試探戰(zhàn)略成本管理及其程序

1、試探戰(zhàn)略成本管理及其程序試探戰(zhàn)略成本管理及其程序【作 者】夏寬云 世紀(jì)之交的我國企業(yè)，正面臨著內(nèi)外部環(huán)境的深刻變化。越來越多的企業(yè)開始 重視戰(zhàn)略管理的觀念與技術(shù)。但是強(qiáng)調(diào)為企業(yè)的內(nèi)部管理提供信息的現(xiàn)行成本 管理系統(tǒng)，卻仍然拘泥于傳統(tǒng)的成本會(huì)計(jì)方法與成本管理制度，成本管理制度 事實(shí)上成為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的附屬物。因此把成本管理的視點(diǎn)轉(zhuǎn)到與戰(zhàn)略的結(jié)合上， 已成為當(dāng)代成本管理的新趨勢(shì)，也必將成為我國企業(yè)成本管理的新路子。一、現(xiàn)行成本管理的弊端1. 未能與企業(yè)的戰(zhàn)略相聯(lián)系。如何適應(yīng)瞬息萬變的外部環(huán)境，以取得持續(xù)性的 競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，是現(xiàn)代企業(yè)必須考慮的首要問題。因此企業(yè)必須把重點(diǎn)放在制定競(jìng) 爭(zhēng)戰(zhàn)略上來。而傳統(tǒng)的成本

2、管理盲目地把眼光放在為降低成本而降低成本上。 盡管降低成本對(duì)于企業(yè)來說，任何時(shí)候都是重要的，但事實(shí)上在企業(yè)采用不同 的競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略的情況下，以培育企業(yè)產(chǎn)品的差異化（如競(jìng)爭(zhēng)者無法比擬的產(chǎn)品特 征、售后服務(wù)等）為重點(diǎn)而適當(dāng)提高成本，也同樣能達(dá)到取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的目 的。2. 傳統(tǒng)成本管理的對(duì)象主要是企業(yè)內(nèi)部的生產(chǎn)過程，而對(duì)企業(yè)的供應(yīng)與銷售環(huán) 節(jié)則考慮不多，對(duì)于企業(yè)外部的價(jià)值鏈更是視而不見。對(duì)處于開放型、競(jìng)爭(zhēng)型 的市場(chǎng)環(huán)境中的企業(yè)來說，通過了解整個(gè)行業(yè)價(jià)值鏈來進(jìn)行成本管理，更有助 于企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。因此，戰(zhàn)略成本管理的對(duì)象是產(chǎn)品整個(gè)壽命周期的成 本。既包括生產(chǎn)過程又包括研究開發(fā)與設(shè)計(jì)，還必須考慮售后服務(wù)

3、環(huán)節(jié)；既要 重視與上游供應(yīng)商的聯(lián)系，也應(yīng)重視與下游客戶和經(jīng)銷商的聯(lián)結(jié)。3. 傳統(tǒng)成本管理只重視了有形的成本動(dòng)因，而忽視了無形的成本動(dòng)因。在傳統(tǒng) 成本管理的觀念里，象材料、人工、制造費(fèi)用等項(xiàng)目才是構(gòu)成成本的主要因 素，而企業(yè)的產(chǎn)品開發(fā)、市場(chǎng)的開拓、內(nèi)部結(jié)構(gòu)的調(diào)整等都與成本管理無關(guān)。 對(duì)企業(yè)而言，一些有形的成本項(xiàng)目往往并不是影響成本的最主要因素，而一些 傳統(tǒng)成本管理未能考慮的因素，如企業(yè)的規(guī)模、整合程度、地理位置、產(chǎn)品的 復(fù)雜性，甚至象廠房的布局規(guī)劃、企業(yè)的管理制度等因素，都會(huì)對(duì)產(chǎn)品成本產(chǎn) 生很大的影響。這些動(dòng)因需要長(zhǎng)期的積累才能形成，且一經(jīng)形成就難以改變， 因此更要強(qiáng)調(diào)從戰(zhàn)略上予以綜合考慮。據(jù)國

