論兩大法系的會(huì)計(jì)法律制度

1、. . . . 論兩大法系的會(huì)計(jì)法律制度 本文是作者發(fā)表于會(huì)計(jì)論壇2002年第1期的長(zhǎng)篇論文，錄入本書時(shí)有刪節(jié)。郭道揚(yáng)摘 要本文分別研究了大陸法系與英美法系會(huì)計(jì)法律制度體系建立的歷史過(guò)程與其運(yùn)行的基本規(guī)律，并通過(guò)比較分析研究了它們的會(huì)計(jì)法律制度體系建立與形成的基本特點(diǎn)，以與其中值得我們思考的一些基本問(wèn)題。關(guān)鍵詞 大陸法系英美法系會(huì)計(jì)法律制度兩大法系中的大陸法系或民法法系是在羅馬法基礎(chǔ)上形成與發(fā)展起來(lái)的歷史悠久、分布最廣、影響很大的法系，它的代表國(guó)家是法國(guó)與德國(guó)。而英美法系或普通法系、或海洋法系則是以英格蘭普通法為基礎(chǔ)形成、發(fā)展起來(lái)的，在進(jìn)入現(xiàn)代社會(huì)后，它在發(fā)展中創(chuàng)新力度明顯加強(qiáng)，影響也進(jìn)一步擴(kuò)

2、大，在世界性法系中與大陸法系形成并駕齊驅(qū)的演進(jìn)格局。不言而喻這個(gè)法系的代表是英國(guó)和美國(guó)，并且在進(jìn)入20世紀(jì)后美國(guó)開始在這個(gè)法系中占據(jù)主要地位。本文將以兩大法系中的代表國(guó)家為主，對(duì)其會(huì)計(jì)法律制度與其體系建立與發(fā)展情況作專門研究，并通過(guò)比較研究揭示其規(guī)律，以供我國(guó)加入WTO之后，進(jìn)一步建立我國(guó)會(huì)計(jì)的法律制度與其體系作參考。 一、兩大法系會(huì)計(jì)法律制度體系建立的法律基礎(chǔ)自階級(jí)社會(huì)產(chǎn)生之后，財(cái)產(chǎn)所有權(quán)問(wèn)題便日漸突出起來(lái)，一方面是對(duì)國(guó)家財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的維護(hù)問(wèn)題，它直接關(guān)系到當(dāng)時(shí)最高統(tǒng)治者的統(tǒng)治與經(jīng)濟(jì)利益，故通過(guò)立法來(lái)維護(hù)與保障國(guó)家權(quán)益，進(jìn)而達(dá)到最高統(tǒng)治者的長(zhǎng)久統(tǒng)治，必然成為當(dāng)時(shí)立法的根本性目標(biāo)之一。另一方面則

3、是解決對(duì)家庭私有財(cái)產(chǎn)的維護(hù)與保障問(wèn)題，從一般意義上講，家庭經(jīng)濟(jì)的穩(wěn)定是國(guó)家乃至整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定的基礎(chǔ)，這種穩(wěn)定也需要法律制度的維護(hù)；而從維護(hù)富有家庭的財(cái)產(chǎn)權(quán)來(lái)考察，它關(guān)系到維護(hù)包括最高統(tǒng)治者在的整個(gè)統(tǒng)治階級(jí)的利益，進(jìn)而也關(guān)系到保持當(dāng)時(shí)社會(huì)制度的性質(zhì)與維護(hù)這種制度的長(zhǎng)久統(tǒng)治問(wèn)題，故后者也是當(dāng)時(shí)立法確定的根本性目標(biāo)之一。由此可見，以上兩方面所確定的立法目標(biāo)是完全一致的，它充分表明有關(guān)維護(hù)與保障財(cái)產(chǎn)所有權(quán)方面的立法，一開始便成為國(guó)家乃至整個(gè)社會(huì)的最根本性的立法，它既關(guān)系到某一社會(huì)制度下的政治，也更加深切地關(guān)系到某一社會(huì)制度下的經(jīng)濟(jì)。二、大陸法系的會(huì)計(jì)法律制度體系從前文已可見，大陸法系的主要?dú)v史淵源是

4、羅馬法和日耳曼法，此外，從會(huì)計(jì)法律制度體系建立方面考察，還包括城市法與商法。在大陸法系建立中羅馬法是作為成文理性在發(fā)揮作用的，這便決定了它以成文法作為其立法的主要形式。（一）法國(guó)的會(huì)計(jì)法律制度體系從法國(guó)的會(huì)計(jì)法律制度體系建立方面考察，在總體上，它的建立起始于1789年的法國(guó)大革命，形成并確立于19世紀(jì)上半期，在19世紀(jì)下半期開始通過(guò)改革為建立現(xiàn)代會(huì)計(jì)法律制度體系奠定基礎(chǔ)，最終于二十世紀(jì)下半期建立起以產(chǎn)權(quán)制度為核心的較為完善的并獨(dú)具特點(diǎn)的現(xiàn)代會(huì)計(jì)的法律制度體系。1法國(guó)的人權(quán)宣言與其在立憲發(fā)展中對(duì)財(cái)產(chǎn)所有權(quán)所顯示出來(lái)的根本性保障。法國(guó)首創(chuàng)成文法典中的民法與商法分立模式，在保障財(cái)產(chǎn)所有者權(quán)益方面，民

5、法與商法協(xié)同發(fā)揮對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的管制作用，分別貫徹執(zhí)行了憲法中“權(quán)利法案”的精神。尤其是法國(guó)的商法典與商事公司法又系統(tǒng)地集中了會(huì)計(jì)規(guī)方面的容，形成了大陸法系所固有的“法典式會(huì)計(jì)制度” 的特色，在具體保障與維護(hù)財(cái)產(chǎn)所有者權(quán)益方面起到堅(jiān)固屏障的作用，這是法國(guó)會(huì)計(jì)法律制度建設(shè)的主要貢獻(xiàn)之一。 3法國(guó)的稅法與稅制建設(shè)對(duì)會(huì)計(jì)法律制度體系建立與發(fā)展的重要影響。按照法國(guó)現(xiàn)行稅法的規(guī)定，為納稅而申報(bào)的收益必須與“財(cái)務(wù)關(guān)系年”中的賬面會(huì)計(jì)記錄和反映在會(huì)計(jì)報(bào)表上的收益相一致。各個(gè)公司所發(fā)生的費(fèi)用也只有在賬面上有正確反映時(shí)，方準(zhǔn)許按規(guī)定相應(yīng)在收入中扣除。這樣，法國(guó)的現(xiàn)代會(huì)計(jì)制度改革便必須正確而充分地體現(xiàn)會(huì)計(jì)收益與納稅收

