財務(wù)會計與長期股權(quán)投資管理知識方案

1、四、 長期股權(quán)投資 （一）長期股權(quán)投資的分類（一）長期股權(quán)投資的分類 （二）長期股權(quán)投資賬務(wù)設(shè)置（二）長期股權(quán)投資賬務(wù)設(shè)置 （三）長期股權(quán)投資初始計量（三）長期股權(quán)投資初始計量 （四）長期股權(quán)投資后續(xù)計量（四）長期股權(quán)投資后續(xù)計量 （五）成本法與權(quán)益法轉(zhuǎn)換核算（五）成本法與權(quán)益法轉(zhuǎn)換核算 （六）長期股權(quán)投資的處置（六）長期股權(quán)投資的處置 （七）長期股權(quán)投資的減值（七）長期股權(quán)投資的減值（一）長期股權(quán)投資分類 1、按投資方式：長期股票投資與其他股按投資方式：長期股票投資與其他股權(quán)投資權(quán)投資 2、按對被投資單位的影響程度（1）控制（對子公司投資）（2）共同控制（對合營企業(yè)投資）（3）重大影響（對聯(lián)

2、營企業(yè)投資） (4)無控制、無共同控制且無重大影響。 （1）控制對子公司投資 投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實施控制的權(quán)益性投資。控制控制：投資方有權(quán)決定被投資方的財務(wù)和經(jīng)營政策，并能據(jù)以從該企業(yè)的經(jīng)營活動中獲取利。 財務(wù)和經(jīng)營政策包括：財務(wù)和經(jīng)營政策包括： 經(jīng)營計劃、投資方案、年度財務(wù)預(yù)算方案和決算方案、利潤分配方案和彌補方案、內(nèi)部管理機構(gòu)的設(shè)置、聘任或解聘公司經(jīng)理及其報酬、公司的基本管理制度等 以下兩種情況之一的，可以認為有控制權(quán)：以下兩種情況之一的，可以認為有控制權(quán)：第一，投資方直接或間接或直接和間接合計擁有被投資方50%以上的表決權(quán)；第二，投資方?jīng)]有擁有被投資方50以上的表決權(quán)，但擁有實質(zhì)控

3、制權(quán)。 投資企業(yè)是否對被投資單位具有實質(zhì)控制權(quán)，可以通過以下幾種情形來判定：通過協(xié)議擁有被投資方50%以上的表決權(quán)；根據(jù)章程或協(xié)議有權(quán)控制被投資方的財務(wù)和經(jīng)營政策； 有權(quán)任免被投資方董事會等權(quán)力機構(gòu)的多數(shù)成員；在董事會等權(quán)力機構(gòu)會議上有半數(shù)以上的表決權(quán)。（2）共同控制對合營投資 按合同約定對某項經(jīng)濟活動所共有的控制，僅在與該項經(jīng)濟活動相關(guān)的重要財務(wù)和經(jīng)營決策需要分享控制權(quán)的投資方一致同意時存在。 共同控制實體、共同控制經(jīng)營與共同控制資產(chǎn) 在確定是否構(gòu)成共同控制時，一般可以通過以下幾種情形判定： 任何一個合營方均不能單獨控制合營企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動； 涉及合營企業(yè)基本經(jīng)營活動的決策需要各合營方一致

4、同意； 各合營方可能通過合同或協(xié)議形式任命其中一個合營方對合營企業(yè)的日?；顒舆M行管理，但其必須在各合營方已經(jīng)一致同意的財務(wù)和經(jīng)營政策范圍內(nèi)行使管理權(quán)。（3）重大影響對聯(lián)營企業(yè)投資 重大影響是指投資方對被投資方的財務(wù)和經(jīng)營政策有參與決策的權(quán)力，但無法控制或者與其他方一起共同控制這些政策的制定。投資方擁有被投資方20%50%的表決權(quán)；股權(quán)比例低于20%，符合下列情況之一，也認為具有重大影響： 第一，在被投資方的董事會等權(quán)力機構(gòu)中派有代表； 第二，參與被投資方的政策制定過程； 第三，與被投資單位之間發(fā)生重要交易； 第四，向被投資方派出管理人員； 第五，向被投資單位提供關(guān)鍵技術(shù)資料 。 還要考慮持有被

