企業(yè)合并土地增值稅清算問題

1、企業(yè)合并土地增值稅清算問題由于公司合并而導(dǎo)致的土增清算，在整個土地增值稅體系內(nèi)只有一句話， 就是財 稅20155號，說什么呢？說房地產(chǎn)公司應(yīng)該清算，不適用不征稅政策。問題是， 怎么征收呢？目前為止，沒有查到一份文件。這算是土增中的最前沿問題了。下 面基于實(shí)戰(zhàn)過的案例做一個分析，由于案例有限，所以難免以偏概全。首先，我 們要明確，不同開發(fā)狀態(tài)的房產(chǎn)會按不同的清算方法。一、合并階段的清算1、自用或出租房產(chǎn) 這個簡單了，舊房清算。2、未達(dá)到預(yù)售狀態(tài)的在建工程這個按新房清算，江浙滬三地的實(shí)踐結(jié)果來看，相當(dāng)一部分地區(qū)不可以加計扣除 成本，按在建工程整體轉(zhuǎn)讓核定轉(zhuǎn)讓價格。但是廣州最近有案例，可以加計扣除，

2、 掌握口徑是，只要取得施工許可證（開工）即視為實(shí)質(zhì)開發(fā)，可以加計扣除成本。 根據(jù)110號的精神，個人認(rèn)為，最少可以加計扣除實(shí)際開發(fā)成本部分，土地成 本部分存疑。3、最麻煩是這種，就是達(dá)到了預(yù)售的狀態(tài)，對最終業(yè)主完成了部分銷售，還有 一部分沒有銷售。土增采取的項(xiàng)目清算，因而從原理的角度，應(yīng)該是整個項(xiàng)目進(jìn)行清算，那么清算 的收入=已售給小業(yè)主的價格+未售的核定價格（按土增核定三原則） 在這種情況下，是否可以加計扣除呢？有可以的，有不可以的。沒個定論。這是 常規(guī)的做法，個人認(rèn)為加計扣除是沒有任何問題的。 但是還有原創(chuàng)性的，售給小 業(yè)主的加計，未售的不加計。這個從邏輯的角度是存在自相矛盾的。 如果認(rèn)定

3、為 實(shí)質(zhì)性開發(fā)，就應(yīng)該全部加計，否則就是不加計。個人認(rèn)為，這種情況下的清算， 屬于提前清算，既然銷售價格是按房屋銷售全額計算確認(rèn)的， 而不是按實(shí)際開發(fā) 狀態(tài)按在建工程計算的，那么成本自然也應(yīng)該是按房產(chǎn)全額開發(fā)成本計算， 而不 是按照實(shí)際開發(fā)狀態(tài)計算。這里最大的問題，就是要開發(fā)商提前進(jìn)行決算與開票。 以上是正確的思考方式。還有一種思考方式，就是認(rèn)為未售的部分不納入清算范圍， 這樣就完全違反財稅 20155號，將未售的部分作為尾盤在合并后的存續(xù)公司清算。 這種處理方式比較 簡單，但是沒有尊重文件，現(xiàn)實(shí)操作中的確有這種案例。二、合并后的再銷售清算相對于合并清算階段的土增清算， 合并后再銷售的清算就更

4、復(fù)雜了， 從原理的角 度更是難以自圓其說。還是按三種開發(fā)階段表述。1、自用或出租房產(chǎn) 這個簡單了，舊房清算。2、未達(dá)到預(yù)售狀態(tài)的在建工程 目前按文件，購入在建工程再開發(fā)， 如果是重新立項(xiàng)， 則作為新項(xiàng)目重新清算加 計扣除沒有任何的問題。但是如果沒有重新立項(xiàng)，而是老項(xiàng)目分兩個公司開發(fā)， 問題就非常多了，第一，出現(xiàn)了一個項(xiàng)目清算了兩次，這是原理上最大的不通。 第二，是否可以加計扣除的問題。 徐永輝與張春及李毓都認(rèn)為可以加計， 我也沒 有找到不可以加計的理由。 個人認(rèn)為文件角度是可以加計的， 但是在實(shí)操中的溝 通是非常難的。3、達(dá)到了預(yù)售的狀態(tài)，對最終業(yè)主完成了部分銷售，還有一部分沒有銷售。 矛盾的

