 一4+ ( 59 000 + 1 250 000)X( 1 + r) 一5= 1 000 000采用插值法，計(jì)算得出 r = 10%。日期現(xiàn)金流出投資收益(b)二期初(d)X 10%已收回本金(c)=-(b)攤余成本余額(d)=期初(d)+ (b) - (a)20 9年1月1日1,000,000.0020 9年12月31日5

21、9,000.00100,000.00-41,000.001,041,000.002X10年12月31日59,000.00104,100.00-45,100.001,086,100.002X11年12月31日59,000.00108,610.00-49,610.001,135,710.002X12年12月31日59,000.00113,571.00-54,571.001,190,281.002X13年12月31日59,000.00118,719.00*-59,719.001,250,000.00小計(jì)295,000.00545,000.00-250,000.001,250,000.002X13年1

22、2月31日1,250,000.001,250,000.00合計(jì)1,545,000.00545,000.001,000,000.00* 尾數(shù)調(diào)整 1 250 000 + 59 000 - 1 190 281 = 118 719 (元)師聽+豔-決聽2009.12*31100萬10 萬53萬 104*171答疑編號3245090306 :針對該題提問正確答案根據(jù)表 1中的數(shù)據(jù)，甲公司的有關(guān)賬務(wù)處理如下:(1) 20 X 9年1月1日，購入A公司債券借：持有至到期投資A公司債券成本1 250 000貸：銀行存款1 000 000持有至到期投資A公司債券利息調(diào)整250 000(2) 20 X 9年12

23、月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、收到債券利息借：應(yīng)收利息A公司59 000持有至到期投資A公司債券利息調(diào)整41 000貸：投資收益A公司債券100 000借：銀行存款59 000貸：應(yīng)收利息A公司59 000(3) 2X 10年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、收到債券利息借：應(yīng)收利息A公司59 000持有至到期投資A公司債券利息調(diào)整45 100貸：投資收益A公司債券104 100借：銀行存款59 000貸：應(yīng)收利息A公司59 000(4) 2X 11年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、收到債券利息借：應(yīng)收利息A公司59 000持有至到期投資A公司債券利息調(diào)整49 610

24、貸：投資收益A公司債券108 610借：銀行存款59 000貸：應(yīng)收利息A公司59 000(5) 2X 12年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、收到債券利息借：應(yīng)收利息A公司59 000貸：投資收益一-A公司債券113 571借：銀行存款59 000貸：應(yīng)收利息一-A公司59 000(6) 2X 13 年 12 月31日，確認(rèn)A公司債權(quán)實(shí)際利息收入、收到債券利息和本金借：應(yīng)收利息一一A公司59 000持有至到期投資一一 A公司債權(quán)一一利息調(diào)整59 719貸：投資收益一-A公司118 719借：銀行存款59 000貸：應(yīng)收利息一-A公司59 000借：銀行存款1 250 000貸：持有至

25、到期投資一一A公司債券一一成本1 250 000假定甲公司購買的 A公司債券不是分次付息，而是到期一次還本付息，且利息不是以復(fù) 利計(jì)算。此時(shí)，甲公司所購買A公司債券的實(shí)際利率r計(jì)算如下：(59 000 + 59 000 + 59 000 + 59 000 + 59 000 + 1 250 000 )X( 1 + r) 一5=1 000 000,由此計(jì)算得出r 9.05%。據(jù)此，調(diào)整表1表中相關(guān)數(shù)據(jù)后如表 2所示：表2單位：元日期現(xiàn)金流出投資收益(b)二期初(d)X 9.05%已收回本金(c) = (a) - (b)攤余成本余額(d)= 期初(d) + (b) (a)20 >9年1月1日1

26、,000,000.0020 >9年12月31日90,500.00-90,500.001,090,500.002X10年12月31日98,690.25-98,690.251,189,190.252X11年12月31日107,621.72-107,621.721,296,811.972X12年12月31日117,361.48-117,361.481,414,173.452X13年12月31日295,000.00130,826.55*164,173.451,250,000.00小計(jì)295,000.00545,000.00-250,000.001,250,000.002X13年12月31日1,2