5、投資單位發(fā)行的認股權(quán)證、可轉(zhuǎn)換公司等的影響。如果轉(zhuǎn)換為被投資單位的股權(quán)后，能夠增加投資企業(yè)的表決權(quán)比例，從而能夠參與被投資單位的財務(wù)和經(jīng)營決策的，應(yīng)當(dāng)認為具有重大影響。（4）無控制、無共同控制且無重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資 除上述三種類型以外的情況。具體表現(xiàn)為：第一，投資企業(yè)直接擁有被投資單位20%以下的表決權(quán)資本，同時不存在其他實施重大影響的途徑；第二，投資企業(yè)直接擁有被投資單位20%或以上的表決權(quán)資本，但實質(zhì)上對被投資單位不具有控制、共同控制和重大影響。（二）長期股權(quán)投資的賬戶設(shè)置 “長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資” 該賬戶可按被投資單位進行明細核算 采

6、用權(quán)益法核算的，設(shè)置：采用權(quán)益法核算的，設(shè)置：“長期股權(quán)投資 成本”“長期股權(quán)投資 損益調(diào)整”“長期股權(quán)投資 其他權(quán)益變動”（三）長期股權(quán)投資的初始計量（三）長期股權(quán)投資的初始計量 1.企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資 企業(yè)合并的方式：控股合并、吸引合并和新設(shè)合并。 企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資，應(yīng)區(qū)分企業(yè)合并的類型，分別確定其初始投資成本：同一控制下的控股合并非同一控制下的控股合并（1）同一控制下的控股合并 同一控制下的控股合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受集團內(nèi)母公司最終控制且該控制并非暫時性的。 同一控制下合并的特點：不屬于交易，是資產(chǎn)、負債的重新組合交易作價往往不公允1）處理原則 對于同一

7、控制下的控股合并，會計處理方法類似于權(quán)益結(jié)合法。 合并方在合并中確認取得的被合并方的資產(chǎn)、負債僅限于被合并方賬面上原已確認的資產(chǎn)和負債，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負債。 如果雙方會計政策不一致，合并方按照本企業(yè)會計政策對被合并方資產(chǎn)、負債的賬面價值進行調(diào)整，并以調(diào)整后的賬面價值作為有關(guān)資產(chǎn)、負債的入賬價值。 合并方在合并中取得的凈資產(chǎn)的入賬價值相對于為進行企業(yè)合并支付的對價賬面價值之間的差額，不作為資產(chǎn)的處置損益，不影響企業(yè)合并當(dāng)期的利潤表，有關(guān)差額應(yīng)調(diào)整所有者權(quán)益相關(guān)項目。 對于同一控制下的控股合并，應(yīng)視同合并后形成的報告主體自最終控制方開始實施控制時一直是一體化存續(xù)下來的，體現(xiàn)在其合并財務(wù)報表

8、上，即由合并后形成的母子公司構(gòu)成的報告主體，無論是其資產(chǎn)規(guī)模還是其經(jīng)營成果都應(yīng)持續(xù)計算。 2 2）會計處理）會計處理 以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價的： 初始投資成本：初始投資成本： 合并日取得被合并方所有者權(quán)益賬面價合并日取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額值的份額 差額：應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積的余額差額：應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積的余額不足沖減的，調(diào)整留存收益不足沖減的，調(diào)整留存收益（盈余公積、未分配（盈余公積、未分配利潤）利潤）“對價對價”（considerationconsideration）原本是英美合同法上的效力原原本是英美合同法上的效力原則，其本意是則，

9、其本意是“為換取另一個為換取另一個人做某事的允諾，某人付出的人做某事的允諾，某人付出的不一定是金錢的代價不一定是金錢的代價”。 例：甲、乙兩家公司同屬于丙公司的子公司。甲于2006年3月1日以貨幣資金1000萬取得乙公司的60%的股份。乙公司2006年3月1日所有者權(quán)益賬面價值為2000萬元。 p157p157：某集團內(nèi)一子公司以賬面價值為某集團內(nèi)一子公司以賬面價值為20002000萬元的若干項資萬元的若干項資產(chǎn)（其中現(xiàn)金產(chǎn)（其中現(xiàn)金12001200萬元、固定資產(chǎn)萬元、固定資產(chǎn)700700萬元、無形資產(chǎn)萬元、無形資產(chǎn)100100萬萬元）作為對價，取得同一集團內(nèi)另外一家企業(yè)元）作為對價，取得同一