6、益相一致的原則，并必須相應(yīng)解決財(cái)務(wù)報(bào)表編制、調(diào)整、合并與信息披露方面的問(wèn)題。這既是法國(guó)稅法與稅制改革一直影響到法國(guó)現(xiàn)代會(huì)計(jì)制度改革中的一個(gè)重要原因，也是法國(guó)之所以能夠科學(xué)地處理國(guó)家所有者權(quán)益與所有者權(quán)益的重要原因。4法國(guó)在現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中所頒行的“統(tǒng)一會(huì)計(jì)方案”在它的整個(gè)會(huì)計(jì)法律制度體系中發(fā)揮著基礎(chǔ)性作用。1947年9月法國(guó)經(jīng)批準(zhǔn)正式頒布了“統(tǒng)一會(huì)計(jì)方案”，當(dāng)時(shí)僅適用于公營(yíng)企業(yè)。1957年進(jìn)行了修訂與調(diào)整，適用圍擴(kuò)大到私營(yíng)企業(yè)。其創(chuàng)建不僅有效地配合了商法典與商事公司法中會(huì)計(jì)制度的執(zhí)行，并使其成為法國(guó)“法典式會(huì)計(jì)制度”中的一個(gè)組成部分，而且通過(guò)對(duì)它的修訂又不斷地適應(yīng)了與歐共體成員國(guó)進(jìn)行會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)

7、的要求。1998年法國(guó)將“國(guó)家會(huì)計(jì)審議委員會(huì)”改組，形成了“會(huì)計(jì)管理委員會(huì)”。這個(gè)新機(jī)構(gòu)1998年完成了對(duì)原“統(tǒng)一會(huì)計(jì)方案”的全面修訂工作，最終交由經(jīng)濟(jì)與財(cái)政部批準(zhǔn)，從2000年1月1日起在全國(guó)執(zhí)行新的“統(tǒng)一會(huì)計(jì)方案”，從而把法國(guó)對(duì)公司會(huì)計(jì)制度改革推向一個(gè)新的歷史階段。德國(guó)雖然是最早提出統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的國(guó)家，事實(shí)上它早在1911年便制定過(guò)統(tǒng)一的會(huì)計(jì)科目表 ，并且這一舉動(dòng)還影響到后來(lái)法國(guó)“統(tǒng)一會(huì)計(jì)方案”的制定。然而，德國(guó)的統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度除主要包括在商法、公司法中之外，至今尚未單獨(dú)制定過(guò)發(fā)揮統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度作用的會(huì)計(jì)規(guī)，這一點(diǎn)既不同于英美法系國(guó)家，也不同于法國(guó)。此外，德國(guó)的會(huì)計(jì)原則也散見于稅法、公司法之中

8、，至今也沒有將其集中起來(lái)的文獻(xiàn)。有鑒于此，德國(guó)的會(huì)計(jì)專家委員會(huì)曾經(jīng)建議應(yīng)把制定一套明確會(huì)計(jì)原則的任務(wù)交給一個(gè)像美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)那樣的獨(dú)立機(jī)構(gòu) ，但是，它的民事與商事立法卻未曾采納這議。究其原因主要是由于受“法典式會(huì)計(jì)制度”思想支配而決定的，這一點(diǎn)作為德國(guó)在漫長(zhǎng)歷史上所形成的基本特色看起來(lái)是不可動(dòng)搖的。（三）大陸法系會(huì)計(jì)法律制度體系的特點(diǎn)相對(duì)而言在大陸法系中，法國(guó)法注重簡(jiǎn)明扼要，其務(wù)實(shí)性頗強(qiáng)，而德國(guó)法則注重于各類法規(guī)之間的關(guān)聯(lián)性，以求在法制體系構(gòu)建中形成一種十分明確的邏輯關(guān)系。尤其是德國(guó)法尤為注重于概念與法學(xué)原理的精神，這一點(diǎn)又影響到法國(guó)，從而既促進(jìn)了大陸法系中法理之發(fā)展，而又相應(yīng)地促進(jìn)了

9、大陸法系的會(huì)計(jì)法律制度體系朝著理論與實(shí)務(wù)相結(jié)合的方向發(fā)展，尤其是促進(jìn)了會(huì)計(jì)法制原理的發(fā)展，最終影響到大陸法系會(huì)計(jì)理論的建設(shè)。大陸法系法律制度體系建立、發(fā)展與執(zhí)行的具體特點(diǎn)主要體現(xiàn)在： 1會(huì)計(jì)法律制度體系的主體結(jié)構(gòu)是由根本法憲法與民法、商法形成的，民法與商法分別側(cè)重于不同的方面貫徹憲法中“權(quán)利法案”的精神，并具體體現(xiàn)維護(hù)與保障財(cái)產(chǎn)權(quán)、債權(quán)與財(cái)產(chǎn)繼承權(quán)之重要容。從而圍繞對(duì)產(chǎn)權(quán)的維護(hù)與保障最終既從整個(gè)市場(chǎng)與資本市場(chǎng)的方面，也從公司的方面形成了會(huì)計(jì)法律制度的系統(tǒng)控制。2大陸法系的歷史淵源的影響不僅在于由于羅馬法的成文理性的作用而使它確定了以成文法為立法的主要形式，而且在于羅馬法在對(duì)經(jīng)濟(jì)中的核心問(wèn)題財(cái)產(chǎn)

10、權(quán)、債權(quán)與財(cái)產(chǎn)繼承權(quán)的保障目標(biāo)的確定方面與其規(guī)制約方面，既重視而最基本的法理與對(duì)這些法理的科學(xué)解釋，而又尤為注重法律所依據(jù)的證據(jù)與這些證據(jù)所具有的證據(jù)力。這種精神與對(duì)經(jīng)濟(jì)中核心問(wèn)題的立法宗旨直接影響到大陸法系中的契約法的發(fā)展，具體講則影響到它在立法中對(duì)會(huì)計(jì)、審計(jì)與財(cái)務(wù)方面證據(jù)的高度重視，它通過(guò)把會(huì)計(jì)制度與審計(jì)制度的容在商法、公司法、破產(chǎn)法中系統(tǒng)確定下來(lái)的這一關(guān)鍵性作法，創(chuàng)造了“法典式會(huì)計(jì)制度”與“法典式審計(jì)制度”的嶄新格局，從而在世界上獨(dú)樹一幟。3大陸法系的會(huì)計(jì)思想獨(dú)特。法國(guó)與德國(guó)首先把會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬面記錄與財(cái)務(wù)報(bào)表看作是法律的證據(jù)，強(qiáng)調(diào)它們作為法律證據(jù)的相關(guān)性、正確性與可靠性，其中尤其是注

11、重財(cái)務(wù)報(bào)表所披露的信息是否符合憲法與民法典、商法典的規(guī)定，是否符合促進(jìn)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的要求。強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)信息對(duì)決策的相關(guān)性與有用性則將其看作是第二位的。4稅法與稅制對(duì)于大陸法系的會(huì)計(jì)具有十分深刻的影響，這種影響既涉與到會(huì)計(jì)的基本原則，而又具體地涉與到會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量與記錄的基本方法，其所規(guī)定的目標(biāo)在于必須堅(jiān)持會(huì)計(jì)收益與納稅收益的一致性，這一點(diǎn)對(duì)于國(guó)家所有權(quán)的保障是確定無(wú)疑的，并且這一點(diǎn)對(duì)于法國(guó)注重發(fā)展公有經(jīng)濟(jì)與對(duì)于德國(guó)在二戰(zhàn)后所提出的建立“社會(huì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)”也是十分必要的。大陸法系通過(guò)解決法律在產(chǎn)權(quán)制度建立方面的統(tǒng)一性、一致性與其協(xié)調(diào)性問(wèn)題，最終達(dá)到解決國(guó)家的這一困難的目的，這應(yīng)當(dāng)是大陸法系的成功經(jīng)驗(yàn)之一

