《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則--會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)變更和會計(jì)差錯(cuò)更正》指南

1、 企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則-會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)變更和會計(jì)差錯(cuò)更正指南 一、基本要求（一）企業(yè)應(yīng)按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的一般原則和統(tǒng)一會計(jì)制度的要求進(jìn)行會計(jì)核算，在不違背企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和統(tǒng)一會計(jì)制度規(guī)定的原則下，可結(jié)合本企業(yè)的具體情況，制定本企業(yè)的會計(jì)制度。企業(yè)應(yīng)在企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和統(tǒng)一會計(jì)制度所允許采用的會計(jì)政策中選擇適當(dāng)?shù)臅?jì)政策，并正確地運(yùn)用所選定的會計(jì)政策進(jìn)行相關(guān)交易或事項(xiàng)的會計(jì)核算。（二）企業(yè)所采用的會計(jì)政策，前后各期應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更。但若法律或會計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化等原因，使得變更會計(jì)政策后能夠提供企業(yè)有關(guān)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關(guān)的會計(jì)信息，則應(yīng)改變原選用的會計(jì)政

2、策。（三）會計(jì)政策變更一般采用追溯調(diào)整法，如果會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)不能合理確定，會計(jì)政策的變更應(yīng)采用未來適用法。在采用追溯調(diào)整法時(shí)，應(yīng)計(jì)算會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，并調(diào)整變更當(dāng)期的期初留存收益，以及會計(jì)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)，如同新的會計(jì)政策在一開始時(shí)就采用，但不需要重編以前年度會計(jì)報(bào)表。在采用未來適用法時(shí)，會計(jì)政策的變更只影響變更當(dāng)期及未來各期，不需要計(jì)算會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，也不需要重編以前年度會計(jì)報(bào)表。（四）企業(yè)應(yīng)對發(fā)生的交易或事項(xiàng)根據(jù)當(dāng)時(shí)所掌握的資料作出合理的估計(jì)，如果由于賴以進(jìn)行估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生了變化，或者由于取得新的信息、積累了更多的經(jīng)驗(yàn)及以后的發(fā)展變化，可能需要對會計(jì)估計(jì)

3、進(jìn)行修訂。（五）會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理，采用未來適用法，不調(diào)整以前年度會計(jì)報(bào)表，也不需要計(jì)算會計(jì)估計(jì)變更的累積影響數(shù)。（六）難以區(qū)分會計(jì)政策變更與會計(jì)估計(jì)變更時(shí)，采用會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理方法。（七）企業(yè)應(yīng)建立、健全內(nèi)部稽核制度，按照會計(jì)制度的規(guī)定進(jìn)行會計(jì)核算，保證會計(jì)核算的正確與完整，并對外提供可靠、相關(guān)的會計(jì)信息。如果由于各種原因造成會計(jì)核算的差錯(cuò)，應(yīng)當(dāng)區(qū)分本年度和以前年度，屬于本年度發(fā)生的重大會計(jì)差錯(cuò)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整本年度會計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目；屬于以前年度的重大會計(jì)差錯(cuò)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)會計(jì)差錯(cuò)年度的期初留存收益及會計(jì)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)。對于發(fā)現(xiàn)的非重大會計(jì)差錯(cuò)，無論本年度還是以前年度的，均作為

4、發(fā)現(xiàn)年度的事項(xiàng)處理，調(diào)整發(fā)現(xiàn)年度會計(jì)報(bào)表的相關(guān)項(xiàng)目。年度資產(chǎn)負(fù)債表日至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)現(xiàn)的報(bào)告年度及以前年度會計(jì)差錯(cuò)，按企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的規(guī)定處理。企業(yè)發(fā)現(xiàn)的以前年度重大會計(jì)差錯(cuò)，如涉及損益，應(yīng)通過“以前年度損益調(diào)整”科目及其相關(guān)科目核算，并將調(diào)整的對凈損益的影響金額轉(zhuǎn)入“利潤分配未分配利潤”科目；如不影響損益，則在相關(guān)科目中進(jìn)行調(diào)整。二、說明（一）關(guān)于定義1會計(jì)政策，指企業(yè)在會計(jì)核算時(shí)所遵循的具體原則以及企業(yè)所采納的具體會計(jì)處理方法。具體原則，是指企業(yè)按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和統(tǒng)一會計(jì)制度規(guī)定的原則所制定的、適合于本企業(yè)的會計(jì)制度中所采用的會計(jì)原則；具體會計(jì)處理方法，是指企業(yè)在

5、會計(jì)核算中對于諸多可選擇的會計(jì)處理方法中所選擇的、適合于本企業(yè)的會計(jì)處理方法。例如，謹(jǐn)慎原則是企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則所規(guī)定的會計(jì)核算的一般原則之一，企業(yè)在具體運(yùn)用謹(jǐn)慎原則時(shí)，如對短期投資采用成本與市價(jià)孰低法的情況下，是按投資總體計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備，還是按投資類別式單項(xiàng)投資計(jì)提，屬具體的會計(jì)處理方法，可由企業(yè)根據(jù)自身情況加以選擇。具體原則和具體會計(jì)處理方法，也是指導(dǎo)企業(yè)進(jìn)行會計(jì)核算的基礎(chǔ)。企業(yè)在會計(jì)核算中所采納的會計(jì)政策，通常應(yīng)在會計(jì)報(bào)表附注中加以披露，其需要披露的項(xiàng)目主要有以下幾項(xiàng)：（1）合并政策，是指編制合并會計(jì)報(bào)表所采納的原則。例如，母公司與子公司的會計(jì)年度不一致的處理原則；合并范圍的確定原則；母

6、公司和子公司所采用會計(jì)政策是否一致等等。（2）外幣折算，是指外幣折算所采用的方法，以及匯兌損益的處理。例如，外幣報(bào)表折算是采用現(xiàn)行匯率法，還是采用時(shí)態(tài)法或其他方法。（3）收入的確認(rèn)，是指收入確認(rèn)的原則。例如，建造合同是按完成合同法確認(rèn)收入，還是按完工百分比法或其他方法確認(rèn)收入。（4）所得稅的核算，是指企業(yè)所得稅的會計(jì)處理方法。例如，企業(yè)所得稅會計(jì)處理是采用遞延法，還是債務(wù)法或其他方法。（5）存貨的計(jì)價(jià)，是指企業(yè)存貨的計(jì)價(jià)方法。例如，企業(yè)的存貨是采用先進(jìn)先出法，還是采用其他企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則所允許的計(jì)價(jià)方法。（6）長期投資的核算，是指長期投資的具體會計(jì)處理方法。例如，企業(yè)對被投資單位的股權(quán)投資是采用成