10、集團內(nèi)另外一家企業(yè)6060的股權(quán)。的股權(quán)。合并日被合并企業(yè)的賬面所有者權(quán)益總額為合并日被合并企業(yè)的賬面所有者權(quán)益總額為30003000萬元。萬元。 長期股權(quán)投資的成本為長期股權(quán)投資的成本為18001800萬元萬元 差額差額200200萬元調(diào)整資本公積和留存收益萬元調(diào)整資本公積和留存收益 借：長期股權(quán)投資成本 18 000 000 資本公積股本溢價 2 000 000 貸：庫存現(xiàn)金 12 000 000 固定資產(chǎn) 7 000 000 無形資產(chǎn) 1 000 000 合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的 長期股權(quán)投資的初始投資成本：被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額 按發(fā)行股份的面值總額作為股本 初始

11、投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。例：2006年6月30日，p公司向同一集團內(nèi)s公司的原股東定向增發(fā)1500萬股普通股（每股面值為1元，市價為13.02元），取得s公司100的股權(quán)，并于當(dāng)日起能夠?qū)公司實施控制。兩公司在企業(yè)合并前采用的會計政策相同。合并日，s公司所有者權(quán)益的賬面總額為6606萬元。 例：甲、乙兩家公司同屬于丙公司的子公司。甲于2006年3月1日以發(fā)行股票方式獲得乙的60%股份，共發(fā)行了1500萬普通股股票，每股面值1元。甲在2006年3月1日資本公積為180萬，盈余公積為100萬，未分配利潤為200萬。乙公司2006

12、年3月1日所有者權(quán)益為2000萬元。 企業(yè)合并的相關(guān)費用，如審計費用、評估費、咨詢費等，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時計入管理費用，而不能作為長期股權(quán)投資成本。但兩種情況除外，一是以發(fā)行債券方式進行的企業(yè)合并，債券發(fā)行費用應(yīng)計入負債的初始計量金額；二是發(fā)行股票作為合并對價的，與發(fā)行股票相關(guān)的費用從發(fā)行溢價收入中扣減，不足扣減的，沖減盈余公積與未分配利潤。 （2 2）非同一控制下的控股合并）非同一控制下的控股合并參與合并的企業(yè)在合并前后均不受集團內(nèi)母公司最終控制的合并交易，即除判斷屬于同一控制下的控股合并的情況以外其他的控股合并。 特點：特點： （1）非關(guān)聯(lián)的企業(yè)之間進行的合并 （2）以市價為基礎(chǔ)，交易作價相對公

13、平合理1）處理原則購買法（公允價值）購買法（公允價值） 非同一控制下的控股合并，是參與合并的一方購買另一方權(quán)益性資本的交易，基本原則是購買法。2）會計處理合并成本的確定付出的現(xiàn)金及非現(xiàn)金資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負債、發(fā)行的權(quán)益性證券的的公允價值之和公允價值之和 該公允價值與其付出資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負債的賬面價值的差額，計入當(dāng)期損益，即營業(yè)外收入或營業(yè)外支出企業(yè)合并的相關(guān)費用，如審計費用、評估費、咨詢費等，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益。2010年7月企業(yè)會計準則解釋第4號 非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方為企業(yè)合并發(fā)生的審計、法律服務(wù)、評估咨詢等中介費用以及其他相關(guān)管理費用，應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時計入當(dāng)期損益；購買方作為合

14、并對價發(fā)行的權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的交易費用，應(yīng)當(dāng)計入權(quán)益性證券或債務(wù)性證券的初始確認金額。 例：甲、乙兩家公司屬非同一控制下的獨立公司。甲于2006年3月1日以固定資產(chǎn)取得乙公司的60%的股份。該固定資產(chǎn)原值1500萬元，已計提折舊400萬，已計提減值準備50萬，在投資當(dāng)日該設(shè)備的公允價值為1250萬元。乙公司2006年3月1日所有者權(quán)益為2000萬元。合并價差的處理合并成本所取得的凈資產(chǎn)公允價值商譽商譽（減值測試）（減值測試） 合并成本所取得的凈資產(chǎn)公允價值營業(yè)營業(yè)外收入（合并利潤表當(dāng)期損益）外收入（合并利潤表當(dāng)期損益）商譽減值測試商譽減值測試： 賬面價值低于可收回賬面價值低于可收回金額；

