國際稅收稅務(wù)管理實(shí)務(wù)

1、第十二章國際稅收稅務(wù)管理實(shí)務(wù)考情分析2015年新增加的一章，內(nèi)容較多，2019年教材進(jìn)行了刪減。近幾年本章分值為：2015年2.5分,2016 年 8.5 分，2017 年 3.5 分，2018 年 9.5 分?！緦W(xué)習(xí)方法】本章涉及的內(nèi)容很多考生平時(shí)工作中接觸的不多,感覺比較抽象，記憶點(diǎn)也多。從考試的特點(diǎn)出發(fā)我們會(huì)發(fā)現(xiàn)，本章以主觀題考核的知識(shí)點(diǎn)主要是我國稅收抵免制度這部分內(nèi)容，其他知識(shí)點(diǎn)均以客觀題的方式考核，由此可見本章重點(diǎn)還是比較突出的， 建議考生在復(fù)習(xí)中 務(wù)必搞定 我國的稅收抵免制度這部 分內(nèi)容，這叫抓重點(diǎn)。對(duì)于瑣碎的知識(shí)點(diǎn)要提煉重要考點(diǎn)，注重記憶，切忌“胡子眉毛一把抓”?！局R(shí)點(diǎn)】國際稅

2、收協(xié)定一、國際稅收協(xié)定及其范本1 .世界上最早的國際稅收協(xié)定是比利時(shí)和法國于1843年簽訂的。2 .國際上影響最大的經(jīng)合組織范本(OEC苑本)和聯(lián)合國范本(UN范本)。3 .聯(lián)合國范本較為注重?cái)U(kuò)大收入來源國的稅收管轄權(quán)；而經(jīng)合組織范本雖然在某些特殊方 面承認(rèn)收入來源國的優(yōu)先征稅權(quán)，但其主導(dǎo)思想所強(qiáng)調(diào)的是居民稅收管轄權(quán)。二、國際稅收協(xié)定典型條款介紹(一)稅收居民1 .“締約國一方居民”指按照該締約國法律，在該締約國負(fù)有納稅義務(wù)的人，也包括該締約國、地 方當(dāng)局或法定機(jī)構(gòu)?！咀ⅰ烤用駪?yīng)是在一國負(fù)有全面納稅義務(wù)的人，這是判定居民身份的必要條件。注意：“納稅義務(wù)”并不等同于事實(shí)上的征稅；在一國負(fù)有納稅義

3、務(wù)的人未必都是該國居民。2 .雙重居民身份下最終居民身份的判定標(biāo)準(zhǔn)(依次)：永久性住所、重要利益中心、習(xí)慣性居處、國籍一(二)勞務(wù)所得1 .獨(dú)立個(gè)人勞務(wù):締約國一方居民個(gè)人由于專業(yè)性勞務(wù)或者其他獨(dú)立性活動(dòng)取得的所得，應(yīng)僅在該締約國征稅，即一般情況下僅在該個(gè)人為其居民的國家征稅，但符合下列條件之一的，來源國有征稅權(quán):(1)該居民個(gè)人在締約國另一方為從事上述活動(dòng)的目的設(shè)有經(jīng)常使用的固定基地。在這種情況下，該締約國另一方可以僅對(duì)屬于該固定基地的所得征稅。(2)該居民個(gè)人在任何 12個(gè)月中在締約國另一方停留連續(xù)或累計(jì)達(dá)到或超過183天。在這種情況下，該締約國另一方可以僅對(duì)在該締約國進(jìn)行活動(dòng)取得的所得征

4、稅。2 .非獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)。(1)除適用中新協(xié)定“董事費(fèi)”、“退休金”以及“政府服務(wù)”條款的規(guī)定以外，締約國一 方居民因受雇取得的薪金、 工資和其他類似報(bào)酬， 除在締約國另一方從事 空屋的活動(dòng)以外，應(yīng)僅在該締 約國一方征稅。在該締約國另一方從事受雇的活動(dòng)取得的報(bào)酬，可以在該締約國另一方征稅。(2)締約國一方居民因在締約國另一方從事受雇的活動(dòng)取得的報(bào)酬，同時(shí)具有以下三個(gè)條件的，應(yīng)僅在該締約國一方征稅 ：收款人在任何12個(gè)月中在該締約國另一方停留連續(xù)或累計(jì)不超過183天;該項(xiàng)報(bào)酬由 并非該締約國另一方居民的雇主支付或代表該雇主支付；該項(xiàng)報(bào)酬不是由雇主設(shè)在該締約國另一方的常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定基地所負(fù)擔(dān)。在同

5、時(shí)滿足以上三個(gè)條件的情況下，受雇個(gè)人不構(gòu)成在勞務(wù)發(fā)生國的納稅義務(wù)。反之，只要有一個(gè)條件未符合，就構(gòu)成在勞務(wù)發(fā)生國的納稅義務(wù)。(3)在締約國一方企業(yè)經(jīng)營國際運(yùn)輸?shù)拇盎蝻w機(jī)上從事受雇活動(dòng)取得的報(bào)酬，應(yīng)僅在該締約國征稅?！局R(shí)點(diǎn)】國際稅收協(xié)定管理一、受益所有人1 .“受益所有人”是指對(duì)所得或所得據(jù)以產(chǎn)生的權(quán)利或財(cái)產(chǎn)具有所有權(quán)和支配權(quán)的人。2 .判定需要享受稅收協(xié)定待遇的締約對(duì)方居民（以下簡稱“申請(qǐng)人”）“受益所有人”身份時(shí)，應(yīng)根據(jù)判斷因素，結(jié)合具體案例的實(shí)際情況進(jìn)行綜合分析。不利于對(duì)申請(qǐng)人“受益所有人”的身份認(rèn)定因素：略。3 .申請(qǐng)人從中國取得的所得為 股息時(shí),申請(qǐng)人雖不符合“受益所有人”條件，但

6、直接或間接持有申 請(qǐng)人io。%殳份的人符合“受益所有人荷h并且屬于以下兩種情形之一的，應(yīng)認(rèn)為申請(qǐng)人具有“受益所有人”身份：（1）上述符合“受益所有人”條件的人為申請(qǐng)人所屬居民國（地區(qū)）居民；（2）上述符合“受益所有人”條件的人雖不為申請(qǐng)人所屬居民國（地區(qū)）居民，但該人和間接持 有股份情形下的中間層均為符合條件的人。4 .下列申請(qǐng)人從中國取得的所得為 些宜時(shí)，可不根據(jù)規(guī)定的因素進(jìn)行綜合分析，直接判定申請(qǐng)人昱有“受益所有人”身份：（1）締約對(duì)方政府；（2）締約對(duì)方十且在締約對(duì)方上市的公司；（3）締約對(duì)方居民個(gè)人；（4）申請(qǐng)人被第（1）至（2）項(xiàng)中的一人或多人直接或間接持有100%殳份，且間接持有股

7、份情形下的中間層為中國居民或締約對(duì)方居民?！咎崾尽看砣嘶蛑付ㄊ湛钊?等（以下統(tǒng)稱“代理人”） 不屬于“受益所有人”。申請(qǐng)人通過代理人代為收取所得的，無論代理人是否屬于締約對(duì)方居民，都不應(yīng)據(jù)此影響對(duì)申請(qǐng)人“受益所有人”身份的判定。二、皿：合伙企業(yè)適用稅收協(xié)定問題有關(guān)合伙企業(yè)及其他類似實(shí)體（以下簡稱合伙企業(yè)）適用稅收協(xié)定的問題，應(yīng)按以下原則執(zhí)行：1 .依照中國法律在中國境內(nèi)成立的合伙企業(yè)，其合伙人為稅收協(xié)定締約對(duì)方居民的，該合伙人在中國負(fù)有納稅義務(wù)的所得被締約對(duì)方視為其居民的所得的部分，可以在中國享受協(xié)定待遇。2 .依照外國（地區(qū)）法律成立的合伙企業(yè)， 其實(shí)際管理機(jī)構(gòu)不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)