27、50,000.001,250,000.00-合計(jì)1,545,000.00545,000.001,000,000.00* 尾數(shù)調(diào)整=1 250 000 + 295 000- 1 414 173.45 = 130 826.55 (元)答疑編號3245090307 :針對該題提問正確答案根據(jù)表 2中的數(shù)據(jù)，甲公司的有關(guān)賬務(wù)處理如下：(1)20 X 9年1月1日，購入A公司債券借：持有至到期投資一一A公司債券一一成本1 250 000貸：銀行存款1 000 000持有至到期投資一一A公司債券一一利息調(diào)整250 000(2) 20 X 9年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入借：持有至到期投資一一A

28、公司債券一一應(yīng)計(jì)利息59 000利息調(diào)整31 500貸：投資收益一一 A公司債券90 500(3) 2X 10年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入借：持有至到期投資一一A公司債券一一應(yīng)計(jì)利息59 000利息調(diào)整39 690.25貸：投資收益一一 A公司債券98 690.25(4) 2X 11年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入借：持有至到期投資一一A公司債券一一應(yīng)計(jì)利息59 000利息調(diào)整48 621.72貸：投資收益一一 A公司債券107 621.72(5) 2X 12年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入借：持有至到期投資一一A公司債券一一應(yīng)計(jì)利息59 000利息調(diào)整58

29、361.48貸：投資收益一一 A公司債券117 361.48(6) 2X 13年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、收回債券本金和票面利息借：持有至到期投資一一A公司債券一一應(yīng)計(jì)利息59 000利息調(diào)整71 826.55貸：投資收益一一 A公司債券130 826.55借：銀行存款1 545 000貸：持有至到期投資一一A公司債券一一成本1 250 000應(yīng)計(jì)利息295 000四、長期應(yīng)付款包括應(yīng)付融資租入固定資產(chǎn)的租賃費(fèi)、具有融資性質(zhì)的延期付款購買資產(chǎn)發(fā)生的應(yīng)付款項(xiàng)(一)應(yīng)付融資租入固定資產(chǎn)的租賃費(fèi)1租賃及其分類租賃，是指在約定的期間內(nèi)，出租人將資產(chǎn)使用權(quán)讓與承租人，以獲取租金的協(xié)議。承

30、租人和出租人應(yīng)當(dāng)在租賃開始日將租賃分為融資租賃和經(jīng)營租賃。O融資租賃：與租賃資產(chǎn)所有權(quán)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給承租人的租賃；O經(jīng)營租賃：融資租賃之外的租賃。滿足下列標(biāo)準(zhǔn)之一的，應(yīng)認(rèn)定為融資租賃。(1) 在租賃期屆滿時(shí)，資產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移給承租人。(2) 承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)，所訂立的購價(jià)預(yù)計(jì)遠(yuǎn)低于行使選擇權(quán)時(shí)租賃資產(chǎn)的公允價(jià)值，因而在租賃開始日就可合理地確定承租人將會行使這種選擇權(quán)。w25%(3) 租賃期占租賃資產(chǎn)使用壽命的大部分。75%(4) 就承租人而言，租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開始日租賃資 產(chǎn)公允價(jià)值；(就出租人而言，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃開

31、始日租 賃資產(chǎn)公允價(jià)值。)90%注意：最低租賃付款額，是指在租賃期內(nèi)，承租人應(yīng)支付或可能被要求支付的款項(xiàng)(不包括或有租金和履約成本)，加上由承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保的資產(chǎn)余值。最低租賃付款額的內(nèi)容:租金! 1L 承相人到期行使購買選擇枷枝付榭項(xiàng)最低粗賃收款額二最仮徨賃忙款額+獨(dú)立的第三方擔(dān)保的豐道(5) 租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，如果不作較大修整，只有承租人才能使用。2.承租人對融資租賃的會計(jì)處理(1) 租賃期開始日的會計(jì)處理在租賃期開始日，承租人應(yīng)當(dāng)將租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者作為租入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，將最低租賃付款額作為長期應(yīng)付款的入賬價(jià)值，其差額作為未確認(rèn)融資費(fèi)

