應收賬款轉讓的財稅處理

1、應收賬款轉讓的財稅處理應收賬款作為法律用語出現(xiàn)在2021年頒布的物權法中，該法第二百二十三條規(guī)定，債務人或者第三人有權處分的應收賬款可以作為權利出質(zhì)。根據(jù)應收賬款質(zhì)押登記辦法（中國人民銀行令（2021）第4號），應收賬款是指權利人因提供一定的貨物、服務或設施而獲得的要求義務人付款的權利，包括現(xiàn)有的和未來的金錢債權及其產(chǎn)生的收益,但不包括因票據(jù)或其他有價證券而產(chǎn)生的付款請求權。應收賬款包括下列權利：（一）銷售產(chǎn)生的債權，包括銷售貨物，供應水、電、氣、暖，知識產(chǎn)權的許可使用等：（二）出租產(chǎn)生的債權，包括出租動產(chǎn)或不動產(chǎn)：（三）提供服務產(chǎn)生的債權：（四）公路、橋梁、隧道、渡口等不動產(chǎn)收費權：（五）提

2、供貸款或其他信用產(chǎn)生的債權。根據(jù)會計科目和主要賬務處理（財會（2021）18號），企業(yè)因銷售商品、提供勞務等經(jīng)營活動應收取的款項?？梢?，上述定義的應收賬款比會計上的應收賬款范圍要廣。根據(jù)上述定義，應收賬款屬于金錢債權。合同法第七十九條規(guī)定，債權人可以將合同的權利全部或者部分轉讓給第三人，但有下列情形之一的除外：（一）根據(jù)合同性質(zhì)不得轉讓：（二）按照當事人約定不得轉讓；（三）依照法律規(guī)定不得轉讓。第八十條規(guī)定，債權人轉讓權利的，應當通知債務人。未經(jīng)通知，該轉讓對債務人不發(fā)生效力。應收賬款轉讓的讓與方一般是銀行等金融機構，是銀行等金融機構從事保理業(yè)務的前提。根據(jù)中國銀監(jiān)會2021年12月10日發(fā)布

3、的關于就商業(yè)銀行保理業(yè)務管理暫行辦法公開征求意見的公告和中國銀行協(xié)會發(fā)布的中國銀行業(yè)保理業(yè)務規(guī)范規(guī)定，保理業(yè)務是以債權人轉讓其應收賬款為前提，集應收賬款催收、管理、壞賬擔保及融資了一體的綜合性金融服務。當債權人將其應收賬款轉讓給銀行，由銀行向其提供下列服務中的至少一項，即為保理業(yè)務：（一）應收賬款催收：銀行根據(jù)應收賬款賬期，主動或應債權人要求，采取電話、函件、上門催款直至法律手段等對債務人進行催收。（二）應收賬款管理：銀行根據(jù)債權人的要求，定期或不定期向其提供關于應收賬款的回收情況、逾期賬款情況、對賬單等各種財務和統(tǒng)計報表，協(xié)助其進行應收賬款管理。（三）壞賬擔保:債權人與銀行簽訂保理協(xié)議后，由

4、銀行為債務人核定信用額度，并在核準額度內(nèi)，對債權人無商業(yè)糾紛的應收賬款，提供約定的付款擔保。（四）保理融資：在保理業(yè)務中，以應收賬款合法、有效轉讓為前提的銀行融資服務。按照銀行在債務人破產(chǎn)、無理拖欠或無法償付應收賬款時，是否可以向債權人反轉讓應收賬款、要求債權人回購應收賬款或歸還融資，可分為有追索權保理和無追索權保理。有追索權保理是指在應收賬款到期無法從債務人處收回時，銀行可以向債權人反轉讓應收賬款、要求債權人回購應收賬款或歸還融資。有追索權保理乂稱回購型保理。無追索權保理是指應收賬款在無商業(yè)糾紛等情況下無法得到清償?shù)模摄y行承擔應收賬款的壞賬風險。無追索權保理乂稱買斷型保理。二、會計處理（一

