營業(yè)成本(或費用)粉飾的查證

1、10.什么是營業(yè)成本(或費用粉飾的查證營業(yè)費用(或成本是指為了生產經營而發(fā)生的一切支出。企業(yè)營業(yè)費用的計算,通常包括銷售成本、銷售費用和管理費用三項。工業(yè)企業(yè)的銷售成本又包括直接材料、直接工資和制造費用三個項目。營業(yè)費用是否合理、正確,對于經營成果的計算至關重要,所以查證人員在檢查營業(yè)費用時,應以有關法規(guī)和會計制度為依據,嚴格按照權責發(fā)生制原則,對有關的憑證逐一加以審核,就其發(fā)生的原因、過程、項目的內容,查明本年度內的所有費用支出是否合理、合法,支出的數額是否計算正確,收益性支出與資本性支出是否有混淆誤列,各項應付預付項目的記錄是否正確。不同性質的企業(yè),所發(fā)生的營業(yè)費用的內容性質不同,所以檢查

2、中采用的具體方法也有差異。在此,我們以工業(yè)企業(yè)的銷售成本、銷售費用和管理費用為對象,說明對其檢查的方法。(一對銷售成本的查證產品銷售成本通常包括直接材料、直接工資和制造費用三項。這三項費用的計算是否合理、正確,對銷售成本的計算至關重要,因此,檢查這些項目是銷售成本檢查的主要任務。1.直接材料的查證直接材料成本的檢查,一般應從審閱材料和生產成本明細賬入手,抽查有關的費用憑證,驗證企業(yè)產品直接耗用材料的數量、計價和材料費用分配是否真實、合理。查證人員對于直接材料的檢查,其主要內容包括:(1檢查材料耗用的數量。查證人員應調閱各種材料的領用單及材料發(fā)出匯總表,并加以核對,檢查其數量是否相符,然后再根據

3、企業(yè)產品成本計劃(或定額所規(guī)定的用料計劃(或定額消耗量,檢查其耗用量是否有超計劃或超定額情況,如果有這種情況,應及時分析原因是否合理,有無浪費、偷漏的現象。可見,材料耗用量標準是控制成本的關鍵。若企業(yè)的用料未能嚴格控制,則偷漏浪費極易發(fā)生,雖然領用材料手續(xù)完備,但由于粉飾的存在,也不能得出其無弊端的結論。查證人員在審查材料耗用量時,應予特別注意。(2檢查耗用材料的計價。查證人員在檢查過程中,應根據該企業(yè)所采用發(fā)出材料計價的方法加以復核,看其領料金額的計算是否正確,并與材料明細賬中的有關記錄相核對,看其是否相符,倘若前后計價方法不統一,或計算有誤,則應予查明并及時調整。(3用料數額一經查明,查證

4、人員應進一步根據材料明細賬所列明的支出數額,與產品成本計算單中列明的耗用數額相核對,如有錯誤之處也應予以調整。同時,在進行材料費用審查時,也應注意進料的情況及存料的盤估,看有無通過人為調高(或調低進價或人為高估(或低估庫存材料來調節(jié)利潤的情況。例22 某公司因當年資金周轉困難,用人為提高材料單價的方法,加大成本、少計利潤、少納所得稅。問題是這樣發(fā)現的:查證人員審閱該公司主要產品的單位成本報表時,發(fā)現其主要產品單位成本比年初上升了,再進行成本項目比較,其直接材料費項目的提高引起了查證人員的懷疑。于是,審閱了主要產品的單位成本報表。根據報表提供的數據得知,今年主要產品的單位成本與上年相比、與計劃指

5、標相比,單位成本提高幅度較大;進一步利用產量指標、消耗量指標和價格指標,進行因素分析計算,確定為價格上漲所致。又到材料倉庫審閱了有關材料明細賬,證實公司通過人為提高材料的單價,加大了成本總計21萬元,相應虛減了利潤。2.直接工資的查證直接工資查證手續(xù)的簡繁,主要取決于被查單位的內部控制制度是否完備,執(zhí)行是否嚴格。如果該企業(yè)內部控制嚴格,組織完備,則查證人員可采用抽查方法,加以驗證,核算其總數,并與產品成本計算單的有關記錄相核對。若無錯誤,即可推斷其正確,否則,即有錯誤的可能,應當視情況進行詳細檢查。直接工資的具體檢查,理應從工人考勤記錄開始,詳細審查工人考勤記錄。同時,檢查應付工資賬戶的直接工

6、人工資數額,看是否按考勤記錄來發(fā)放工資。在此基礎上,按應付工資賬戶中的記錄與各產品成本計算單中的工資項目數額加以核對,看彼此是否相符一致。工資的檢查,是銷售成本檢查工作中較為復雜的內容之一,工資項目中的舞弊事件,也時有發(fā)生。其舞弊的行為方式,不外乎是虛報人數,冒領工資;或虛報工時,超領款項;或濫設項目,私扣工資等?；臃?不勝枚舉。所以,查證人員除對有關工資記錄的各項憑證加以認真核查之外,還應在可能的范圍內,運用其他分析方法加以間接查證。對福利費計入產品成本的部分也應進行認真查證,因為這也是粉飾產品成本的便利途徑之一。3.制造費用的查證制造費用是指企業(yè)的車間管理部門為組織和管理生產所發(fā)生的各