7、本法，還是采用權(quán)益法核算。（7）壞帳損失的核算，是指壞帳損失的具體會計(jì)處理方法。例如，企業(yè)的壞帳損失是采用直接轉(zhuǎn)銷法，還是采用備抵法。（8）借款費(fèi)用的處理，是指借款費(fèi)用的處理方法，即是采用資本化，還是采用費(fèi)用化。（9）其他，是指無形資產(chǎn)的計(jì)價(jià)及核銷方法、財(cái)產(chǎn)損溢的處理、研究與開發(fā)費(fèi)用的處理等。2會計(jì)估計(jì)，指企業(yè)對其結(jié)果不確定的交易或事項(xiàng)以最近可利用的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。企業(yè)為了定期、及時(shí)提供有用的會計(jì)信息，將企業(yè)延續(xù)不斷的營業(yè)活動(dòng)人為地劃分為各個(gè)階段，如年度、季度、月度，并在權(quán)責(zé)發(fā)生制的基礎(chǔ)上對企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果進(jìn)行定期確認(rèn)和計(jì)量。在確認(rèn)、計(jì)量過程中，當(dāng)記入的交易或事項(xiàng)涉及未來事項(xiàng)不確

8、定性時(shí)，例如，關(guān)于未來事項(xiàng)是否發(fā)生的不確定性以及關(guān)于未來事項(xiàng)的影響或時(shí)間的不確定性，必須予以估計(jì)入帳。下列各項(xiàng)屬于常見的需要進(jìn)行估計(jì)的項(xiàng)目：（1）壞帳；（2）存貨遭受毀損、全部或部分陳舊過時(shí)；（3）固定資產(chǎn)的耐用年限與凈殘值；（4）無形資產(chǎn)的受益期；（5）遞延資產(chǎn)的分?jǐn)偲陂g；（6）或有損失；（7）收入確認(rèn)中的估計(jì)，等等。3會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，指按變更后的會計(jì)政策對以前各期追溯計(jì)算的變更年度期初留存收益應(yīng)有的金額與現(xiàn)有的金額之間的差額。會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，是假設(shè)與會計(jì)政策變更相關(guān)的交易或事項(xiàng)在初次發(fā)生時(shí)即采用新的會計(jì)政策，而得出的變更年度期初留存收益應(yīng)有的金額，與現(xiàn)有的金額的差額。本

9、準(zhǔn)則所指的會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，是對變更會計(jì)政策所導(dǎo)致的對凈損益的累積影響，以及由此導(dǎo)致的對利潤分配及未分配利潤的累積影響金額，不包括分配的利潤或股利。本準(zhǔn)則所指的留存收益，包括法定盈余公積、法定公益金、任意盈余公積和未分配利潤各項(xiàng)目。累積影響數(shù)通?？梢酝ㄟ^以下各步計(jì)算獲得：第一步，根據(jù)新的會計(jì)政策重新計(jì)算受影響的前期交易或事項(xiàng)；第二步，計(jì)算兩種會計(jì)政策下的差異；第三步，計(jì)算差異的所得稅影響金額；第四步，確定前期中的每一期的稅后差異；第五步，計(jì)算會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)。4追溯調(diào)整法，指對某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會計(jì)政策時(shí)，如同該交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)就開始采用新的會計(jì)政策，并以此對相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)

10、整的方法。在追溯調(diào)整法下，應(yīng)計(jì)算會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，并調(diào)整期初留存收益，會計(jì)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目也相應(yīng)進(jìn)行調(diào)整。追溯調(diào)整法的運(yùn)用通常由以下幾步構(gòu)成：第一步，計(jì)算會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)；第二步，相關(guān)的帳務(wù)處理；第三步，調(diào)整會計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目；第四步，附注說明。采用追溯調(diào)整法時(shí)，會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)應(yīng)包括在變更當(dāng)期期初留存收益中；如果提供可比會計(jì)報(bào)表，對于比較會計(jì)報(bào)表期間的會計(jì)政策變更，應(yīng)調(diào)整各該期間凈損益各項(xiàng)目和會計(jì)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目，視同該政策在比較會計(jì)報(bào)表期間一直采用，對于比較會計(jì)報(bào)表可比期間以前的會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，應(yīng)調(diào)整比較會計(jì)報(bào)表最早期間的期初留存收益，會計(jì)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的

11、數(shù)字也應(yīng)一并調(diào)整。本準(zhǔn)則規(guī)定的追溯調(diào)整法，是將會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)調(diào)整期初留存收益，而不計(jì)入當(dāng)期損益。例如，1998年1月1日以前，按照會計(jì)制度規(guī)定，對投資占被投資單位表決權(quán)資本的比例達(dá)到50及以上的長期股權(quán)投資應(yīng)按權(quán)益法核算，而從1998年1月1日起會計(jì)制度要求，投資占被投資單位表決權(quán)資本的比例達(dá)到20及以上的長期股權(quán)投資均應(yīng)采用權(quán)益法核算。假設(shè)公司1996年1月1日對企業(yè)投資占企業(yè)表決權(quán)資本的比例為30，投資成本300000元，按成本法核算。1998年1月1日起改按權(quán)益法核算。在采用追溯調(diào)整法的情況下，公司應(yīng)對該項(xiàng)長期股權(quán)投資從1996年起按權(quán)益法核算，計(jì)算出假設(shè)新的會計(jì)政策，即假設(shè)權(quán)

12、益法在1996年已開始采用，1996年至1998年1月1日留存收益及長期股權(quán)投資的帳面余額，并與現(xiàn)有留存收益的余額，即按成本法核算時(shí)的留存收益的余額進(jìn)行比較，計(jì)算出會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，并進(jìn)行相關(guān)的會計(jì)核算，調(diào)整會計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)。5未來適用法，指對某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會計(jì)政策時(shí)，新的會計(jì)政策適用于變更當(dāng)期及未來期間發(fā)生的交易或事項(xiàng)的方法。在未來適用法下，不需要計(jì)算會計(jì)政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，也無須重編以前年度的會計(jì)報(bào)表。企業(yè)會計(jì)帳簿記錄及會計(jì)報(bào)表上反映的金額，變更之日仍保留原有的金額，不因會計(jì)政策變更而改變以前年度的既定結(jié)果，并在現(xiàn)有金額的基礎(chǔ)上再按新的會計(jì)政策進(jìn)行核算。例如，企業(yè)