15、金額； 計提減值準備，計提減值準備，不得轉(zhuǎn)回不得轉(zhuǎn)回不調(diào)整長期股權(quán)投資不調(diào)整長期股權(quán)投資成本成本 付出資產(chǎn)付出資產(chǎn)的賬面價的賬面價值值付出資產(chǎn)付出資產(chǎn)的公允價的公允價值值取得被購買方可取得被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允辨認凈資產(chǎn)公允價值份額價值份額合并價差合并價差合并報表中商合并報表中商譽或譽或“營業(yè)外營業(yè)外收入收入”資產(chǎn)處置損益資產(chǎn)處置損益-母母公司報表中公司報表中“營業(yè)營業(yè)外收入外收入”或或“營業(yè)營業(yè)外支出外支出” 例：a公司于2006年3月31日取得b公司70%股權(quán)。為核實b公司的資產(chǎn)價值，a公司聘請專業(yè)資產(chǎn)評估機構(gòu)對b公司的資產(chǎn)進行評估，支付評估費用300萬元。合并中，a公司支付的有關(guān)資產(chǎn)在

16、購買日的賬面價值與公允價值如下表所示。（單位：萬元） 假定合并前a公司與b公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，a公司用作合并對價的土地使用權(quán)和專利技術(shù)原價為9600萬元，至企業(yè)合并發(fā)生時已累計攤銷1200萬元。項目賬面價值公允價值土地使用權(quán)（自用） 60009600專利技術(shù)24003000銀行存款 24002400合計10800150002.企業(yè)合并以外其他方式取得的長期股權(quán)投資 (1)(1)以支付現(xiàn)金取得初始成本實際支付的全部價款 p160例:a公司于2007年6月16日在公開交易的股票市場上以銀行存款1 800萬元購入b公司600萬股股票，占b公司股本總額的30。另外，在購買過程中支付手續(xù)費等相關(guān)費

17、用300萬元。a公司取得該項投資時，b公司已經(jīng)宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利為230萬元。 借：長期股權(quán)投資 20 310 000 應(yīng)收股利 690 000 貸：銀行存款 21 000 000 （2）以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得成本=發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值 手續(xù)費、傭金等直接相關(guān)的費用： 從權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入中扣除，權(quán)益性證券的溢價收入不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。沖減順序： 資本公積盈余公積未分配利潤 例：2006年3月5日，a公司通過增發(fā)9000萬股本公司普通股（每股1元）取得b公司20%股權(quán)，該9000萬股股份的公允價值為15600萬元。為增發(fā)該部分股份，a公司向承銷機構(gòu)等支付

18、了600萬元的傭金和手續(xù)費。假定a公司取得該部分股權(quán)后，能夠?qū)公司的財務(wù)和生產(chǎn)經(jīng)營決策施加重大影響。發(fā)行權(quán)益性證券過程中支付的傭金和手續(xù)費，應(yīng)沖減權(quán)益性證券的溢價發(fā)行收入： （3）投資者投入的長期股權(quán)投資初始投資成本 投資合同或協(xié)議的價值（合同或協(xié)（合同或協(xié)議約定的價值不公允的除外）議約定的價值不公允的除外）合同或協(xié)議約定的價值不公允 長期股權(quán)投資的公允價值確認長期股權(quán)投資的公允價值確認初始投資成本與實收資本金額的差額 “ “資本公積資本溢價資本公積資本溢價” p161例:2007年1月1日，a公司接受b公司投入其持有的c公司的長期股權(quán)投資作為出資投入a公司。投資各方在投資合同中約定，作為出

19、資的該項長期股權(quán)投資作價3 000萬元。a公司注冊資本為9 000萬元。b公司出資占a a公司注冊資本的30。a公司對于b公司投入的該項長期股權(quán)投資，應(yīng)進行的會計分錄為： 借：長期股權(quán)投資 30 000 000 貸：實收資本 27 000 000 資本公積資本溢價 3 000 000注意事項： 企業(yè)無論以何種方式取得長期股權(quán)投資，若實際支付款項中含有已宣告發(fā)放但尚未發(fā)放的股利的，已宣告發(fā)放但尚未發(fā)放的股利計入“應(yīng)收股利”。（四）長期股權(quán)投資的后續(xù)計量根據(jù)投資企業(yè)對被投資企業(yè)的影響程度及是否存在活躍市場、公允價值能否可靠取得等進行劃分，應(yīng)當(dāng)分別采用以下兩種方法進行核算： 成本法成本法 權(quán)益法權(quán)益