7、項費用。主要包括工資、折舊費、物料消耗、勞動保護費、水電費、辦公費、差旅費、運輸費、保險費等項內容。制造費用的查證,主要檢查消耗材料、勞動保護費、工資、折舊費、修理費等;按審查一般費用原則,分別予以審查。除了對制造費用的各項內容進行逐項檢查,看其是否合理、正確之外,制造費用檢查的另一項內容,是按企業(yè)所確定的費用分配方法,檢查其分配結果是否正確,與此同時,按一致性原則,檢查其分配方法是否一致。根據檢查結果,分別與產品成本計算單中制造費用項目相核對,看其是否正確一致。若不相一致,則應查明發(fā)生差異的原因,及時予以糾正。銷售成本的各項內容審查以后,查證人員尚需注意完工產品和在產品之間費用的劃分方法是否

8、正確,是否前后一致。例23 某公司為了少繳納所得稅,故意將計入在產品成本的費用記入完工產品成本。問題是這樣發(fā)現的:查證人員在審閱該公司年度"生產成本-基本生產成本"賬戶時,發(fā)現期末余額很小。這表明產品成本很低,而查證人員對企業(yè)調研時,發(fā)現在產品數量很大,進一步審閱"在產品收支結存賬",證實了在產品結存數量大,而在產品成本很低的虛假現象。對此問題查證人員檢查了生產成本計算單(或明細賬,發(fā)現在完工產品與在產品費用分配方法上,使用的是在產品成本按定額成本計價法,進一步審閱了月末在產品定額成本計算表,得知工時定額定得太低,而且燃料和動力費單位工時定額、工資福利費

9、單位工時定額和制造費用單位工時定額訂得也很低。實際上,因電費的調高,工人工資的增加,按工資總額提取的福利費的提高以及其他費用項目開支標準的提高(如差旅費補貼標準的提高等,使制造費用總額必然相應提高,因而各個項目的單位工時定額也應有所提高。但被查單位對上述這些變動因素全然未給予考慮,在計算月末在產品定額成本時,仍采用以往單位工時定額,導致月末在產品定額成本降低,從而加大了完工產品成本,少計了當期利潤。4.產品銷售成本的查證產品銷售費用是指企業(yè)對外銷售商品、產品,對外提供勞務等發(fā)生的實際成本。它是由期初庫存產品成本加上本期入庫產品成本,再減去期末庫存產品成本求得的。對產品銷售成本粉飾的查證,應通過

10、審閱基本業(yè)務收入明細賬、產成品明細賬等記錄,并核對有關的原始憑證和記賬憑證進行。其查證要點包括:(1獲取或編制產品銷售成本明細表,與明細賬和總賬核對相符。(2編制生產成本及銷售成本倒軋表,并與總賬核對相符。倒軋表的基本等式包括:原材料期初余額+本期購進額-原材料期末余額-其他發(fā)出額=直接材料成本;直接材料成本+直接人工成本+制造費用=本期生產成本;本期生產成本+在產品期初余額-在產品期末余額=本期完工產品成本;本期完工產品成本+產成品期初余額-產成品期末余額=本期產品銷售成本。(3分析比較本年度與上年度產品銷售成本總額,以及本年度各月份的產品銷售成本金額,如有重大波動和異常情況,應查明原因。(

11、4結合生產成本的檢查,抽查銷售成本結轉數額的正確性,并檢查其是否與銷售收入相配比。(5檢查銷售成本賬戶中重大調整事項(如銷售退回、委托代銷商品是否有其充分理由。(6確定產品銷售成本是否已在損益表上恰當披露。例24 某制造公司采用逐步結轉分步法計算產品成本,為了控制下年利潤下降幅度,以便在當年產品成本的結轉上作文章,采取少留在產品成本,多轉完工產品成本的粉飾手段,以壓低當年利潤的實現數額。其具體做法是:廠部指令一車間往二車間多結轉半成品成本50萬元;指令二車間往三車間多轉100萬元半成品成本;指令三車間在產品加工、組裝完畢后,多轉完工產品成本200萬元。完工產品入庫后,按合同規(guī)定已全部發(fā)出,期末

12、結轉的產品銷售成本多計200萬元,致使當年少計利潤200萬元。對以上問題查證人員審閱了各車間的成本計算單,看其是否按規(guī)定的方法分配生產費用。經查三個車間均有不按規(guī)定方法計算結轉產品成本的情況。查證人員又檢查了廠部基本生產明細賬和有關賬冊憑證,發(fā)現廠部結轉的完工產品成本,同總裝車間往廠部上報的完工產品數額相同。經詢問有關人員,也證實了廠部多轉完工產品200萬元。再審閱產成品明細賬和產品銷售成本明細賬及有關賬冊憑證,發(fā)現產品銷售成本的結轉有疑點。經進一步檢查,本期入庫的產成品全部發(fā)給了用戶,并按入庫產成品的總成本如數結轉了產品銷售成本。期末"產品銷售成本"賬戶全額轉入"

