2022年公司并購(gòu)業(yè)務(wù)操作方案

1、公司并購(gòu)業(yè)務(wù)操作方案16目 錄1.前言 .3.2.員工安置問(wèn)題 .3.3.債權(quán)債務(wù)問(wèn)題 .5.4.土地、房產(chǎn)問(wèn)題 .6.5.股權(quán)收購(gòu)價(jià)格 .9.6. 外資并購(gòu)中注冊(cè)資本的運(yùn)算問(wèn)題117. 外資并購(gòu)中的關(guān)聯(lián)交易問(wèn)題138. 稅收問(wèn)題149.其他1510.上市公司并購(gòu)業(yè)務(wù)的詳細(xì)步驟：1610.1.確定并購(gòu)戰(zhàn)略，清晰并購(gòu)路線.1 610.2.組織并購(gòu)隊(duì)伍，建立工作機(jī)制.1 710.3.評(píng)估自身才能，確定并購(gòu)主體.1 810.4.查找并購(gòu)機(jī)會(huì)，確定并購(gòu)對(duì)象.1 910.5.分析目標(biāo)企業(yè)的需求，溝通合作框架2.010.6.踩準(zhǔn)并購(gòu)節(jié)奏，推動(dòng)并購(gòu)實(shí)施.2 11. 前言公司并購(gòu)業(yè)務(wù)是律師業(yè)務(wù)中的高端業(yè)務(wù)，涉

2、及的專業(yè)問(wèn)題較多、涉及的社會(huì)問(wèn)題比較復(fù)雜，需要律師具務(wù)良好的和諧才能、溝通才能和運(yùn)作才能，同時(shí)需具備深厚的社會(huì)體會(huì)和扎實(shí)的法律專業(yè)學(xué)問(wèn)；公司并購(gòu)包括股權(quán)并購(gòu)和資產(chǎn)并購(gòu)；公司并購(gòu)一般是指收購(gòu)方收購(gòu)目標(biāo)公司50% 以上股權(quán)的收購(gòu)行為，低于50% 的收購(gòu)行為只能算是股權(quán)轉(zhuǎn)讓，不能算是嚴(yán)格意義上的公司收購(gòu)；資產(chǎn)收購(gòu)由于稅負(fù)等緣由，一般最終仍要實(shí)行股權(quán)收購(gòu)的方式；本文以股權(quán)收購(gòu)為主，兼談其他收購(gòu)，供大家學(xué)習(xí)和溝通；本文主要爭(zhēng)論股權(quán)收購(gòu)中的疑難問(wèn)題，對(duì)于一般性問(wèn)題，不再贅述；2. 員工安置問(wèn)題員工安置是公司并購(gòu)中的頭等大事，既關(guān)系到員工的個(gè)人利益，也關(guān)系到目標(biāo)企業(yè)的順當(dāng)交接以及社會(huì)的穩(wěn)固，所以收購(gòu)方務(wù)必做

3、好員工的安置；常見(jiàn)的做法是，全盤(pán)接收目標(biāo)公司的全部員工；私營(yíng)企業(yè)的員工對(duì)企業(yè)的依附性較小，故在私營(yíng)企業(yè)的收購(gòu)中，員工安置的問(wèn)題不大；而對(duì)于有國(guó)企背景企業(yè)的收購(gòu)，就需特殊謹(jǐn)慎；由于，這些企業(yè)的員工對(duì)企業(yè)和國(guó)家有一種莫名其妙的依靠，他們將自身的生存、榮辱幾乎全押在企業(yè)身上，對(duì)企業(yè)的要求也高，“五金” 養(yǎng)老、醫(yī)療、失業(yè)、住房、必工須傷全部買齊；而不少私營(yíng)企業(yè)，連“三金”都沒(méi)買，“五金”更是浪費(fèi)；有國(guó)企背景的員工，一旦自身利益受損，要么上訪、要么靜坐示威，給企業(yè)、給政府帶來(lái)很大壓力；所以，對(duì)該類員工的安置工作肯定要做細(xì)；幾個(gè)大的原就，供大家參考：1 、全部員工原就上全部接收，原工資、福利待遇保持不變，