13、原對存貨計(jì)價(jià)采用先進(jìn)先出法，由于物價(jià)持續(xù)上漲，按照會計(jì)制度的要求改為后進(jìn)先出法。假如該企業(yè)于1996年1月1日變更會計(jì)政策，1996年1月1日存貨帳面余額為890000元，這是在采用先進(jìn)先出法基礎(chǔ)上計(jì)算出的余額。在采用未來適用法時(shí)，存貨帳面余額保持不變，仍為890000元，對存貨采用后進(jìn)先出法從1996年1月1日及以后才適用，不需要計(jì)算1996年1月1日以前按后進(jìn)先出法計(jì)算存貨應(yīng)有的余額，以及對留存收益的影響金額。6會計(jì)差錯(cuò)，指在會計(jì)核算時(shí)，由于計(jì)量、確認(rèn)、記錄等方面出現(xiàn)的錯(cuò)誤。會計(jì)差錯(cuò)的產(chǎn)生有諸多原因，以下是常見的會計(jì)差錯(cuò)產(chǎn)生的原因：（1）采用法律或會計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章所不允許的會計(jì)政策

14、。例如，按照我國會計(jì)制度規(guī)定，為購建固定資產(chǎn)而發(fā)生的借款費(fèi)用，在固定資產(chǎn)尚未交付使用前發(fā)生的，應(yīng)予資本化，計(jì)入所購建固定資產(chǎn)的成本；在固定資產(chǎn)交付使用后發(fā)生的，計(jì)入當(dāng)期損益。如果企業(yè)固定資產(chǎn)已交付使用后發(fā)生的借款費(fèi)用，也計(jì)入該項(xiàng)固定資產(chǎn)的價(jià)值，予以資本化，則屬于采用法律或會計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章所不允許的會計(jì)政策。（2）帳戶分類以及計(jì)算錯(cuò)誤。例如，企業(yè)購入的五年期國債，意圖長期持有，但在記帳時(shí)記入了短期投資，導(dǎo)致帳戶分類上的錯(cuò)誤，并導(dǎo)致在資產(chǎn)負(fù)債表上流動(dòng)資產(chǎn)和長期投資的分類也有誤。（3）會計(jì)估計(jì)錯(cuò)誤。例如，企業(yè)在估計(jì)某項(xiàng)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限時(shí)，多估計(jì)或少估計(jì)了預(yù)計(jì)使用年限，而造成會計(jì)估計(jì)錯(cuò)誤

15、。（4）在期末應(yīng)計(jì)項(xiàng)目與遞延項(xiàng)目未予調(diào)整。例如，企業(yè)應(yīng)在本期核銷的費(fèi)用在期末時(shí)未予攤銷。（5）漏記已完成的交易。例如，企業(yè)銷售一批商品，商品已經(jīng)發(fā)出，開出增值稅專用發(fā)票，商品銷售收入確認(rèn)條件均已滿足，但企業(yè)在期末時(shí)未將已實(shí)現(xiàn)的銷售收入入帳。（6）對事實(shí)的忽視和誤用。例如，企業(yè)對某項(xiàng)建造合同應(yīng)按建造合同規(guī)定的方法確認(rèn)營業(yè)收入，但該企業(yè)按確認(rèn)商品銷售收入的原則確認(rèn)收入。（7）提前確認(rèn)尚未實(shí)現(xiàn)的收入或不確認(rèn)已實(shí)現(xiàn)的收入。例如，在采用委托代銷銷售方式下，應(yīng)以收到代銷單位的代銷清單時(shí)，確認(rèn)營業(yè)收入的實(shí)現(xiàn)，如企業(yè)在發(fā)出委托代銷商品時(shí)即確認(rèn)為收入，則為提前確認(rèn)尚未實(shí)現(xiàn)的收入。（8）資本性支出與收益性支出劃分

16、差錯(cuò)，等等。例如，工業(yè)企業(yè)發(fā)生的管理人員的工資一般作為收益性支出，而發(fā)生的工程人員工資一般作為資本性支出。如果企業(yè)將發(fā)生的工程人員工資計(jì)入了當(dāng)期損益，則屬于資本性支出與收益性支出的劃分差錯(cuò)。7重大會計(jì)差錯(cuò)，指企業(yè)發(fā)現(xiàn)的使公布的會計(jì)報(bào)表不再具有可靠性的會計(jì)差錯(cuò)。重大會計(jì)差錯(cuò)一般是指金額比較大，通常某項(xiàng)交易或事項(xiàng)的金額占該類交易或事項(xiàng)的金額10及以上，則認(rèn)為金額比較大，如某企業(yè)提前確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)的營業(yè)收入占全部營業(yè)收入的10及以上，則認(rèn)為是重大會計(jì)差錯(cuò)。企業(yè)發(fā)現(xiàn)的重大會計(jì)差錯(cuò)，如不加以調(diào)整，會使公布的會計(jì)報(bào)表所反映的信息不可靠，并有可能誤導(dǎo)投資者、債權(quán)人及其他會計(jì)報(bào)表閱讀者的決策或判斷。因此，重大會計(jì)

17、差錯(cuò)應(yīng)調(diào)整期初留存收益，及會計(jì)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)。（二）關(guān)于會計(jì)政策變更1會計(jì)政策變更的含義及條件會計(jì)政策變更，是指企業(yè)對相同的交易或事項(xiàng)由原來采用的會計(jì)政策改用另一會計(jì)政策的行為。為保證會計(jì)信息的可比性，使會計(jì)報(bào)表使用者在比較企業(yè)一個(gè)以上期間的會計(jì)報(bào)表時(shí)，能夠正確判斷企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的趨勢，一般情況下，企業(yè)應(yīng)在每期采用相同的會計(jì)政策，不應(yīng)也不能隨意變更會計(jì)政策。否則，勢必削弱會計(jì)信息的可比性，使會計(jì)報(bào)表使用者在比較企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績時(shí)發(fā)生困難。但是，也不能認(rèn)為會計(jì)政策不能變更，本準(zhǔn)則第5條規(guī)定，符合下列條件之一，應(yīng)改變原采用的會計(jì)政策：（1）法律或會計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章