13、;本年利潤"賬戶,計入了當年盈虧。查證人員詢問了有關人員,得知公司是為了調減當年利潤,以"改善"下年度經濟效益下降的局面。(二銷售費用的查證銷售費用是企業(yè)在銷售產品、商品、提供勞務等過程中發(fā)生的各項費用以及專設銷售機構發(fā)生的各項經費。包括商品在銷售過程中所發(fā)生的應由本企業(yè)負擔的運輸費、裝卸費、包裝費、保險費、差旅費、傭金、廣告費、銷售機構人員的工資和其他經費等。銷售費用粉飾查證的一般程序為:獲取或編制產品銷售費用明細表,檢查其明細項目的設置是否符合規(guī)定的核算內容與范圍,并與明細賬和總賬核對相符。確定產品銷售費用的項目設置和開支標準是否符合有關規(guī)定,查明其項目設置是

14、否劃清了銷售費用與其他費用的界限。有關費用支出是否按規(guī)定標準列支。將本年度產品銷售費用與上年度的產品銷售費用進行比較,并將本年度各個月份的產品銷售費用進行比較,如有重大波動和異常情況,應查明原因。選擇重要或異常的產品銷售費用項目,檢查其原始憑證是否合法,會計處理是否正確,必要時,對產品銷售費用實施截止日測試,檢查有無跨期入賬的現象。確定產品銷售費用的結轉是否正確、合規(guī),查明有無多轉、少轉或不轉銷售費用,人為調節(jié)利潤的情況。確定產品銷售費用是否已在損益表上恰當披露。例25 某公司有意加大銷售費用,調節(jié)各期經營利潤。問題是這樣發(fā)現的:查證人員在審閱銷售費用明細賬時,發(fā)現每月銷售費用明細賬中,包裝物

15、所占比重很大,根據每月的產品銷售數量,推算所領包裝物的數量,再乘以包裝物的單價,所得金額達不到明細賬所列的金額。證明有把不應列入銷售費用的支出錯列入銷售費用中的問題。對此問題查證人員到包裝物倉庫,審閱了包裝物明細賬,從領用包裝物的品種上看,領用生產過程中使用的包裝物費用卻沒有記入生產成本中的直接材料費用項目中,而有意記入銷售費用中。查證人員進一步查閱倉庫的發(fā)出材料匯總表和材料費用分配表,發(fā)現直接材料費用中沒有包裝物費用,證實了問題的存在。經復算,12月記入產品銷售費用的生產領用包裝物達100000元。(三產品銷售稅金及附加的查證產品銷售稅金及附加是指企業(yè)由于銷售產品、提供勞務等負擔的銷售稅金及

16、附加,包括消費稅、營業(yè)稅、城市維護建設稅和教育費附加等。對產品銷售稅金及附加粉飾的查證,應在查明企業(yè)應交納的稅種基礎上,結合"銷售稅金及附加"總賬和明細賬與有關原始憑證,以及與該賬戶對應的"產品銷售收入"、"應交稅金"、"其他應交款"等賬戶進行審查,必要時,應向有關部門、單位和人員進行查閱。其查證方法詳見第六章"稅務常見舞弊查證方法"的有關內容。(四管理費用的查證管理費用是企業(yè)行政管理部門為管理和組織生產經營活動而耗費的各項費用。管理費用的內容較多,查證人員應在逐項檢查管理費內容的基礎上,重點檢

17、查匯兌損益、開辦費、無形資產攤銷、招待費等內容。其查證的程序為:獲取或編制管理費用明細表,檢查其明細項目的設置是否符合規(guī)定的核算內容與范圍,并與明細賬和總賬核對相符。將本年度管理費用與上年度管理費用進行比較,并將本年度各個月份的管理費用進行比較,如有較大波動和異常情況應查明原因。選擇重要或異常的管理費用項目,檢查其原始憑證是否合法,會計處理是否正確,必要時,對管理費用實施截止日測試,檢查有無跨期入賬的現象。確定管理費用的結轉是否按照規(guī)定全部轉作當期損益,查明有無計入產品成本或轉入下期的情況。確定管理費用是否已在損益表上恰當披露。例26 某公司年計劃利潤為120萬元,1至11月份已實現利潤92萬

18、元,預計12月份最多能實現利潤11萬元,為了保證完成年度計劃利潤指標,在期間費用方面作了文章:從管理費用總額中轉出20萬元計入"待攤費用"賬戶,并結轉下年度掛賬,從而使當年利潤虛增20萬元,人為地實現了目標利潤。對此問題,查證人員首先審閱了"管理費用"賬戶,發(fā)現記有轉入"待攤費用"賬戶的數額,以此為線索查核了有關賬冊憑證,得知12月份發(fā)生的管理費用在轉入"本年利潤"賬戶之前,由"管理費用"賬戶轉出20萬元計入"待攤費用"賬戶,然后將"管理費用"賬戶的余額轉入了"本年利潤"賬戶,致使本年度虛增利潤20萬元。(五財務費用的查證財務費用是企業(yè)為籌集資金而發(fā)生的各項費用。對財務費用的