32、用。一租賃開始日公允價(jià)僵益鈕斑療付款額現(xiàn)值孰低注意：上圖中假定不存在初始直接費(fèi)用，如果存在初始直接費(fèi)用， 則初始直接費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入固定資產(chǎn)入賬價(jià)值，同時(shí)貸記“銀行存款”等。初始直接費(fèi)用不影響未確認(rèn)融資費(fèi)用,也不參與未確認(rèn)融資費(fèi)用的攤銷。折現(xiàn)率選擇：承租人在計(jì)算最低租賃付款額的現(xiàn)值時(shí)： 如果知悉出租人的租賃內(nèi)含利率，應(yīng)當(dāng)采用出租人的租賃內(nèi)含利率作為折現(xiàn)率。租賃內(nèi)含利率，是指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔(dān)保余值的現(xiàn)值之和等 于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與出租人的初始直接費(fèi)用之和的折現(xiàn)率。 否則，應(yīng)當(dāng)采用租賃協(xié)議規(guī)定的利率作為折現(xiàn)率。 如果出租人的租賃內(nèi)含利率和租賃協(xié)議規(guī)定的利率均無法知悉，應(yīng)當(dāng)采

33、用同期銀行貸款利率作為折現(xiàn)率。會計(jì)分錄為：借：固定資產(chǎn)（租賃資產(chǎn)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值兩者中較低者+初始直接費(fèi)用）未確認(rèn)融資費(fèi)用貸：長期應(yīng)付款（最低租賃付款額）銀行存款（初始直接費(fèi)用）（2）未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偝凶馊藨?yīng)當(dāng)采用實(shí)際利率法分?jǐn)偽创_認(rèn)的融資費(fèi)用。分?jǐn)傤~=期初攤余成本X分?jǐn)偮势渲校浩诔鯏傆喑杀揪褪恰皯?yīng)付本金的期初余額”期初攤余成本=長期應(yīng)付款的期初余額-未確認(rèn)融資費(fèi)用的期初余額分?jǐn)偮实拇_定： 出租人的租賃內(nèi)含利率 合同規(guī)定利率 銀行同期貸款利率 以租賃資產(chǎn)公允價(jià)值為入賬價(jià)值，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算分?jǐn)偮?。列?bào)：“未確認(rèn)融資費(fèi)用”屬于長期應(yīng)付款的抵減項(xiàng)目， 資產(chǎn)負(fù)債表中“長期應(yīng)付款”項(xiàng)目應(yīng)根

34、據(jù)“長期應(yīng)付款”科目的期末余額，減去相應(yīng)的“未確認(rèn)融資費(fèi)用”科目期末余額后的金額填列。(3) 租賃資產(chǎn)折舊的計(jì)提：比照自有固定資產(chǎn)折舊處理，參見第3章固定資產(chǎn)。 一般情況下，應(yīng)計(jì)折舊總額=固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值-承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保 余值通常以租賃期與租賃資產(chǎn)壽命兩者中較短者作為折舊期間。如果能夠合理確定租賃期屆滿時(shí)承租人將會取得租賃資產(chǎn)所有權(quán)的，應(yīng)以租賃開始日租賃資產(chǎn)的壽命作為折舊期間。(4) 履約成本的會計(jì)處理履約成本是指租賃期內(nèi)為租賃資產(chǎn)支付的各種使用費(fèi)用，如技術(shù)咨詢和服務(wù)費(fèi)、人員培訓(xùn)費(fèi)、維修費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)等。承租人發(fā)生的履約成本通常應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。(5) 或有租金的會計(jì)處理或有租金是指