4、外的研究表明，企業(yè)在生產(chǎn)開始之 前，已有 85%的產(chǎn)品成本成為約束成本，即一些結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因和執(zhí)行性成本 動(dòng)因，實(shí)際上是影響企業(yè)成本的關(guān)鍵因素，而傳統(tǒng)成本管理能產(chǎn)生影響的部 分，只占總成本的 15%。4. 傳統(tǒng)成本管理未能對(duì)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的成本狀況進(jìn)行分析與研究，而對(duì)處在激烈競(jìng) 爭(zhēng)環(huán)境中的企業(yè)來說，要發(fā)展持續(xù)的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)和取得競(jìng)爭(zhēng)中的有利地位，必須 通過分析自己與競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手相比的競(jìng)爭(zhēng)態(tài)勢(shì)來確定企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略。這就要求企 業(yè)了解競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的成本情況，因此必須模擬計(jì)算競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的成本。5. 傳統(tǒng)成本管理由于過分依賴現(xiàn)有的成本會(huì)計(jì)系統(tǒng)，而未能采用靈活多樣的成 本方法，使得成本管理陷于單純的為降低成本而降低成本的怪

5、圈，最終不能提 供決策所需要的正確信息。另外，由于傳統(tǒng)的成本管理過分強(qiáng)調(diào)財(cái)務(wù)方面的信 息，而忽視了非財(cái)務(wù)方面的信息，如及時(shí)交貨次數(shù)、顧客投訴次數(shù)等數(shù)據(jù)，使 企業(yè)未能獲得全面的發(fā)展競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略的信息。二、戰(zhàn)略成本管理的內(nèi)涵與特點(diǎn)1. 戰(zhàn)略成本管理的內(nèi)涵。戰(zhàn)略成本管理指管理會(huì)計(jì)人員提供企業(yè)本身及其競(jìng)爭(zhēng) 對(duì)手的分析資料，幫助管理者形成和評(píng)價(jià)企業(yè)戰(zhàn)略，從而創(chuàng)造競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，以達(dá) 到企業(yè)有效地適應(yīng)外部持續(xù)變化的環(huán)境的目的。戰(zhàn)略成本管理的精髓在于借助 會(huì)計(jì)功能編制管理計(jì)劃，使企業(yè)有效地適應(yīng)外部環(huán)境。2. 戰(zhàn)略成本管理的特點(diǎn)。 外向性。戰(zhàn)略成本管理重視企業(yè)外部環(huán)境的影響，注重行業(yè)的價(jià)值鏈、競(jìng)爭(zhēng) 對(duì)手的價(jià)值鏈分析，把

6、企業(yè)成本管理問題放在整個(gè)市場(chǎng)環(huán)境中予以全面考慮。 競(jìng)爭(zhēng)性。戰(zhàn)略成本管理把成本管理的重點(diǎn)放在發(fā)展企業(yè)可持續(xù)性競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì) 上。成本管理的目的是幫助企業(yè)確立競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略，并采取與企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略相配合 的成本管理制度，使企業(yè)能在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中站穩(wěn)腳跟，戰(zhàn)勝對(duì)手。 長(zhǎng)期性。戰(zhàn)略成本管理越超了一個(gè)會(huì)計(jì)期間的界限，分析較長(zhǎng)時(shí)期競(jìng)爭(zhēng)地位 的變化，爭(zhēng)取較長(zhǎng)時(shí)期的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。例如，初期的成本領(lǐng)先優(yōu)勢(shì)不能單從一個(gè) 會(huì)計(jì)期來考慮，要從較長(zhǎng)時(shí)期來研究，采用學(xué)習(xí)曲線，價(jià)值工程分析等，從多 方面不斷改進(jìn)技術(shù)，使企業(yè)成本保持領(lǐng)先優(yōu)勢(shì)。 全面性。戰(zhàn)略成本管理的對(duì)象包括整個(gè)的價(jià)值鏈，它不僅包括整個(gè)行業(yè)的價(jià) 值鏈，也包括企業(yè)內(nèi)部的價(jià)值鏈；