4、并給過(guò)渡期，一般掌握在兩個(gè)月 或更長(zhǎng)時(shí)間 以內(nèi)，以保證收購(gòu)的順當(dāng)進(jìn)行;2 、過(guò)渡期終止后，全部留下來(lái)的員工，一律競(jìng)爭(zhēng)上崗，重新簽訂書(shū)面勞動(dòng)合同;3 、在 2021年 1 月 1 日勞動(dòng)合同法 實(shí)施之前， 以及該法實(shí)施后至收購(gòu)基準(zhǔn)日之前， 未簽書(shū)面勞動(dòng)合同的，要求目標(biāo)公司一律補(bǔ)簽書(shū)面勞動(dòng)合同，以躲開(kāi)雙倍賠償?shù)膯?wèn)題;4 、原就上，收購(gòu)方不主動(dòng)開(kāi)除任何員工，以躲開(kāi)可能支出的經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償金;5 、特殊員工，比如“三期”中的女職工，以及工傷、工亡員工，特殊對(duì)待，以保證企業(yè)的穩(wěn)固和收購(gòu)的順當(dāng)進(jìn)行；3. 債權(quán)債務(wù)問(wèn)題對(duì)于債權(quán)問(wèn)題，目標(biāo)公司的原股東更為關(guān)注，一般不會(huì)顯現(xiàn)問(wèn)題；顯現(xiàn)最多的是債務(wù)問(wèn)題；一般情形下，收購(gòu)

5、方與原股東會(huì)在股權(quán)收購(gòu)協(xié)議中商定：基準(zhǔn)日之前的債務(wù)由原股東承擔(dān)，基準(zhǔn)日之后的債務(wù)由新股東 收購(gòu)方 承擔(dān)；此種商定，實(shí)質(zhì)上是目標(biāo)公司將自己的債務(wù)轉(zhuǎn)讓給了原股東或新股東，是一份債務(wù)轉(zhuǎn)讓協(xié)議；債務(wù)轉(zhuǎn)讓，需經(jīng)債權(quán)人同意；故，此種商定在沒(méi)有債權(quán)人同意的情形下，是無(wú)效的；雖然此種商定對(duì)外無(wú)效，但在新老股東以及目標(biāo)公司之間仍是有法律約束力的；實(shí)務(wù)中， 收購(gòu)方一般會(huì)實(shí)行讓老股東或第三人擔(dān)保的方式進(jìn)行約束；或有債務(wù)，是收購(gòu)方關(guān)注的另外一個(gè)債務(wù)問(wèn)題；實(shí)務(wù)中有以下幾種處理方式：1 、分期支付股權(quán)收購(gòu)款；即，在簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同時(shí)，付一部分;辦理完工商變更登記后，再付一部分; 剩余部分作為或有債務(wù)的擔(dān)保；2 、商定豁免

6、期、豁免額；例如，商定基準(zhǔn)日后兩年零六個(gè)月內(nèi)不顯現(xiàn)標(biāo)的在x 萬(wàn)元以下的或有債務(wù)， 就原股東即可免責(zé)； 商定豁免額， 以表達(dá)收購(gòu)方的收購(gòu)誠(chéng)心;商定豁免期兩年， 是考慮到訴訟時(shí)效，而六個(gè)月是表達(dá)一個(gè)過(guò)渡期；3 、商定承擔(dān)或有債務(wù)的運(yùn)算公式和運(yùn)算比例；需要指出的是， 原股東承擔(dān)的或有債務(wù)， 一般是以原股東各自取得的股權(quán)收購(gòu)款為限的；企業(yè)與員工之間形成的債務(wù)問(wèn)題也要妥當(dāng)處理；由于種種緣由， 企業(yè)可能向員工有借款， 或員工名為持股，實(shí)為借貸，內(nèi)部債券等等，這些問(wèn)題務(wù)必妥當(dāng)處理，否就就簡(jiǎn)潔滑向非法集資的泥潭，很可能導(dǎo)致刑事犯罪的發(fā)生；4. 土地、房產(chǎn)問(wèn)題公司收購(gòu)，一般都是收購(gòu)方看中了目標(biāo)公司的土地、房產(chǎn)等