18、的要求。這種情況是指，按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則、全國統(tǒng)一會計(jì)制度以及其他法規(guī)、規(guī)章的規(guī)定，要求企業(yè)采用新的會計(jì)政策，則應(yīng)按照法規(guī)、規(guī)章的規(guī)定改變原會計(jì)政策，按新的會計(jì)政策執(zhí)行。例如，中華人民共和國增值稅暫行條例的頒布，改過去的價(jià)內(nèi)稅形式為價(jià)外稅形式，在國家發(fā)布統(tǒng)一會計(jì)處理辦法中要求改變增值稅的會計(jì)核算；具體會計(jì)準(zhǔn)則中要求按新的會計(jì)政策執(zhí)行，等等。（2）會計(jì)政策的變更能夠提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關(guān)的會計(jì)信息。這一情況是指，由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境、客觀情況的改變，使企業(yè)原采用的會計(jì)政策所提供的會計(jì)信息，已不能恰當(dāng)?shù)胤从称髽I(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等情況。在這種情況下，應(yīng)改變原有會

19、計(jì)政策，按變更后新的會計(jì)政策進(jìn)行核算，以對外提供更可靠、更相關(guān)的會計(jì)信息。例如，在價(jià)格比較穩(wěn)定的情況下，企業(yè)對存貨的計(jì)價(jià)一直采用先進(jìn)先出法，近期由于價(jià)格的持續(xù)上漲，如果再用先進(jìn)先出法核算，可能不能正確反映企業(yè)存貨及損益的情況，則應(yīng)將存貨的計(jì)價(jià)方法由先進(jìn)先出法改為后進(jìn)先出法。下列情況不屬于會計(jì)政策變更：（1）本期發(fā)生的交易或事項(xiàng)與以前相比具有本質(zhì)差別而采用新的會計(jì)政策。例如，某企業(yè)以往租入的設(shè)備均為臨時(shí)需要而租入的，企業(yè)按經(jīng)營租賃會計(jì)處理方法核算，但自本年度起租入的設(shè)備均采用融資租賃方式，則該企業(yè)自本年度起對新租賃的設(shè)備采用融資租賃會計(jì)處理方法核算。由于該企業(yè)原租入的設(shè)備均為經(jīng)營性稅賃，本年度起

20、租賃的設(shè)備均改為融資租賃，由于經(jīng)營租賃和融資租賃有著本質(zhì)差別，因而改變會計(jì)政策不屬于會計(jì)政策的變更。（2）對初次發(fā)生的或不重要的交易或事項(xiàng)采用新的會計(jì)政策。例如，某企業(yè)第一次簽訂一項(xiàng)建造合同，為另一企業(yè)建造三棟廠房，該企業(yè)對該項(xiàng)建造合同采用完工百分比法確認(rèn)收入。由于該企業(yè)初次發(fā)生該項(xiàng)交易，采用完工百分比法確認(rèn)該項(xiàng)交易的收入，不屬于會計(jì)政策變更；又如，某企業(yè)原在生產(chǎn)經(jīng)營過程中使用少量的低值易耗品，并且價(jià)值較低，故企業(yè)于領(lǐng)用低值易耗品時(shí)一次計(jì)入費(fèi)用；該企業(yè)于近期轉(zhuǎn)產(chǎn)，生產(chǎn)新的產(chǎn)品，所需低值易耗品比較多，且價(jià)值較大，企業(yè)對領(lǐng)用的低值易耗品處理方法，改為分期攤銷的方法，分?jǐn)傆?jì)入費(fèi)用。該企業(yè)改變低值易耗

21、品處理方法后，對損益的影響并不大，并且低值易耗品通常在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中所占的費(fèi)用比例并不大，屬于不重要的事項(xiàng)，因而改變會計(jì)政策認(rèn)為不屬于會計(jì)政策的變更。2會計(jì)政策變更的會計(jì)處理方法會計(jì)政策變更根據(jù)具體情況，分別按照以下規(guī)定處理：（1）企業(yè)依據(jù)法律或會計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章的要求變更會計(jì)政策，分別以下情況處理：國家發(fā)布相關(guān)的會計(jì)處理辦法，則按照國家發(fā)布的相關(guān)會計(jì)處理規(guī)定進(jìn)行處理。例如，1993年我國會計(jì)改革，會計(jì)政策發(fā)生了較大的變動(dòng)，因此，國家有關(guān)部門對各行業(yè)都制定了相關(guān)的新舊會計(jì)制度銜接處理辦法，各行業(yè)在執(zhí)行新制度過程中對于會計(jì)政策變更的處理，就應(yīng)按照該銜接辦法的規(guī)定進(jìn)行處理。又如，稅制改革后，

22、增值稅由價(jià)內(nèi)稅改為價(jià)外稅，其核算的會計(jì)政策相應(yīng)也要改變，國家在發(fā)布增值稅會計(jì)處理辦法的同時(shí)，又發(fā)布了有關(guān)的銜接辦法。國家沒有發(fā)布相關(guān)的會計(jì)處理辦法，則采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會計(jì)處理。（2）由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境、客觀情況的改變而變更會計(jì)政策，以便提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等更可靠、更相關(guān)的會計(jì)信息，則應(yīng)采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會計(jì)處理。（3）如果會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)不能合理確定，無論屬于法規(guī)、規(guī)章要求變更會計(jì)政策，還是經(jīng)濟(jì)環(huán)境、客觀情況的改變而變更會計(jì)政策，均采用未來適用法進(jìn)行會計(jì)處理，例如，存貨的計(jì)價(jià)方法由其他方法改為后進(jìn)先出法時(shí)，因?yàn)楦挠煤筮M(jìn)先出法的那一年度的年初存貨價(jià)值很難再按后進(jìn)先出法進(jìn)