8、設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的，或者在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，但有來源于中國境內(nèi)所得的,是中國企業(yè)所得稅的非居民企業(yè)納稅人。除稅收協(xié)定另有規(guī)定的以外，只有當(dāng)該合伙企業(yè)是締約對(duì)方居民的情況下，其在中國負(fù)有納稅義務(wù)的所得才能享受協(xié)定待遇。三、居民享受稅收協(xié)定待遇的稅務(wù)管理1 .企業(yè)或者個(gè)人（以下統(tǒng)稱申請(qǐng)人） 為享受中國政府對(duì)外簽署的稅收協(xié)定、航空協(xié)定稅收條款、海運(yùn)協(xié)定稅收條款等，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)開具中國稅收居民身份證明。2 .申請(qǐng)人向主管其所得稅的 縣稅務(wù)局申請(qǐng)開具稅收居民證明。中國居民企業(yè)的境內(nèi)、外分支機(jī) 構(gòu)應(yīng)當(dāng)通過其總機(jī)構(gòu)向總機(jī)構(gòu)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出申請(qǐng)。合伙企業(yè)應(yīng)當(dāng)以其中國居民合伙人作為申請(qǐng)人， 向中國居

9、民合伙人主管稅務(wù)機(jī)關(guān)提出申請(qǐng)。3 .主管稅務(wù)機(jī)關(guān)在受理申請(qǐng)之日起10個(gè)工作日內(nèi),由負(fù)責(zé)人簽發(fā)稅收居民證明并加蓋公章或者將不予開具的理由書面告知申請(qǐng)人。主管稅務(wù)機(jī)關(guān)無法準(zhǔn)確判斷居民身份的，應(yīng)當(dāng)及時(shí)報(bào)告上級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)。需要報(bào)告上級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)在受理申請(qǐng)之日起20個(gè)工作日內(nèi)辦結(jié)?！局R(shí)點(diǎn)】非居民企業(yè)稅收管理一、外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)1 .在季度終了之日起15日內(nèi)申報(bào)繳納企業(yè)所得稅。2 .代表機(jī)構(gòu)發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為，應(yīng)就其應(yīng)稅收入按照增值稅的相關(guān)法規(guī)計(jì)算繳納應(yīng)納稅款。3代表機(jī)構(gòu)在計(jì)算繳納增值稅的同時(shí)還需要計(jì)算應(yīng)繳納的城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加。二、承包工程作業(yè)和提供勞務(wù)1 .

10、境外單位在境內(nèi)承包工程作業(yè)和提供勞務(wù)屬于增值稅應(yīng)稅勞務(wù)或應(yīng)稅服務(wù)范圍，如果境外單位在境內(nèi)未設(shè)有經(jīng)營機(jī)構(gòu)的， 則以其境內(nèi)代理人為增值稅扣繳義務(wù)人； 在境內(nèi)沒有代理人的， 則以購買方或 者接受方為增值稅扣繳義務(wù)人，扣繳義務(wù)人應(yīng)當(dāng)按照下列公式計(jì)算應(yīng)扣繳稅額：應(yīng)扣繳稅額=購買方支付的價(jià)款 / (1+稅率)x稅率增值稅扣繳義務(wù)發(fā)生時(shí)間為納稅人增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的當(dāng)天。2 .非居民企業(yè)或扣繳義務(wù)人在計(jì)算繳納或扣繳增值稅的同時(shí)還需要計(jì)算應(yīng)繳納或扣繳的城市維護(hù) 建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加。三、股息、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)和財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得1 .支付人自行委托代理人或指定其他第三方代為支付相關(guān)款項(xiàng),或者因擔(dān)

11、保合同或法律規(guī)定等原因由第三方保證人或擔(dān)保人支付相關(guān)款項(xiàng)的，仍由委托人、指定人或被保證人、被擔(dān)保人承擔(dān)扣繳義務(wù)。2 .扣繳義務(wù)人應(yīng)當(dāng)自扣繳義務(wù)發(fā)生之日起7日內(nèi)向扣繳義務(wù)人所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)和解繳代扣稅款。【提示1】非居民企業(yè)取得應(yīng)源泉扣繳的所得為股息、紅利等權(quán)益性投資收益的，相關(guān)應(yīng)納稅款扣 繳義務(wù)發(fā)生之日為股息、紅利等權(quán)益性投資收益實(shí)際支付之日?！咎崾?】非居民企業(yè)采取分期收款方式取得應(yīng)源泉扣繳所得稅的同一項(xiàng)轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)所得的,其分期 收取的款項(xiàng)可先視為收回以前投資財(cái)產(chǎn)的成本，待成本全部收回后，再計(jì)算并扣繳應(yīng)扣稅款。3.2017年1月1日起，對(duì)境外投資者從中國境內(nèi)居民企業(yè)分配的利潤，直接投資于

12、鼓勵(lì)類投資項(xiàng) 目，凡符合規(guī)定條件的，實(shí)行 遞延納稅政策,暫不征收預(yù)提所得稅。新增:2018年1月1日起，適用范圍由外商投資鼓勵(lì)類項(xiàng)目擴(kuò)大至所有非禁止外商投資的項(xiàng)目和 領(lǐng)域。【提示1】境外投資者暫不征收預(yù)提所得稅須同時(shí)滿足的條件:(1)境外投資者以分得利潤進(jìn)行的直接投資，包括境外投資者以分得利潤進(jìn)行的增資、新建、股 權(quán)收購等權(quán)益性投資行為，但 不包括新增、轉(zhuǎn)增、收購上市公司股份(符合條件的戰(zhàn)略投資除外)。具體是指：新增或轉(zhuǎn)增中國境內(nèi)居民企業(yè)實(shí)收資本或者資本公積。新增:境外投資者以分得的利潤用于補(bǔ)繳其在境內(nèi)居民企業(yè)已經(jīng)認(rèn)繳的注冊(cè)資本，增加實(shí)收資本或資本公積的，屬于符合“新增或轉(zhuǎn)增中國境內(nèi)居民企業(yè)實(shí)

13、收資本或者資本公積”情形。在中國境內(nèi)投資新建居民企業(yè)。從非關(guān)聯(lián)方收購中國境內(nèi)居民企業(yè)股權(quán)。財(cái)政部、稅務(wù)總局規(guī)定的其他方式。(2)境外投資者分得的利潤屬于中國境內(nèi)居民企業(yè)向投資者實(shí)際分配已經(jīng)實(shí)現(xiàn) 的留存收益而形成的股息、紅利等權(quán)益性投資收益。(3)境外投資者用于直接投資的利潤以現(xiàn)金形式支付的,相關(guān)款項(xiàng)從利潤分配企業(yè)的賬戶直接轉(zhuǎn) 入被投資企業(yè)或股權(quán)轉(zhuǎn)讓方賬戶，在直接投資前不得在境內(nèi)外其他賬戶周轉(zhuǎn)；境外投資者用于直接投資的利潤以實(shí)物、有價(jià)證券等非現(xiàn)金形式支付的，相關(guān)資產(chǎn)所有權(quán)直接從利潤分配企業(yè)轉(zhuǎn)入被投資企業(yè)或 股權(quán)轉(zhuǎn)讓方，在直接投資前不得由其他企業(yè)、個(gè)人代為持有或臨時(shí)持有?！咎崾?】皿：稅務(wù)部門依法