12、。5大陸法系國(guó)家把解決法律在維護(hù)產(chǎn)權(quán)制度建立的統(tǒng)一性與一致性問(wèn)題，放在統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度這個(gè)基點(diǎn)之上，它的基本經(jīng)驗(yàn)還告訴我們，統(tǒng)一的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)、統(tǒng)一對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的管理，必須建立在統(tǒng)一的會(huì)計(jì)法律制度基礎(chǔ)之上。從大陸法系會(huì)計(jì)法律制度體系形成與發(fā)展方面考察，一方面在商法與公司法制定中已充分考慮到統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的建設(shè)問(wèn)題，并將其上升到作為這些法律中的最重要容與最基本容的高度，以此樹立起它的權(quán)威性，而另一方面類似法國(guó)“統(tǒng)一會(huì)計(jì)方案”的建立又反過(guò)來(lái)充分考慮到它與憲法、民商法、公司法、破產(chǎn)法中的規(guī)定的一致性，并通過(guò)設(shè)計(jì)基礎(chǔ)性的統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度，最終實(shí)現(xiàn)整個(gè)會(huì)計(jì)法律制度的統(tǒng)一性與一致性。這也是大陸法系的一個(gè)重要特點(diǎn)。6無(wú)論從

13、經(jīng)濟(jì)全球化角度與以法國(guó)、德國(guó)為首的大陸法系國(guó)家加入?yún)^(qū)域化經(jīng)濟(jì)集團(tuán)歐共體的角度考察，還是從適應(yīng)現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)與發(fā)展要求出發(fā)，法國(guó)與德國(guó)都已考慮到與歐共體各成員國(guó)與與英美法系國(guó)家，以與與其他國(guó)家的會(huì)計(jì)的國(guó)際協(xié)調(diào)問(wèn)題。由此，在世界上兩大法系之間，以與在所有進(jìn)行市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)建設(shè)的國(guó)家之間，已在現(xiàn)代會(huì)計(jì)法律制度建設(shè)方面出現(xiàn)相互融通與相互借鑒的發(fā)展趨勢(shì)，兩大法系國(guó)家在這方面都已有一定表現(xiàn)。三、英美法系的會(huì)計(jì)法律制度體系英美法系或普通法系起始于英國(guó)，其歷史淵源為英格蘭普通法、衡平法與制定法。普通法是在12世紀(jì)前后由普通法院創(chuàng)制并發(fā)展起來(lái)的，它在英格蘭乃至整個(gè)英國(guó)普遍得到使用。衡平法則是在14世紀(jì)左右在大法官的

14、審判實(shí)踐上發(fā)展起來(lái)的一整套法律規(guī)則，它彌補(bǔ)了普通法的缺陷。制定法即成文法。從總體上講英國(guó)則以判例為主要表現(xiàn)形式，其法令的主體部分為判例法，它系以“遵循先例”為基本原則。美國(guó)接受了英國(guó)創(chuàng)制的普通法、衡平法與制定法，并采用了適合美國(guó)情況的那一部分，形成了英美相一致、相關(guān)聯(lián)的立法格局，在世界上成為普通法系國(guó)家的代表。至現(xiàn)代社會(huì)，由于法制創(chuàng)新，美國(guó)在這一法系中事實(shí)上已經(jīng)取得了主導(dǎo)地位。（一）英國(guó)的會(huì)計(jì)法律制度體系英國(guó)資產(chǎn)階級(jí)革命勝利后，國(guó)會(huì)立法權(quán)得到強(qiáng)化，閣作為最高行政機(jī)關(guān)的地位被確定下來(lái)，普通法與衡平法通過(guò)正式進(jìn)入立法程序而在容上得到充實(shí)，并充分體現(xiàn)了資產(chǎn)階級(jí)的利益。正是在這個(gè)基礎(chǔ)上，英國(guó)的整個(gè)資產(chǎn)

15、階級(jí)的法律制度體系乃至?xí)?jì)法律制度體系逐步建立起來(lái)。1英國(guó)在立憲中對(duì)“權(quán)利法案”精神的確立。英國(guó)于1689年頒布的權(quán)利法案是一個(gè)在資產(chǎn)階級(jí)革命勝利后所頒布的具有憲法意義的法案，在近代歷史上，英國(guó)首先通過(guò)這個(gè)法案明確了維護(hù)與保障業(yè)主財(cái)產(chǎn)權(quán)益的精神，并成為憲法之中“權(quán)利法案”名稱確定的歷史來(lái)源，其影響頗為深遠(yuǎn)。盡管英國(guó)憲法是一種不成文的憲法，它所表現(xiàn)出來(lái)的立憲原則既具有多樣性而又具有分散性，由此顯示出判例法的基本特征。然而，它在立憲方面卻又具有創(chuàng)建性地將“權(quán)利法案”置于特別突出的地位，并以它的精神決定著財(cái)產(chǎn)法、契約法、侵權(quán)行為法、公司法、破產(chǎn)法的制定，以與最終決定著英國(guó)會(huì)計(jì)法律制度體系的建設(shè)。2英

16、國(guó)依據(jù)憲法原則所制定的財(cái)產(chǎn)法、契約法與侵權(quán)行為法，構(gòu)建了它的私法體系的主體框架。進(jìn)入20世紀(jì)后，英國(guó)把財(cái)產(chǎn)權(quán)的改革目標(biāo)確定在消除它的封建性方面，對(duì)動(dòng)產(chǎn)與不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)行了重新分類，為現(xiàn)代會(huì)計(jì)法律制度的建設(shè)提供了依據(jù)，并把對(duì)產(chǎn)權(quán)、債權(quán)與財(cái)產(chǎn)繼承權(quán)的維護(hù)與保障具體體現(xiàn)在會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄與財(cái)務(wù)報(bào)表的編報(bào)乃至披露方面。契約法是英用判例法的基礎(chǔ)，成為保障產(chǎn)權(quán)、債權(quán)與財(cái)產(chǎn)繼承權(quán)的依據(jù)，是構(gòu)筑早期商品貨幣經(jīng)濟(jì)與后來(lái)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)法制體系的基石。英國(guó)的侵權(quán)行為法是從判例法中確立起來(lái)的，它對(duì)于動(dòng)產(chǎn)與不動(dòng)產(chǎn)的侵害都形成了具體的規(guī)定?？傊?，以上三種立法都從不同的角度體現(xiàn)了“權(quán)利法案”的精神，有效維護(hù)了社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序，促進(jìn)了

17、英國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的建立與發(fā)展，并成為會(huì)計(jì)法律制度體系中的上層構(gòu)成部分。3英國(guó)的公司法是會(huì)計(jì)法律制度體系構(gòu)建的重要部分，它具體體現(xiàn)了權(quán)利法案的精神。在經(jīng)歷了1720年針對(duì)“南海公司泡沫事件”所頒布的“泡沫法案”之后，針對(duì)公司設(shè)立方面所出現(xiàn)的反復(fù)，1834年英國(guó)議會(huì)通過(guò)了貿(mào)易公司法，隨即于1844年頒布了股份公司法，這是英國(guó)公司法產(chǎn)生的歷史開端，會(huì)計(jì)、審計(jì)方面的規(guī)定一開始便在公司法中占有一定地位。1845年的公司法又著重對(duì)公司賬簿設(shè)置與記錄，以與會(huì)計(jì)報(bào)表的編制作出了真實(shí)性與完整性的規(guī)定，要求資產(chǎn)負(fù)債表必須“詳細(xì)且公允”地反映公司資產(chǎn)與債務(wù)狀況，并必須有主管人員的署名，以明確其責(zé)任。同時(shí)，還規(guī)定必須編制