35、金額不固定，以時(shí)間長短以外的其他因素(如銷售量、使用量、物價(jià)指數(shù)等)為依據(jù)計(jì)算的租金。由于或有租金的金額不固定，無法采用系統(tǒng)合理的方法對其進(jìn)行分?jǐn)?，因此在或有租金?shí)際發(fā)生時(shí)，計(jì)入當(dāng)期損益。(6) 租賃期屆滿時(shí)的會計(jì)處理租賃期屆滿時(shí)，承租人通常對租賃資產(chǎn)的處理有三種情況：返還、優(yōu)惠續(xù)租和留購。 返還租賃資產(chǎn)租賃期屆滿，承租人向出租人返還租賃資產(chǎn)時(shí)，分錄通常為：借：長期應(yīng)付款一一應(yīng)付融資租賃款(承租人或與其有關(guān)的第三方擔(dān)保余值)累計(jì)折舊貸：固定資產(chǎn)一一融資租入固定資產(chǎn) 優(yōu)惠續(xù)租租賃資產(chǎn)如果承租人行使優(yōu)惠續(xù)租選擇權(quán)，則應(yīng)視同該項(xiàng)租賃一直存在而作出相應(yīng)的賬務(wù)處理。如果租賃期屆滿時(shí)沒有續(xù)租，根據(jù)租賃協(xié)議

36、規(guī)定須向出租人支付違約金時(shí)，借記“營業(yè)外支出”科目，貸記“銀行存款”等科目。 留購租賃資產(chǎn)支付購買價(jià)款時(shí)，借記“長期應(yīng)付款一一應(yīng)付在承租人享有優(yōu)惠購買選擇權(quán)的情況下，融資租賃款”科目，貸記“銀行存款”等科目；同時(shí)，將固定資產(chǎn)從“融資租入固定資產(chǎn)” 明細(xì)科目轉(zhuǎn)入有關(guān)明細(xì)科目。借：長期應(yīng)付款一一應(yīng)付融資租賃款貸：銀行存款借：固定資產(chǎn)一一自有固定資產(chǎn)貸：固定資產(chǎn)一一融資租入固定資產(chǎn)【例題7 計(jì)算題】2X 11年12月28日，A公司與B公司簽訂了一份租賃合同，合同 主要條款如下：(1) 租賃標(biāo)的物：數(shù)控機(jī)床。(2) 租賃期開始日：租賃物運(yùn)抵A公司生產(chǎn)車間之日(即 2 X 12年1月1日)。(3) 租賃

37、期：自租賃期開始日算起 36個(gè)月(即2 X 12年1月1日2 X 14年12月31日)。(4) 租金支付方式：自租賃期開始日起每年年末支付租金900 000元。(5) 該機(jī)床在2X 12年1月1日的公允價(jià)值為 2 500 000元。(6) 租賃合同規(guī)定的利率為 8% (年利率)(B公司租賃內(nèi)含利率未知)。(7) 該機(jī)床為全新設(shè)備，估計(jì)使用年限為5年。不需要安裝調(diào)試，采用年限平均法計(jì)提 折舊。(8) 2X 13年和2 X 14年兩年，A公司每年按該機(jī)床所生產(chǎn)產(chǎn)品的年銷售收入的1%向B 公司支付經(jīng)營分享收入。A公司在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發(fā)生可歸屬于租賃項(xiàng)目的手續(xù)費(fèi)、差旅費(fèi)9800元，2X

38、13年和2X 14年，A公司使用該數(shù)控機(jī)床生產(chǎn)產(chǎn)品的銷售收入分別為8 000 000元，10 000 000元。2X 13年12月31日，A公司以銀行存款支付該機(jī)床的維護(hù)費(fèi)用 2 800 元。2X 14年12月31日，A公司將該機(jī)床退還 B公司。 要求：作出A公司該業(yè)務(wù)的相關(guān)會計(jì)處理。答疑編號3245110302 :針對該題提問正確答案(1)租賃期開始日的會計(jì)處理第一步，判斷租賃類型租賃期3年，租賃資產(chǎn)使用壽命但是，最低租賃付款額的現(xiàn)值為5年，3/5 = 60%< 75%,不符合第 3條判斷標(biāo)準(zhǔn)。2 319 390元(計(jì)算過程見后)，大于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的90%, 即卩2 250 000