20、法適用范圍適用范圍1、成本法 定義定義投資按投資成本計價。長期股權(quán)投資以取得股權(quán)時的初始投資成本計價入賬后，除了投資企業(yè)追加或收回投資外，長期股權(quán)投資的賬面價值一般應(yīng)保持不變成本法 適用范圍適用范圍 投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的長期股權(quán)投資。企業(yè)對子公司投資，日常會計實務(wù)應(yīng)采用成本法核算，編制合并財務(wù)報表時調(diào)整為權(quán)益法。投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報價、公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資 賬戶設(shè)置處置而結(jié)轉(zhuǎn)成本處置而結(jié)轉(zhuǎn)成本初始投資成本初始投資成本、增資、增資長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資*借方余額：長期股借方余額：長期股權(quán)投資的成本余額權(quán)投資的成本余額購

21、買時或持有期間購買時或持有期間已宣告但尚未收到已宣告但尚未收到的現(xiàn)金股利或利潤的現(xiàn)金股利或利潤實際收到時實際收到時 應(yīng)收股利應(yīng)收股利核算程序及會計處理 企業(yè)進行初始投資或追回投資時，按初始投資或追回投資時的投資成本增加長期股權(quán)投資的賬面價值。同一控制下的企業(yè)合并非同一控制下的企業(yè)合并 持有期間，投資收益的確認2009年財政部企業(yè)會計準則解釋第3號 采用成本法核算的長期股權(quán)投資，除取得投資時實際支付的價款或?qū)r中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤外，投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照享有被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤確認投資收益，不再劃分是否屬于投資前和投資后被投資單位實現(xiàn)的凈利潤。 企業(yè)按照上述規(guī)定確認

22、自被投資單位應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤后，應(yīng)當(dāng)考慮長期股權(quán)投資是否發(fā)生減值。在判斷該類長期股權(quán)投資是否存在減值跡象時，應(yīng)當(dāng)關(guān)注長期股權(quán)投資的賬面價值是否大于享有被投資單位凈資產(chǎn)（包括相關(guān)商譽）賬面價值的份額等類似情況。出現(xiàn)類似情況時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)會計準則第8號資產(chǎn)減值對長期股權(quán)投資進行減值測試，可收回金額低于長期股權(quán)投資賬面價值的，應(yīng)當(dāng)計提減值準備。 教材p163例25 對成本法的評價 優(yōu)點：簡單易懂；符合法律的界定；符合穩(wěn)健性原則；反映實際的現(xiàn)金流量。 缺點：不能正確體現(xiàn)投資企業(yè)與被投資單位的經(jīng)濟關(guān)系。不能準確反映投資收益。2.權(quán)益法 （1）定義及適用范圍指投資以初始投資成本計量后，在投資持

23、有期間根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益的份額的變動而對投資賬面價值進行調(diào)整的方法。 投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算 長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資*（成本）（成本）長期股權(quán)投資的初始投長期股權(quán)投資的初始投資成本與投資時應(yīng)享有資成本與投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值份產(chǎn)公允價值份額孰高額孰高處置長期股權(quán)投處置長期股權(quán)投資時結(jié)轉(zhuǎn)成本資時結(jié)轉(zhuǎn)成本借借貸貸（2）賬戶設(shè)置）賬戶設(shè)置長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資損益調(diào)整損益調(diào)整1期末，根據(jù)被投資單期末，根據(jù)被投資單位實現(xiàn)的凈利潤或經(jīng)調(diào)整位實現(xiàn)的凈利潤或經(jīng)調(diào)整的凈利潤計算應(yīng)享有的份的凈利潤計算

24、應(yīng)享有的份額額2.出售結(jié)轉(zhuǎn)出售結(jié)轉(zhuǎn)1根據(jù)被投資單位的根據(jù)被投資單位的虧損計算應(yīng)分擔(dān)虧損虧損計算應(yīng)分擔(dān)虧損份額份額2被投資單位以后宣被投資單位以后宣告發(fā)放現(xiàn)金股利或利告發(fā)放現(xiàn)金股利或利潤時，企業(yè)計算應(yīng)分潤時，企業(yè)計算應(yīng)分得的部分得的部分3.出售結(jié)轉(zhuǎn)出售結(jié)轉(zhuǎn)借借貸貸借方余額：投資后被投資單位借方余額：投資后被投資單位凈利潤中應(yīng)分享部分凈利潤中應(yīng)分享部分貸方余額：投資后被投資單位貸方余額：投資后被投資單位凈虧損中應(yīng)分擔(dān)、且未彌補虧損凈虧損中應(yīng)分擔(dān)、且未彌補虧損長期股權(quán)投資長期股權(quán)投資其他權(quán)益變動其他權(quán)益變動被投資單位除凈損益被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其以外所有者權(quán)益的其他變動，企業(yè)按持股他變