7、不僅要對(duì)生產(chǎn)成本進(jìn)行分析，還應(yīng)對(duì)產(chǎn)品的 開發(fā)、研究、試制、設(shè)計(jì)以及售后服務(wù)進(jìn)行控制。戰(zhàn)略成本管理應(yīng)全面考慮各 種潛在機(jī)會(huì)，分析各種機(jī)會(huì)成本，以增加企業(yè)的價(jià)值，提高企業(yè)的盈利。三、戰(zhàn)略成本管理的程序首先，進(jìn)行價(jià)值鏈的分析。了解：企業(yè)在整個(gè)行業(yè)價(jià)值鏈中的位置，探索利 用上、下游價(jià)值鏈管理成本的可能性；企業(yè)內(nèi)部的價(jià)值鏈，努力消除不增值 的作業(yè)，減少浪費(fèi)；企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的價(jià)值鏈，明確企業(yè)自身的長(zhǎng)處和弱點(diǎn)， 面臨的機(jī)遇和挑戰(zhàn)。其次，分別從行業(yè)維、市場(chǎng)維和產(chǎn)品維來確定企業(yè)在市場(chǎng) 競(jìng)爭(zhēng)中所采取的戰(zhàn)略，并制定相應(yīng)的成本策略。最后，通過成本動(dòng)因分析，找 出影響企業(yè)成本的結(jié)構(gòu)性動(dòng)因和執(zhí)行性動(dòng)因，在與企業(yè)戰(zhàn)略結(jié)合的基

8、礎(chǔ)上，確 定通過控制哪些重要的成本動(dòng)因、怎樣重組價(jià)值鏈來管理成本。 下面對(duì)戰(zhàn)略成本管理的運(yùn)用程序作簡(jiǎn)要探討。1. 價(jià)值鏈分析。價(jià)值鏈指企業(yè)為了生產(chǎn)有價(jià)值的產(chǎn)品或勞務(wù)而發(fā)生的一系列在 顧客看來有價(jià)值的活動(dòng)。價(jià)值鏈分析可從如下三個(gè)方面進(jìn)行： 行業(yè)價(jià)值鏈分析。每一個(gè)行業(yè)中，企業(yè)本身即位于這一行業(yè)價(jià)值鏈的某個(gè)階 段。如某企業(yè)意欲新建一水泥廠，應(yīng)考慮把廠址選在何種位置才能使運(yùn)料與送 貨的成本最低？是否可以兼并采礦場(chǎng)以降低交易成本？如果這些條件為既定， 則是否能利用現(xiàn)有上下游價(jià)值鏈降低成本？通過行業(yè)的價(jià)值鏈分析發(fā)現(xiàn)，由于 大宗的水泥用戶不是水泥制品廠就是大型建筑工地，水泥在廠內(nèi)包裝運(yùn)輸?shù)接?戶，用戶又拆開

9、包裝，其間不僅浪費(fèi)了大量包裝用紙袋，還浪費(fèi)了包裝及拆包 的大量時(shí)間和人力，根據(jù)分析，企業(yè)決定水泥的運(yùn)輸采用罐裝車進(jìn)出，這樣雖 然在短期內(nèi)會(huì)增加購置罐裝車的資本性支出，但降低了水泥的成本，消除了包 裝車間的價(jià)值鏈。 企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈分析。企業(yè)內(nèi)部也存在許多價(jià)值鏈。既有各業(yè)務(wù)單元（如各 分廠和車間）之間的價(jià)值鏈，也有各業(yè)務(wù)單元內(nèi)部的價(jià)值鏈。每個(gè)價(jià)值鏈既會(huì) 產(chǎn)生價(jià)值，同時(shí)也要消耗資源。進(jìn)行價(jià)值鏈分析要先找出基本的價(jià)值鏈，然后 將其分解為單獨(dú)的價(jià)值作業(yè)，考慮到各行業(yè)所占成本的大小和增長(zhǎng)、作業(yè)的成 本習(xí)性及競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手在進(jìn)行該作業(yè)時(shí)的差異。通過行業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈分析，可以發(fā) 現(xiàn)，是否可通過解除整合來降低成本？是否