39、元(2 500 000元X 90%),符合第4條判斷標(biāo)準(zhǔn)。所以這項(xiàng)租賃應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為融資租賃。第二步，計(jì)算租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值最低租賃付款額= 900 000 X 3+ 0 = 2 700 000 （元）最低租賃付款額現(xiàn)值= 900 000 X（ P/A,8%,3）= 2 319 390 v 2 500 000根據(jù)公允價(jià)值與最低租賃付款額現(xiàn)值孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值應(yīng)為最低租賃付款額現(xiàn)值2 319 390元+初始直接費(fèi)用 9 800，即 2 329 190元第三步，計(jì)算未確認(rèn)融資費(fèi)用未確認(rèn)融資費(fèi)用=最低租賃付款額最低租賃付款額現(xiàn)值=2 700 000 2 319

40、 390 =380 610 （元）第四步，會計(jì)分錄2 X 12年1月1日借：固定資產(chǎn)一一融資租入固定資產(chǎn)一一數(shù)控機(jī)床2 329 190未確認(rèn)融資費(fèi)用380 610 （倒擠）貸：長期應(yīng)付款一一 B公司一一應(yīng)付融資租賃款2 700 000銀行存款9 800（2）未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)偟谝徊剑_定融資費(fèi)用分?jǐn)偮视捎谧赓U資產(chǎn)入賬價(jià)值為其現(xiàn)值，因此原折現(xiàn)率就是分?jǐn)偮?，?%。第二步，未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)傆?jì)算表日期租金確認(rèn)的融資費(fèi)用應(yīng)付本金減少額應(yīng)付本金余額二期初X 8%二期末=期初(1)2 X2年1月1日2,319,390.00(2)2 12 年 12 月 31 日900,000.00185,551.207

41、14,448.801,604,941.20(3)2 13 年 12 月 31 日900,000.00128,395.30771,604.70833,336.50(4)2 14 年 12 月 31 日900,000.0066,663.50833,336.50-0.00合計(jì)2,700,000.00380,610.002,319,390.00注意：因?yàn)榇嬖诔跏贾苯淤M(fèi)用，所以固定資產(chǎn)入賬價(jià)值與初始攤余成本（應(yīng)付本金初始金額）不一致。因?yàn)檫@里是在計(jì)算融資費(fèi)用（即利息費(fèi)用）的攤銷，因此應(yīng)該看承租人“借” 了多少本金，而不是看入賬價(jià)值是多少。 初始直接費(fèi)用早已支付 （且未必是支付給出租人） 所以不應(yīng)參與融資

42、費(fèi)用的攤銷。第三步，進(jìn)行具體賬務(wù)處理 2X 12年12月31日，支付第一期租金時(shí)借：長期應(yīng)付款一一 B公司一一應(yīng)付融資租賃款900 000貸：銀行存款900 0002 X 12 年分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用=( 2 700 000 380 610)X 8%= 185 551.2 (元)2X 12年1月至12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用15 462.6 (185 551.2/12 )貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用15 462.6注：計(jì)算融資費(fèi)用的月攤銷額，用相應(yīng)的年攤銷額除以12即可。 2X 13年12月31日，支付第二期租金借：長期應(yīng)付款一一 B公司一一應(yīng)付融資租賃款900 000貸：銀行存款900

43、 0002 X 13 年分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用=(2 700 000 900 000 ) ( 380 610 185 551.2) X 8%=128 395.3 (元)2X 13年1月至12月，每月分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用10 699.61 (128 395.3/12 )貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用10 699.61 2X 14年12月31日，支付第三期租金借：長期應(yīng)付款一一 B公司一一應(yīng)付融資租賃款900 000貸：銀行存款900 0002 X 14 年分?jǐn)偽创_認(rèn)融資費(fèi)用= 380 610 185 551.2 128 395.3 = 66 663.5 (元)2X 14年1月至12月，每月分?jǐn)偽创_