7、重大財(cái)產(chǎn)，或者是看中了目標(biāo)公司的許可證、資質(zhì)證等經(jīng)營(yíng)許可手續(xù)，否就不會(huì)收購(gòu)；常常會(huì)遇到目標(biāo)公司的凈資產(chǎn)是零甚至是負(fù)數(shù)，但收購(gòu)方竟情愿出高價(jià)收購(gòu)的情形，其用意就在于此；通過(guò)股權(quán)收購(gòu)的方式，收購(gòu)方節(jié)約了大量的土地增值稅、房產(chǎn)稅、營(yíng)業(yè)稅等稅收，防止了資產(chǎn)收購(gòu)需要支付的巨額稅費(fèi)，同時(shí)也便于目標(biāo)公司的順當(dāng)交接；土地和房產(chǎn)一般遵循的是“房地一體”的原就，即房產(chǎn)證與土地使用權(quán)證登記的是同一人；但實(shí)務(wù)中往往顯現(xiàn)“房地分別”的情形；“房地分別”并不違法，值得探討的是如何解決房與地之間的使用權(quán)問(wèn)題；實(shí)務(wù)中， 有的實(shí)行“回贖”的方式，有的實(shí)行維護(hù)現(xiàn)狀的方式；仍需要留意的是，土地的用途是商業(yè)用途仍是工業(yè)用途，土地的剩

8、余使用期限，以及土地上是否存在抵押等；以上土地均系國(guó)有土地，而農(nóng)村集體建設(shè)用地是公司收購(gòu)中另外一個(gè)麻煩的問(wèn)題；依據(jù)土地治理法第六十三條的規(guī)定：“農(nóng)夫集體全部的土地的使用權(quán)不得出讓、轉(zhuǎn)讓或者出 租用于非農(nóng)業(yè)建設(shè);但是，符合土地利用總體規(guī)劃并依法取得建設(shè)用地的企業(yè)，因破產(chǎn)、兼并等情形致使土地使用權(quán)依法發(fā)生轉(zhuǎn)移的除外”；也就是說(shuō)，除了因破產(chǎn)、兼并等情形致使土地使用權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移之外，農(nóng)村集體建設(shè)用地不得對(duì)外出租，不得流轉(zhuǎn)；其緣由在于，農(nóng)村的建設(shè)用地系無(wú)償劃撥取得，在沒(méi)有依法征為國(guó)有建設(shè)用地的情形下，是不能對(duì)外流轉(zhuǎn)獵取收益的；該法第八十五條特殊指出：“中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)、中外合作經(jīng)營(yíng)企業(yè)、外資企業(yè)使用土地的

9、，適用本法; 法律另有規(guī)定的，從其規(guī)定”；但實(shí)踐中，為了節(jié)約成本，私營(yíng)生產(chǎn)型企業(yè)大都租賃農(nóng)村集體建設(shè)用地，有的甚至不是建設(shè)用地，而且租賃期限一租就是五十年甚至更長(zhǎng)；河南省依據(jù)實(shí)際情形，對(duì)農(nóng)村集體建設(shè)用地能否流轉(zhuǎn)、以及如何流轉(zhuǎn)，做了一些突破性規(guī)定；河南省國(guó)土資源廳關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)和規(guī)范農(nóng)村集體建設(shè)用地使用治理的暫行看法 豫國(guó)土資發(fā)【 2021 】 52號(hào) 規(guī)定，農(nóng)村集體建設(shè)用地在符合以下條件下的前提下，可以依法流轉(zhuǎn)，即可以以租賃方式作為生產(chǎn)廠地：在土地利用總體規(guī)劃確定的城市含縣城 建設(shè)用地范疇外，符合鄉(xiāng)鎮(zhèn) 土地利用總體規(guī)劃和鄉(xiāng)鎮(zhèn) 、村規(guī)劃 ; 符合產(chǎn)業(yè)政策和區(qū)域經(jīng)濟(jì)進(jìn)展要求 ;經(jīng)依法批準(zhǔn)或者依法取

