全面預(yù)算管理實(shí)施過程中的問題及對(duì)策

1、全面預(yù)算治理實(shí)施過程中的問題及對(duì)策財(cái)務(wù)全面預(yù)算是由一系列預(yù)算構(gòu)成的體系,各項(xiàng)預(yù)算之間相互聯(lián) 系,關(guān)系復(fù)雜,很難用一個(gè)簡(jiǎn)單的方法準(zhǔn)確描述.下列圖是一個(gè)簡(jiǎn)化的 例子,反映了各預(yù)算之間的主要聯(lián)系：企業(yè)全面預(yù)算體系圖 我國(guó)局部公司在實(shí)行全面預(yù)算治理時(shí),存在對(duì)銷售預(yù)算重視缺乏、預(yù) 算編制方法不合理、預(yù)算評(píng)價(jià)指標(biāo)不完善和全面預(yù)算治理人員素質(zhì)不 高等問題.本文就全面預(yù)算治理在實(shí)際操作中出現(xiàn)的上述問題進(jìn)行分 析,并在此根底上提出了相應(yīng)的解決對(duì)策和改良建議.一、我國(guó)企業(yè)實(shí)施全面預(yù)算治理的歷史與現(xiàn)狀 隨著改革的深化,以及市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立和完善,企業(yè)面臨日益激 烈的競(jìng)爭(zhēng),市場(chǎng)需求也日新月異.企業(yè)預(yù)算治理理論與方法

2、在西方國(guó) 家企業(yè)中得到了成功應(yīng)用,因而被引入我國(guó),國(guó)內(nèi)局部企業(yè)開始積極 探索適合我國(guó)國(guó)情的企業(yè)預(yù)算治理.如山東華樂集團(tuán)、中國(guó)新興鑄管 聯(lián)合公司、上海華誼集團(tuán)公司、浙江交聯(lián)電纜、杭州風(fēng) 鐵集團(tuán)公司等企業(yè)都對(duì)企業(yè)預(yù)算治理進(jìn)行過一些有益的探索,并積累 了一定經(jīng)驗(yàn),創(chuàng)造出較好的經(jīng)濟(jì)效益.我國(guó)財(cái)政局部別于 2001 年 4 月 28 日及 2002 年 4 月 10 日公布實(shí)施了?企業(yè)國(guó)有資本與財(cái)務(wù)治理暫 行方法? 和?關(guān)于企業(yè)實(shí)行財(cái)務(wù)預(yù)算治理的指導(dǎo)意見? ,為企業(yè)實(shí)施全 面預(yù)算治理提供了制度性指南.大中型工商企業(yè)集團(tuán)紛紛把全面預(yù)算 治理當(dāng)作企業(yè)增強(qiáng)集權(quán)治理、實(shí)現(xiàn)集團(tuán)公司對(duì)分公司內(nèi)部限制的重要 手段和開

3、展集團(tuán)化治理的突破口.一項(xiàng)對(duì) 58 家國(guó)有大中型企業(yè)的調(diào)查說明, 被調(diào)查的企業(yè)中有三分之一 左右開始實(shí)行全面預(yù)算治理.同時(shí),調(diào)查也說明,各企業(yè)預(yù)算治理的 范圍有較大差異見下表 ： 由上表可以看出,我國(guó)大局部企業(yè)的預(yù)算治理并不是真正意義上的全 面預(yù)算治理.表中顯示有 41%的企業(yè)未將資本性支出和生產(chǎn)本錢列入 預(yù)算治理范圍,超過 50%的企業(yè)沒有把應(yīng)收賬款預(yù)算、存貨預(yù)算、現(xiàn) 金預(yù)算和應(yīng)付賬款預(yù)算等內(nèi)容納入本企業(yè)的預(yù)算范圍,甚至有 33%的 企業(yè)不做銷售預(yù)算.在調(diào)查對(duì)象中,真正實(shí)行全面預(yù)算治理的企業(yè), 采掘業(yè)不超過 45%、制造業(yè)不超過 28%,流通業(yè)不超過 21%、建筑業(yè)和 其他行業(yè)為 0.通過表