5、）轉讓方1.有追索權轉讓的會計處理根據(jù)企業(yè)會計準則第22號一一金融工具確認和計量規(guī)定，應收賬款屬于金融資產(chǎn)。企業(yè)會計準則第23號一一金融資產(chǎn)轉移（財會（2021）3號）及其應用指南（財會（2021）18號）規(guī)定，企業(yè)已將金融資產(chǎn)所有權上幾乎所有的風險和報酬轉移給轉入方的，應當終止確認該金融資產(chǎn)：保留了金融資產(chǎn)所有權上幾乎所有的風險和報酬的，不應當終止確認該金融資產(chǎn)。終止確認，是指將金融資產(chǎn)或金融負債從企業(yè)的賬戶和資產(chǎn)負債表內(nèi)廣以轉銷。以下例子表明企業(yè)已將金融資產(chǎn)所有權上幾乎所有風險和報酬轉移給了轉入方，應當終止確認相關金融資產(chǎn)。（1）企業(yè)以不附追索權方式出售金融資產(chǎn)：（2）企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，

6、同時與買入方簽訂協(xié)議，在約定期限結束時按當日該金融資產(chǎn)的公允價值回購：（3）企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與買入方簽訂看跌期權合約（即買入方有權將該金融資產(chǎn)返售給企業(yè)），但從合約條款判斷，該看跌期權是一項重大價外期權（即期權合約的條款設計，使得金融資產(chǎn)的買方極小可能會到期行權）。以下例子表明企業(yè)保留了金融資產(chǎn)所有權上幾乎所有風險和報酬，不應當終止確認相關金融資產(chǎn)：（1）企業(yè)采用附追索權方式出售金融資產(chǎn)；（2）企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與買入方簽訂協(xié)議，在約定期限結束時按固定價格將該金融資產(chǎn)回購；（3）企業(yè)將金融資產(chǎn)出售，同時與買入方簽訂看跌期權合約（即買入方有權將該金融資產(chǎn)返售給企業(yè)），但從合約條款判

7、斷，該看跌期權是一項重大價內(nèi)期權（即期權合約的條款設計，使得金融資產(chǎn)的買方很可能會到期行權）：（4）企業(yè)（銀行）將信貸資產(chǎn)整體轉移，同時保證對金融資產(chǎn)買方可能發(fā)生的信用損失進行全額補償。財政部關于印發(fā)關于企業(yè)與銀行等金融機構之間從事應收債權融資等有關業(yè)務會計處理的暫行規(guī)定的通知（財會（2021）14號）明確，企業(yè)在出售應收債權的過程中如附有追索權，即在有關應收債權到期無法從債務人處收回時,銀行有權力向出售應收債權的企業(yè)追償，或按照協(xié)議約定，企業(yè)有義務按照約定金額自銀行等金融機構回購部分應收債權，應收債權的壞賬風險由售出應收債權的企業(yè)負擔。在這種情況下，應按本規(guī)定中關于對以應收債權為質(zhì)押取得借款

8、的會計處理原則執(zhí)行。相應的會計處理如下：轉讓時：借：銀行存款財務費用（實際支付的手續(xù)費）貸：短（長）期借款收到償還款項時:借：銀行存款貸：應收賬款企業(yè)發(fā)生的借款利息及向銀行等金融機構償付借入款項的本息時的會計處理，應按照企業(yè)會計準則關于借款的相關規(guī)定執(zhí)行。構成售后回購融資的，相應的會計處理如下：轉讓時：借：銀行存款（實際收到款項）貸：其他應付款回購期間：借：財務費用（回購價格與原銷售價格之間的差額）貸：其他應付款回購時：借：其他應付款貸：銀行存款2.無追索權的會計處理財政部關于印發(fā)關于企業(yè)與銀行等金融機構之間從事應收債權融資等有關業(yè)務會計處理的暫行規(guī)定的通知（財會（2021）14號）規(guī)定，不附

9、追索權的應收債權出售的會計處理企業(yè)將其按照銷售商品、提供勞務相關的銷售合同所產(chǎn)生的應收債權出售給銀行等金融機構，根據(jù)企業(yè)、債務人及銀行之間的協(xié)議不附有追索權的,即在所售應收債權到期無法收回時，銀行等金融機構不能夠向出售應收債權的企業(yè)進行追償，所售應收債權的風險完全由銀行等金融機構承擔的情況下，應按以下規(guī)定進行會計處理：借：銀行存款（實際收到的款項）其他應收款（預計將發(fā)生的銷售退回和銷售折讓）壞賬準備財務費用（手續(xù)費）營業(yè)外收入一一應收債權融資收益貸：應收賬款營業(yè)外支出一一應收債權融資損失企業(yè)實際發(fā)生的與所售應收債權相關的銷售退回及銷售折讓如果等于原已記入“其他應收款”科目的金額，則應按實際發(fā)生

