穩(wěn)健性原則在會計中運用的研究

1、  穩(wěn)健性原則在會計中運用的研究   摘要： 會計 穩(wěn)健性原則又稱謹慎性原則，要求人們在會計處理上應保持理智謹慎的態(tài)度，盡可能選用一種不虛增利潤和夸大所有者權益的會計處理 方法 。本文就如何運用謹慎性原則及其在我國的運用效果和狀況進行了探析。關鍵詞：穩(wěn)健性原則；具體運用；注意事項一、穩(wěn)健性原則的含義穩(wěn)健性原則又稱謹慎原則。它是針對 經(jīng)濟 活動中的不確定性因素，要求人們在會計處理上保持謹慎小心的態(tài)度，要充分估計到可能發(fā)生的風險和損失，要求會計人員對某些經(jīng)濟業(yè)務或會計事項存在不同的會計處理方法和程序可供選擇時，在符合會計政策的前提下，盡可能選用一種不虛增利潤

2、和夸大所有者權益的會計處理方法和程序進行會計處理，要求合理核算可能發(fā)生的損失和費用。從穩(wěn)健性原則的運用來看，會計在一定程度上核算經(jīng)營風險，提供反映風險的信息，有利于 企業(yè) 做出準確的經(jīng)營決策，有利于保護債權人利益，提高企業(yè)在市場上的競爭能力，將穩(wěn)健性原則規(guī)定為會計核算的一般原則具有現(xiàn)實意義。二、穩(wěn)健性原則在我國會計管理中的具體運用（一）存貨的成本與可變現(xiàn)凈值孰低法恰當?shù)剡x擇存貨計價方法，對于真實反映存貨的價值是非常重要的。根據(jù)我國企業(yè)會計準則規(guī)定，允許采用后進先出法 計算 存貨的成本。據(jù)此計價能使出售和耗用存貨的成本接近當前水平，并與當前的收入相配比，有助于較客觀地反映企業(yè)現(xiàn)實條件下的經(jīng)營成果

3、，特別是在物價上漲的情況下，可使企業(yè)不致因貨幣貶值而表現(xiàn)為虛增利潤。對存貨采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計價，主要是在市場經(jīng)濟相當發(fā)達、市場體系十分完善、企業(yè)管理素質(zhì)十分高的情況下采用的。而隨著 社會 主義市場經(jīng)濟的 發(fā)展 ，企業(yè)存貨的計價方法只限于采用后進先出法，既不能完整真實地反映存貨價值，也不可能給企業(yè)以真正走向市場的內(nèi)在機制。從這一點而言，企業(yè)對其存貨采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計價將不可避免。成本與可變現(xiàn)凈值孰低法是對 歷史 成本原則在運用時的修正。為了穩(wěn)健地反映存貨的價值，以可變現(xiàn)凈值來取代歷史成本作為存貨的價值，對存貨可變現(xiàn)凈值低于成本而形成的損失作為當期費用加以確認。這樣做，避免了將

4、這種損失推遲到以后期間，也有助于各期間財務狀況和經(jīng)營成果的相對正確性。在我國，有些行業(yè)實際上已經(jīng)采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計價。例如：商品流通企業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)可以設立商品削價準備，以核算企業(yè)對庫存商品可能發(fā)生的削價損失，而從成本中提取的削價損失準備；外商投資企業(yè)會計制度也規(guī)定企業(yè)可以提取存貨變現(xiàn)準備。（二）固定資產(chǎn)折舊方法的選用在物價水平相對不穩(wěn)定的條件下，如何依據(jù)企業(yè)實際選擇折舊方法，使其既穩(wěn)健又具有活力，是企業(yè)面臨的又一 問題 。我國現(xiàn)階段考慮到國家財政的能力，絕大部分行業(yè)都采用直線折舊方法，這使我國固定資產(chǎn)回收期相對較長，不符合會計上的穩(wěn)定性原則、收入與費用配比原則，沒有考慮資產(chǎn)的

