淺析企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易會(huì)計(jì)處理對(duì)所得稅的影響

1、    淺析企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易會(huì)計(jì)處理對(duì)所得稅的影響    劉晶晶李翠玉摘要：企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易涉及到編制合并報(bào)表的內(nèi)部抵消問(wèn)題，這本身是比較復(fù)雜的問(wèn)題，而與內(nèi)部抵消相繼而來(lái)的問(wèn)題是遞延所得稅的確認(rèn)，這又是更具難度的問(wèn)題。本文從內(nèi)部交易抵消的會(huì)計(jì)分錄出發(fā)，總結(jié)了各種內(nèi)部交易會(huì)計(jì)處理對(duì)所得稅影響的基本規(guī)律，幫助企業(yè)運(yùn)用這一規(guī)律解決合并報(bào)表產(chǎn)生的遞延所得稅計(jì)算問(wèn)題。關(guān)鍵詞：企業(yè)集團(tuán)交易所得稅企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部交易是企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的各種交易，交易的主要類型有商品、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)以及債券債務(wù)等。內(nèi)部交易的類型不同，所做的會(huì)計(jì)抵消處理不同

2、，其對(duì)所得稅的影響也不盡相同。下面就企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部各種交易的會(huì)計(jì)處理及對(duì)所得稅的影響進(jìn)行分類介紹。一、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部商品交易抵消處理及遞延所得稅確認(rèn)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部商品交易是集團(tuán)內(nèi)部母公司與子公司、子公司之間發(fā)生購(gòu)銷活動(dòng)所產(chǎn)生的。從集團(tuán)內(nèi)部商品交易對(duì)所得稅的影響來(lái)看，并不是所有的內(nèi)部商品交易都需要確認(rèn)遞延所得稅，在商品全部對(duì)集團(tuán)外部企業(yè)銷售的情況下，不會(huì)產(chǎn)生暫時(shí)性差異，不需要確認(rèn)遞延所得稅；在集團(tuán)內(nèi)部交易商品沒(méi)有實(shí)現(xiàn)對(duì)外銷售或部分對(duì)外銷售情況下，會(huì)對(duì)所得稅產(chǎn)生影響，需要確認(rèn)遞延所得稅。這是因?yàn)?，進(jìn)行內(nèi)部交易抵消處理后，合并資產(chǎn)負(fù)債表中存貨賬面價(jià)值與其納入合并范圍的個(gè)別報(bào)表中存貨初始確認(rèn)成本不同，按照稅

3、法規(guī)定的存貨計(jì)稅基礎(chǔ)是以存貨的取得成本作為依據(jù)，站在集團(tuán)整體角度形成的合并報(bào)表上的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)產(chǎn)生差異，會(huì)對(duì)所得稅產(chǎn)生影響，從而需要確認(rèn)遞延所得稅。例如，a公司擁有b公司90%有表決權(quán)股份，能夠控制b公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策。201 3年11月，a公司銷售給b公司產(chǎn)品一批，售價(jià)為1000萬(wàn)元，成本為800萬(wàn)元。至2013年12月31日，b公司尚未對(duì)外銷售這批商品。假設(shè)該批商品未發(fā)生減值。a、b公司適用的所得稅稅率均為25%，且未來(lái)期間不會(huì)發(fā)生改變。稅法規(guī)定，企業(yè)的存貨以歷史成本作為計(jì)稅基礎(chǔ)。a公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，對(duì)與b公司之間的內(nèi)部存貨交易進(jìn)行了抵消處理，會(huì)計(jì)分錄：借：營(yíng)業(yè)收入1000000

4、0貸：營(yíng)業(yè)成本8000000存貨2000000從個(gè)完整經(jīng)濟(jì)主體的角度考慮，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，存貨項(xiàng)目的賬面價(jià)值為800萬(wàn)元，而計(jì)價(jià)基礎(chǔ)為1000萬(wàn)元，導(dǎo)致賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的不同，從而產(chǎn)生暫時(shí)性差異200萬(wàn)元元，應(yīng)確認(rèn)該暫時(shí)性差異對(duì)所得稅的影響，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)500000元（2000000×25%）。借：遞延所得稅資產(chǎn)500000貸：所得稅費(fèi)用500000接上例，若2014年b公司將上述商品對(duì)外出售50%，則2014年12月31日，遞延所得稅資產(chǎn)余額為250000（2000000×50%×25%、2014年遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額：250000-500000=-2