5、集中點(diǎn)就是原來沒銷售的那部分現(xiàn)在又面向小業(yè)主銷售， 到底是屬于原項(xiàng) 目尾盤銷售，還是屬于新項(xiàng)目重新新建清算，還是屬于舊房?？赡芏鄶?shù)稅務(wù)機(jī)關(guān)， 從操作簡單的角度， 會傾向于按原項(xiàng)目尾盤清算處理， 但是 這種觀點(diǎn)是錯誤的。 因?yàn)樵喜h(huán)節(jié)原項(xiàng)目已經(jīng)完成了清算， 所以不可能是按尾 盤清算處理。那么是否是新建項(xiàng)目呢？（徐永輝認(rèn)為是屬于新建項(xiàng)目） 這要根據(jù)上一道清算是按在建工程清算， 還是按房屋銷售清算來區(qū)分。 如果預(yù)售 的房屋按在建工程清算， 是不符合房地產(chǎn)開發(fā)的相關(guān)規(guī)定的， 畢竟房屋預(yù)售取得 的是房屋預(yù)售許可證， 不是在建工程銷售許可證， 取得預(yù)售證的房屋是按房屋銷 售的，不是按在建工程銷售的，只能

6、按銷售房屋清算。從土地增值稅的角度， 原項(xiàng)目完成土增清算后， 這些房屋已經(jīng)成為了銷售完的房 屋，這個項(xiàng)目作為新建房已經(jīng)全部完成了土增清算。 那么再銷售應(yīng)該視作合并存 續(xù)公司從被合并方購入房屋再銷售處理， 這在土增體系是按舊房處理， 雖然從營 業(yè)稅的角度， 合并屬于不征稅業(yè)務(wù)， 但是從土地增值稅的角度， 這些房屋屬于舊 房，應(yīng)該按舊房進(jìn)行清算。以上是土增清算的全部原理性推導(dǎo)， 實(shí)踐中的差異不一， 與當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)對于土 增的政策理解程度有很大關(guān)系。談點(diǎn)個人的看法：1、轉(zhuǎn)讓在建工程是否加計扣除？這不是企業(yè)合并中特有的問題，而是土地增值 稅實(shí)務(wù)中一個欠明確的問題， 個人認(rèn)為，轉(zhuǎn)讓在建工程開發(fā)費(fèi)加扣應(yīng)該

7、沒有問題。 在土地轉(zhuǎn)讓中， 一般的觀點(diǎn)也是傾向于， 如果是沒有進(jìn)行任何開發(fā)而轉(zhuǎn)讓， 是不 能加扣的。但如果進(jìn)行了土地開發(fā)，如三通一平等，土地成本不能加扣，但開發(fā) 成本也可以加扣。 土地進(jìn)行了初步開發(fā)尚且可以加扣， 在建工程開發(fā)費(fèi)為什么不 能加扣呢？2、達(dá)到了預(yù)售狀態(tài)，完成了部分銷售，還有部分沒銷售，只清算已銷售部分還 是全部清算？個人認(rèn)為應(yīng)全部清算， 對整個項(xiàng)目清算。 未銷售部分參照已銷售部 分的價格確認(rèn)收入。沒銷售部分開發(fā)成本可以加扣。至于未完成的開發(fā)部分， 也沒有取得發(fā)票， 如果完全不準(zhǔn)扣除好象道理上講不過 去，但提前決算開票似乎也不現(xiàn)實(shí)。提前進(jìn)行決算，發(fā)票也全部開了，以后的工 程款由誰支付， 怎么把握？這部分工程款算不算合并成本？我認(rèn)為， 對于工程沒 完工的部分扣除項(xiàng)目可以核定，土地增值稅本就有核定施工成本的文件規(guī)定。3、合并后再銷售在建工程。如果重新立項(xiàng)按新項(xiàng)目清算。如果沒有重新立項(xiàng)， 而是同一個項(xiàng)目由兩個公司開發(fā)， 后面公司銷售時我認(rèn)為也應(yīng)該重新清算， 雖說 是同一個項(xiàng)目， 但已經(jīng)是不同的納稅人了， 所以不違背什么原則。 但兩次清算兩 次加扣，無疑是沒道理的，但土地增值稅偏偏有個加扣 20% 的奇葩規(guī)定也沒辦 法。不僅僅在這個方面， 土地增值稅的很多棘手的問