5、經(jīng)濟壽命、物價變動和技術革命等因素，折舊額在每個會計期間都相等，導致資產(chǎn)的磨損費用補償不足，企業(yè)裝備十分落后，企業(yè)面臨著無力進行實物更新的嚴峻現(xiàn)實。依據(jù)固定資產(chǎn)使用的經(jīng)濟屬性，固定資產(chǎn)的效能與其使用時間成反比，理應加快企業(yè)成本費用的補償速度，加快企業(yè)技術裝備更新，從而提高企業(yè)自我發(fā)展能力。因而采用加速折舊法是十分必要的，特別是在物價上漲的條件下，可提前收回部分投資，減少因物價上漲而發(fā)生的貨幣時間價值損失，實現(xiàn)固定資產(chǎn)價值補償與實物補償?shù)慕y(tǒng)一。加速折舊法的優(yōu)點在于：第一，可以貫徹收入與費用配比原則。第二，可以均衡國家資產(chǎn)各期使用成本。第三，可以使企業(yè)取得緩交所得稅的財務利益，增強企業(yè)后勁。相信隨

6、著我國社會主義市場經(jīng)濟的進一步發(fā)展，加速折舊法會得到廣泛的 應用 。（三）壞賬損失的核算我國企業(yè)會計準則規(guī)定，應收賬款可以計提壞賬準備金，壞賬準備金在會計報表中作為應收賬款的備抵項目列示，商品流通企業(yè)財務制度規(guī)定：企業(yè)可按月預提壞賬準備金，于年度終了再按年末應收賬款的余額的35清算，計入當期費用。未計提壞賬準備的企業(yè)所發(fā)生的壞賬損失，據(jù)實計入當期費用。這樣，就能保證在壞賬發(fā)生時，不致引起企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營和財務收支的困難，從而清除這一隱患。我國采用備抵法核算壞賬損失，在備抵法下，如何正確地估計每一個會計期間的壞賬損失數(shù)，是采用這種方法的關鍵。 目前 ，主要有銷貨百分比法、賬齡 分析 法以及應收賬款余

7、額百分比法。由于應收賬款余額百分比法應用起來較簡便，因而我國主要運用這一方法計提壞賬準備，計提比例為35。（四）在短期投資上的運用我國現(xiàn)行會計制度規(guī)定對短期投資采用成本法記賬，當然在該投資證券市價波動較小或短期投資占流動資產(chǎn)的比重不大時，使用這一計價方法不會對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的報告產(chǎn)生重大 影響 。但在市場波動較大時，使用成本法將不再能真實反映企業(yè)的投資狀況，特別在我國證券的成本與市價可能相差甚遠。所以每期末，對于市價低于投資成本的證券，則需要在會計報表中反映，并把短期投資跌價準備作為備抵科目，列示于資產(chǎn)負債表中短期投資下，沖減短期投資的賬面余額。這樣做既符合穩(wěn)健性原則，又符合配比原則。

8、（五）對或有負債的反映或有負債是指某一特定經(jīng)濟業(yè)務所造成的、將來可能會發(fā)生某種意外情況，因而要本企業(yè)負責清償?shù)臐撛趥鶆?。目前，我國大部分企業(yè)對或有負債不作全面反映。但根據(jù)穩(wěn)健原則的要求，會計報告應提供盡可能全面的會計信息，特別是有關可能發(fā)生的損失。反映時，應結合或有負債的類型選擇不同方法。對于企業(yè)的直接或有負債（指未決索賠、未決訴訟、稅務糾紛）應專設“或有負債”科目，并將或有負債列示于資產(chǎn)負債中的長期負債之后。對于間接或有負債（指應收票據(jù)貼現(xiàn)、應收賬款抵借、通融票據(jù)背書和其他債務擔保），一般不設具體科目，但要以附注形式注明該項業(yè)務金額大小。（六）在財務分析中的運用在財務分析過程中，同一財務分析

9、指標往往有多種計算方法，從而可以得出不同的計算結果，反映出不同的經(jīng)濟信息。作為企業(yè)財務報表使用者，在分析企業(yè)會計信息時也應該持穩(wěn)健態(tài)度。其運用主要表現(xiàn)在以下幾個方面：1.短期償債能力分析中的運用。（1）流動比率用于衡量企業(yè)流動資產(chǎn)對流動負債的保障程度。然而在流動資產(chǎn)中往往有些項目在實際情況下不能很快轉變?yōu)楝F(xiàn)金，從會計處理來看，某些挪用的公款或呆賬、壞賬是通過其他應收款、長期應收款等科目的。從穩(wěn)健原則出發(fā)，應當在計算流動比率指標時，予扣除或根據(jù)具體情況按一定比例扣除。另外，在資產(chǎn)負債表的流動負債中最好應加上將有可能發(fā)生的可以預計的或有負債。如產(chǎn)品質(zhì)量保證金、應收票據(jù)貼現(xiàn)、訴訟賠償金等。（2）速動