10、得;權(quán)屬明晰，界址清晰，持有合法的土地權(quán)屬證書(shū);不得轉(zhuǎn)變土地集體全部性質(zhì)，不得擅自轉(zhuǎn)變土地用途，不得損害農(nóng)夫合法權(quán)益；并且，土地的對(duì)外出租需經(jīng)各農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織村民會(huì)議2/3以上成員或 2/3以上村民代表同意； 在符合上述條件的前提下，農(nóng)村集體建設(shè)用地可以作為目標(biāo)企業(yè)的生產(chǎn)廠地；租地期限超過(guò)二十年的問(wèn)題，一般實(shí)行兩種方式解決：第一種，實(shí)行分別訂立一份20年的租賃 合同、兩份附期限生效的租賃合同，即以“ 20+20+10”的方式解決；其次種，實(shí)行聯(lián)營(yíng)的方式，即農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織與目標(biāo)企業(yè)簽訂聯(lián)營(yíng)合同，目標(biāo)企業(yè)一次性或分期支付聯(lián)營(yíng)費(fèi)；其次種方式對(duì)于非上市企業(yè)，可以實(shí)行，但對(duì)于擬上市企業(yè)一般不要實(shí)行，

11、其緣由：一是上市企業(yè)對(duì)土地的使用有嚴(yán)格的要求，二是此種方式憑空增加了擬上市企業(yè)的關(guān)聯(lián)方，人為的增加了企業(yè)上市的難度；最近幾年，煤炭經(jīng)營(yíng)許可證、藥品經(jīng)營(yíng)許可證、網(wǎng)吧經(jīng)營(yíng)許可證等經(jīng)營(yíng)許可證特殊難以獲得審批，而通過(guò)收購(gòu)股權(quán)的方式，順當(dāng)達(dá)到了收購(gòu)方的預(yù)期目的；5. 股權(quán)收購(gòu)價(jià)格股權(quán)收購(gòu)款的支付價(jià)格，有平價(jià)、低價(jià)、溢價(jià)以及零價(jià)格轉(zhuǎn)讓；實(shí)務(wù)中，個(gè)別工商登記機(jī)關(guān)對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格不干涉，聽(tīng)?wèi){轉(zhuǎn)讓雙方的真實(shí)意思；但大多數(shù)工商登記機(jī)關(guān)均以“注冊(cè)資本非經(jīng)法定程序，不得增加或削減”為由，要求平價(jià)轉(zhuǎn)讓，否就不予辦理變更登記手續(xù)；為解決此種難題，實(shí)務(wù)中，一般會(huì)制作兩份股權(quán)收購(gòu)協(xié)議，工商登記機(jī)關(guān)一份，股東自己留一份；提交給工

12、商登記機(jī)關(guān)的是平價(jià)轉(zhuǎn)讓，股東自己留的是低價(jià)或溢價(jià)，甚至零價(jià)；不過(guò)，提交給工商登記機(jī)關(guān)的協(xié)議上，一般會(huì)寫(xiě)上這樣一句話，以做好兩份協(xié)議的連接： “此份股權(quán)收購(gòu)協(xié)議，僅為辦理工商登記所用；在股權(quán)收購(gòu)過(guò)程中，雙方可達(dá)成補(bǔ)充協(xié)議，補(bǔ)充協(xié)議與本協(xié)議不一樣的，以補(bǔ)充協(xié)議為準(zhǔn)”，工商登記機(jī)關(guān)對(duì)此特約條款，一般不作干涉；股東自己留存的股權(quán)收購(gòu)協(xié)議中，也會(huì)在“鑒于條款”中列明：“本股權(quán)收購(gòu)協(xié)議系提 交給工商登記機(jī)關(guān)的股權(quán)收購(gòu)協(xié)議的補(bǔ)充協(xié)議，兩者不一樣的，以本協(xié)議為準(zhǔn)”；上述兩份“陰陽(yáng)”合同的法律效力如何，尚有爭(zhēng)議； 筆者認(rèn)為， 對(duì)于內(nèi)資收購(gòu)來(lái)講，“陰” 合同系當(dāng)事人的真實(shí)意思表示，也未損害第三人的合法權(quán)益，盡管不