18、一個(gè)用于說(shuō)明本屆紅利與上屆紅利分配情況，以與未來(lái)公司利潤(rùn)實(shí)現(xiàn)計(jì)劃的報(bào)告等，并須將這類報(bào)告提交股東大會(huì)審議。此外，1845年公司法相應(yīng)加強(qiáng)了在報(bào)表審計(jì)中對(duì)真實(shí)、完整要求的評(píng)價(jià)，進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)了審計(jì)報(bào)告在公司部與外部所應(yīng)當(dāng)起到的重要作用。1855年英國(guó)頒布的XX公司法相對(duì)1844年的股份公司法而言是一個(gè)歷史性的進(jìn)步，它已在會(huì)計(jì)規(guī)建立方面朝著較為系統(tǒng)化的方向發(fā)展。此后，1856年、1862年對(duì)公司法的修訂又進(jìn)一步朝著這個(gè)方向發(fā)展。1856年公司法中恢復(fù)與增加強(qiáng)制性會(huì)計(jì)、審計(jì)條款的必然性與重要性。在1862年至1900年間，英國(guó)議會(huì)對(duì)公司法所提出的修訂議案一般都集中在合理記賬、正確編制平衡表與損益賬，以與

19、對(duì)賬表進(jìn)行審計(jì)的技術(shù)性規(guī)定方面，然而對(duì)于會(huì)計(jì)、審計(jì)規(guī)的強(qiáng)制性依然未能作為一個(gè)突出問(wèn)題來(lái)體現(xiàn)。其間1887年格拉斯哥銀行的突然倒閉，又一次使立法界人士關(guān)注會(huì)計(jì)、審計(jì)方面的強(qiáng)制性條款問(wèn)題，然而，這個(gè)問(wèn)題卻已經(jīng)來(lái)不與在19世紀(jì)解決了。1948年公司法體現(xiàn)了對(duì)公司法發(fā)布一百年來(lái)演進(jìn)情況的一個(gè)總結(jié)，開辟了英國(guó)公司法的新時(shí)代。它將以往公司法中的散亂容綜合與系統(tǒng)起來(lái)，形成了具有科學(xué)系統(tǒng)的成文法。首先，從立法思想上來(lái)講，它放棄了消極的立法觀念，使政府在對(duì)公司的監(jiān)管中由“守夜人”的隱蔽地位轉(zhuǎn)變到以“有形之手”對(duì)其進(jìn)行監(jiān)管的方面，既注重在總體上對(duì)投資者權(quán)益加以維護(hù)與保障，又尤為注重對(duì)中、小投資者乃至廣大消費(fèi)者的合

20、法權(quán)益的保護(hù)；其次，它已從根本上改變了公司立法中的“個(gè)人本位”立場(chǎng)，否定了公司把追求利潤(rùn)最大化作為它的財(cái)務(wù)目標(biāo)，而強(qiáng)調(diào)“社會(huì)本位”、“社會(huì)責(zé)任”，強(qiáng)調(diào)把股東權(quán)益的最大化與社會(huì)責(zé)任的最大化統(tǒng)一起來(lái)；再次，英國(guó)現(xiàn)代公司法已進(jìn)一步達(dá)到系統(tǒng)化，同時(shí)它的組織結(jié)構(gòu)也達(dá)到科學(xué)化，所確立的邏輯關(guān)系達(dá)到嚴(yán)密化。其中有關(guān)會(huì)計(jì)、審計(jì)與財(cái)務(wù)方面的規(guī)在英國(guó)會(huì)計(jì)法律制度體系中處于十分重要的地位。 4英國(guó)的破產(chǎn)法在會(huì)計(jì)法律制度體系中是與公司法相適應(yīng)的一個(gè)重要組成部分，它所起到的作用同樣是顯著的。5英國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。20世紀(jì)30年代中期，受美國(guó)的影響，英國(guó)成立了“會(huì)計(jì)研究會(huì)”，開始研究會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面的問(wèn)題。然而，由于當(dāng)時(shí)英國(guó)的公

21、司會(huì)計(jì)所依據(jù)的法規(guī)系以公司法為準(zhǔn)，在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面還缺乏政府和社會(huì)的支持，故該組織建立不久便自行解散。此后，從1942年起，英格蘭與威爾士特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（ICAEW）開始了研究與制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的工作，并從這一年開始發(fā)布了“會(huì)計(jì)原則建議書”。此后，這種建議書的發(fā)布一直持續(xù)到1946年。該建議書僅從建議的角度讓人采納，不具有規(guī)定性約束力，故它的影響極為有限。20世紀(jì)60年代中期，由于在英國(guó)公司之間一系列兼并與并購(gòu)事件的連續(xù)發(fā)生，會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)處理中出現(xiàn)的一系列問(wèn)題對(duì)會(huì)計(jì)理論界的沖擊很大，因而這很快便引起了ICAEW的注意。1970年ICAEW發(fā)表了“20世紀(jì)70年代會(huì)計(jì)準(zhǔn)則意向書”，明確了改進(jìn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制

22、定的基本目標(biāo)。接著它又作出進(jìn)一步反映，于當(dāng)年建立了“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則籌劃委員會(huì)”（ASSC），由其專門負(fù)責(zé)進(jìn)行制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的準(zhǔn)備工作。隨后又有格蘭和愛爾蘭特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)等加盟，并于1976年成立了由六大職業(yè)會(huì)計(jì)團(tuán)體聯(lián)合成立的“會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體協(xié)商委員會(huì)”（CCAB），同時(shí)將原來(lái)的ASSC更名為“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)”（ASC）。至此，由ASC負(fù)責(zé)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則草案，而由CCAB正式批準(zhǔn)發(fā)布，它前后所發(fā)布的25個(gè)“標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)公告”（SSAPs）為其后英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的建立奠定了基礎(chǔ)。1990年英國(guó)建立了一個(gè)部分帶有官方色彩的、具有半獨(dú)立性的新的“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)”(ASB)取代了ASC的工作。ASB從90年代初至200

23、0年底止先后共發(fā)布了19號(hào)“財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則”。目前，ASB一方面繼續(xù)修訂原ASC發(fā)布的“標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)公告”，另一方面又根據(jù)需要不斷發(fā)布新的“財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則”，并加強(qiáng)了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）的合作關(guān)系，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中已充分考慮到會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化的發(fā)展趨勢(shì)，力求向IASC制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則靠攏。（二）美國(guó)的會(huì)計(jì)法律制度體系在美國(guó)的會(huì)計(jì)法律制度建立的過(guò)程中，既在不少方面師承英國(guó)，并一直受到英國(guó)的影響，然而，隨著19世紀(jì)末至20世紀(jì)初世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展中心的轉(zhuǎn)移，美國(guó)在法律制度建設(shè)方面很快便出現(xiàn)了后來(lái)者居上的發(fā)展趨勢(shì)。事實(shí)上在20世紀(jì)的會(huì)計(jì)法律制度體系建立方面，在英美法系中美國(guó)已處于主導(dǎo)地位，它既影響到英