10、比率用于衡量企業(yè)流動資產(chǎn)可以在當前償還流動負債的能力。速動比率保守的計算方法為：速動資產(chǎn)=貨幣資金+短期可上市證券+應收賬款凈值，美國多數(shù)企業(yè)財務報表分析采用這種方法。其中，貨幣資金不含其他貨幣資金如外埠存款，應收賬款則要扣除長期應收款。保守的速動資產(chǎn)扣除了數(shù)額較大的預付賬和其他流動資產(chǎn)，這些項目的會計數(shù)字在流動資產(chǎn)中占有相當大的比重，同時又難以隨時變現(xiàn)。2.長期償債能力分析中的運用。長期償債能力指標主要是資產(chǎn)負債率。反映企業(yè)舉債經(jīng)營的比率，衡量企業(yè)保護債權人利益的程度。在具體分析時應注意以下兩個方面：（1）少數(shù)股東權益，將一個非百分之百擁有股權的子公司的財務報表合并后，必然要加上一個少數(shù)股東

11、權益的賬戶來反映子公司中占少數(shù)股權的其他股東權益。在西方國家，有些企業(yè)在計算債務比率時認為：由于少數(shù)股權使企業(yè)（對母公司的所有者來講）虛增了一塊資產(chǎn)，為使分子分母所反映的 內(nèi)容 相對應，則必須要把少數(shù)股權包含在負債中。（2）可贖回優(yōu)先股，增加企業(yè)資金運用余地，減少因市場利率升降而造成的風險，緩解企業(yè)籌建時資金緊張狀況，這類優(yōu)先股與普通股及一般意義上的優(yōu)先股有所區(qū)別，穩(wěn)健起見最好列在負債項目中計算。三、穩(wěn)健性原則與其他 會計 原則的沖突及實際運用中存在的 問題在會計工作中考慮穩(wěn)健性原則是十分必要的，但由于穩(wěn)健性原則本身所具有的傾向性、不平衡性以及實務操作中存在的一些隨意性，使得穩(wěn)健性原則與其他會

12、計原則經(jīng)常發(fā)生沖突，表現(xiàn)在以下幾個方面：（一）會違背會計信息質(zhì)量真實性要求真實性原則就是會計核算應當以實際發(fā)生的 經(jīng)濟 業(yè)務為依據(jù)，如實反映 企業(yè) 財務狀況和經(jīng)營成果；而穩(wěn)健性原則要求在會計實務中確認可能發(fā)生但尚未發(fā)生的損失與費用，這顯然與真實性原則相矛盾。同時，成本與市價孰低法中的市價確定、或有損失的確定都帶有很大程度上的不確定性，包含著一定的難以辨認的主觀因素，直接威脅著會計信息的如實反映。此外，穩(wěn)健性原則在維護出資者和企業(yè)利益方面的傾向性十分明顯，它以種種方式促使企業(yè)采取“審慎”的行動達到既定目標，最終可能失去“不偏不倚”的立場。（二）與權責發(fā)生制配比原則發(fā)生的沖突權責發(fā)生制原則要求“凡

13、屬本期已實現(xiàn)的收入或應負擔的費用，不論本期是否收付，均應計入本期的收入或費用”，它強調(diào)的是確認收入、費用發(fā)生的時間及其歸屬；而穩(wěn)健性原則將現(xiàn)在尚未發(fā)生的、未來可能發(fā)生的損失、費用提前計入本期。配比原則要求一定會計期間的各項收入與其相關聯(lián)的成本費用應在同一會計期間內(nèi)確認計量，以便正確 計算 和考核成果；而穩(wěn)健性原則體現(xiàn)的則是盡可能在當期確認可能的損失、費用，滯后確認或不確認可能的收益，這種核算方式必然會 影響 到企業(yè)利潤的正常計算。（三）與 歷史 成本原則的沖突歷史成本原則要求“各項財產(chǎn)物資應當按當時取得的實際成本計價。物價變動時，除國家另有規(guī)定外，不得調(diào)整其賬面價值?！钡诜€(wěn)健原則下，存貨可以