4、中的數(shù)據(jù)分析可以認(rèn)為全面預(yù)算治理在我國(guó)實(shí) 務(wù)界的推廣與普及尚處于起步階段.二、全面預(yù)算治理在實(shí)際操作中面臨的問題著名治理學(xué)教授戴維奧利認(rèn)為,全面預(yù)算治理是為數(shù)不多的能把組 織所有關(guān)鍵問題融于一個(gè)體系的治理限制方法之一.然而在實(shí)際工作 中,預(yù)算治理特別是全面預(yù)算治理的實(shí)施卻困難重重,我國(guó)許多企業(yè) 在實(shí)施全面預(yù)算治理的過程中還存在一些亟待克服的問題,主要表現(xiàn) 在如下幾個(gè)方面：一全面預(yù)算治理并不全面,銷售預(yù)算重視缺乏.如上文所述,我 國(guó)大多數(shù)企業(yè)編制的預(yù)算主要是利潤(rùn)預(yù)算,而對(duì)根底性的銷售預(yù)算重 視缺乏,甚至接近三分之一的企業(yè)不編制銷售預(yù)算,且編制銷售預(yù)算 的企業(yè)還存在盲目選擇預(yù)測(cè)方法等問題,使銷售預(yù)

5、算的編制缺乏科學(xué) 性和準(zhǔn)確性.全面預(yù)算治理的編制一般是從銷售預(yù)算開始的,銷售預(yù)算編制的準(zhǔn)確與否直接關(guān)系著生產(chǎn)預(yù)算、存貨預(yù)算等專門預(yù)算的正確 性,銷售預(yù)算編制不科學(xué)將會(huì)導(dǎo)致整個(gè)預(yù)算體系無效,資源得不到合 理配置,使生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)遭受不必要的損失.二全面預(yù)算編制方法選擇單一.全面預(yù)算編制的方法主要有固定 預(yù)算、彈性預(yù)算、滾動(dòng)預(yù)算、零基預(yù)算和概率預(yù)算等,各種預(yù)算方法 都有其優(yōu)點(diǎn)和缺乏.我國(guó)許多企業(yè)為簡(jiǎn)化預(yù)算,往往只選擇較簡(jiǎn)單的 編制方法草草編制了事,但由于各種預(yù)算方法存在一定缺陷,只利用 單一全面預(yù)算編制的方法編制預(yù)算,會(huì)致使預(yù)算編制的科學(xué)性和實(shí)用 性大打折扣.三全面預(yù)算治理績(jī)效評(píng)價(jià)體系不完善.績(jī)效評(píng)價(jià)是

6、全面預(yù)算治理 的重要環(huán)節(jié),如果全面預(yù)算的指標(biāo)或者限制考核方式不符合公司的實(shí) 際情況,預(yù)算可能會(huì)起反作用.全面預(yù)算治理績(jī)效評(píng)價(jià)需要以完善指 標(biāo)體系作為支撐,但現(xiàn)實(shí)中某些公司仍未建立起責(zé)任會(huì)計(jì)制度,責(zé)、 權(quán)、利不明確,使全面預(yù)算治理的限制效用不能有效發(fā)揮；同時(shí)大部 分企業(yè)對(duì)全面預(yù)算治理的績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)主要限于財(cái)務(wù)指標(biāo),而對(duì)非財(cái) 務(wù)指標(biāo)重視缺乏,指標(biāo)設(shè)計(jì)不夠科學(xué)和完善,不能全面反映公司的實(shí) 際運(yùn)行情況與員工的工作業(yè)績(jī).四全面預(yù)算治理人員水平不高,限制力度和執(zhí)行力度不強(qiáng).公司 實(shí)施全面預(yù)算治理,其預(yù)算編制不僅僅是財(cái)務(wù)部的責(zé)任,也需要企業(yè) 各職能部門參與編制,這不可防止地會(huì)涉及到各部門之間的利益,容 易出

7、現(xiàn)堆沙袋' Sandbagging ,指先制定較低的預(yù)期目標(biāo),好讓日 后可以輕易地超越現(xiàn)象,因此,需要專門的全面預(yù)算治理人員進(jìn)行 限制和協(xié)調(diào),使預(yù)算順利執(zhí)行.但現(xiàn)實(shí)中,由于大多數(shù)企業(yè)缺乏高水 平的全面預(yù)算治理人員,使咨詢公司和會(huì)計(jì)師事務(wù)所為公司制定的全 面預(yù)算方案得不到科學(xué)的治理與執(zhí)行,全面預(yù)算治理的作用得不到真 正發(fā)揮.三、我國(guó)企業(yè)實(shí)施全面預(yù)算治理的建議一重視銷售預(yù)算,選擇科學(xué)適宜的銷售預(yù)測(cè)方法.銷售預(yù)測(cè)是最 根本的預(yù)測(cè),是整個(gè)全面預(yù)算治理體系的根底.要編制好企業(yè)銷售預(yù) 算需做好兩方面的工作：一是要充分做好銷售預(yù)算的準(zhǔn)備工作,二是 要選擇合理的預(yù)測(cè)方法.銷售預(yù)測(cè)應(yīng)堅(jiān)持定量分析與定性分

