企業(yè)所得稅的會計處理與稅務處理差異

1、企業(yè)所得稅的會計處理與稅務處理差異部發(fā)布的企業(yè)會計制度（財會200025號）（以下簡稱“會計制度”）、企業(yè)會計準則（以下簡稱“投資”）與國家稅務總局發(fā)布的企業(yè)所得稅稅前扣除辦法（國稅發(fā)200084號）（以下簡稱“稅前扣除”）關于企業(yè)股權投資若干所得稅問題的通知（國稅發(fā)2000118號）（以下簡稱“通知”）以及有關法規(guī)，從不同的角度（前者從會計角度，后者從稅務角度）對企業(yè)所得稅的操作作了明文規(guī)定。由于兩者存在許多差異，所以操作難度較大。本文試從以下方面將兩種不同處理差異作一解析。一、計提“四項減值準備金”的差異（一）“會計制度”第54條規(guī)定，企業(yè)應當在期末對存貨進行全面清查，如由于存貨毀損、全部

2、或部分陳舊過時或銷售價格低于等原因，使存貨成本高于可變現(xiàn)凈值的，應按可變現(xiàn)凈值低于存貨成本部分，計提存貨跌價準備。“會計制度”第56條規(guī)定，企業(yè)應當在期末對長期投資、固定資產、無形資產逐項進行檢查，如果由于市價持續(xù)下跌、被投資單位經營狀況惡化，或技術陳舊、損壞、長期閑置等原因，導致其可收回金額低于其賬面價值的，應當計提長期投資、固定資產、無形資產減值準備。（二）“稅前扣除”第6條規(guī)定，企業(yè)計提的存貨跌價準備金、短期投資跌價準備金、長期投資減值準備金、風險準備基金（包括投資風險準備基金），以及國家稅收法規(guī)規(guī)定可提取的準備金之外的任何形式的準備金，不得在稅前扣除，均應調整應納稅所得額。二、壞賬損失

3、的核算方法、計提的范圍、口徑、比例、確認標準的差異（一）壞賬損失核算方法的差異1. “會計制度”規(guī)定，企業(yè)對于壞賬損失的核算一律采用備抵法，及估計可能產生的壞賬，并計提壞賬準備，實際發(fā)生壞賬時沖減已計提的壞賬準備和相關的應收款項的方法。2. “稅前扣除”第45條規(guī)定，納稅人發(fā)生的壞賬損失，原則上應按實際發(fā)生額據實扣除。經稅務機關批準，也可提取壞賬準備金。原則上要求采用直接轉銷法，即待應收賬款實際發(fā)生壞賬時直接計入發(fā)生壞賬當期的損益，并沖銷應收款項的方法。（二 ）計提壞賬準備范圍、口徑上的差異1. “會計制度”規(guī)定，企業(yè)應收款項可能發(fā)生的損失應當計提壞賬準備，具體包括：應收賬款、應收票據（值得注

4、意的是，應收票據因本身不得計提壞賬準備，當應收票據的可收回性存在不確定因素時，應當轉入應收賬款后計提壞賬準備）、其他應收款、預付賬款。2. “稅前扣除”第46條規(guī)定，計提壞賬準備的年末應收賬款是納稅人銷售商品、產品或提供勞務等原因，應向購貨客戶或接受勞務的客戶收取的款項。年末應收賬款包括應收票據的金額。但會計和稅法在對應收票據計提壞賬準備的時間上不一致，稅法規(guī)定是直接計提，而會計規(guī)定要待轉入應收賬款后再計提?！岸惽翱鄢边€規(guī)定，納稅人發(fā)生的非購銷活動的應收債權以及關聯(lián)方之間的任何往來賬款，不得計提壞賬準備金，從而否定了其他應收款可以計提壞賬準備。（三）計提壞賬準備比例的差異1. “會計制度”因

5、為在方法上不再局限于應收賬款余額百分比法，因此，不同的企業(yè)，應收賬款發(fā)生壞賬損失的可能性是不同的，相應采用的計提比例也不盡相同。2. 稅“前扣除”第46條規(guī)定，壞賬準備金提取比例一律不得超過年末應收賬款余額的5%。顯得十分嚴格。（四）壞賬損失確認處理標準上的差異1. “會計制度”對壞賬準備的確認并無明確規(guī)定，只是列舉了諸如單位撤銷、破產、資不抵債、現(xiàn)金流量不足等情形。會計處理上要求企業(yè)對已不能收回的應收賬款應當查明原因，追究責任，根據企業(yè)權限，經股東大會或董事會或經理（廠長）辦公會議或類似機構批準后作為壞賬損失，沖銷提取的壞賬準備，在管理上只要由內部權力機構批準即可。2. “稅前扣除”第47條

6、規(guī)定，對壞賬損失的認定有明確標準，納稅人符合下列的條件之一的應收賬款，應作為壞賬處理：債務人被依法宣告破產、撤銷，其剩余財產確實不足清償的應收賬款；債務人死亡或依法被宣告死亡、失蹤，其財產或遺產確實不足清償的應收賬款；債務人遭受重大自然災害或意外事故，損失巨大，以其財產（包括保險賠款等）確實無法清償的應收賬款；債務人逾期未履行償債義務，經法院裁定，確定無法清償的應收賬款；逾期3年以上仍未收回的應收賬款；經國家稅務總局批準核銷的應收賬款。在稅務管理上對壞賬損失都要作為財產損失履行相應的報批手續(xù)，經主管稅務機關審核批準后方可在稅前扣除。三、股權投資收益處理的差異（一）“投資”規(guī)定，長期股權投資持有

7、期間取得收益和處置收益都確認為投資收益，而短期投資收益確認僅限于處置收益，持有期間取得收益沖減投資成本。長期股權投資會計核算方法，根據投資企業(yè)對被投資企業(yè)是否擁有控制、共同控制或重大影響分為成本法和權益法。這兩種不同會計核算方法對企業(yè)長期股權投資的投資收益確認標準分別是：采用成本法時，投資企業(yè)根據被投資企業(yè)宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利確認為當期投資收益。投資企業(yè)確認投資收益僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產生的累計凈利潤的分配額。所獲得的被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利超過該數額的部分，沖減投資成本。采用權益法時，投資企業(yè)應在取得股權投資后，按應享有或應分擔的被投資單位當年實現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生

8、的凈虧損額認定為當期投資損益，并調整長期投資賬面價值。投資企業(yè)按被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計算應分得的部分，沖減投資賬面價值。（二）“通知”規(guī)定，企業(yè)持有股權投資期間取得收益放在股權投資所得中核算，將處置收益放在企業(yè)股權投資轉讓所得或損失中處理。股權投資所得即股息性所得，它是指企業(yè)通過股權投資以被投資企業(yè)所得稅后累計未分配利潤和累計盈余公積金中分配取得股息性質的投資收益，包括現(xiàn)金股利和股票股利。股權轉讓所得即資本利得，它是指企業(yè)因收回、轉讓或清算處置股權投資的收入減除股權投資成本后的余額。這兩種所得由于所得稅稅率不同，因此，稅法要求將它們分開核算通知”還規(guī)定，被投資企業(yè)對投資方的分配支付額，如