23、行調(diào)整，在這種情況下，變更年度的基期存貨余額一般只能是變更前按其他方法計(jì)算出來的結(jié)果，無法計(jì)算會計(jì)政策變更后的累積影響數(shù)。又如，企業(yè)如果因帳簿、憑證超過法定保存期限而銷毀，或因不可抗力而毀壞，遺失，如火災(zāi)、水災(zāi)等，或因人為因素，如盜竊、故意毀壞等，也可能使會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)無法計(jì)算。在這種情況下，會計(jì)政策的變更可以采用未來適用法進(jìn)行處理。3會計(jì)政策變更在會計(jì)報(bào)表附注中的披露企業(yè)應(yīng)按本準(zhǔn)則的規(guī)定，在會計(jì)報(bào)表附注中披露如下會計(jì)政策變更的有關(guān)事項(xiàng)：（1）會計(jì)政策變更的內(nèi)容和理由，包括對會計(jì)政策變更的簡要闡述、變更的日期，變更前采用的會計(jì)政策和變更后所采用的新會計(jì)政策及會計(jì)政策變更的原因。例如，

24、依據(jù)法律或會計(jì)準(zhǔn)則等行政法規(guī)、規(guī)章的要求變更會計(jì)政策時(shí)，在會計(jì)報(bào)表附注中應(yīng)當(dāng)披露所依據(jù)的文件，如對于由于執(zhí)行企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則而發(fā)生的變更，應(yīng)在會計(jì)報(bào)表附注中說明：“依據(jù)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則××的要求變更會計(jì)政策”。（2）會計(jì)政策變更的影響數(shù)，包括以下幾個(gè)方面：采用追溯調(diào)整法時(shí)，計(jì)算出的會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)；會計(jì)政策變更對本期以及比較會計(jì)報(bào)表所列其他各期凈損益的影響金額；比較會計(jì)報(bào)表最早期間期初留存收益的調(diào)整金額。（3）累積影響數(shù)不能合理確定的理由，包括在會計(jì)報(bào)表附注中披露累積影響數(shù)不能合理確定的理由以及由于會計(jì)政策變更對當(dāng)期經(jīng)營成果的影響金額。4會計(jì)政策變更舉例例1：公司1995年

25、1月1日對公司投資占公司表決權(quán)資本的30，按照1995年的會計(jì)制度規(guī)定，按成本法核算該項(xiàng)長期股權(quán)投資，投資成本為900000元。按照會計(jì)制度規(guī)定，從1998年起如果投資企業(yè)占被投資企業(yè)表決權(quán)資本20及以上，均應(yīng)采用權(quán)益法核算，并要求對這項(xiàng)會計(jì)政策的變更按追溯調(diào)整法進(jìn)行會計(jì)處理。假設(shè)公司1995年、1996年和1997年實(shí)現(xiàn)凈利潤分別為200000元、100000元和150000元。公司1996年和1997年分回現(xiàn)金股利分別為20000元和15000元。公司和公司的所得稅率均為33，公司所得稅按應(yīng)付稅款法核算。按稅法規(guī)定，企業(yè)對其他單位投資分得的利潤或股利以被投資單位宣告分派利潤或股利時(shí)計(jì)入應(yīng)納

26、稅所得額。公司按凈利潤的10提取法定盈余公積，按凈利潤的5提取法定公益金。根據(jù)資料，公司應(yīng)作如下會計(jì)處理：（1）計(jì)算由成本法改為權(quán)益法后的累積影響數(shù)：年度權(quán)益法成本法稅前差異所得稅影響稅后差異1995 60000 0 60000 0 60000 1996 30000 20000 10000 0 10000 1997 45000 15000 30000 0 30000 小計(jì)135000 35000 100000 0 100000 公司在1995年、1996年和1997年三年間按成本法和按權(quán)益法核算對公司的投資收益及長期股權(quán)投資的帳面價(jià)值稅前差異為100000元；由于公司與公司的所得稅率相同，公司

27、從公司分回的利潤已在公司交納了所得稅，故不需要再計(jì)算交納所得稅，按權(quán)益法核算與按成本法核算對所得稅均無影響，因此，所得稅影響為零，稅后差異也為100000元。即公司由成本法改為權(quán)益法的累積影響數(shù)為100000元。（2）帳務(wù)處理調(diào)整會計(jì)政策變更累積影響數(shù)借：長期股權(quán)投資公司（損益調(diào)整） 100000貸：利潤分配未分配利潤 100000調(diào)整利潤分配借：利潤分配未分配利潤 15000（100000×15）貸：盈余公積 15000（3）報(bào)表調(diào)整公司在編制1998年度的會計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表的年初數(shù)；利潤及利潤分配表的上年數(shù)也應(yīng)作相應(yīng)調(diào)整。下表列示資產(chǎn)負(fù)債表年初數(shù)欄的數(shù)字調(diào)整前和調(diào)整后和

28、利潤及利潤分配表上年數(shù)欄調(diào)整前和調(diào)整后的有關(guān)資料。1998年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表的期末數(shù)欄和利潤及利潤分配表的本年累計(jì)數(shù)欄中年初未分配利潤應(yīng)按調(diào)整后的數(shù)字為基礎(chǔ)編制。資 產(chǎn) 負(fù) 債 表編制單位：ABC公司 1998年12月31日 單位：元 年 初 數(shù) 年 初 數(shù) 資 產(chǎn) 負(fù)債和所有者權(quán)益 調(diào)整前 調(diào)整后 調(diào)整前 調(diào)整后 流動(dòng)資產(chǎn)： 流動(dòng)負(fù)債： 貨幣資金 450000 450000 短期借款 620000 620000 短期投資 30000 30000 應(yīng)付票據(jù) 292900 292900 應(yīng)收票據(jù) 500000 500000 應(yīng)付帳款 500000 500000 應(yīng)收帳款 900000 90

29、0000 應(yīng)交稅金 50000 50000 減：壞帳準(zhǔn)備 60000 60000 流動(dòng)負(fù)債合計(jì) 1462900 1462900 應(yīng)收帳款凈額 840000 840000長期負(fù)債： 存貨 1000000 1000000 長期借款 800000 800000流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì) 2820000 2820000 長期負(fù)債合計(jì) 800000 800000長期投資： 負(fù)債合計(jì) 2262900 2262900 長期股權(quán)投資 900000 1000000股東權(quán)益： 固定資產(chǎn)： 股本 1400000 1400000 固定資產(chǎn)原價(jià) 1200000 1200000 資本公積 800000 800000 減：累計(jì)折舊 29