25、動，企業(yè)按持股比例計算應(yīng)享有的份比例計算應(yīng)享有的份額；處置時結(jié)轉(zhuǎn)額；處置時結(jié)轉(zhuǎn) 借或借或貸記貸記“資本公積資本公積其他資本公積其他資本公積”被投資單位除凈損益以被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變外所有者權(quán)益的其他變動，企業(yè)按持股比例計動，企業(yè)按持股比例計算應(yīng)享有的份額；處置算應(yīng)享有的份額；處置時結(jié)轉(zhuǎn)時結(jié)轉(zhuǎn) 被被投資單位除凈損益外其他變動增加所有者權(quán)益的，投資單位除凈損益外其他變動增加所有者權(quán)益的，如上；如果是減少所有者權(quán)益，方向與上相反如上；如果是減少所有者權(quán)益，方向與上相反借借貸貸（3）權(quán)益法的會計處理 按照初始投資成本或追加投資時的投資成本增加長期股權(quán)投資的賬面價值 初始投資成本的調(diào)

26、整比較投資成本與投資時占被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額投資成本大：商譽，不調(diào)整投資成本投資成本?。赫{(diào)整增加投資賬面價值，且差額計入當(dāng)期損益“營業(yè)外收入” 例：a企業(yè)于2005年1月取得b公司30的股權(quán)，支付價款9000萬元。取得投資時被投資單位凈資產(chǎn)賬面價值為22500萬元（假定被投資單位的各項可以辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其賬面價值相同）。a企業(yè)在取得b公司的股權(quán)后，派人參與b公司的生產(chǎn)經(jīng)營決策。 假定本例中取得投資時被投資單位可辨認凈資產(chǎn)的公允價值為36000萬元。（3）權(quán)益法的會計處理 投資損益的確認 持有投資期間，隨著被投資單位所有者權(quán)益的變動相應(yīng)調(diào)整增加或減少長期股權(quán)投資的賬面

27、價值 被投資單位盈利時：確認應(yīng)享有的凈利潤 被投資單位虧損時：確認應(yīng)分擔(dān)的凈虧損 被投資單位除凈損益外所有者權(quán)益變動時：適當(dāng)調(diào)整適當(dāng)調(diào)整問題1：在被投資單位當(dāng)年實現(xiàn)的賬面凈利潤基礎(chǔ)上進行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整后確認會計政策和會計期間考慮投資時點被投資單位可辨認資產(chǎn)的公允價值，對被投資單位凈利潤進行調(diào)整后確認主要關(guān)注的調(diào)整：固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的折舊額或攤銷額固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的折舊額或攤銷額存貨銷售存貨銷售減值準備金額減值準備金額被投資單位有關(guān)資產(chǎn)、負債被投資單位有關(guān)資產(chǎn)、負債公允價值公允價值賬面價值賬面價值投資企業(yè)投資企業(yè)投資企業(yè)初始投資企業(yè)初始投資成本投資成本持有期間投資持有期間投資損益損益被投資企業(yè)凈

28、被投資企業(yè)凈損益損益調(diào)整調(diào)整關(guān)注關(guān)注： 以下3種情況下，可以按被投資單位的賬面凈利潤為基礎(chǔ)計算，但需在會計報表附注中說明。無法合理確定取得投資時被投資單位各項可辨認資產(chǎn)等的公允價值 ；投資時被投資單位可辨認資產(chǎn)的公允價值與其賬面價值相比，兩者之間的差額不具重要性的，以及被投資單位采用的會計政策與投資企業(yè)采用的會計政策的差別較小的 ； 其他原因?qū)е聼o法取得被投資單位的有關(guān)資料，無法對被投資單位的凈損益進行調(diào)整的 。例：甲企業(yè)2006年1月1日取得乙企業(yè)30的股權(quán)， 購買價款為3300萬元，并自取得投資之日起派人參與乙企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營決策。取得投資當(dāng)日，乙企業(yè)可辯認凈資產(chǎn)公允價值為9000萬元，除以