44、認(rèn)融資費(fèi)用時(shí)：借：財(cái)務(wù)費(fèi)用5 555.29 (66 663.5/12 )貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用5 555.29(3) 履約成本的會計(jì)處理2X 13年A公司支付機(jī)床的維護(hù)費(fèi)用2 800元借：管理費(fèi)用2 800貸：銀行存款2 800(4) 或有租金的會計(jì)處理A公司2 X 13年和2X 14年兩年年銷售收入分別為8 000 000元、10 000 000元貸：其他應(yīng)付款100 000（5）租賃期屆滿的會計(jì)處理借：累計(jì)折舊2 329 190貸：固定資產(chǎn)一一融資租入固定資產(chǎn)一一數(shù)控機(jī)床2 329 190注意：如果存在承租人或與之有關(guān)的第三方擔(dān)保余值，則分錄為： 借：長期應(yīng)付款一一應(yīng)付融資租賃款（承租人或與其

45、有關(guān)的第三方擔(dān)保余值）累計(jì)折舊貸：固定資產(chǎn)一一融資租入固定資產(chǎn)（二）具有融資性質(zhì)的延期付款購買資產(chǎn)企業(yè)購買資產(chǎn)有可能延期支付有關(guān)價(jià)款。如果延期支付的購買價(jià)款超過正常信用條件 （通常指超過三年），實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，所購資產(chǎn)的成本應(yīng)當(dāng)以延期支付購買價(jià)款的 現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定。實(shí)際支付的價(jià)款與購買價(jià)款的現(xiàn)值之間的差額，作為“未確認(rèn)融資費(fèi)用” 核算，應(yīng)當(dāng)在信用期間內(nèi)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。五、長期應(yīng)收款具有融資性質(zhì)的分期收款銷售商品（站在銷售方的角度）合同或協(xié)議價(jià)款的收取采用遞延方式，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值（通常為合同或協(xié)議價(jià)款的現(xiàn)值）

46、確定銷售商品收入金額。銷售方處理：借：長期應(yīng)收款（按應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款）貸：主營業(yè)務(wù)收入按應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值（折現(xiàn)值），或現(xiàn)銷價(jià)格未實(shí)現(xiàn)融資收益（倒擠）如果涉及到增值稅，則再貸記“應(yīng)交稅費(fèi)一一應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）”科目，金額按照發(fā)票售價(jià)乘以增值稅稅率計(jì)算。對于未實(shí)現(xiàn)融資收益應(yīng)采用實(shí)際利率法進(jìn)行攤銷，賬務(wù)處理為：借：未實(shí)現(xiàn)融資收益貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用或者將應(yīng)收的合同或?qū)嶋H利率，是指具有類似信用等級的企業(yè)發(fā)行類似工具的現(xiàn)時(shí)利率， 協(xié)議價(jià)款折現(xiàn)為商品現(xiàn)銷價(jià)格時(shí)的折現(xiàn)率等?！纠}15 多選題】（2011年考題）2010年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙 公司銷售一批商品，合同約定的銷售價(jià)值為

47、5000萬元，分5年于每年12月31日等額收取， 該批商品成本為 3800萬元。如果采用現(xiàn)銷方式，該批商品的價(jià)格為4500萬元，不考慮增值稅等因素，2010年1月1日，甲公司該項(xiàng)銷售業(yè)務(wù)對財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的影響中，正確 的有（）。A.增加長期應(yīng)收款4500萬元B.增加營業(yè)成本3800萬元C增加營業(yè)收入5000萬元D.減少存貨3800萬元答疑編號3245140204 :針對該題提問正確答案 ABD【例題16 判斷題】合同或協(xié)議價(jià)款的收取采用遞延方式，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng) 當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款確定銷售商品收入金額。（）答疑編號3245140205 :針對該題提問正確答案X答案解析應(yīng)當(dāng)按照