30、0000 290000 盈余公積 76935 91935 固定資產(chǎn)凈值 910000 910000 其中：公益金 25645 30645無形資產(chǎn)： 未分配利潤 133065 218065 無形資產(chǎn) 42900 42900 股東權(quán)益合計(jì) 2410000 2510000 資產(chǎn)總計(jì) 4672900 4772900負(fù)債和股東權(quán)益總計(jì) 4672900 4772900利 潤 及 利 潤 分 配 表編制單位：ABC公司 1998年度 單位：元 上 年 數(shù) 項(xiàng) 目 調(diào)整前 調(diào)整后 一、主營業(yè)務(wù)收入 2700000 2700000 減：主營業(yè)務(wù)成本 1200000 1200000 主營業(yè)務(wù)稅金及附加 10000

31、0 100000 二、主營業(yè)務(wù)利潤 1400000 1400000 加：其他業(yè)務(wù)利潤 80000 80000 減：管理費(fèi)用 430000 430000 財(cái)務(wù)費(fèi)用 80000 80000 三、營業(yè)利潤 970000 970000 加：投資收益 50000 80000 營業(yè)外收入 100000 100000 減：營業(yè)外支出 70000 70000 四、利潤總額 1050000 1080000 減：所得稅 340000 340000 五、凈利潤 703500 733500 加：年初未分配利潤 436500 496000(注) 六、可供分配的利潤 1140000 1229500 減：提取法定盈余公積

32、70350 73350 提取法定公益金 35175 36675 七、可供股東分配的利潤 1034475 1119475 減：應(yīng)付普通股股利 901410 901410 八、未分配利潤 133065 218065 注：49600043650070000×85（4）附注說明公司按照會計(jì)制度的規(guī)定，對公司的股權(quán)投資原按成本法核算，從1998年起改按權(quán)益法核算，此項(xiàng)會計(jì)政策變更已采用追溯調(diào)整法，調(diào)整了期初留存收益及長期股權(quán)投資的期初數(shù)；利潤及利潤分配表的上年數(shù)欄，已按調(diào)整后的數(shù)字填列，此項(xiàng)會計(jì)政策變更的累積影響數(shù)為100000元；1997年度的凈利潤調(diào)增了30000元；調(diào)增1997年期初留存

33、收益70000元，其中，調(diào)增未分配利潤59500元；利潤及利潤分配表上年數(shù)欄的年初未分配利潤調(diào)增59500元。例2：公司按照會計(jì)制度規(guī)定，對建造合同的收入確認(rèn)由完成合同法改為從1998年起按完工百分比法確認(rèn)收入，該公司保存的會計(jì)資料比較齊備，可以通過會計(jì)資料追溯計(jì)算。假設(shè)所得稅稅率為33，所得稅按遞延法核算，稅法按完工百分比法計(jì)算收入并計(jì)入應(yīng)納稅所得額。該公司按凈利潤的10提取法定盈余公積，按凈利潤的5提取法定公益金。兩種方法計(jì)算的稅前會計(jì)利潤如下（計(jì)算過程略）：完工百分比法 完成合同法1994年以前 2000000 1200000 10000001995年 9000

34、00 12000001996年 1000000 8000001997年 1300000 11000001998年 1500000 1600000（1）計(jì)算改變建造合同核算方法后的累積影響數(shù)。 年 度 完工百分比法完成合同法稅前差異所得稅影響稅后差異1994年以前 2000000 1500000 500000 165000 335000 1994 1200000 1000000 200000 66000 134000 1995 900000 1200000 -300000 -99000 -201000 1996 1000000 800000 200000 66000 134000 1997 13

35、00000 1100000 200000 66000 134000 小計(jì) 6400000 5600000 800000 264000 536000 1998 1500000 1600000 -100000 -33000 -67000 總計(jì) 7900000 7200000 700000 231000 469000 公司在1998年以前按完工百分比法計(jì)算的稅前利潤為6400000元，按完成合同法計(jì)算的稅前利潤為5600000元，兩者的所得稅影響合計(jì)為264000元，兩者差異的稅后凈額為536000元，即為該公司由完成合同法改為完工百分比法的“累積影響數(shù)”。（2）帳務(wù)處理調(diào)整會計(jì)政策變更累積影響數(shù)借

36、：工程施工 800000貸：利潤分配未分配利潤 536000遞延稅款 264000調(diào)整利潤分配借：利潤分配未分配利潤 80400貸：盈余公積 80400（3）報(bào)表調(diào)整公司在編制1998年度的會計(jì)報(bào)表時(shí)，應(yīng)調(diào)整資產(chǎn)負(fù)債表的年初數(shù)；利潤及利潤分配表的上年數(shù)也應(yīng)作相應(yīng)調(diào)整。下表列示資產(chǎn)負(fù)債表年初數(shù)欄調(diào)整前和調(diào)整后和利潤及利潤分配表上年數(shù)欄調(diào)整前和調(diào)整后的有關(guān)資料。1998年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表的期末數(shù)欄和利潤及利潤分配表上本年累計(jì)數(shù)欄的年初未分配利潤應(yīng)按調(diào)整后的數(shù)字為基礎(chǔ)編制。資 產(chǎn) 負(fù) 債 表編制單位：ABC公司 1998年12月31日 單位：元 年 初 數(shù) 年 初 數(shù) 資 產(chǎn) 負(fù)債和所有者權(quán)益

37、 調(diào)整前 調(diào)整后 調(diào)整前 調(diào)整后 流動(dòng)資產(chǎn)： 流動(dòng)負(fù)債： 貨幣資金 7500000 7500000 短期借款 1500000 1500000 短期投資 100000 100000 應(yīng)付票據(jù) 80000 80000 應(yīng)收票據(jù) 600000 600000 應(yīng)付帳款 2000000 2000000 應(yīng)收帳款 5000000 5000000 預(yù)收帳款 6000000 6000000 減：壞帳準(zhǔn)備 50000 50000 其他應(yīng)付款 600000 600000 應(yīng)收帳款凈額 4950000 4950000 應(yīng)付福利費(fèi) 180000 180000 預(yù)付帳款 4250000 4250000 未交稅金 300