10、的銷售退回及銷售折讓的金額:借：主營業(yè)務收入財務費用（現(xiàn)金折扣）應交稅金一一應交增值稅（銷項稅額）（按可沖減的增值稅銷項稅額）貸：其他應收款（預計銷售退回和銷售折讓金額）企業(yè)實際發(fā)生的與所售應收債權相關的銷售退回及銷售折讓與原己記入“其他應收款”科目的金額如有差額，除按上述規(guī)定進行會計處理外，對應補付給銀行等金融機構的銷售退回及銷售折讓款，通過“其他應付款”或“銀行存款”科目核算。對應向銀行等金融機構收回的銷售退回及銷售折讓款，通過“其他應收款”或“銀行存款”科目核算。企業(yè)上述銷售退回或銷售折讓如屬于資產(chǎn)負債表日后事項，應按企業(yè)會計制度及相關會計準則的規(guī)定處理。（二）讓與方1.有追索權的會計處

11、理如前所述，有追索權轉讓會計上按貸款處理。借：貸款（其他應收款）貸：吸收存款存放中央銀行款項銀行存款借：應收利息貸：利息收入借：吸收存款存放中央銀行款項銀行存款貸：貸款（其他應收款）構成售后回購的情況下，會計處理如下：轉讓日：借：買入返售金融資產(chǎn)（其他應收款）貸：存放中央銀行款項結算備付金銀行存款財務費用結息日：借：應收利息貸：利息收入返售日：借：存放中央銀行款項結算備付金銀行存款貸：買入返售金融資產(chǎn)（其他應收款）應收利息利息收入2.無追索權轉讓的會計處理轉讓時：借：貸款（其他應收款）貸：吸收存款存放中央銀行款項銀行存款收回時：借：吸收存款存放中央銀行款項銀行存款貸：貸款（其他應收款）其他業(yè)務

12、收入三、稅務處理（一）增值稅根據(jù)增值稅暫行條例（國務院令第538號）及其實施細則（財政部國家稅務總局令65號）、財政部國家稅務總局關于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知（財稅（2021）106號，自2021年1月1日起執(zhí)行）規(guī)定，增值稅的征稅范圍是，銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務、陸路運輸服務、水路運輸服務、航空運輸服務、管道運輸服務、郵政普遍服務、郵政特殊服務、其他郵政服務、研發(fā)和技術服務、信息技術服務、文化創(chuàng)意服務、物流輔助服務、有形動產(chǎn)租賃服務、鑒證咨詢服務、廣播影視服務以及進口貨物。銷售貨物，是指有償轉讓貨物的所有權。貨物，是指有形動產(chǎn)，包括電力、熱力、氣體在內(nèi)。因此

13、，應收賬款轉讓不屬于增值稅的征稅范圍，不需要繳納增值稅，轉讓人亦不應開具增值稅專用發(fā)票。（二）營業(yè)稅根據(jù)營業(yè)稅暫行條例（國務院令第540號）及其實施細則（財政部國家稅務總局令第65號）規(guī)定，營業(yè)稅的征稅范圍是提供應稅勞務、轉讓無形資產(chǎn)（專利技術、非專利技術、商譽、商標、著作權除外）或者銷售不動產(chǎn)，應稅勞務包括建筑業(yè)、金融保險業(yè)、通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務業(yè)。財政部國家稅務總局關F奧伊爾投資管理有限責任公司從事金融資產(chǎn)處置業(yè)務有關營業(yè)稅問題的通知（財稅（2021）55號）規(guī)定，奧伊爾投資管理有限責任公司從事金融資產(chǎn)處置業(yè)務時，出售、轉讓股權不征收營業(yè)稅；出售、轉讓債權或?qū)⑵涑钟械膫鶛噢D為股

14、權不征收營業(yè)稅。在有追索權轉讓的情況下，根據(jù)實質(zhì)重于形式的原則，轉讓可能被認定為是借款。在這種情況下，讓與方屬于提供貸款勞務，將按金融保險業(yè)征收營業(yè)稅。國家稅務總局關于印發(fā)金融保險業(yè)營業(yè)稅申報管理辦法的通知（國稅發(fā)（2002）9號）第十一條規(guī)定，一般貸款業(yè)務的營業(yè)額為貸款利息收入（包括各種加息、罰息等）。稅率為5茅（三）城市建設維護稅和教育費附加根據(jù)城市維護建設稅暫行條例（國發(fā)（1985）19號）、征收教育費附加的暫行規(guī)定（國務院令第448號），城市維護建設稅和教育費附加的計稅依據(jù)為納稅人實際繳納的增值稅、營業(yè)稅和消費稅稅額。納稅人因不征增值稅、營業(yè)稅亦不需繳納城市維護建設稅和教育費附加。在讓