13、具有對(duì)抗第三人的效力，但在當(dāng)事人之間是有法律約束力的，不應(yīng)單純以“協(xié)議未經(jīng)備案”而確定其無(wú)效；對(duì)于外資收購(gòu)來(lái)講，上述“陰”合同系無(wú)效合同；“陰”合同屬于“陽(yáng)”合同的補(bǔ)充協(xié)議，對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的價(jià)格進(jìn)行了實(shí)質(zhì)性變更，違反了最高人民法院關(guān)于審理外商投資企業(yè)糾紛案件如干問(wèn)題的規(guī)定 一 法釋 2021 9 號(hào)， 2021年 8 月 16 日起施行 其次條的規(guī)定，屬于確定無(wú)效的條款；該司法說(shuō)明其次條規(guī)定：“當(dāng)事人就外商投資企業(yè)相關(guān)事項(xiàng)達(dá)成的補(bǔ)充協(xié)議對(duì)已獲批準(zhǔn)的合同不構(gòu)成重大或?qū)嵸|(zhì)性變更的，人民法院不應(yīng)以未經(jīng)外商投資企業(yè)審批機(jī)關(guān)批準(zhǔn)為由認(rèn)定該補(bǔ)充協(xié)議未生效；前款規(guī)定的重大或?qū)嵸|(zhì)性變更包括注冊(cè)資本、公司類型、經(jīng)營(yíng)

14、范疇、營(yíng)業(yè)期限、股東認(rèn)繳的出資額、出資方式的變更以及公司合并、公司分立、股權(quán)轉(zhuǎn)讓等”；為防止國(guó)有資產(chǎn)的流失，對(duì)于外資收購(gòu)，審批機(jī)關(guān) 商務(wù)局 依據(jù)外國(guó)投資者并購(gòu)境內(nèi)企業(yè)的規(guī)定 規(guī)定， 都會(huì)要求提交目標(biāo)企業(yè)的資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告、凈資產(chǎn)審計(jì)報(bào)告、 法律看法書(shū)， 且經(jīng)“招拍掛”程序，以公允的價(jià)格收購(gòu)目標(biāo)企業(yè)，否就不予審批；6. 外資并購(gòu)中注冊(cè)資本的運(yùn)算問(wèn)題關(guān)于注冊(cè)資本，在資產(chǎn)并購(gòu)的情形下，確定注冊(cè)資本較簡(jiǎn)潔，與全部新設(shè)外商投資企業(yè)一樣，該并購(gòu)后新設(shè)外商投資企業(yè)的全部中外投資者的出資總額，即為企業(yè)的注冊(cè)資本；在股權(quán)并購(gòu)的情形下，由于目標(biāo)公司的法人資格連續(xù)存在，因此注冊(cè)資本的確定相對(duì)復(fù)雜；這里需要區(qū)分三種情形：

15、第一種，外國(guó)投資者僅購(gòu)買目標(biāo)公司原股東的股權(quán)，未認(rèn)購(gòu)企業(yè)的增資；這時(shí)，目標(biāo)公司僅僅是股東和企業(yè)性質(zhì)發(fā)生變化，其注冊(cè)資本未變化；因此，并購(gòu)后新設(shè)外商投資企業(yè)的注冊(cè)資本就是其變更登記 由境內(nèi)公司變?yōu)橥馍掏顿Y企業(yè)前的注冊(cè)資本額；其次種，外國(guó)投資者不僅購(gòu)買目標(biāo)公司原股東的股權(quán)，而且仍單獨(dú)或與其他投資者一同認(rèn)購(gòu)目標(biāo)公司的增資；雖然股東變更不影響企業(yè)注冊(cè)資本額，但由于目標(biāo)公司仍有增資，所以其全部者權(quán)益 凈資產(chǎn) 會(huì)因該增資部分而增加，所以并購(gòu)后新設(shè)外商投資企業(yè)的注冊(cè)資本， 應(yīng)為“原境內(nèi)公司注冊(cè)資本與新增資額之和”，外國(guó)投資者與目標(biāo)公司原其他股東，在目標(biāo)公司資產(chǎn)評(píng)估的基礎(chǔ)上，確定各悠閑外商投資企業(yè)注冊(cè)資本中的