8、析相結(jié)合 的方法,以定量分析為主,搜集至少 5 年的歷史銷售資料,考慮市場(chǎng) 環(huán)境的變化及企業(yè)自身生產(chǎn)水平等限制因素,做好銷售預(yù)算的準(zhǔn)備工 作.對(duì)于銷售預(yù)測(cè)方法的選擇,公司規(guī)模及產(chǎn)品結(jié)構(gòu)不同,適用的方 法也有所不同：公司規(guī)模較小,預(yù)算人員水平不高,產(chǎn)品單一,采用 銷售人員意見法較為簡(jiǎn)單有效；公司規(guī)模較大,產(chǎn)品結(jié)構(gòu)復(fù)雜,可以 采用指數(shù)平滑法、回歸分析法、頭腦風(fēng)暴法等.總之,公司應(yīng)根據(jù)本 公司實(shí)際選擇適宜的銷售預(yù)測(cè)方法,并盡量結(jié)合多種方法,使銷售預(yù) 測(cè)更加科學(xué).二合理選取預(yù)算編制方法.為了防止單一預(yù)算編制方法的缺點(diǎn), 提升預(yù)算的可控性和準(zhǔn)確性,可采取零基預(yù)算、滾動(dòng)預(yù)算、彈性預(yù)算 相結(jié)合的編制方法.零

9、基預(yù)算要求費(fèi)用開支在進(jìn)行“問效的根底上 從“零開始編制預(yù)算；滾動(dòng)預(yù)算那么能使各級(jí)治理人員始終對(duì)未來 12 個(gè)月的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有所考慮和規(guī)劃,保持預(yù)算的完整性、持續(xù)性, 從動(dòng)態(tài)預(yù)算中把握企業(yè)的未來,不斷修正預(yù)算,使預(yù)算與實(shí)際情況更 相適應(yīng),有利于充分發(fā)揮預(yù)算的指導(dǎo)和限制作用.而彈性預(yù)算使預(yù)算 與實(shí)際具有可比根底,使預(yù)算限制和差異分析具有意義和說服力,且 一經(jīng)編制,只要各項(xiàng)消耗標(biāo)準(zhǔn)和價(jià)格等依據(jù)不變,便可連續(xù)使用,從 而可大大減少工作量.筆者認(rèn)為,可通過本錢費(fèi)用分析,對(duì)于不經(jīng)常 發(fā)生的或者預(yù)算編制根底變化較大的預(yù)算,按零基預(yù)算法進(jìn)行編制. 在對(duì)預(yù)算期內(nèi)影響預(yù)算目標(biāo)的各種內(nèi)外部因素進(jìn)行 “敏感性分析

10、時(shí), 應(yīng)找出影響預(yù)算的關(guān)鍵因素,對(duì)關(guān)鍵因素可能出現(xiàn)的概率進(jìn)行評(píng)價(jià)和 分析,并以此為根底確定相應(yīng)的業(yè)務(wù)量范圍,按可預(yù)見的幾種業(yè)務(wù)量 水平編制彈性預(yù)算,如實(shí)反映預(yù)算的不確定性并加以限制.由于滾動(dòng) 預(yù)算自動(dòng)延伸工作比擬耗時(shí),代價(jià)太大,可以由月度調(diào)整改為季度調(diào) 整,以節(jié)約預(yù)算編制時(shí)間.三完善全面預(yù)算治理績(jī)效評(píng)價(jià)體系.具體而言,企業(yè)應(yīng)劃分責(zé)任 中央,建立責(zé)任會(huì)計(jì)制度,即應(yīng)將企業(yè)業(yè)務(wù)單位劃分為本錢中央、利 潤(rùn)中央和投資中央,不同責(zé)任中央其評(píng)價(jià)指標(biāo)也應(yīng)有所不同.為防止 財(cái)務(wù)指標(biāo)的缺陷,應(yīng)合理選取非財(cái)務(wù)指標(biāo)作為財(cái)務(wù)指標(biāo)的有效補(bǔ)充, 從而形成一個(gè)主輔結(jié)合、詳略得當(dāng)?shù)娜骖A(yù)算治理指標(biāo)體系.本錢中央主要以本錢限制為