24、美法系國(guó)家，也同時(shí)影響到整個(gè)世界。1美國(guó)在憲法中所確立的“權(quán)利法案”是維護(hù)與保障財(cái)產(chǎn)所有者權(quán)益的綱領(lǐng)性法案。1787年9月，美利堅(jiān)合眾國(guó)憲法正式產(chǎn)生，1788年7月正式生效。1789年美國(guó)國(guó)會(huì)所召開的第一次會(huì)議便是為增補(bǔ)“權(quán)利法案”的容而商討對(duì)憲法的修訂問(wèn)題，從1791年起憲法中所增定的“權(quán)利法案”正式生效。這是美國(guó)近代史上發(fā)生的重大歷史事件，“它在人類歷史上第一次以國(guó)家的名義宣布人民的權(quán)利的神圣不可侵犯?！睂?duì)會(huì)計(jì)法律制度體系建設(shè)與產(chǎn)權(quán)會(huì)計(jì)發(fā)展的影響也是根本性的。2美國(guó)的財(cái)產(chǎn)法、契約法與侵權(quán)行為法。美國(guó)與英國(guó)的情形完全一樣，財(cái)產(chǎn)私人占有制是它的社會(huì)結(jié)構(gòu)的基礎(chǔ)，因而，它亦從財(cái)產(chǎn)法、契約法與侵權(quán)行

25、為法的建立方面進(jìn)一步體現(xiàn)對(duì)“權(quán)利法案”的貫徹執(zhí)行。3美國(guó)的公司法也是構(gòu)建它的會(huì)計(jì)法律制度體系的重要層次，其地位與作用也與英國(guó)完全一致。由于美國(guó)各州公司設(shè)立與發(fā)展情況不一致，因而它一開始便把公司法制定權(quán)下放到各州。進(jìn)入20世紀(jì)后，美國(guó)聯(lián)邦政府加強(qiáng)了對(duì)公司立法控制，尤其是在經(jīng)歷了1929年至1933年的經(jīng)濟(jì)大危機(jī)之后，公司行為開始受到聯(lián)邦法律的約束，聯(lián)邦政府對(duì)公司股票發(fā)行、會(huì)計(jì)與審計(jì)工作的質(zhì)量，以與財(cái)務(wù)報(bào)表披露方面的規(guī)定推動(dòng)了美國(guó)公司立法的歷史進(jìn)程。同時(shí)，在此基礎(chǔ)上美國(guó)聯(lián)邦政府開始關(guān)注像英國(guó)那樣統(tǒng)一全國(guó)公司法的問(wèn)題。1928年美國(guó)全國(guó)律師協(xié)會(huì)制定了標(biāo)準(zhǔn)公司法，這種非國(guó)家行為的立法雖然對(duì)聯(lián)邦與各州均

26、不具有約束力，但大半以上的州卻采用了這個(gè)公司法，并且將其作為修訂原公司法的依據(jù)。標(biāo)準(zhǔn)公司法多次被修訂，它在一定程度上體現(xiàn)了美國(guó)現(xiàn)代公司法的發(fā)展。 4美國(guó)的統(tǒng)一商法典。 1953年美國(guó)所頒布的統(tǒng)一商法典，取代了美國(guó)原來(lái)所頒布的單行的統(tǒng)一法，是以往商業(yè)中的習(xí)慣法和成文法的總匯。從制定與發(fā)布的意義上講，它既是20世紀(jì)英美法系中最偉大的一部成文法，也是當(dāng)今在世界上極有影響的一部法典 。這部法典通過(guò)1957年、1958年、1962年、1972年與1978年等多次修訂，逐步達(dá)到了適應(yīng)于統(tǒng)一各州商事法律的目的。從有關(guān)會(huì)計(jì)方面的一些原則規(guī)定方面講，它對(duì)當(dāng)時(shí)與后來(lái)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)一些原則的界定與商事交易中的會(huì)計(jì)事項(xiàng)

27、處理都產(chǎn)生了一定影響，它集中體現(xiàn)了美國(guó)統(tǒng)一商法典對(duì)美國(guó)現(xiàn)代會(huì)計(jì)制度建立所產(chǎn)生的影響。 5美國(guó)的破產(chǎn)法。美國(guó)制定與頒行的破產(chǎn)法也直接受到英國(guó)的影響，與它的公司法制定所不同的是，它一開始便在憲法中明確了國(guó)會(huì)具有制定全國(guó)統(tǒng)一破產(chǎn)法的權(quán)力。正是由于這個(gè)原因美國(guó)的破產(chǎn)法較之它的公司法在規(guī)公司經(jīng)濟(jì)行為方面更好地發(fā)揮了統(tǒng)一性作用。同時(shí)，美國(guó)的破產(chǎn)法，尤其是1898年的破產(chǎn)法在破產(chǎn)確認(rèn)、清算、在破產(chǎn)中的會(huì)計(jì)事項(xiàng)處理，以與在破產(chǎn)審計(jì)方面更多地且更為系統(tǒng)地涉與到會(huì)計(jì)、審計(jì)規(guī)方面的問(wèn)題，故它較之美國(guó)的公司法在促進(jìn)會(huì)計(jì)法律制度建設(shè)的統(tǒng)一性方面發(fā)揮了較大作用。此后，又經(jīng)過(guò)1984年和1986年的兩次修訂，又分別于198

28、8年和1990年通過(guò)了有關(guān)專利和知識(shí)產(chǎn)權(quán)破產(chǎn)案件的修正案與有關(guān)個(gè)人債務(wù)人的債務(wù)解脫修正案，從而形成了現(xiàn)代美國(guó)的破產(chǎn)法專門體系，其中對(duì)破產(chǎn)中的會(huì)計(jì)與審計(jì)的規(guī)進(jìn)一步趨于系統(tǒng)，它對(duì)于同一時(shí)期的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)與審計(jì)準(zhǔn)則的建設(shè)起到了促進(jìn)作用。620世紀(jì)具有世界性影響的會(huì)計(jì)法律制度創(chuàng)新之舉美國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的建設(shè)。從前文可見，美國(guó)會(huì)計(jì)法律制度體系的形成有其特殊性，它在一定程度上存在著會(huì)計(jì)與審計(jì)環(huán)境方面的阻礙。其一，它的公司法的制定一開始便處于分散狀態(tài)，不僅通過(guò)它無(wú)法達(dá)到統(tǒng)一全國(guó)會(huì)計(jì)規(guī)的目的，而且它其中所確定的會(huì)計(jì)規(guī)的容較之英國(guó)公司法既缺乏規(guī)制的切實(shí)性，而又缺乏規(guī)制的系統(tǒng)性，即使1928年出臺(tái)的非國(guó)家立法的標(biāo)