48、應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的現(xiàn)值確定銷售商品收入 金額。【例題17 計(jì)算題】20X 1年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司銷售一套大 型設(shè)備，合同約定的銷售價(jià)格為 20 000 000元，分5次于每年12月31日等額收取。該大型 設(shè)備成本為15 600 000元。在現(xiàn)銷方式下，該大型設(shè)備的銷售價(jià)格為16 000 000元。假定甲公司發(fā)出商品時(shí)，其有關(guān)的增值稅納稅義務(wù)尚未發(fā)生；在合同約定的收款日期，發(fā)生有關(guān)的增值稅納稅義務(wù)。根據(jù)本例的資料，甲公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的銷售商品收入金額為16 000 000元。 要求：根據(jù)上面的資料，編制甲公司相關(guān)的賬務(wù)處理。答疑編號3245140206 :針對該題提問正確答

49、案根據(jù)下列公式：未來五年收款額的現(xiàn)值=現(xiàn)銷方式下應(yīng)收款項(xiàng)金額1&X）萬 400萬 400萬 400石 400萬 400萬 可以得岀，可以得出:4 000 000 X( P/A, r, 5)= 16 000 000 (元)可在多次測試的基礎(chǔ)上，用插值法計(jì)算折現(xiàn)率。當(dāng) r= 7%時(shí)，4 000 000 X 4.1002 = 16 400 800 > 16 000 000當(dāng) r= 8%時(shí)，4 000 000 X 3.9927 = 15 970 800 > 16 000 000因此，7%v rv 8%。用插值法計(jì)算如下：現(xiàn)值利率16 400 8007%16 000 000r15 9

50、70 8008%(16 400 800 16 000 000) / (16 400 800 15 970 800) = ( 7%-r) / (7%-8%)r=7.93%每期計(jì)入財(cái)務(wù)費(fèi)用的金額如表 1所示。表1單位：元日期收現(xiàn)總額A財(cái)務(wù)費(fèi)用B =期初DX 7.93%已收本金C = AB未收本金D = 期初D C20 X1年1月1日16,000,000.0020 X1年21月31日4,000,000.001,268,800.002,731,200.0013,268,800.002X12年12月31日4,000,000.001,052,215.842,947,784.1610,321,015.842

51、X13年12月31日4,000,000.00818,456.563,181,543.447,139,472.402X14年12月31日4,000,000.00566,160.163,433,839.843,705,632.562X15年12月31日4,000,000.00294,367.44*3,705,632.56-0.00合計(jì)20,000,000.004,000,000.0016,000,000.00*尾數(shù)調(diào)整期未罐_期初灘亠投資_現(xiàn)金 余成本一余咸本+收益一施入=1600萬+126.88 萬一 400 萬= 1326.88（萬元）根據(jù)表1的計(jì)算結(jié)果，甲公司各期的賬務(wù)處理如下:(1) 20

52、X 1年1月1日銷售實(shí)現(xiàn)借：長期應(yīng)收款乙公司20 000 000貸：主營業(yè)務(wù)收入銷售XX設(shè)備16 000 000未實(shí)現(xiàn)融資收益銷售XX設(shè)備4 000 000借：主營業(yè)務(wù)成本一一銷售XX設(shè)備15 600 000貸：庫存商品 XX設(shè)備15 600 000(2) 20 X 1年12月31日收取貨款和增值稅額借：銀行存款4 680 000貸：長期應(yīng)收款乙公司4 000 000應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)680 000借：未實(shí)現(xiàn)融資收益一一銷售XX設(shè)備1 268 800貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用一一分期收款銷售商品1 268 800(3) 20 X 2年12月31日收取貨款和增值稅額借：銀行存款4 680 000貸：長期應(yīng)收款乙公司4 000 000應(yīng)交稅費(fèi)應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)680 000借：未實(shí)現(xiàn)融資收益一一銷售XX設(shè)備1 052 215.84貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用一一分期收款銷售商品1 052 215.84(4) 20 X 3年12月31日收取貨款和增值