10、可通過重構(gòu)價(jià)值鏈作為降低相對(duì)成 本地位的戰(zhàn)略？在企業(yè)內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈上哪些是不增值的鏈結(jié)？怎樣消除這些環(huán) 節(jié)？如在上述水泥廠改水泥包裝為罐裝車運(yùn)送后，包裝車間是否可以從企業(yè)的 價(jià)值鏈中分離出來，改為利用現(xiàn)有的資源生產(chǎn)其他包裝材料？ 競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手價(jià)值鏈分析。行業(yè)中往往存在著生產(chǎn)同一產(chǎn)品的競(jìng)爭(zhēng)者，他們或者 與企業(yè)處于同一價(jià)值鏈環(huán)節(jié)，或者跨越價(jià)值鏈的幾個(gè)環(huán)節(jié)。對(duì)其進(jìn)行價(jià)值鏈分 析，就是要通過對(duì)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的價(jià)值鏈進(jìn)行調(diào)查、分析和模擬，測(cè)算出競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手 的成本，從而與之進(jìn)行比較，結(jié)合分析結(jié)果，確定揚(yáng)長(zhǎng)避短的策略來戰(zhàn)勝對(duì) 手。2. 戰(zhàn)略定位分析。戰(zhàn)略定位就是指企業(yè)在賴以生存的市場(chǎng)上，如何選擇競(jìng)爭(zhēng)武 器以對(duì)抗競(jìng)爭(zhēng)者。企業(yè)

11、首先要對(duì)自己所處的內(nèi)部或外部環(huán)境進(jìn)行詳細(xì)周密的調(diào) 查分析，然后從行業(yè)維的分析中，定位企業(yè)所應(yīng)進(jìn)入的行業(yè)；從市場(chǎng)維的分析 中，定位企業(yè)應(yīng)該立足的市場(chǎng)；從產(chǎn)品維的分析中，定位企業(yè)應(yīng)該開發(fā)的產(chǎn) 品；再確定以怎樣的競(jìng)爭(zhēng)戰(zhàn)略來保證企業(yè)在既定的行業(yè)、市場(chǎng)和產(chǎn)品中站穩(wěn)腳 跟，擊敗對(duì)手，獲取行業(yè)平均水平之上的利潤(rùn)。如在市場(chǎng)維的分析中，可運(yùn)用 市場(chǎng)份額矩陣，首先分析企業(yè)的產(chǎn)品所處的市場(chǎng)生命周期和市場(chǎng)份額等，然后 確定其應(yīng)采取的戰(zhàn)略。其圖示如下： 對(duì)處于不同情況的產(chǎn)品采取不同的市場(chǎng)戰(zhàn)略。如某企業(yè)某一產(chǎn)品處于第二象 限，說明該產(chǎn)品處于前景看好的市場(chǎng)，但市場(chǎng)占有率不高，極具獲利潛力，企 業(yè)應(yīng)采取建立戰(zhàn)略。具體到財(cái)務(wù)上

12、要加大投入，在定價(jià)上要不惜犧牲短期現(xiàn)金 流量來換取市場(chǎng)占有率的擴(kuò)大。在成本管理上，要努力確定自己的戰(zhàn)略：是以 產(chǎn)品差異戰(zhàn)略取勝（在成本差距不可能拉大的情況下，生產(chǎn)比對(duì)手更優(yōu)的產(chǎn)品 以顯示差異，吸引顧客）；還是以成本領(lǐng)導(dǎo)戰(zhàn)略取勝（在產(chǎn)品性能與質(zhì)量的差 距不大的情況下，努力以降低成本，降低售價(jià)來取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)）。成本領(lǐng)導(dǎo)的戰(zhàn)略可通過規(guī)模生產(chǎn)效應(yīng)、學(xué)習(xí)曲線效應(yīng)、嚴(yán)格的成本控制等方法 來實(shí)現(xiàn)；而產(chǎn)品差異化戰(zhàn)略則可通過培養(yǎng)顧客對(duì)品牌的忠誠度、優(yōu)良的售后服 務(wù)、改進(jìn)產(chǎn)品設(shè)計(jì)等方法來實(shí)現(xiàn)，從而使企業(yè)在產(chǎn)品或服務(wù)上具有其他競(jìng)爭(zhēng)對(duì) 手無法比擬的特征差別。如果企業(yè)采取成本領(lǐng)導(dǎo)的戰(zhàn)略，則應(yīng)把成本管理的重 點(diǎn)放在編制控