29、準(zhǔn)公司法也依然如此。何況它也不能很好地起到統(tǒng)一美國(guó)公司法的作用。其二，美國(guó)于1952年所頒行的統(tǒng)一商法典僅在規(guī)制貨物買賣行為方面連帶涉與到會(huì)計(jì)方面的一些原則性問(wèn)題，它與法國(guó)、德國(guó)的商法典在系統(tǒng)、具體規(guī)公司會(huì)計(jì)行為方面所顯示出來(lái)的意義與作用相差甚遠(yuǎn)，并且根本就無(wú)法與“法典式會(huì)計(jì)制度”模式聯(lián)系起來(lái)。其三，在20世紀(jì)30年代以前，美國(guó)的會(huì)計(jì)尚處于自由放任時(shí)期，對(duì)會(huì)計(jì)、審計(jì)實(shí)務(wù)的處理多以經(jīng)驗(yàn)判斷為主，缺乏統(tǒng)一與一致的會(huì)計(jì)、審計(jì)規(guī)。盡管在20世紀(jì)初它已經(jīng)認(rèn)識(shí)到統(tǒng)一會(huì)計(jì)規(guī)的必要性與緊迫性，如1917年美國(guó)聯(lián)邦儲(chǔ)備委員會(huì)關(guān)于統(tǒng)一會(huì)計(jì)文獻(xiàn)的發(fā)布，1921年為統(tǒng)一規(guī)政府會(huì)計(jì)與審計(jì)行為所發(fā)布的預(yù)算與會(huì)計(jì)法案，然而

30、一方面由于習(xí)慣勢(shì)力的抵制，另一方面又由于未能很快把重點(diǎn)放在統(tǒng)一公司會(huì)計(jì)規(guī)方面，公司對(duì)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的處理方法一直存在多樣性，公共會(huì)計(jì)師對(duì)審計(jì)實(shí)務(wù)的處理也一直處于松散與不一致的狀態(tài)，這些問(wèn)題依然造成了會(huì)計(jì)與審計(jì)工作的失控。最后，從組織機(jī)構(gòu)方面講，由于在19世紀(jì)至20世紀(jì)初美國(guó)的職業(yè)會(huì)計(jì)組織還處于分散不統(tǒng)一的狀態(tài)，資本市場(chǎng)管理機(jī)關(guān)也還缺乏權(quán)威性與科學(xué)地管理資本市場(chǎng)的法制與手段。上述幾個(gè)方面的原因便是促成美國(guó)在30年代發(fā)生會(huì)計(jì)法律制度創(chuàng)新的基本因素，是在客觀上與主觀上為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)明創(chuàng)造所形成的幾個(gè)具有促動(dòng)性作用的基本條件。19291933年美國(guó)經(jīng)濟(jì)大危機(jī)既充分暴露了美國(guó)在資本市場(chǎng)管理方面所存在的嚴(yán)重問(wèn)題

31、，同時(shí)也充分暴露了在會(huì)計(jì)與審計(jì)方面的嚴(yán)重問(wèn)題，這是促成會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研究與制定舉動(dòng)發(fā)生的直接導(dǎo)因。同時(shí)，20世紀(jì)初在美國(guó)工商業(yè)中所掀起的標(biāo)準(zhǔn)化運(yùn)動(dòng)也是促成會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研制發(fā)生的另一直接原因。正如美國(guó)學(xué)者桑德所講：要理解為什么要制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，也許首先便要認(rèn)識(shí)到標(biāo)準(zhǔn)化并不是會(huì)計(jì)所獨(dú)有的，會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)化只是大量產(chǎn)品和服務(wù)的標(biāo)準(zhǔn)化中的一種。 美國(guó)在經(jīng)歷了經(jīng)濟(jì)大危機(jī)之后首先是從對(duì)資本市場(chǎng)控制出發(fā)，于1933年和1934年分別頒布了證券法與證券交易法。在這兩個(gè)重要法律的制定、頒布中，其中很值得注意的一個(gè)歷史事實(shí)是，由于當(dāng)時(shí)公共會(huì)計(jì)師界提供了大量的證據(jù)，促成了這兩大法律在國(guó)會(huì)的順利通過(guò)。1934年證券交易法對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在

32、上市公司審計(jì)和在資本市場(chǎng)管理中地位與作用的確立使美國(guó)證券交易委員會(huì)與美國(guó)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)之間的關(guān)系開始協(xié)調(diào)一致，這也為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則研制工作的開展創(chuàng)造了一個(gè)十分重要的條件。作為痛定思痛之中對(duì)社會(huì)批評(píng)的回應(yīng)與配合以上兩法的貫徹執(zhí)行，美國(guó)1934年處于醞釀之中的會(huì)計(jì)制度改革把初始階段的目標(biāo)放在改變會(huì)計(jì)中的自由放任主義與解決在會(huì)計(jì)與審計(jì)實(shí)務(wù)處理方面所存在多樣性方面，以期最終解決統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的問(wèn)題。然而，由于歷史存續(xù)方面的原因，最初一度把改革問(wèn)題集中在解決“會(huì)計(jì)原則”問(wèn)題方面，事實(shí)上這種受不成熟思想支配的探索性舉動(dòng)造成了以后美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的曲折經(jīng)歷。1935年美國(guó)會(huì)計(jì)界出現(xiàn)了少有的沉寂，圍繞會(huì)計(jì)制度問(wèn)題所形成的

33、許多爭(zhēng)議也似乎因此而被擱置下來(lái)，然而這一切卻已意味不平凡的1936年的到來(lái)。這樣，先后經(jīng)歷了1936至1959年由會(huì)計(jì)程序委員會(huì)（CAP）具體主持制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的階段和1959至1973年由會(huì)計(jì)原則委員會(huì)（APB）主持這項(xiàng)工作的階段，以至到1973年由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）具體主持制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的階段，在這將近四十年的時(shí)間里，一直使美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定工作處在風(fēng)風(fēng)雨雨之中，以與處在曲折、反復(fù)的研究探討與爭(zhēng)鳴過(guò)程之中。盡管在這漫長(zhǎng)的歷史階段，已為美國(guó)會(huì)計(jì)中準(zhǔn)則的制定打下了一個(gè)基礎(chǔ)，然而，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)威性卻一直未能被樹立起來(lái)。從1973年至今，F(xiàn)ASB在以往的基礎(chǔ)之上，基本上解決了所存在的問(wèn)題，

34、構(gòu)建了美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本體系，并確立了它的權(quán)威性?？偠灾绹?guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)在FASB時(shí)代，在以往的基礎(chǔ)之上取得了重大成就，它使這種體現(xiàn)會(huì)計(jì)制度創(chuàng)新的成果在技術(shù)性、理論性、法定性、先進(jìn)性和科學(xué)性、系統(tǒng)性等方面統(tǒng)一起來(lái)，從而使其不僅在美國(guó)發(fā)揮了極其重要的作用，而且產(chǎn)生了具有世界性意義的影響。美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)威性是具體通過(guò)美國(guó)證券交易委員會(huì)與美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的協(xié)同支持而樹立起來(lái)的，它既體現(xiàn)了政府對(duì)其法定性規(guī)作用與執(zhí)行力度的確認(rèn)，而又體現(xiàn)了美國(guó)會(huì)計(jì)職業(yè)界與學(xué)術(shù)界乃至?xí)?jì)教育界協(xié)同發(fā)揮作用下的科學(xué)創(chuàng)造力。美國(guó)在英美法系會(huì)計(jì)法律制度體系建立中充分體現(xiàn)了這一特色。 （三）英美法系會(huì)計(jì)法律制度體系的特點(diǎn)