14、加強(qiáng)后續(xù)管理。境外投資者已享受暫不征收預(yù)提所得稅政策，經(jīng)稅務(wù)部門后續(xù)管理核實(shí)不符合規(guī)定條件的，除屬于利潤分配企業(yè)責(zé)任外，視為境外投資者未按照規(guī)定申報(bào)繳納企業(yè)所得稅，依法追究延遲納稅責(zé)任， 稅款延遲繳納期限 自相關(guān)利潤支付之日起計(jì)算 。補(bǔ)繳稅款的, 境外投資者可按照有關(guān)規(guī)定享受稅收協(xié)定待遇，但是僅可適用相關(guān)利潤支付時(shí)有效的稅收協(xié)定。后續(xù)稅收協(xié)定另有規(guī)定的，按后續(xù)稅收協(xié)定執(zhí)行?！咎崾?】境外投資者按照規(guī)定可以享受暫不征收預(yù)提所得稅政策但未實(shí)際享受的，可在實(shí)際繳納相關(guān)稅款之日起3年內(nèi)申請(qǐng)追補(bǔ)享受該政策,退還已繳納的稅款。【提示4】境外投資者通過股權(quán)轉(zhuǎn)讓、回購、清算等方式實(shí)際收回享受暫不征收預(yù)提所得稅

15、政策待遇的直接投資，在實(shí)際取得相應(yīng)款項(xiàng)后的7日內(nèi)，按規(guī)定申報(bào)補(bǔ)繳遞延的稅款?！咎崾?】境外投資者享受規(guī)定的暫不征收預(yù)提所得稅政策待遇后，被投資企業(yè)發(fā)生重組符合特殊 性重組條件，并實(shí)際按照特殊性重組進(jìn)行稅務(wù)處理的，可繼續(xù)享受暫不征收預(yù)提所得稅政策待遇，不補(bǔ)繳遞延的稅款。四、中國境內(nèi)機(jī)構(gòu)和個(gè)人對(duì)外付匯的稅收管理分清境內(nèi)機(jī)構(gòu)和個(gè)人向境外單筆支付等值5萬美元以上（不含等值5萬美元，下同）外匯資金，需要和無須進(jìn)行稅務(wù)備案的情形：了解?！拘〗Y(jié)】熟悉基本規(guī)定。【知識(shí)點(diǎn)】境外所得稅收管理（一）基本規(guī)定一、境外所得稅管理和所得稅額計(jì)算的關(guān)系企業(yè)實(shí)際應(yīng)納所得稅額=企業(yè)境內(nèi)外所得應(yīng)納稅總額-企業(yè)所得稅減免、抵免優(yōu)惠

16、稅額-境外所得稅抵免額下列所得已在境外繳納的所得稅稅額，可從其當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免，抵免限額為該項(xiàng)所得按規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額；超過抵免限額的部分， 可在以后五個(gè)年度 內(nèi),用每年度抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的 余額進(jìn)行抵補(bǔ)：（1）居民企業(yè)來源于中國境外的應(yīng)稅所得；（2）非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，取得發(fā)生在中國境外但與該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的應(yīng)稅所得。二、境外所得抵免額計(jì)算方法：楊氏三步法第一步：抵免限額=中國境內(nèi)、境外所得依照企業(yè)所得稅法和條例規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅總額X來源于 某國（地區(qū)）的應(yīng)納稅所得額+中國境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得額總額簡化形式：抵免限額=來源于某國（地區(qū)）的應(yīng)納稅所得額（境外稅

17、前所得額）X25%或15%【典型例題】A投資境外B,持股比例100%當(dāng)年B全年稅前所得100萬元，所在國企業(yè)所得稅稅 率30%將稅后70萬元全部分配，按10%提所彳#稅，A企業(yè)收到63萬元?！窘馕觥康置庀揞~=100 X 25%= 25 （萬元）【注意】出題老師的三種出題方式：1 .溫柔派：直接告訴稅前所得：100萬元；2 .婉約派：告訴分回稅后所得70萬元，通過計(jì)算還原稅前所得=70+ （ 1 30% = 100 （萬元）3 .神龍派：（1）告訴企業(yè)收到的 63萬元，通過計(jì)算還原稅前所得=63 + 7+30 = 100 （萬元）（2）告訴企業(yè)收到的 70萬元，通過計(jì)算還原稅前所得=70 + 3

18、0= 100 （萬元）第二步：實(shí)繳稅額：可抵免境外稅額【典型例題】接上例：可抵免稅額=30+7=37 （萬元）第三步：比較確定：確定境外抵免額。原則：孰低。【典型例題】接上例：境外所得稅抵免額=25 （萬元）【提示】考試中的兩種處理方法：假設(shè)境內(nèi)應(yīng)納稅所得額為 200萬元。計(jì)算該企業(yè)實(shí)際應(yīng)納所得稅稅額。1 .減法：（ 200+ 100） X 25%- 25= 50 萬元；2 .力口法：200X25%+ 0=50 萬；兩種方法在“三步法”第三步的比較確定中的原則不同，“減法”的思路是“孰低原則”；“加法”的思路是“多不退少要補(bǔ)”！ ！ ！【提示1】自2017年7月1日起，企業(yè)可以選擇按國（地區(qū)）

19、別分別計(jì)算即“分國（地區(qū)）不分項(xiàng)” 1 ,或者不按國（地區(qū)）別匯總計(jì)算即“不分國（地區(qū)）不分項(xiàng)” 1其來源于境外的應(yīng)納稅所得額，并按照有關(guān)規(guī)定分別計(jì)算其可抵免境外所得稅稅額和抵免限額。上述方式一經(jīng)選擇，5年內(nèi)不得改變?！咎崾?】企業(yè)選擇采用不同于以前年度的方式（以下簡稱新方式）計(jì)算可抵免境外所得稅稅額和抵免限額時(shí)，對(duì)該企業(yè)以前年度按照有關(guān)規(guī)定沒有抵免完的余額，可在稅法規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)的剩余年限內(nèi)，按新方式計(jì)算的抵免限額中繼續(xù)結(jié)轉(zhuǎn)抵免。提示3】企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算的 當(dāng)期境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額小于零的，應(yīng)以零計(jì)算當(dāng)期境內(nèi)、 境外應(yīng)納稅所得總額，其當(dāng)期境外所得稅的抵免限額也為零?！咎崾?】如果企業(yè)境內(nèi)為虧損

20、，境外盈利分別來自多個(gè)國家，則彌補(bǔ)境內(nèi)虧損時(shí)，企業(yè)可以自行 選擇彌補(bǔ)境內(nèi)虧損的境外所得來源國家（地區(qū)）順序。三、適用范圍（一）納稅人境外所得的范圍1 .居民企業(yè)可以就其取得的境外所得 直接繳納和間接負(fù)擔(dān)的境外企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅額進(jìn)行抵免。2 .非居民企業(yè)（外國企業(yè)）在中國境內(nèi)設(shè)立的機(jī)構(gòu)（場(chǎng)所）可以就其取得的發(fā)生在境外，但與其有 實(shí)際聯(lián)系的所得直接繳納的境外企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅額進(jìn)行抵免。【提示】非居民企業(yè)在中國境內(nèi)分支機(jī)構(gòu)取得的發(fā)生于境外的所得所繳納的境外稅額,給予了與居民企業(yè)類似的稅額抵免待遇。對(duì)此類非居民給予的境外稅額抵免僅涉及直接抵免。（二）抵免方法1.直接抵免：企業(yè)直接作為納稅人就其境外