13、制制造成本的彈性預(yù)算上，并重視對(duì)預(yù)算執(zhí)行情況的考核，在業(yè) 績(jī)?cè)u(píng)價(jià)中，注重計(jì)劃產(chǎn)品成本的完成情況；在定價(jià)決策中，以產(chǎn)品成本為主要 依據(jù)，且重視競(jìng)爭(zhēng)者的成本分析。對(duì)于采用產(chǎn)品差異化戰(zhàn)略的企業(yè)來說，其成 本管理的重點(diǎn)在于營(yíng)銷成本的分析。3. 成本動(dòng)因分析。成本動(dòng)因是指引起產(chǎn)品成本的原因。從價(jià)值的角度看，每一 個(gè)價(jià)值創(chuàng)造的活動(dòng)都有獨(dú)特的競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的來源。戰(zhàn)略成本管理所強(qiáng)調(diào)的成本動(dòng) 因，可以分為結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因、執(zhí)行性成本動(dòng)因和作業(yè)性成本動(dòng)因三大類。 結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因是指決定組織基礎(chǔ)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的成本動(dòng)因，它主要包括：規(guī) 模：對(duì)研究開發(fā)、制造、營(yíng)銷等活動(dòng)投資的規(guī)模。范圍：指企業(yè)垂直一體化 的程度，而水平一體化則與

14、上述經(jīng)濟(jì)規(guī)模有關(guān)。經(jīng)驗(yàn)：企業(yè)是否有過生產(chǎn)該 種產(chǎn)品的經(jīng)驗(yàn)。技術(shù)：企業(yè)在每一個(gè)價(jià)值鏈活動(dòng)中所采用的加工技術(shù)。復(fù) 雜性：指提供給客戶產(chǎn)品或勞務(wù)的種類。執(zhí)行性成本動(dòng)因則為限定企業(yè)作業(yè)程序的成本動(dòng)因。它主要包括：職工對(duì)企 業(yè)投入的向心力。全面質(zhì)量管理：即員工對(duì)質(zhì)量的認(rèn)識(shí)與重視程度。生產(chǎn) 能力運(yùn)用：在既定的規(guī)模下，生產(chǎn)能力運(yùn)用的程度。廠房布局規(guī)劃：廠房規(guī) 劃與布局是否有改善。產(chǎn)品結(jié)構(gòu)：產(chǎn)品研究設(shè)計(jì)是否有效益，并符合市場(chǎng)需 求。上、下游聯(lián)結(jié)關(guān)系：指與上游供應(yīng)商和下游顧客間價(jià)值鏈的聯(lián)結(jié)關(guān)系。 這樣的執(zhí)行性成本動(dòng)因還可歸納出很多。因?yàn)檫@些動(dòng)因若能執(zhí)行成功，則成本 就可以降低。作業(yè)性成本動(dòng)因是在上述成本動(dòng)因既定

15、的情況下，進(jìn)行具體的操作而引起成本 的因素。與作業(yè)性成本動(dòng)因（材料、人工等）相比，結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因與執(zhí)行性 成本動(dòng)因都是更高層次上的成本動(dòng)因?？梢园堰@些成本動(dòng)因理解為企業(yè)內(nèi)部的 宏觀（結(jié)構(gòu)性）成本動(dòng)因、中觀（執(zhí)行性）成本動(dòng)因、微觀（作業(yè)性）成本動(dòng) 因。結(jié)構(gòu)性成本動(dòng)因與執(zhí)行性成本動(dòng)因都是非量化的成本動(dòng)因，但它們對(duì)產(chǎn)品 成本的影響更大、更持久，而且一經(jīng)確定往往難以改變，因而也更應(yīng)予以重 視。各成本動(dòng)因之間的關(guān)系可以下圖表示： 成本動(dòng)因分析已經(jīng)跳出了傳統(tǒng)成本分析狹隘地以會(huì)計(jì)項(xiàng)目、產(chǎn)量等少量的因素 分析法，而代之以更寬廣，與戰(zhàn)略相結(jié)合的方式來分析成本，了解成本。在分 析了解成本動(dòng)因之后，企業(yè)可以通過采取如下兩種方法來取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)：控 制成本動(dòng)因：企業(yè)只有控制其主要價(jià)值鏈活動(dòng)的成本動(dòng)因，才能真正控制成 本。重新組合價(jià)值鏈活動(dòng)：企業(yè)可研究、分析