29、下項目外，乙企業(yè)其他資產(chǎn)、負債的公允價值與賬面價值相同。問題2：取得現(xiàn)金股利或利潤的處理 自被投資單位分得的現(xiàn)金股利或利潤未超過已確認投資損益的，應(yīng)抵減長期股權(quán)投資的賬面價值。在被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時，借記“應(yīng)收股利”科目，貸記“長期股權(quán)投資（損益調(diào)整）”科目。取得現(xiàn)金股利或利潤的處理 自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤超過已確認投資收益部分，但未超過投資以后被投資單位實現(xiàn)的賬面凈利潤中本企業(yè)享有的份額，應(yīng)作為投資收益處理。被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時；按照應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤金額，借記“應(yīng)收股利”科目，按照應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤未超過賬面已確認投資收益的金額，貸記“長期股權(quán)

30、投資(損益調(diào)整)”科目，上述借貸方差額貸記“投資收益”科目。 取得現(xiàn)金股利或利潤的處理 自被投資單位取得的現(xiàn)金股利或利潤超過已確認投資收益，同時也超過了投資以后被投資單位實現(xiàn)的賬面凈利潤中本企業(yè)按持股比例計算應(yīng)享有的部分，該部分金額應(yīng)作為投資成本的收回。 例題：正保公司06年初投資a公司1000萬，取得30股權(quán)，對a公司產(chǎn)生重大影響。06年實現(xiàn)凈利潤600萬，按照凈資產(chǎn)公允價值調(diào)整后的凈利潤為500萬；07年3月發(fā)放股利600萬。問題3：被投資單位當(dāng)年發(fā)生的凈虧損 確認應(yīng)分擔(dān)的凈虧損確認應(yīng)分擔(dān)的凈虧損以長期股權(quán)投資及其他實質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減至零為限 首先，減記長期股權(quán)投資的

31、賬面價值 長期股權(quán)投資賬面價值不足沖減的，應(yīng)當(dāng)以其他實質(zhì)上構(gòu)成凈投資的長期權(quán)益項目賬面價值為限、繼續(xù)確認投資損失，沖減長期應(yīng)收項目等的賬面價值 合同或協(xié)議約定的其他額外的損失補償?shù)攘x務(wù)也應(yīng)計入投資損失超額虧損指長期應(yīng)收項目，比如，指長期應(yīng)收項目，比如，企業(yè)對被投資單位的長企業(yè)對被投資單位的長期債權(quán)期債權(quán) 除上述情況外，仍未確認的應(yīng)分擔(dān)的被投資單位損失，應(yīng)在賬外備查登記。借：投資收益 貸：長期股權(quán)投資損益調(diào)整 長期應(yīng)收款借：投資收益 貸：預(yù)計負債 在確認了有關(guān)的投資損失以后，被投資單位于以后期間實現(xiàn)盈利的，在扣除賬外備查登記的虧損分擔(dān)額后，應(yīng)按上述順序相反的順序分別減記已確認的預(yù)計負債、恢復(fù)其他

32、長期權(quán)益及長期股權(quán)投資的賬面價值，同時確認投資收益。借：預(yù)計負債 長期應(yīng)收款 長期股權(quán)投資損益調(diào)整 貸：投資收益p171例28被投資單位除凈損益外的其他所有者權(quán)益變動 投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，在持股比例不變的情況下，應(yīng)按照持股比例計算應(yīng)享有或承擔(dān)的部分，借：長期股權(quán)投資其他權(quán)益變動 貸：資本公積其他資本公積 例：a企業(yè)持有b企業(yè)30%的股份，能夠?qū)企業(yè)施加重大影響。當(dāng)期b企業(yè)因持有可供出售金融資產(chǎn)公允價值的變動計入資本公積的金額為1800萬元，除該事項外，b企業(yè)當(dāng)期實現(xiàn)的凈損益為9600萬元。假定a、b企業(yè)會計政策、會計期間相同，投資時b企業(yè)有關(guān)資產(chǎn)、負債的公