21、所得在境外繳納的所得稅額在我國應(yīng)納稅額中抵免。適用范圍：企業(yè)就來源于境外的營業(yè)利潤所得在境外所繳納的企業(yè)所得稅，以及就來源于或發(fā)生于境外的股息、紅利等權(quán)益性投資所得、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)、財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等所得在境外被源泉扣繳的預(yù)提所得稅。2.間接抵免:境外企業(yè)就分配股息前的利潤繳納的外國所得稅額中由我國居民企業(yè)就該項(xiàng)分得的股息性質(zhì)的所得間接負(fù)擔(dān)的部分，在我國的應(yīng)納稅額中抵免。適用范圍：居民企業(yè)從其符合規(guī)定的境外子公司取得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益所得?！拘〗Y(jié)】掌握“楊氏三步法”為后續(xù)課程做準(zhǔn)備， 理解境外所得稅收管理在企業(yè)所得稅計(jì)算的意義，熟悉其他文字性規(guī)定?！局R(shí)點(diǎn)】境外所得稅收管理（二）抵

22、免境外稅額的計(jì)算一、適用間接抵免的外國企業(yè)持股比例的計(jì)算【楊氏判斷法】多層持股條件判斷流程：順序自上而下，第1層：單看，2-5層：雙看。自2017年1月1日起，企業(yè)在境外取得的股息所得，在按規(guī)定計(jì)算該企業(yè)境外股息所得的可抵免所得稅額和抵免限額時(shí)，由該企業(yè)直接或者間接持有 20%以上股份的外國企業(yè),限于按照規(guī)定持股方式確定的5層外國企業(yè),即：第二至企業(yè)直接才I有20刈上股份的外國企業(yè);第二層至第五層： 單一上一層外國企業(yè) 直接持有20%上股份,縣由該企業(yè) 直接持有或 通過一個(gè)或 多個(gè)符合規(guī)定持股方式的外國企業(yè)間接持有總和達(dá)到 20%以上股份的外國企業(yè)。【典型例題】中國居民企業(yè) A分別控股了三家公

23、司甲國 B1、甲國B2、乙國B3,持股比例分別為 40% 60% 100% B1持有丙國C1公司30%殳份，B2持有丙國C2公司50%殳份，B3持有丁國C3公司40%殳份； C1、C2、C3分別持有戌國 D公司30% 50% 20%殳份。如圖：【解析】（1）第一層，B層各公司間接抵免持股條件的判定：B1、B2、B3分別直接被A公司控股40% 60%100%,均超過直接持有 20蛆上股份白條件，B層公司均符合持股條件。（單看）（1）第二層：C層各公司間接抵免持股條件的判定：（雙看）C1公司判定：第一眼：C1被符合條件的上一層公司 B1控股30%> 20%第一眼滿足；第二眼：C1受居民企業(yè)

24、A間接控股=40%X 30%= 12%< 20% 第二眼不滿足；因此：C1不符合持股條件。（但如果協(xié)定的規(guī)定為10%則符合間接抵免條件）C2公司判定：第一眼：C2被符合條件的上一層公司 B2控股50%> 20%第一眼滿足；第二眼：C1受居民企業(yè) A間接控股=50%X 60%= 30%> 20% 第二眼也滿足；因此：C2符合持股條件。C3公司判定：第一眼：C3被符合條件的上一層公司 B3控股40%> 20%第一眼滿足；第二眼：C3受居民企業(yè) A間接控股=40%X 100%= 40%> 20%第二眼也滿足；因此：C3符合持股條件。（3）第三層：D公司間接抵免持股條件的

25、判定：（雙看）D被C1、C2、C3分別持股，分別判斷如下：C1: “一票否決”，由于 C1不符合持股條件，即便 C1對(duì)D公司的持股達(dá)到30%也不得再計(jì)入 D 公司間接抵免持股條件的范圍， 即來源于D公司30啼6分的所得的已納稅額不能進(jìn)入居民企業(yè) A的抵免 范疇。C2:符合持股條件第一眼：D被符合條件的上一層公司 C2控股50%> 20%第一眼滿足；第二眼：D受居民企業(yè) A間接控股=50%X 50%X 60%= 15%< 20%第二眼未滿足；但由于 D同時(shí)被 C3持股，因此，不能由此判定 D是否符合間接抵免條件。C3:符合持股條件第一眼：D被符合條件的上一層公司 C3控股20%= 2

26、0%第一眼滿足；第二眼：D受居民企業(yè) A間接控股=20%X 40%X 100%= 8%< 20%第二眼未滿足； 但加上A通過B2、 C2的間接控股15%間接控股總和達(dá)到 23%因此，D公司符合間接抵免條件，即其所納稅額中屬于向 C2和C3公司分配的70%股息所負(fù)擔(dān)的部分，可進(jìn)入 A公司的間接抵免范疇。二、境外所得間接負(fù)擔(dān)稅額的計(jì)算【楊氏記憶法】計(jì)算順序自下而上。境外投資收益實(shí)際間接負(fù)擔(dān)的稅額是符合規(guī)定持股條件的外國企業(yè)應(yīng)分得的股息、紅利等權(quán)益性投資收益中，從最低一層外國企業(yè)起逐層計(jì)算的屬于由上一層企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅額，計(jì)算公式如下：本層企業(yè)所納稅額屬于由一家上一層企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅額=（本層企業(yè)就利

27、潤和投資收益所實(shí)際繳納 的稅額+符合規(guī)定的由本層企業(yè)間接負(fù)擔(dān)的稅額）X本層企業(yè)向一家上一層企業(yè)分配的股息（紅利） +本層企業(yè)所得稅后利潤額【楊氏計(jì)算法】本層企業(yè)所納稅額屬于由一家上一層企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅額=（利潤稅+投資稅+間接稅）X分配比例X持股比例【典型例題1:單層分配當(dāng)年】居民企業(yè) A公司投資的持股比例及層級(jí)關(guān)系見下圖。B1公司當(dāng)年應(yīng)納稅所得總額為1000萬元，其中來自C1公司的投資收益為 300萬元，按10%徼納C1公司所在國預(yù)提 所得稅額為30萬元，當(dāng)年在所在國按該國境外稅收抵免規(guī)定計(jì)算后實(shí)際繳納所在國所得稅額為210萬元，稅后利潤為 760萬元，全部分配。要求：計(jì)算甲國B1及其下層各企業(yè)

28、已納稅額中屬于A公司可予抵免的間接負(fù)擔(dān)稅額。【解析】根據(jù)上例中持股條件判斷，C1不符合A公司的間接抵免條件，B1公司符合A公司的間接抵免持股條件。1.由于C1不符合A公司的間接抵免條件，因此不計(jì)算由A公司可予抵免的間接負(fù)擔(dān)稅額。2.B1公司符合A公司的間接抵免持股條件。則：本層企業(yè)B1所納稅額屬于由一家上一層企業(yè)A負(fù)擔(dān)的稅額=本層企業(yè)就利潤和投資收益所實(shí)際繳納的稅額（210+30） +符合規(guī)定的由本層企業(yè)間接負(fù)擔(dān)的稅額（0） X本層企業(yè)向一家上一層企業(yè)分配的股息（紅利）（304） +本層企業(yè)所得稅后利潤額（ 760） = （ 210 + 30+0） X （ 304+760） = 96 （萬 元

29、）。即：A公司就從B1公司分得股息間接負(fù)擔(dān)的可在我國應(yīng)納稅額中抵免的稅額為96萬元?！咎崾?】本層企業(yè)所得稅后利潤額=稅前利潤-實(shí)際繳納所在國稅額-繳納預(yù)提稅額=1000-210 30=760 （萬元）本層企業(yè)向一家上一層企業(yè)分配的股息（紅利）=760X40除304 （萬元）【提示2】楊氏計(jì)算法：本層企業(yè)所納稅額屬于由一家上一層企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅額=（210+30+0） X100%X 40% 96 （萬元）典典型例題2:多層跨年分配】提示：本題與上題原理完全相同，在學(xué)習(xí)中注意多層級(jí)計(jì)算的關(guān)聯(lián) 性以及分配不同年度稅后利潤的處理。居民企業(yè)A投資的持股比例及層級(jí)關(guān)系見下圖。要求：計(jì)算甲國B2及其下層各企業(yè)