35、1會(huì)計(jì)法律制度的主體結(jié)構(gòu)系由憲法與公司法、破產(chǎn)法形成的，其中直接體現(xiàn)憲法中的“權(quán)利法案”精神的是財(cái)產(chǎn)法、契約法、侵權(quán)行為法與與財(cái)產(chǎn)繼承權(quán)相關(guān)的家庭法，因而，從維護(hù)產(chǎn)權(quán)、債權(quán)與財(cái)產(chǎn)繼承權(quán)的方位來(lái)考察這些法律的實(shí)質(zhì)性作用，應(yīng)當(dāng)講它們也是與這個(gè)體系中的主體結(jié)構(gòu)密切相關(guān)的部分，起著與大陸法系民法典一樣的作用。2基于英格蘭普通法這一歷史淵源，在進(jìn)入近代社會(huì)后，英國(guó)把會(huì)計(jì)法律制度方面的基本容集中體現(xiàn)在公司法之中，而又從公司破產(chǎn)清算的方位把與公司法相應(yīng)的會(huì)計(jì)法制，尤其是審計(jì)法制體現(xiàn)在破產(chǎn)法之中，從而從會(huì)計(jì)規(guī)與審計(jì)規(guī)方面具體體現(xiàn)對(duì)產(chǎn)權(quán)、債權(quán)與財(cái)產(chǎn)繼承權(quán)的維護(hù)與保障。與大陸法系國(guó)家相比，一方面英國(guó)公司法在英國(guó)整

36、個(gè)法律制度體系中的地位不如大陸法系商法典或商事公司法那樣重要，另一方面英國(guó)有關(guān)會(huì)計(jì)、審計(jì)方面的規(guī)在公司法中的地位也不如大陸法系中的會(huì)計(jì)、審計(jì)規(guī)在商法典中那樣重要，加之它在詳盡程度與其系統(tǒng)性方面的表現(xiàn)也不如商法典中那樣充分，故英國(guó)的會(huì)計(jì)、審計(jì)規(guī)制與大陸法系的“法典式會(huì)計(jì)制度”與“法典式審計(jì)制度”在客觀上還存在相當(dāng)大的差別。由于美國(guó)聯(lián)邦體制方面的原因，它的公司法的建立既受到英國(guó)的影響而又不同于英國(guó)，它既缺乏英國(guó)公司法的統(tǒng)一性，而它的公司法中的會(huì)計(jì)規(guī)又缺乏英國(guó)公司法中的會(huì)計(jì)規(guī)的那種切實(shí)性與系統(tǒng)性，并且這種情形最終影響到它的會(huì)計(jì)法制在一個(gè)相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)期處于分散的多樣性狀態(tài)，在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則創(chuàng)新之前不僅在統(tǒng)一會(huì)

37、計(jì)制度方面與英國(guó)乃至大陸法系國(guó)家存在很大差別，而且它的會(huì)計(jì)制度的權(quán)威性也遠(yuǎn)遠(yuǎn)不如大陸法系的“法典式會(huì)計(jì)制度”。這便是20世紀(jì)30年代以后，促使美國(guó)與英國(guó)等普通法系國(guó)家走上會(huì)計(jì)法律制度體系改革創(chuàng)新之路的極其重要的一個(gè)原因。3英美法系在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與審計(jì)準(zhǔn)則建立、執(zhí)行與其發(fā)展方面的改革創(chuàng)新成就具有世界性意義和世界性的影響，其中美國(guó)在這方面處于開創(chuàng)性地位。它的主要?dú)v史貢獻(xiàn)在于：（1）極其深刻地改革了英美法系會(huì)計(jì)法律制度的基礎(chǔ)結(jié)構(gòu)，系統(tǒng)而具有針對(duì)性地規(guī)了現(xiàn)代公司發(fā)展所充分依賴的資本市場(chǎng)中的會(huì)計(jì)、審計(jì)行為，在現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中形成了會(huì)計(jì)與審計(jì)規(guī)對(duì)所有者與經(jīng)營(yíng)者合法經(jīng)濟(jì)權(quán)益的維護(hù)與保障機(jī)制；（2）它促成了國(guó)際

38、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)與審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的建立，推動(dòng)了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)準(zhǔn)則的研究、制定和發(fā)展，為經(jīng)濟(jì)全球化發(fā)展趨勢(shì)下進(jìn)行會(huì)計(jì)的國(guó)際協(xié)調(diào)創(chuàng)造了一個(gè)具有先決性意義的條件，進(jìn)而為最終實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)國(guó)際化創(chuàng)造了條件，它最終也將會(huì)促使民族性的會(huì)計(jì)、審計(jì)制度與區(qū)域性的會(huì)計(jì)、審計(jì)制度發(fā)展成為國(guó)際性的會(huì)計(jì)、審計(jì)制度。（3）普通法系中的代表國(guó)家美國(guó)與英國(guó)在建立會(huì)計(jì)、審計(jì)中的概念框架方面取得了一定成就，初步實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)準(zhǔn)則的理論性指導(dǎo)與務(wù)實(shí)性執(zhí)行與操作的一致性，由此既提高會(huì)計(jì)、審計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)威性，而又卓有成效地推動(dòng)了現(xiàn)代會(huì)計(jì)審計(jì)理論的發(fā)展，而正是由于這些理論的發(fā)展又十分顯著地提高了會(huì)計(jì)與審計(jì)在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)社會(huì)中的地位與作用。

39、所以，從一定意義上講，一部現(xiàn)代會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則演進(jìn)史便是一部現(xiàn)代會(huì)計(jì)理論、審計(jì)理論的發(fā)展史。4英美法系會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建立所體現(xiàn)出來(lái)的會(huì)計(jì)法律制度創(chuàng)新，在會(huì)計(jì)法律制度體系中增設(shè)了一個(gè)新的層次，形成新的統(tǒng)馭關(guān)系，并進(jìn)一步提高了會(huì)計(jì)法律制度體系的科學(xué)性。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之所以在這個(gè)體系中較之一般性會(huì)計(jì)制度高一個(gè)層次，對(duì)于一般性會(huì)計(jì)制度具有統(tǒng)馭性作用，其關(guān)鍵原因在于它對(duì)于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)或事項(xiàng)處理的規(guī)定性不僅體現(xiàn)在必須這樣作的方面，并且更為重要的是還同時(shí)體現(xiàn)在讓執(zhí)行者明了為什么必須這樣作的方面。正因如此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有它區(qū)別于一般性會(huì)計(jì)制度的特性，即技術(shù)性處理與理論性指導(dǎo)的一致性，在會(huì)計(jì)法律制度體系中發(fā)揮承上制下作用的統(tǒng)一

40、性，在對(duì)各個(gè)會(huì)計(jì)問(wèn)題處理之間通過(guò)邏輯關(guān)系的建立所體現(xiàn)出來(lái)的科學(xué)性與系統(tǒng)性，根據(jù)會(huì)計(jì)環(huán)境變化適時(shí)進(jìn)行修訂以使其始終保持它的針對(duì)性與先進(jìn)性，以與它作為會(huì)計(jì)法律制度體系中的基礎(chǔ)性層次在執(zhí)行中所具有的法定性等。 5英美法系國(guó)家在會(huì)計(jì)法律制度建立中也十分注意處理國(guó)家權(quán)益與公司權(quán)益之間的關(guān)系。從國(guó)家權(quán)益方面講，它的稅法系通過(guò)國(guó)家審計(jì)部門監(jiān)督執(zhí)行來(lái)保障國(guó)家財(cái)政收入實(shí)現(xiàn)的，如英美兩國(guó)的國(guó)家審計(jì)都堅(jiān)持一切收入歸納稅人所有，而一切支出又必須通過(guò)納稅人批準(zhǔn)這一審計(jì)原則，并通過(guò)它們所建立的審計(jì)法制，既從組織上，而又從審計(jì)法制嚴(yán)格執(zhí)行方面來(lái)體現(xiàn)這一原則，達(dá)到這一目的的。6在英美法系國(guó)家會(huì)計(jì)法律制度建立過(guò)程中，在解決統(tǒng)一