33、允價值與賬面價值亦相同。（4 4）對權(quán)益法的評價）對權(quán)益法的評價 權(quán)益法的優(yōu)點能夠反映投資公司與被投資公司的經(jīng)濟關(guān)系。 不受股利政策的影響 權(quán)益法的局限性權(quán)益法的局限性賬務(wù)處理相對比較復(fù)雜和繁瑣。與法律的界定相違背。實際的現(xiàn)金流量有較大的差異。3.3.股票股利股票股利 投資企業(yè)不做賬務(wù)處理，但應(yīng)備查簿投資企業(yè)不做賬務(wù)處理，但應(yīng)備查簿中登記所增加的股份數(shù)中登記所增加的股份數(shù)（五）長期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換1.成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法-追溯調(diào)整法 （1）原投資為對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報價、公允價值無法可靠計量的投資，因追加投資導(dǎo)致持股比例上

34、升，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或是實施共同控制的 原持有的投資原投資的賬面余額與按原持股比例計算確定應(yīng)享有原取得投資時被投資單位可辯認凈資產(chǎn)公允價值份額比較 投資成本大：屬于商譽，不調(diào)整投資的賬面價值投資成本小：調(diào)整投資的賬面價值 同時調(diào)整“留存收益” 新增投資比較新增投資的成本與取得該部分投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額 投資成本大：不調(diào)整投資的賬面價值 投資成本小：調(diào)整投資的賬面價值 同時計入“營業(yè)外收入” 對被投資單位凈資產(chǎn)在原投資時至新增投資交易日之間公允價值的變動進行追溯調(diào)整（按原持股比例）。屬于被投資單位凈損益變動的，調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值與留存收益。屬于其他原

35、因?qū)е碌?，調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值與資本公積其他資本公積 例：a公司于2005年2月取得b公司10%的股權(quán)，成本為900萬元，取得投資時b公司可辯認凈資產(chǎn)公允價值總額為8400萬元（假定公允價值與賬面價值相同）。因?qū)公司不具有重大影響且無法可靠確定該項投資的公允價值，a采用成本法核算。a公司按凈利潤的10%提取盈余公積。 2006年1月，a又以1800萬元的價格取得b公司12%的股權(quán)，當(dāng)日b公司可辯認凈資產(chǎn)公允價值總額為12000萬元。取得該部分股權(quán)后，a派員參與b的生產(chǎn)經(jīng)營決策，對該項長期股權(quán)投資轉(zhuǎn)為采用權(quán)益法核算。假定a公司在取得b公司10%股權(quán)后至新增投資日，b公司通過生產(chǎn)經(jīng)營活動實現(xiàn)

36、的凈利潤為900萬元，未派發(fā)現(xiàn)金股利或利潤。（2）控制共同控制（或重大影響）減少投資的會計處理剩余投資的處理 投資成本大：不調(diào)整投資的賬面價值 投資成本小：調(diào)整投資的賬面價值 同時調(diào)整“留存收益”對于原取得投資后至轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算之間、被投資單位實現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有的份額，調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值與留存收益。對于其他原因?qū)е卤煌顿Y單位所有者權(quán)益變動中應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長期股權(quán)投資賬面價值的同時，應(yīng)當(dāng)計入資本公積其他資本公積”。 例：2007年1月1日，a公司支付600萬取得b公司100%的股權(quán)，投資當(dāng)日b公司可辨認凈資產(chǎn)公允價值為500萬，有商譽100萬。2007年1月1日至2008年12月3

37、1日，a凈資產(chǎn)增加了75萬，其中按購買日公允價值計算實現(xiàn)的凈利潤50萬，持有可供出售金融資產(chǎn)的公允價值升值25萬。2009年1月8日，a公司轉(zhuǎn)讓b公司60%股權(quán)，收取現(xiàn)金480萬存入銀行。當(dāng)日b公司40%股權(quán)的公允價值為320萬。假定a、b公司按凈利潤的10%提取盈余公積，b公司未分配現(xiàn)金股利。2.權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法未來適用法 （1）增加投資導(dǎo)致原對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)投資轉(zhuǎn)變?yōu)閷ψ庸就顿Y的 （2）減少投資導(dǎo)致對被投資企業(yè)不具有共同控制或重大影響并且在活躍市場上沒有報價，公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資的 （1）聯(lián)營、企業(yè)合營企業(yè)子公司投資（多次交易形成的企業(yè)合并）屬于多次交易完成合并的情況，企業(yè)合并成本為每一單項交易的成本之和 p176例32企業(yè)會計準則解釋第4號 企業(yè)通過多次交易分步實現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并的，應(yīng)當(dāng)區(qū)分個別財務(wù)報表和合并財務(wù)報表進行相關(guān)會