15、與人被認為從事貸款業(yè)務征收營業(yè)稅的情況下，讓與人應按規(guī)定繳納城市建設維護稅和教育費附加，應納稅額為營業(yè)稅額的模（或舐、1%）和3%（地方附加一般為2%）.（四）印花稅應收賬款轉讓合同不屬于一印花稅法規(guī)定的應稅憑證。但在有追索權轉讓的情況下，應收賬款轉讓合同存在被認定為借款合同的可能性。在這種情況下，應當按借款金額萬分之零點五貼花。（五）企業(yè)所得稅根據(jù)企業(yè)所得稅法實施條例（國務院令第512號）第三十六條規(guī)定，應收賬款轉讓取得的收入屬于轉讓財產(chǎn)（債權）收入。國家稅務總局關于企業(yè)取得財產(chǎn)轉讓等所得企業(yè)所得稅處理問題的公告（國家稅務總局公告2021年第19號）規(guī)定，企業(yè)取得財產(chǎn)（包括各類資產(chǎn)、股權、債

16、權等）轉讓收入，不論是以貨幣形式、還是非貨幣形式體現(xiàn)，除另有規(guī)定外，均應一次性計入確認收入的年度計算繳納企業(yè)所得稅。根據(jù)企業(yè)所得稅法第十六條、企業(yè)所得稅法實施條例（國務院令第512號）規(guī)定,企業(yè)轉讓資產(chǎn)，該項資產(chǎn)的凈值，準廣在計算應納稅所得額時扣除。財產(chǎn)凈值，是指有關資產(chǎn)、財產(chǎn)的計稅基礎減除已經(jīng)按照規(guī)定扣除的折舊、折耗、攤銷、準備金等后的余額。應收賬款轉讓，在轉讓收入低于其凈值和處置費用的情況下形成財產(chǎn)轉讓損失。【口】根據(jù)企業(yè)所得稅法第八條規(guī)定，損失準P在計算應納稅所得額時扣除。企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法（國家稅務總局公告2021年第25號）第五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的資產(chǎn)損失，應按規(guī)定的程

17、序和要求向主管稅務機關申報后方能在稅前扣除。未經(jīng)申報的損失，不得在稅前扣除。根據(jù)辦法第九條、第十條，應收賬款轉讓損失應以專項申報的方式向主管稅務機關申報扣除。H2這里需要注意的是，有追索權轉讓如果轉讓人到期必須回購應收賬款的，即構成售后回購的，則應當參照國家稅務總局關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知（國稅函（2021）875號）第一條第（三）項【3】規(guī)定，確認為融資行為，不確認相關收入和損失，將收到的款項應確認為負債，回購價格大于原售價的，差額應在回購期間確認為利息費用。對讓與人而言，應當以取得應收賬款時的實際支出作為其計稅基礎。收回金額大于計稅基礎和相關費用的部分確認為應納稅所得額；應收賬

18、款無法收回或因其他原因發(fā)生損失的，按有關損失的規(guī)定處理。轉讓構成借款的，應按利息收入的有關規(guī)定確認收入或損失。1U企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法（國家稅務總局公告2021年第25號）第二條資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的、用于經(jīng)營管理活動相關的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、銀行存款、應收及預付款項（包括應收票據(jù)、各類墊款、企業(yè)之間往來款項）等貨幣性資產(chǎn)，存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)，以及債權性投資和股權（權益）性投資。應收賬款屬于貨幣性資產(chǎn)。2】企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法（國家稅務總局公告2021年第25號）第九條下列資產(chǎn)損失，應以清單申報的方式向稅務機關申報扣除：（一）企業(yè)在正常經(jīng)營管理活動中，按照公允價格銷售、轉讓、變賣非貨幣資產(chǎn)的損失:（二）企業(yè)各項存貨發(fā)生的正常損耗；（三）企業(yè)固定資產(chǎn)達到或超過使用年限而正常報廢清理的損失；（四）企業(yè)生產(chǎn)性生物資產(chǎn)達到或超過使用年限而正常死亡發(fā)生的資產(chǎn)損失：（五）企業(yè)按照市場公