41、會(huì)計(jì)制度的問(wèn)題方面，既取得了寶貴的歷史經(jīng)驗(yàn)，也有著深刻的歷史教訓(xùn)。美國(guó)在公司法制定與施行過(guò)程中所出現(xiàn)的不統(tǒng)一問(wèn)題，帶來(lái)了在公司會(huì)計(jì)法律制度確定方面的不統(tǒng)一問(wèn)題，最終在維護(hù)與保障公司所有者權(quán)益方面造成了嚴(yán)重的失誤，其教訓(xùn)極其深刻。英國(guó)的公司法雖然并不存在類似的問(wèn)題，但是英國(guó)的公司法在形成為統(tǒng)一而較為系統(tǒng)的會(huì)計(jì)規(guī)則的過(guò)程中不僅經(jīng)歷了一個(gè)十分漫長(zhǎng)的歷史時(shí)期，而且卻又在其完整性方面尚與大陸法系商法典中的規(guī)定存在一定的差距。然而在英美法系國(guó)家通過(guò)會(huì)計(jì)制度創(chuàng)新建立了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本體系之后，不僅徹底解決了以往所存在的問(wèn)題，實(shí)現(xiàn)了會(huì)計(jì)制度的統(tǒng)一，而且這種創(chuàng)新成就又反過(guò)來(lái)影響到大陸法系國(guó)家，并深刻地影響到經(jīng)濟(jì)全

42、球化發(fā)展趨勢(shì)下區(qū)域化經(jīng)濟(jì)集團(tuán)的統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度問(wèn)題的解決，乃至行將影響到建立適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化要求的國(guó)際通行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的嘗試。 總起來(lái)講，英美法系國(guó)家的會(huì)計(jì)法律制度體系建立的歷史，既是一部體現(xiàn)英國(guó)發(fā)揮其開創(chuàng)性作用的奠基史與其在英聯(lián)邦國(guó)家中擴(kuò)展其影響的初步發(fā)展史，而且也是一部體現(xiàn)美國(guó)在英國(guó)基礎(chǔ)之上進(jìn)一步進(jìn)行會(huì)計(jì)法律制度創(chuàng)新的發(fā)展史。英國(guó)在這個(gè)法系中的主導(dǎo)性作用集中體現(xiàn)在前一歷史時(shí)期，而美國(guó)在這個(gè)法系中發(fā)揮主導(dǎo)性作用則集中體現(xiàn)中現(xiàn)代會(huì)計(jì)法律制度體系建立與長(zhǎng)足發(fā)展時(shí)期。兩者一體與大陸法系鼎足而立，在世界未來(lái)會(huì)計(jì)法律制度發(fā)展中將會(huì)依然發(fā)揮著十分重要的作用。四、研究結(jié)論與對(duì)基本問(wèn)題的思考（一）會(huì)計(jì)法律制度體系建立

43、問(wèn)題決非一個(gè)單粹孤立起來(lái)從會(huì)計(jì)職業(yè)或?qū)I(yè)本身所考慮與設(shè)計(jì)的問(wèn)題，它既涉與到社會(huì)政治經(jīng)濟(jì)演進(jìn)中的最根本的問(wèn)題，也從最基礎(chǔ)的經(jīng)濟(jì)層面出發(fā)涉與到最為具體的問(wèn)題，由此將這個(gè)專門體系中的出發(fā)點(diǎn)與落腳點(diǎn)關(guān)聯(lián)起來(lái)，形成這個(gè)體系中的最高層次與基礎(chǔ)層次，然后它的中間層次也必然會(huì)在此前提下相應(yīng)建立起來(lái)。從兩大法系會(huì)計(jì)法律制度體系構(gòu)建可見，它們?cè)趯?duì)這個(gè)體系的最高層次的確定方面是基本上一致的，在其中間層次的確定方面則又各顯特色，而在基礎(chǔ)層次設(shè)定方面它們各自所形成的特色又尤為顯著，大陸法系以“法典式會(huì)計(jì)制度”顯示其特色，而英美法系則以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則顯示它的特色。（二）維護(hù)與保護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下的所有者權(quán)益問(wèn)題是會(huì)計(jì)法律制度建立的出

44、發(fā)點(diǎn)，也是作為它的基本體系最終得以構(gòu)建起來(lái)的落腳之點(diǎn)，因而，會(huì)計(jì)法律制度體系正是以憲法中的“權(quán)利法案”為根本支柱或主軸建立起來(lái)的，失去這一構(gòu)建的根本依據(jù)或目標(biāo)，會(huì)計(jì)法律制度體系的構(gòu)建便不復(fù)存在。（三）會(huì)計(jì)法律制度的構(gòu)建必須處理好國(guó)家所有者權(quán)益與公司所有者權(quán)益之間的關(guān)系，任何一種偏廢都是有違市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展原則的，也都會(huì)造成極其有害的后果，兩大法系在這方面的經(jīng)驗(yàn)都很值得我們結(jié)合中國(guó)國(guó)情有選擇地加以借鑒。（四）在兩大法系的立法中，議會(huì)或國(guó)會(huì)不僅有審定批準(zhǔn)頒行的決定權(quán)力，而且具有依據(jù)法律制度體系中的自上而下逐級(jí)統(tǒng)馭層次來(lái)統(tǒng)一各層次法制之間的精神，協(xié)調(diào)各層次法制之間的容，以明確法律制度構(gòu)建的關(guān)聯(lián)性與執(zhí)行這些法律制度的系統(tǒng)性、一致性。如果在會(huì)計(jì)法律制度建立中沒有或缺乏這種安排，那么會(huì)計(jì)法律制度體系便不可能建立起來(lái)。有鑒于此，無(wú)論我國(guó)未來(lái)對(duì)公司法、破產(chǎn)法的修訂，與至對(duì)會(huì)計(jì)專門法律的修訂，還是在著手建立民商法典時(shí)，都必須把解決這方面所存在的問(wèn)題放在重要位置之上，也都必須統(tǒng)一解決好與之相協(xié)調(diào)的問(wèn)題。（五）從兩大法系所進(jìn)行的統(tǒng)一會(huì)計(jì)、審計(jì)制度的歷史事實(shí)中可見，沒有統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度和審計(jì)制度便無(wú)法達(dá)到實(shí)現(xiàn)對(duì)公司經(jīng)濟(jì)與資本市場(chǎng)的統(tǒng)一管理，但欲達(dá)到統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度與審計(jì)制度的目的，首先便必須明確它們?cè)谡麄€(gè)經(jīng)濟(jì)法制體系與整個(gè)會(huì)計(jì)法律制度體系中的地位。比較而言，大陸法系的會(huì)計(jì)、審計(jì)制度都具有司法性質(zhì)，因而“法典式