30、已納稅額中屬于A公司可予抵免的間接負(fù)擔(dān)稅額，其他已知條件如下:1 .D公司應(yīng)納稅所得總額為 1250萬元，無投資收益和繳納預(yù)提所得稅項(xiàng)目，當(dāng)年D公司在所在國繳納企業(yè)所得稅為 250萬元，稅后利潤1000萬元，全部分配?！窘馕觥扛鶕?jù)持股條件判斷，D符合A公司的間接抵免條件。（考慮了B3、C3公司持股的影響）D公司已納稅額可由 C2公司就分得股息間接負(fù)擔(dān)的稅額=（250+0+0） X （500+ 1000） = 125 （萬【提示1】本層企業(yè)向一家上一層企業(yè)分配的股息（紅利）=1000X 50%= 500 （萬元）【提示2】楊氏計(jì)算法：D公司已納稅額可由 C2公司就分得股息間接負(fù)擔(dān)的稅額=（250

31、 + 0+0）X 100%X 50%= 125 （萬元）2 .C2公司應(yīng)納稅所得總額為 2000萬元，其中從 D公司分得股息500萬元，按10%t納D公司所在 國預(yù)提所得稅稅額為 50萬元，實(shí)際繳納所在國所得稅稅額為325萬元；當(dāng)年稅后利潤為1625萬元，如果C2公司將當(dāng)年稅后利潤的 80%ffl于分配，同時(shí)，將該公司上年未分配稅后利潤1600萬元一并分配，實(shí)際繳納稅額400萬，無其他事項(xiàng)?！窘馕觥扛鶕?jù)持股條件判斷，C2符合A公司的間接抵免條件。【知識(shí)點(diǎn)鏈接】每一層企業(yè)從其持股的下一層企業(yè)在一個(gè)年度中分得的股息（紅利），若是由該下一層企業(yè)不同年度的稅后未分配利潤組成，則應(yīng)按該股息（紅利）對(duì)應(yīng)的

32、每一年度未分配利潤，分別計(jì)算就該項(xiàng)分配利潤所間接負(fù)擔(dān)的稅額；按各年度計(jì)算的間接負(fù)擔(dān)稅額之和，即為取得股息（紅利）的企業(yè)該一個(gè)年度中分得的股息（紅利）所得所間接負(fù)擔(dān)的所得稅額。C2公司已納稅額可由 B2公司就分得股息間接負(fù)擔(dān)的稅額=（325 + 50+ 125） X （ 650+ 1625）十 （400+0+0） X （ 800+ 1600） =400 （萬元）【提示1】分配當(dāng)年的股息=1625X 80%X 50%= 650 （萬元）【提示2】楊氏計(jì)算法：C2公司已納稅額可由 B2公司就分得股息間接負(fù)擔(dān)的稅額=（325+50 +125） X 80%X 50%+ （400+0+0） X 100%X

33、 50% = 400 （萬元）3.B2公司應(yīng)納稅所得總額為 5000萬元，其中來自C2公司的投資收益按 10%繳納C2公司所在國預(yù) 提所得稅額。實(shí)際繳納所在國所得稅稅額為955萬元；當(dāng)年稅后利潤為且全部分配?！窘馕觥扛鶕?jù)持股條件判斷，D C2、B2均符合A公司的間接抵免條件。A公司從B2公司分得股息間接負(fù)擔(dān)的可在我國應(yīng)納稅額中抵免的稅額=（955+ 145 + 400） X （2340+ 3900） = 900 （萬元）【提示1】已知條件中未告知投資收益實(shí)際繳納的稅額，需要計(jì)算=C2公司分配的（650+ 800） X10%= 145 （萬元）【提示2】已知條件中未告知當(dāng)年的稅后利潤，需要計(jì)算=

34、5000-955- 145=3900 （萬元）【提示3】楊氏計(jì)算法：A公司從B2公司分得股息間接負(fù)擔(dān)的可在我國應(yīng)納稅額中抵免的稅額=（955+ 145+400） X 100%X 60%= 900 （萬元）三、應(yīng)納稅額的計(jì)算【典型例題】假設(shè) A公司申報(bào)的境內(nèi)外所得總額為16000萬元，其中取得境外股息所得為2644萬元（已還原向境外直接繳納10%勺預(yù)提所稅264.4萬元，但未含應(yīng)還原計(jì)算的境外間接負(fù)擔(dān)的稅額），其中B1股息所得304萬元，B2股息所得2340萬元；同時(shí)假設(shè)A公司用于B1、B2公司的管理費(fèi)用為 240 萬元，應(yīng)在計(jì)算來自甲國兩個(gè)B子公司的股息應(yīng)納稅所得時(shí)對(duì)應(yīng)調(diào)整扣除。要求：請(qǐng)計(jì)算該

35、企業(yè)境內(nèi)外應(yīng)納所得稅總額。【解析】一、境外所得抵免額（三步法）甲國計(jì)止 少1.2644 （股息所得 B1 = 304, B2= 2340） +996 （間接負(fù)擔(dān) B1=96, B2= 900） 240 （管理費(fèi)）=3400 （萬元）2.3400 X 25%= 850 （力兀）第二止 少264.4 +996= 1260.4 （萬元）第三止 少當(dāng)年可實(shí)際抵免稅額=850 （萬兀）可結(jié)轉(zhuǎn)的當(dāng)年度未抵免稅額=1260.4 -850=410.4 （萬元）二、境內(nèi)外應(yīng)納稅總額=（ 16000+ 996） X 25% 850=3399 （萬元）【小結(jié)】中華會(huì)計(jì)網(wǎng)校+東奧網(wǎng)校課程購買聯(lián)系徵信100506202

36、1更新速度更快）實(shí)際抵免境外稅額的計(jì)算是本章的重點(diǎn)內(nèi)容，要求掌握整體計(jì)算流程和各數(shù)據(jù)之間的關(guān)系，理解“三步法”“楊氏計(jì)算法”等應(yīng)試技巧的運(yùn)用。請(qǐng)大家課下復(fù)習(xí)，沒有想象的難，更多是流程性的，我們將 在下一節(jié)帶領(lǐng)考生看看考題是怎么考的?！局R(shí)點(diǎn)】境外所得稅收管理（三）其他相關(guān)規(guī)定一、【典型例題2016年計(jì)算問答題】我國居民企業(yè)甲在境外進(jìn)行了投資，相關(guān)投資結(jié)構(gòu)及持股比例如下：2015年經(jīng)營及分配狀況如下：（1） B國企業(yè)所得稅稅率為 30%預(yù)提所得稅稅率為 12%丙企業(yè)應(yīng)納稅所得總額 800萬元，丙企 業(yè)將部分稅后利潤按持股比例進(jìn)行了分配。（2） A國企業(yè)所得稅稅率為 20%預(yù)提所得稅稅率為 10%