38、00 30000 其他應(yīng)收款 700000 700000 未付利潤 1000000 1000000 待攤費(fèi)用 4220000 4220000 其他款交款 40000 40000 存貨 980000010600000 預(yù)提費(fèi)用 90000 90000 其中：工程施工 30000 830000流動(dòng)負(fù)債合計(jì) 1152000011520000流動(dòng)資產(chǎn)合計(jì) 3212000032920000長期負(fù)債： 長期投資： 長期借款 5000000 5000000 長期股權(quán)投資 1600000 1600000長期負(fù)債合計(jì) 5000000 5000000固定資產(chǎn)： 負(fù)債合計(jì) 1600000016000000 固定資產(chǎn)

39、原價(jià) 4000000040000000股東權(quán)益： 減：累計(jì)折舊 9000000 9000000 股本 4500000045000000 固定資產(chǎn)凈值 3100000031000000 資本公積 3000000 3000000無形資產(chǎn)及遞延資產(chǎn)： 盈余公積 1700000 1780400 無形資產(chǎn) 1450000 1450000 其中：公益金 600000 626800 遞延資產(chǎn) 150000 150000 未分配利潤 600000 1055600無形及遞延資產(chǎn)合計(jì) 1600000 1600000 股東權(quán)益合計(jì) 5030000050836000遞延稅項(xiàng)： 遞延稅款借款 500000 236000

40、 資產(chǎn)總計(jì) 6682000067356000負(fù)債和股東權(quán)益總計(jì)6682000067356000在利潤表及利潤分配表上，根據(jù)帳薄的記錄，公司重新確認(rèn)了1997年的主營業(yè)務(wù)收入和主營業(yè)務(wù)成本分別為18500000元和13300000元。其結(jié)果為主營業(yè)務(wù)利潤少計(jì)了200000元，所得稅費(fèi)用少計(jì)了66000元，凈利潤少計(jì)了134000元。利 潤 及 利 潤 分 配 表編制單位：ABC公司 1998年度 單位：元 上 年 數(shù) 項(xiàng) 目 調(diào)整前 調(diào)整后 一、主營業(yè)務(wù)收入 18000000 18500000 減：主營業(yè)務(wù)成本 13000000 13300000 主營業(yè)務(wù)稅金及附加 400000 400000

41、二、主營業(yè)務(wù)利潤 4600000 4800000 加：其他業(yè)務(wù)利潤 800000 800000 減：管理費(fèi)用 1100000 1100000 財(cái)務(wù)費(fèi)用 400000 400000 三、營業(yè)利潤 3900000 4100000 加：投資收益 150000 150000 營業(yè)外收入 100000 100000 減：營業(yè)外支出 90000 90000 四、利潤總額 4060000 4260000 減：所得稅 1339800 1405800 五、凈利潤 2702000 2854200 加：年初未分配利潤 704000 1045700(注)六、可供分配的利潤 3424200 3899900 減：提取法定

42、盈余公積 272020 285420 提取法定公益金 136010 142710 七、可供股東分配的利潤 3016170 3471770 減：應(yīng)付普通股股利 2416170 2416170 八、未分配利潤 600000 1055600 注：10457007040004020000×85（4）附注說明1998年公司按照會計(jì)制度規(guī)定，對建造合同的收入確認(rèn)由完成合同法改為完工百分比法。此項(xiàng)會計(jì)政策的變更采用追溯調(diào)整法，1997年的比較會計(jì)報(bào)表已重新表述。1998年運(yùn)用新的方法追溯計(jì)算的會計(jì)政策變更累積影響數(shù)為536000元。會計(jì)政策變更對1998年損益的影響為減少凈利潤67000元，對19

43、97年度報(bào)告的損益的影響為增加凈利潤134000元，調(diào)增1997年的期初留存收益402000元，其中，調(diào)增未分配利潤341700元。例3：公司按照會計(jì)制度規(guī)定，從1996年1月1日起變更存貨的計(jì)價(jià)方法，由先進(jìn)先出法改為后進(jìn)先出法。1996年1月1日的存貨價(jià)值為2500000元，1996年12月31日的存貨價(jià)值為2200000元，當(dāng)年銷售額為25000000元，公司購入存貨實(shí)際成本合計(jì)為18000000元。假設(shè)在1996年會計(jì)政策沒有改變，即一直采用先進(jìn)先出法，1996年12月31日的存貨價(jià)值則為4500000元，假設(shè)該年度的其他費(fèi)用為1200000元，所得稅率為33。由于采用后進(jìn)先出法對199

44、6年期初存貨不能合理進(jìn)行調(diào)整，因此，公司對上述會計(jì)政策變更采用未來適用法進(jìn)行處理。（1）計(jì)算會計(jì)政策變更對當(dāng)期凈利潤的影響數(shù)公司采用未來適用法時(shí)，不調(diào)整采用先出先出法下的1996年期初存貨余額，只對變更日后存貨的計(jì)價(jià)改按后進(jìn)先出法計(jì)算即可。根據(jù)本例中給出的數(shù)據(jù)，1996年改變會計(jì)政策后公司的銷售成本計(jì)算為：期初存貨購入存貨實(shí)際成本期末存貨250000018000000220000018300000（元）假設(shè)1996年公司沒有變更會計(jì)政策，則其銷售成本計(jì)算為：期初存貨購入存貨實(shí)際成本期末存貨250000018000000450000016000000（元）兩者銷售成本的差額為2300000元（1

45、830000016000000），公司由于會計(jì)政策變更使當(dāng)期利潤總額減少了2300000元?？鄢枚惖挠绊?，使當(dāng)期凈利潤減少了1541000元（23000002300000×33）。（2）附注說明本年度公司按照會計(jì)制度規(guī)定，對存貨的計(jì)價(jià)由先進(jìn)先出法改為后進(jìn)先出法。此項(xiàng)會計(jì)政策的變更無法確定其累積影響數(shù)，會計(jì)政策變更使當(dāng)期凈利潤減少了1541000元。兩種會計(jì)政策下的盈利情況對比如下：假設(shè)不變更會計(jì)政策，則公司的凈利潤為：5226000元變更對當(dāng)期凈利潤的影響數(shù) 1541000元本年凈利潤 3685000元注：本年利潤計(jì)算過程如下：先進(jìn)先出法 后進(jìn)先出法銷售收入 25000000 2