14、采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法計價，這是對歷史成本原則的背離。因為如果成本與可變現(xiàn)凈值中的可變現(xiàn)凈值指重置成本，當重置成本低于存貨的歷史成本，存貨就按重置成本計價，這顯然違背了歷史成本原則。又如，當企業(yè)接受捐贈、投資、盤盈固定資產(chǎn)時，需要對這些資產(chǎn)估價入賬，從穩(wěn)健性原則出發(fā)，對資產(chǎn)評估寧低勿高，因而以低估價入賬，就不能真實地反映固定資產(chǎn)的歷史成本。（四）與可比性、一致性原則的沖突這兩者都要求，會計核算應當按照規(guī)定會計處理 方法 進行，會計指標應當口徑一致、相互可比，會計處理方法前后各期應當保持一致，而且不得隨意變更。但穩(wěn)健性原則允許企業(yè)根據(jù)自身情況的變化改變會計核算的口徑和方法，于是與可比性原則和

15、一致性原則發(fā)生沖突。如根據(jù)穩(wěn)健性原則不同，企業(yè)可以選擇不同的折舊方法和壞賬準備金的計提方法。所有這些都破壞了會計的一致性，使企業(yè)本身及同行業(yè)間缺乏統(tǒng)一的核算標準，失去了會計信息的可比性。（五）穩(wěn)健性原則在具體運用中存在的問題從穩(wěn)健性原則實施情況來看，自1993年我國正式采用穩(wěn)健性原則以來，在其實施過程中出現(xiàn)的主觀隨意性影響了政策的穩(wěn)定性。表現(xiàn)為：1.過度穩(wěn)健。企業(yè)在實施承包經(jīng)營過程中為了自身利益，行為短期化地進行掠奪式生產(chǎn)，而穩(wěn)健性原則成為企業(yè)承包者隱瞞利潤、逃稅漏稅的秘密武器。2.穩(wěn)健不足。我國企業(yè)穩(wěn)健原則實施范圍仍顯狹窄，離充分穩(wěn)健原則還有一定差距，如壞賬準備計提比率為35，在我國企業(yè)間巨

16、額“三角負債”拖欠情況下是否偏低？企業(yè)留利、技改和折舊基金仍顯得相對不足，通貨膨脹會計政策至今尚未建立等等。四、穩(wěn)健性原則應注意的事項及解決沖突的相關對策從 理論 上講穩(wěn)健性原則具有較強的傾向性，其自身的局限性和矛盾性又使其與其他會計原則的沖突不能從根本上避免，但恰當?shù)剡\用它是可以從一定程度上緩解沖突的。（一）穩(wěn)健性原則在 應用 中要注意一個“度”的問題應用穩(wěn)健性的優(yōu)劣，很大程度上取決于對它的運用程度，過度穩(wěn)健或不夠穩(wěn)健都會降低其優(yōu)點、擴大其缺點，使企業(yè)財務狀況得不到正確反映，從而使企業(yè)會計信息的使用者在決策方面受到誤導。可行的方案是尋找一個應用穩(wěn)健性原則的平衡點，以使穩(wěn)健性原則的優(yōu)點得到最大

17、限度的發(fā)揮。適度地把握有賴于會計人員準確的職業(yè)判斷，因而提高會計人員的素質(zhì)是確保穩(wěn)健性原則適度運用的關鍵所在。（二）對穩(wěn)健性原則的運用進行必要的約束在適度穩(wěn)健的會計實務中，可以對穩(wěn)健性原則的運用前提和條件進行必要的約定俗成，這在一定程度上可以減少會計人員的主觀性和隨意性。（三）合理確定各項原則的優(yōu)先使用順序在十二條會計原則中，真實性原則居于首要位置，穩(wěn)健性原則必須在維護真實性原則的基礎上加以貫徹和運用。當穩(wěn)健性原則與權責發(fā)生制、配比原則相沖突時，應根據(jù)經(jīng)濟業(yè)務活動的不確定性而定，不確定性程度較高優(yōu)先考慮前者，合理反映企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果。除此之外，與其他會計原則的使用順序可以根據(jù)實際情況來具體合理確定。（四）對沖突情況予以充分披露出于每個企業(yè)所面臨的不確定性在不同時間、不同經(jīng)營環(huán)境下有所不同，穩(wěn)健性原則的應用時間、范圍和程序也有所不同，與其他會計原則的