16、出資比例；第三種，外國(guó)投資者不購(gòu)買目標(biāo)公司原股東的股權(quán)，僅認(rèn)購(gòu)目標(biāo)企業(yè)的增資；這時(shí)，目標(biāo)公司同樣會(huì)因該部分增資，導(dǎo)致其注冊(cè)資本同步增加；所以，并購(gòu)后新設(shè)外商投資企業(yè)的注冊(cè)資本亦為“原境內(nèi)公司注冊(cè)資本與增資額之和”；需要指出的是，在境內(nèi)公司 目標(biāo)公司 是股份公司的情形下，假如其以高于票面價(jià)值的方式“溢價(jià)”增發(fā)股票，其注冊(cè)資本即股本總額應(yīng)為原公司注冊(cè)資本額與增發(fā)股票的票面總值之和；也就是說(shuō)在該情形下，關(guān)于外國(guó)投資者并購(gòu)境內(nèi)企業(yè)的規(guī)定中的“增資額”應(yīng)為股份公司增發(fā)股票的票面值，而非“溢價(jià)”值；在外資并購(gòu)中，注冊(cè)資本的運(yùn)算，直接打算外方能匯入多少增資并購(gòu)款，故反常重要；7. 外資并購(gòu)中的關(guān)聯(lián)交易問(wèn)題在

17、外資并購(gòu)中，關(guān)聯(lián)關(guān)系披露是關(guān)于外國(guó)投資者并購(gòu)境內(nèi)企業(yè)的規(guī)定中交易雙方的法定義務(wù)；交易雙方的不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的聲明及法律看法書(shū)也是報(bào)審批時(shí)的必備文件；在做法律看法書(shū)時(shí)，要做好盡職調(diào)查，參照企業(yè)上市的要求，以公司法、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)就第 36 號(hào)關(guān)聯(lián)方披露2006 等法律、行政法規(guī)等為依據(jù)，窮盡全部關(guān)聯(lián)關(guān)系；一般的關(guān)聯(lián)關(guān)系包括：股權(quán)、協(xié)議、人事支配等；對(duì)法人股東，要窮盡到自然人股東;對(duì)自然人股東，要窮盡其三代以內(nèi)的直系血親、旁系血親以及姻親；同時(shí)，要求收購(gòu)方、目標(biāo)公司及股東、董、監(jiān)、高出具不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的保證；律師要調(diào)查目標(biāo)公司的全部工商檔案，仍需要求收購(gòu)方供應(yīng)經(jīng)中國(guó)駐外使領(lǐng)館認(rèn)證的收購(gòu)方的全部工商注冊(cè)檔

18、案；假如存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，就要披露，并遵守國(guó)家的相關(guān)稅收、外匯法規(guī);否就，出具不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的法律看法書(shū)，順當(dāng)通過(guò)審批；8.稅收問(wèn)題公司并購(gòu)中，主要稅收包括以下幾個(gè)方面：1 、營(yíng)業(yè)稅； 財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營(yíng)業(yè)稅問(wèn)題的通知 財(cái)稅 2002191號(hào) 規(guī)定，“對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營(yíng)業(yè)稅”；2021年前后，國(guó)家稅務(wù)總局?jǐn)M對(duì)股權(quán)轉(zhuǎn)讓征收營(yíng)業(yè)稅，并要求工商登記機(jī)關(guān)協(xié)作，但實(shí)務(wù)中，因種種緣由，該政策并未實(shí)際執(zhí)行；2 、所得稅；溢價(jià)，就征收個(gè)人所得稅或企業(yè)所得稅;平價(jià)、低價(jià)以及零資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，不存在所得稅的問(wèn)題；內(nèi)資并購(gòu)的所得稅問(wèn)題一般較好解決，而外資并購(gòu)比較復(fù)雜；特殊是外國(guó)投資者并購(gòu)原外國(guó)投資者的股權(quán)，涉及到外匯的匯出，又可能涉及到國(guó)際重復(fù)征稅的問(wèn)題，律師應(yīng)提前策劃好；有的企業(yè)利用“因私用匯”、設(shè)計(jì)費(fèi)、雙向抵銷等不法手段規(guī)避稅