46、5000000減：銷售成本 16000000 18300000主營業(yè)務(wù)利潤 9000000 6700000減：其他費(fèi)用 1200000 1200000利潤總額 7800000 5500000所得稅 2574000 1815000凈利潤 5226000 3685000（三）關(guān)于會計(jì)估計(jì)變更1會計(jì)估計(jì)變更的原因由于企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)中內(nèi)在的不確定因素，許多會計(jì)報(bào)表項(xiàng)目不能準(zhǔn)確地計(jì)量，只能加以估計(jì)，估計(jì)過程涉及以最近可以得到的信息為基礎(chǔ)所作的判斷。在進(jìn)行會計(jì)處理時(shí)，估計(jì)是不可或缺的，例如，發(fā)生的壞帳，存貨陳廢、預(yù)提費(fèi)用和待攤費(fèi)用的攤銷、應(yīng)計(jì)折舊固定資產(chǎn)的使用年限，等等，都需要進(jìn)行估計(jì)。運(yùn)用合理的估計(jì)是會計(jì)

47、核算中必不可少的部分，并不會削弱會計(jì)核算的可靠性。但是估計(jì)畢竟是就現(xiàn)有資料對未來所作的判斷，隨著時(shí)間的推移，如果賴以進(jìn)行估計(jì)的基礎(chǔ)發(fā)生變化，或者由于取得了新的信息、積累了更多的經(jīng)驗(yàn)或后來的發(fā)展可能不得不對估計(jì)進(jìn)行修訂。對會計(jì)估計(jì)進(jìn)行修訂并不表明原來的估計(jì)方法有問題或不是最適當(dāng)?shù)?，只表明會?jì)估計(jì)已經(jīng)不能適應(yīng)目前的實(shí)際情況，在目前已經(jīng)失去了繼續(xù)沿用的依據(jù)。2會計(jì)估計(jì)變更的會計(jì)處理方法會計(jì)估計(jì)變更應(yīng)采用未來適用法，其處理方法為：（1）如果會計(jì)估計(jì)的變更僅影響變更當(dāng)期，有關(guān)估計(jì)變更的影響應(yīng)于當(dāng)期確認(rèn)。例如，企業(yè)原按應(yīng)收帳款余額的5提取壞帳準(zhǔn)備，由于企業(yè)不能收回應(yīng)收帳款的比例已達(dá)10，則企業(yè)改按應(yīng)收帳款

48、余額的10提取壞帳準(zhǔn)備，這類會計(jì)估計(jì)的變更，只影響變更當(dāng)期。因此，應(yīng)于變更當(dāng)期確認(rèn)。（2）如果會計(jì)估計(jì)的變更既影響變更當(dāng)期又影響未來期間，有關(guān)估計(jì)變更的影響在當(dāng)期及以后各期確認(rèn)。例如，可計(jì)提折舊固定資產(chǎn)，其有效使用年限或預(yù)計(jì)凈殘值的估計(jì)發(fā)生的變更，常常影響變更當(dāng)期及資產(chǎn)以后使用年限內(nèi)各個(gè)期間的折舊費(fèi)用。因此，這類會計(jì)估計(jì)的變更，應(yīng)于變更當(dāng)期及以后各期確認(rèn)。會計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)應(yīng)計(jì)入變更當(dāng)期與前期相同的項(xiàng)目中。為了保證不同期間的會計(jì)報(bào)表具有可比性，會計(jì)估計(jì)變更的影響如果以前包括在企業(yè)日常經(jīng)營活動(dòng)的損益中，則以后也應(yīng)包括在相應(yīng)的損益類項(xiàng)目中，如果會計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)以前包括在特殊項(xiàng)目中，則以后也相

49、應(yīng)作為特殊項(xiàng)目反映。3會計(jì)估計(jì)變更在會計(jì)報(bào)表附注中的披露企業(yè)應(yīng)按本準(zhǔn)則的規(guī)定，在會計(jì)報(bào)表附注中披露如下會計(jì)估計(jì)變更的事項(xiàng)：（1）會計(jì)估計(jì)變更的內(nèi)容和理由，包括變更的內(nèi)容、變更日期以及為什么要對會計(jì)估計(jì)進(jìn)行變更。（2）會計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)，包括會計(jì)估計(jì)變更對當(dāng)期損益的影響金額，以及對其他各項(xiàng)目的影響金額。（3）會計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)不易確定的理由。4會計(jì)估計(jì)變更舉例例4：公司于1994年1月1日起計(jì)提折舊的管理用設(shè)備一臺，價(jià)值84000元，估計(jì)使用年限為8年，凈殘值為4000元，按直線法計(jì)提折舊。至1998年初，由于新技術(shù)的發(fā)展等原因，需要對原估計(jì)的使用年限和凈殘值作出修正，修改后該設(shè)備的耐用年限

50、為6年，凈殘值為2000元。公司對上述估計(jì)變更的處理方式如下：（1）不調(diào)整以前各期折舊，也不計(jì)算累積影響數(shù)；（2）變更日以后發(fā)生的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)改按新估計(jì)使用年限提取折舊；按原估計(jì)，每年折舊額為10000元，已提折舊4年，共計(jì)40000元，固定資產(chǎn)凈值為44000元，則第五年相關(guān)科目的期初余額如下表：固定資產(chǎn) 84000減：累計(jì)折舊 40000固定資產(chǎn)凈值 44000改變估計(jì)使用年限后，1998年起每年計(jì)提的折舊費(fèi)用為21000元（440002000）÷（64）。1998年不必對以前年度已提折舊進(jìn)行調(diào)整，只需按重新預(yù)計(jì)的使用年限和凈殘值計(jì)算確定的年折舊費(fèi)用，編制會計(jì)分錄如下：借：管理費(fèi)用 21000貸：累計(jì)折舊 21000（3）附注說明本公司一臺管理用設(shè)備，原始價(jià)值84000元，原估計(jì)使用年限為8年，預(yù)計(jì)凈殘值4000元，按直線法計(jì)提折舊。由于新技術(shù)的發(fā)展，該設(shè)備已不能按原估計(jì)使用年限計(jì)提折舊，本公司于1998年初變更該設(shè)備的耐用年限為6年，預(yù)計(jì)凈殘值為2000元，以反映該設(shè)備的真實(shí)耐用年限和凈殘值。此估計(jì)變更影響本年度凈利潤減少數(shù)為7370元（2100010000）×（133）。（