37、乙企業(yè)應(yīng)納稅所得總額（該應(yīng)納所得稅 總額已包含投資收益還原計(jì)算的間接稅款）1000萬元，其中來自丙企業(yè)的投資收益為100萬元，按照12%勺稅繳納B國預(yù)提所得稅12萬元；乙企業(yè)在A國享受稅收抵免后實(shí)際繳納的稅額180萬元，乙企業(yè) 將全部稅后利潤按持股比例進(jìn)行了分配。(3)居民企業(yè)甲適用的企業(yè)所得稅稅率25%其中來自境內(nèi)的應(yīng)納稅所得額為2400萬元。要求：(1)簡述居民企業(yè)可適用境外所得稅收抵免的稅額范圍。(2)判斷企業(yè)丙分回企業(yè)甲的投資收益能否適用間接抵免優(yōu)惠政策并說明理由。(3)判斷企業(yè)乙分回企業(yè)甲的投資收益能否適用間接抵免優(yōu)惠政策并說明理由。(4)計(jì)算企業(yè)乙所納稅額屬于企業(yè)甲負(fù)擔(dān)的稅額。(5

38、)計(jì)算企業(yè)甲取得來源于企業(yè)乙投資收益的抵免限額。(6)計(jì)算企業(yè)甲取得來源于企業(yè)乙投資收益的實(shí)際抵免限額?！窘馕觥?1)居民企業(yè)可以就其取得的境外所得直接繳納和間接負(fù)擔(dān)的境外企業(yè)所得性質(zhì)的稅額進(jìn)行抵免。(2)丙不適用間接抵免優(yōu)惠政策。甲持有丙的比例=50腺30好15%低于20%(3)乙適用間接抵免優(yōu)惠政策。甲持有乙的比例為50%大于20%(4)乙所納稅額屬于企業(yè)甲負(fù)擔(dān)的稅額=乙企業(yè)就利潤和投資收益所實(shí)際繳納的稅額(180+12)+乙企業(yè)間接負(fù)擔(dān)的稅額 0 X乙向一家上一層企業(yè)分配的股息(紅利)404+本層企業(yè)所得稅后利潤額808=96 (萬元)。(5)甲境外所得=808X50除404 (萬元)，

39、A國的應(yīng)納稅所得額=404+ 96=500 (萬元)，抵免 限額=(2400+500) X 25以 500+ (2400 + 500) = 125 (萬元)(6)可抵免境外稅額= 96+404X 10除136.4 (萬元)抵免限額=125 (萬元)當(dāng)年實(shí)際可抵免的稅額為125萬元。二、其他相關(guān)規(guī)定(一)境外應(yīng)納稅所得額的計(jì)算1 .居民企業(yè)在境外設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu)取得的各項(xiàng)境外所得,無論是否匯回中國境內(nèi)，均應(yīng)計(jì)入該企業(yè)所屬納稅年度的境外應(yīng)納稅所得額。2 .從境外收到的股息、紅利、利息等境外投資性所得一般表現(xiàn)為毛所得,應(yīng)對(duì)在計(jì)算企業(yè)總所得額時(shí)已做統(tǒng)一扣除的成本費(fèi)用中與境外所得有關(guān)的部

40、分，在該境外所得中對(duì)應(yīng)調(diào)整扣除后，才能作為計(jì)算境外稅額抵免限額的境外應(yīng)納稅所得額。所得調(diào)整扣除項(xiàng)目股息、紅利與境外投資業(yè)務(wù)有關(guān)的項(xiàng)究、融資成本和管理費(fèi)用何息為取得該項(xiàng)利息而發(fā)生的相應(yīng)的融資成本和相關(guān)費(fèi)用“金融資租賃業(yè)務(wù)：應(yīng)對(duì)應(yīng)調(diào)整扣除其融資成本；經(jīng)營租賃業(yè)務(wù)：應(yīng)對(duì)應(yīng)調(diào)整扣除租賃物相應(yīng)的折舊或折耗寺許權(quán)使用費(fèi)提供特許使用的資產(chǎn)的研發(fā)、攤銷等費(fèi)用財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓被轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的成本凈值和相關(guān)費(fèi)用【典型例題】中國 A銀行向甲國某企業(yè)貸出500萬元，合同約定的利率為5% 2019年A銀行收到甲國企業(yè)就應(yīng)付利息 25萬元扣除已在甲國扣繳的預(yù)提所得稅2.5萬元(預(yù)提所得稅稅率為10%后的22.5萬元稅后利息。A銀行應(yīng)

41、納稅所得總額為 1000萬元，已在應(yīng)納稅所得總額中扣除的該筆境外貸款 的融資成本為本金的 4%分析并計(jì)算該銀行應(yīng)納稅所得總額中境外利息收入的應(yīng)納稅所得額?！窘馕觥烤惩饫⑹杖肟傤~=稅后利息22.5+已扣除稅額2.5=25 (萬元)對(duì)應(yīng)調(diào)整扣除相關(guān)成本費(fèi)用后的應(yīng)納稅所得額=25 500X4險(xiǎn)5 (萬元)該境外利息收入用于計(jì)算境外稅額才K免限額的應(yīng)納稅所得額為5萬元。3.境外分支機(jī)構(gòu) 虧損的彌補(bǔ)在匯總計(jì)算境外應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)在境外同一國家 (地區(qū))設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu)，按照規(guī)定計(jì)算的虧損，不得抵減其境內(nèi)或他國（地區(qū)）的應(yīng)納稅所得額，但可以用同一國家（地區(qū)） 其他項(xiàng)目或以后年度的所得

42、按規(guī)定彌補(bǔ)。企業(yè)在同一納稅年度的境內(nèi)外所得加總為正數(shù)的，其境外分支機(jī)構(gòu)發(fā)生的虧損，由于上述結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)的限制而發(fā)生的未予彌補(bǔ)的部分（以下稱為非實(shí)際虧損額），今后在該分支機(jī)構(gòu)的結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)期限不受5年期限制。即：為零或正數(shù)，則其當(dāng)年度境外分支機(jī)構(gòu)的為負(fù)數(shù),則以境外分支機(jī)構(gòu)的虧損額超過 未超過企業(yè)盈利額部分的非實(shí)際虧損額仍可（1）如果企業(yè)當(dāng)期境內(nèi)外所得盈利額與虧損額加總后和 非實(shí)際虧損額可 無限期向后結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)；（2）如果企業(yè)當(dāng)期境內(nèi)外所得盈利額與虧損額加總后和 企業(yè)盈利額部分的實(shí)際虧損額，按規(guī)定期限進(jìn)行虧損彌補(bǔ), 無限期向后結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)?！镜湫屠}】中國居民 A企業(yè)2018年度境內(nèi)外凈所得為 160萬元。其中

43、，境內(nèi)所得的應(yīng)納稅所得 額為300萬元；設(shè)在甲國的分支機(jī)構(gòu)當(dāng)年度應(yīng)納稅所得額為100萬元；設(shè)在乙國的分支機(jī)構(gòu)當(dāng)年度應(yīng)納稅所得額為-300萬元；A企業(yè)當(dāng)年度從乙國取得利息所得的應(yīng)納稅所得額為60萬元。調(diào)整計(jì)算該企業(yè)當(dāng)年度境內(nèi)、外所得的應(yīng)納稅所得額如下：（1） A企業(yè)當(dāng)年度境內(nèi)外凈所得為 160萬元，其發(fā)生在乙國分支機(jī)構(gòu)的當(dāng)年度虧損額 300萬元， 僅可以用從該國取得的利息 60萬元彌補(bǔ)，未能彌補(bǔ)的非實(shí)際虧損額 240萬元，不得從當(dāng)年度企業(yè)其它 盈利中彌補(bǔ)。因此，相應(yīng)調(diào)整后 A企業(yè)當(dāng)年境內(nèi)、外應(yīng)納稅所得額為：境內(nèi)應(yīng)納稅所得額=300 （萬元）；甲國應(yīng)納稅所得額=100 （萬元）；乙國應(yīng)納稅所得額=