5、50 000會(huì)計(jì)分錄：借：遞延所得稅資產(chǎn)500000貸：未分配利潤(rùn)年初500000借：所得稅費(fèi)用250000貸：遞延所得稅資產(chǎn)250000二、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易抵消處理及遞延所得稅確認(rèn)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易般情況下都需要確認(rèn)遞延所得稅，除非當(dāng)年購(gòu)入固定資產(chǎn)方將固定資產(chǎn)又對(duì)外銷售，這種情況比較少。企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部固定資產(chǎn)交易與存貨交易對(duì)所得稅的影響類似，但要考慮累計(jì)折舊對(duì)所得稅產(chǎn)生的影響，根據(jù)固定資產(chǎn)項(xiàng)目在合并報(bào)表的計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，確認(rèn)遞延所得稅。例如：甲公司系乙公司的子公司，2013年6月30日，甲公司以1720萬(wàn)元的價(jià)格從乙公司購(gòu)入臺(tái)管理用機(jī)器設(shè)備；該設(shè)備于當(dāng)日收到并

6、投入使用。該設(shè)備在乙公司的原價(jià)為1750萬(wàn)元，已計(jì)提折舊350萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備。甲公司預(yù)計(jì)該設(shè)備尚可使用8年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，仍采用年限平均法計(jì)提折舊。內(nèi)部固定資產(chǎn)交易的抵銷分錄：借：營(yíng)業(yè)外收入3200000（1720萬(wàn)-1400萬(wàn)）貸：固定資產(chǎn)原價(jià)3200000借：固定資產(chǎn)累計(jì)折舊200000（320萬(wàn)/8 x 6/12）貸：管理費(fèi)用200000在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，固定資產(chǎn)項(xiàng)目的賬面價(jià)值與個(gè)別納稅主體列示的價(jià)值不同，導(dǎo)致賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的不同，從而產(chǎn)生暫時(shí)性差異300萬(wàn)元，應(yīng)確認(rèn)該暫時(shí)性差異對(duì)所得稅的影響，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)75萬(wàn)元（300萬(wàn)×25%）。會(huì)計(jì)分錄：借：遞延所得稅

7、資產(chǎn)750000貸：所得稅費(fèi)用750000接上例，2014年12月31日，遞延所得稅資產(chǎn)余額為650000（260×25%）2014年遞延所得稅資產(chǎn)發(fā)生額：650000-750000=-100 000會(huì)計(jì)分錄：借：遞延所得稅資產(chǎn)750000貸：未分配利潤(rùn)年初750000借：所得稅費(fèi)用100000貸：遞延所得稅資產(chǎn)100000三、企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部無(wú)形資產(chǎn)交易抵消處理及遞延所得稅確認(rèn)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部無(wú)形資產(chǎn)交易與固定資產(chǎn)非常類似，要考慮累計(jì)攤銷會(huì)對(duì)所得稅產(chǎn)生影響，根據(jù)無(wú)形資產(chǎn)項(xiàng)目在合并報(bào)表的計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，確認(rèn)遞延所得稅。在此不再贅述。四、企業(yè)集團(tuán)債權(quán)債務(wù)抵消處理及遞延所得稅

8、確認(rèn)企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部債權(quán)債務(wù)抵消需要考慮壞賬準(zhǔn)備的影響，由于壞賬準(zhǔn)備的確認(rèn)，使得集團(tuán)公司應(yīng)收賬款項(xiàng)目在合并報(bào)表的計(jì)稅基礎(chǔ)與個(gè)別納稅主體列示的價(jià)值產(chǎn)生的暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅。例如：2013年a公司投資于b公司，占b公司表決權(quán)資本80%，a公司201 3年個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款3500000元為b公司應(yīng)付賬款。a、b公司均采用應(yīng)收賬款余額百分比法計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，計(jì)提比例o.1%。2013年抵消分錄：借：應(yīng)付賬款3 500 000貸：應(yīng)收賬款3 500 000借：應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備3 500貸：資產(chǎn)減值損失3 500（35000萬(wàn)×0.1%）在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，由于壞賬準(zhǔn)備的抵消，應(yīng)收賬款項(xiàng)目的賬面價(jià)值與個(gè)別納稅主體列示的價(jià)值不同，導(dǎo)致賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)的不同，從而產(chǎn)生暫時(shí)性差異3500元，應(yīng)確認(rèn)該暫時(shí)性差異對(duì)所得稅的影響，確認(rèn)遞延所得稅資875元（3 500×25%）。會(huì)計(jì)分錄：借：遞延所得稅資產(chǎn)875貸：所得稅費(fèi)用875接上例，若2014年12月31日上述a公司應(yīng)收b公司款項(xiàng)仍未收回。會(huì)計(jì)分錄：借：遞延所得稅資產(chǎn)875貸：未分配利潤(rùn)年初875五、結(jié)論從以上企業(yè)集團(tuán)內(nèi)部各種交易的案例可以看出，