11、主,當(dāng)實(shí)際本錢與標(biāo)準(zhǔn)本錢出現(xiàn)差異時(shí), 可按具體量化指標(biāo)分析其原因及責(zé)任歸屬.根本評(píng)價(jià)指標(biāo)主要為：預(yù) 算本錢降低額預(yù)算本錢-實(shí)際本錢和預(yù)算本錢降低率 預(yù)算本錢降 低額+預(yù)算本錢.除本錢降低指標(biāo)外,企業(yè)還應(yīng)考慮產(chǎn)品質(zhì)量和耗用 時(shí)間問題,可設(shè)立殘品率、質(zhì)量等級(jí)、系統(tǒng)停工時(shí)間、生產(chǎn)小時(shí)、非 生產(chǎn)小時(shí)等輔助指標(biāo).進(jìn)行費(fèi)用中央的工作質(zhì)量和效勞水平的預(yù)算完 成情況考核時(shí),要利用有經(jīng)驗(yàn)的專業(yè)人員作出有根據(jù)的判斷,客觀評(píng) 價(jià)、合理獎(jiǎng)懲,評(píng)價(jià)指標(biāo)包括顧客投訴率、顧客滿意度等.利潤(rùn)中央的考核主要是通過實(shí)際利潤(rùn)與該中央預(yù)算利潤(rùn)相比擬來進(jìn) 行.但僅僅用單一的利潤(rùn)指標(biāo)并不能完整反映利潤(rùn)中央的所有經(jīng)營(yíng)成 果,可以設(shè)立生產(chǎn)率

12、、市場(chǎng)占有率、退貨率、缺貨數(shù)、顧客投訴率、 員工技能提升、供給商滿意率等輔助指標(biāo).由于稅前利潤(rùn)包含了部門 經(jīng)理公司總局部配的不可限制的治理費(fèi)用,因此不能以部門的稅前利 潤(rùn)為指標(biāo)進(jìn)行潤(rùn)考核,可以用邊際可控奉獻(xiàn)考核部門經(jīng)理,而以部門 邊際奉獻(xiàn)評(píng)價(jià)該部門對(duì)企業(yè)利潤(rùn)和治理費(fèi)用的奉獻(xiàn).投資中央的考核,可以用投資報(bào)酬率ROI 部門邊際奉獻(xiàn)+部門擁有資產(chǎn)比擬不同部門的投資效率.同時(shí),為防止其衡量業(yè)績(jī)帶來的次 優(yōu)化問題,可以采用剩余收益 RI 部門邊際奉獻(xiàn)部門資產(chǎn)應(yīng)計(jì)報(bào)酬 加以評(píng)價(jià).具體為事先建立與各部門資產(chǎn)結(jié)構(gòu)相適應(yīng)的剩余收益預(yù)算, 再通過其與實(shí)際結(jié)果的比擬評(píng)價(jià)預(yù)算的有效性和部門業(yè)績(jī), 但 RI 也可 能使

13、部門經(jīng)理為完成預(yù)算目標(biāo)而無視公司整體利益.為此,美國(guó)治理 咨詢師Stern Stewart創(chuàng)立了 EVA法,即經(jīng)濟(jì)增加值法EVA稅后經(jīng) 營(yíng)業(yè)利潤(rùn)NOPAT資本本錢,它與股東價(jià)值緊密聯(lián)系在一起,同時(shí)使 績(jī)效評(píng)價(jià)的根底和企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)相一致,效果比會(huì)計(jì)利潤(rùn)或 RI 更好. 此外,全面預(yù)算治理績(jī)效評(píng)價(jià)體系還包括對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表預(yù)算的評(píng)價(jià),主 要利用財(cái)務(wù)比率和杜邦財(cái)務(wù)分析體系進(jìn)行分析.財(cái)務(wù)比率包括銷售利 潤(rùn)率、人均利潤(rùn)率、 流動(dòng)比率、 應(yīng)收賬款回收天數(shù)、 存貨周轉(zhuǎn)天數(shù)等. 財(cái)務(wù)報(bào)表分析不僅將其與本企業(yè)實(shí)際相比擬,還可與行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)及最正確 實(shí)踐企業(yè)相比,找出差距,確定改良和實(shí)施細(xì)那么.四增強(qiáng)培訓(xùn),提升全面預(yù)算治理人員水平,保證預(yù)算