44、240 （萬元）；A企業(yè)當(dāng)年度應(yīng)納稅所得總額=400 （萬元）。（2） A企業(yè)當(dāng)年度境外乙國未彌補(bǔ)的非實(shí)際虧損共240萬元，允許A企業(yè)以其來自乙國以后年度的所得無限期結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。（二）可予抵免境外所得稅額不包括：1 .按照境外所得稅法律及相關(guān)規(guī)定屬于錯(cuò)繳或錯(cuò)征的境外所得稅稅款；2 .按照稅收協(xié)定規(guī)定不應(yīng)征收的境外所得稅稅款；3 .因少繳或遲繳境外所得稅而追加的利息、滯納金或罰款；4 .境外所得稅納稅人或其利害關(guān)系人從境外征稅主體得到實(shí)際返還或補(bǔ)償?shù)木惩馑枚惗惪睿? .按照我國規(guī)定已經(jīng)免征我國企業(yè)所得稅的境外所得負(fù)擔(dān)的境外所得稅稅款；6 .按照主管部門有關(guān)規(guī)定已經(jīng)從企業(yè)境外應(yīng)納稅所得額中扣除的境

45、外所得稅稅款。（三）稅收饒讓抵免應(yīng)納稅額的確定1 .居民企業(yè)從與我國政府訂立稅收協(xié)定（或安排）的國家（地區(qū)）取得的所得，按照該國（地區(qū)） 稅收法律享受了免稅或減稅待遇，且該免稅或減稅的數(shù)額按照稅收協(xié)定規(guī)定應(yīng)視同已繳稅額在中國的應(yīng)納稅額中抵免的，該免稅或減稅數(shù)額可作為企業(yè)實(shí)際繳納的境外所得稅額用于辦理稅收抵免。2 .境外所得采用簡易辦法計(jì)算抵免額的，不適用饒讓抵免。3 .企業(yè)取得的境外所得根據(jù)來源國稅收法律法規(guī)不判定為所在國應(yīng)稅所得，而按中國稅收法律法規(guī)規(guī)定屬于應(yīng)稅所得的，不屬于稅收饒讓抵免范疇，應(yīng)全額按中國稅收法律法規(guī)規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。（四）簡易辦法計(jì)算抵免1 .企業(yè)從境外取得營業(yè)利潤所得以

46、及符合境外稅額間接抵免條件的 股息所得，雖有所得來源國（地 區(qū)）政府機(jī)關(guān)核發(fā)的具有納稅性質(zhì)的憑證或證明，但因客觀原因無法真實(shí)、 準(zhǔn)確地確認(rèn)應(yīng)當(dāng)繳納并已經(jīng)實(shí)際繳納的境外所得稅稅額的，除就該所得直接繳納及間接負(fù)擔(dān)的稅額在所得來源國（地區(qū)）的實(shí)際有效稅率低于12.5%以上的外，可按境外應(yīng)納稅所得額的12.5%作為抵免限額，企業(yè)按該國（地區(qū)）稅務(wù)機(jī)關(guān)或政府機(jī)關(guān)核發(fā)具有納稅性質(zhì)憑證或證明的金額，其不超過抵免限額的部分，準(zhǔn)予抵免；超過的部分不得抵免。2 .企業(yè)從境外取得營業(yè)利潤所得以及符合境外稅額間接抵免條件的股息所得，凡就該所得繳納及間接負(fù)擔(dān)的稅額在所得來源國（地區(qū)）的法定稅率且其實(shí)際有效稅率明顯高于我

47、國的，可直接以規(guī)定計(jì)算 的境外應(yīng)納稅所得額和我國企業(yè)所得稅法規(guī)定的稅率計(jì)算的抵免限額作為可抵免的已在境外實(shí)際繳納 的企業(yè)所得稅稅額。(五)境外分支機(jī)構(gòu)與我國對(duì)應(yīng)納稅年度的確定1 .企業(yè)在境外投資設(shè)立不具有獨(dú)立納稅地位的分支機(jī)構(gòu)，其計(jì)算生產(chǎn)、經(jīng)營所得的納稅年度與我國規(guī)定的納稅年度不一致的,與我國納稅年度當(dāng)年度相對(duì)應(yīng)的境外納稅年度，應(yīng)為在我國有關(guān)納稅年度中任何一日結(jié)束的境外納稅年度。2 .企而導(dǎo)境外股息所得實(shí)現(xiàn)日為被投資方作出利潤分配決定的日期，不論該利潤分配是否包括以前年度未分配利潤，均應(yīng)作為該股息所得實(shí)現(xiàn)日所在的我國納稅年度所得計(jì)算抵免?！镜湫屠}】某居民企業(yè)在A國的分公司，按 A國法律規(guī)定，

48、計(jì)算當(dāng)期利潤年度為每年 10月1日至次年9月30日?！窘馕觥吭摲止景?A國規(guī)定計(jì)算2018年10月1日至次年9月30日期間(即A國2018/2019年度)的營 業(yè)利潤及其已納稅額，應(yīng)在我國2019年度計(jì)算納稅及境外稅額抵免?！拘〗Y(jié)】熟悉基本規(guī)定?！局R(shí)點(diǎn)】國際反避稅一、稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移項(xiàng)目 BEP"五項(xiàng)行動(dòng)計(jì)劃的分類。類別行動(dòng)計(jì)劃Q對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)帶來的挑戰(zhàn)數(shù)字經(jīng)濟(jì).、調(diào)各國企業(yè)所得稅稅制混合錯(cuò)配、受控外國公司規(guī)則、利息扣除、有害稅收實(shí)踐 二不塑現(xiàn)行稅收協(xié)定和轉(zhuǎn)讓定價(jià)國 系規(guī)則稅收協(xié)定濫用、常設(shè)機(jī)構(gòu)、無形資產(chǎn)、風(fēng)險(xiǎn)和資本、其他高 風(fēng)險(xiǎn)交易"高稅收透明度和確定性數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)分析、強(qiáng)

49、制披露原則轉(zhuǎn)讓定價(jià)同期資料、爭(zhēng)端解決開發(fā)多邊工具促進(jìn)行動(dòng)計(jì)劃實(shí)施多邊工具【典型例題2018年多選】OECDF 2015年10月發(fā)布稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移項(xiàng)目全部15項(xiàng)產(chǎn)出成果。卜列各項(xiàng)中，屬于該產(chǎn)出成果的有()。A.防止稅收協(xié)定優(yōu)惠的不當(dāng)授予B.金融賬戶涉稅信息自動(dòng)交換標(biāo)準(zhǔn)C.消除混合錯(cuò)配安排的影響D.確保轉(zhuǎn)讓定價(jià)結(jié)果與價(jià)值創(chuàng)造相匹配正確答案ACD答案解析稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移項(xiàng)目成果有以下15項(xiàng)：(1)關(guān)于數(shù)字經(jīng)濟(jì)面臨的稅收挑戰(zhàn)的報(bào)告；(2)消除混合錯(cuò)配安排的影響；(3)制定有效受控外國公司規(guī)則；(4)對(duì)利用利息扣除和其他款項(xiàng)支付實(shí)現(xiàn)的稅基侵蝕予以限制；(5)考慮透明度和實(shí)質(zhì)性因素有效打擊有害稅收實(shí)

50、踐；(6)防止稅收協(xié)定優(yōu)惠的不當(dāng)授予；(7)防止人為規(guī)避構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)；(8) (10)確保轉(zhuǎn)讓定價(jià)結(jié)果與價(jià)值創(chuàng)造相匹配；(11)衡量和監(jiān)控 BEPS> ;(12)強(qiáng)制披露規(guī)則；(13)轉(zhuǎn)讓定價(jià)文檔與國別報(bào)告；(14)使?fàn)幾h解決機(jī)制更有效；(15)開發(fā)用于修訂雙邊稅收協(xié)定的多邊工具。般反避稅(一)一般反避稅概述(1)企業(yè)實(shí)施以減少、免除或者推遲繳納稅款等不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應(yīng)納稅收入 或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。(2)避稅安排具有以下特征： 以獲取稅收利益為唯一目的或者主要目的；以形式符合稅法規(guī)(3)關(guān)的安排;(4)跨境交易或者支付無 稅收違法行為 。首先適用稅

51、收協(xié)定執(zhí)行其他特別納稅調(diào)整范圍的定，但與其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)不符的方式獲取稅收利益。下列情況不適用一般反避稅管理辦法(以下簡稱辦法)：與涉嫌逃避繳納稅款、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅以及虛開發(fā)票等企業(yè)的安排屬于受益所有人、利益限制等稅收協(xié)定執(zhí)行范圍的，應(yīng)當(dāng) 的相關(guān)規(guī)定。(5)企業(yè)的安排屬于轉(zhuǎn)讓定價(jià)、成本分?jǐn)偂⑹芸赝鈬髽I(yè)、資本弱化等應(yīng)當(dāng)首先適用其他特別納稅調(diào)整相關(guān)規(guī)定。(二)一般反避稅調(diào)查和爭(zhēng)議處理(1)被調(diào)查企業(yè)認(rèn)為稅務(wù)機(jī)關(guān)的安排不屬于辦法所稱避稅安排的，應(yīng)當(dāng)自收到稅務(wù)檢查通 知書之日起60日內(nèi)提供相關(guān)資料。(2)被調(diào)查企業(yè)對(duì)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的一般反避稅調(diào)整決定不服的,可以按照有關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定申請(qǐng)法律救

52、濟(jì)。(3)被調(diào)查企業(yè)認(rèn)為我國稅務(wù)機(jī)關(guān)作出的一般反避稅調(diào)整，導(dǎo)致國際雙重征稅或者不符合稅收協(xié)定規(guī)定征稅的，可以按照稅收協(xié)定及其相關(guān)規(guī)定申請(qǐng)啟動(dòng)相互協(xié)商程序。(三)間接轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)1 .非居民企業(yè)通過實(shí)施 不具有合理商業(yè)目的的安排 ，間接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)等財(cái)產(chǎn)，規(guī)避企業(yè)所得稅納稅義務(wù)的，應(yīng)按照規(guī)定重新定性該間接轉(zhuǎn)讓交易，確認(rèn)為直接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)等財(cái)產(chǎn)。2 .適用上述規(guī)定的間接轉(zhuǎn)讓中國應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)所得，應(yīng)按以下順序進(jìn)行稅務(wù)處理：(1)間接轉(zhuǎn)讓機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所財(cái)產(chǎn)所得，應(yīng)作為與所設(shè)機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所有實(shí)際聯(lián)系的所得，按照稅法規(guī)定征稅(有機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的所得，計(jì)入納稅義務(wù)發(fā)生之日所屬納稅年度該機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的所得)；(2)

53、除適用第(1)項(xiàng)規(guī)定情形外，間接轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)所得，應(yīng)作為來源于中國境內(nèi)的不動(dòng)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，按照稅法規(guī)定征稅(無機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所的所得或有機(jī)構(gòu)無實(shí)際聯(lián)系的所得，依照有關(guān)法律規(guī)定或者合同約定對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓方直接負(fù)有支付相關(guān)款項(xiàng)義務(wù)的單位或者個(gè)人為扣繳義務(wù)人，下同)；(3)除適用上述2項(xiàng)規(guī)定情形外，間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)所得，應(yīng)作為來源于中國境內(nèi)的權(quán)益性投資資產(chǎn) 轉(zhuǎn)讓所得，按照稅法規(guī)定征稅。3 .除規(guī)定情形外，與間接轉(zhuǎn)讓中國應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)相關(guān)的整體安排同時(shí)符合以下情形的，應(yīng)直接認(rèn)定為不具有合理商業(yè)目的：(1)境外企業(yè)股權(quán) 75%A上價(jià)值直接或間接來自于中國應(yīng)稅財(cái)產(chǎn);(2)間接轉(zhuǎn)讓中國應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)交易發(fā)生前一年內(nèi)任一時(shí)點(diǎn)，境外企業(yè)資產(chǎn)

54、總額(不含現(xiàn)金)的90%以上直接或間接由在中國境內(nèi)的投資構(gòu)成, 或間接轉(zhuǎn)讓中國應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)交易發(fā)生前一年內(nèi)， 境外企業(yè)而 而疝 收%上直接或間接來源于中國境內(nèi);(3)境外企業(yè)及直接或間接持有中國應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)的下屬企業(yè)雖在所在國家(地區(qū))登記注冊(cè)，以滿 足法律所要求的組織形式，但實(shí)際履行的功能及承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)有限，不足以證實(shí)其具有經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)；(4)間接轉(zhuǎn)讓中國應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)交易在境外應(yīng)繳所得稅稅負(fù)低于直接轉(zhuǎn)讓中國應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)交易在中國的 可能稅負(fù)。4 .與間接轉(zhuǎn)讓中國應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)相關(guān)的整體安排符合以下情形之一的，不適用第1條規(guī)定：(1)非居民企業(yè)在 公開市場(chǎng)買入并賣出同一上市境外企業(yè)股權(quán)取得間接轉(zhuǎn)讓中國應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)所得;(2)

55、在非居民企業(yè)直接持有并轉(zhuǎn)讓中國應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)的情況下,而可適用的稅收協(xié)定或安排的規(guī)定，該項(xiàng)財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得在中國可以免予繳納企業(yè)所得稅。5 .間接轉(zhuǎn)讓中國應(yīng)稅財(cái)產(chǎn)同時(shí)符合以下條件的，應(yīng)認(rèn)定為具有合理商業(yè)目的：(1)交易雙方的股權(quán)關(guān)系具有下列情形之一：股權(quán)轉(zhuǎn)讓方直接或間接擁有股權(quán)受讓方80%A上的股權(quán)；股權(quán)受讓方直接或間接擁有股權(quán)轉(zhuǎn)讓方80%A上的股權(quán)；股權(quán)轉(zhuǎn)讓方和股權(quán)受讓方被同一方直接或間接擁有80隊(duì)上的股權(quán)?！咀ⅰ烤惩馄髽I(yè)股權(quán) 50隊(duì)上(不含50%價(jià)值直接或間接來自于中國境內(nèi)不動(dòng)產(chǎn)的，持股比例應(yīng)為100%上述間接擁有的股權(quán)按照持股鏈中各企業(yè)的持股比例乘積計(jì)算。(2)本次間接轉(zhuǎn)讓交易后可能再次發(fā)生的間接轉(zhuǎn)讓交易相比在未發(fā)生本次間接轉(zhuǎn)讓交易情況下的相同或類似間接轉(zhuǎn)讓交易，其中國所得稅負(fù)擔(dān)不會(huì)減少。(3)股權(quán)受讓方全部以本企業(yè)或與其具有控股關(guān)系的企業(yè)的股權(quán)(不含上市企業(yè)股權(quán))支付股權(quán)交易對(duì)價(jià)?！镜湫屠}2018年計(jì)算問答題節(jié)選】甲公司為一家注冊(cè)在香港的公司，甲公司通過其在開曼群島設(shè)立的特殊目的公司 SPV公司，在中國境內(nèi)設(shè)立了一家外商投資企業(yè)乙公司。SPV公司是一家空殼公司，自成立以來不從事任何實(shí)質(zhì)業(yè)務(wù)，沒有配備資產(chǎn)和人員，也沒有取得經(jīng)營性收入。 甲公司及其子公司相關(guān)股權(quán)架構(gòu)示意如下，持