銀行貸款無償轉(zhuǎn)借關(guān)聯(lián)方的利息扣除問題

1、銀行貸款無償轉(zhuǎn)借關(guān)聯(lián)方的利息扣除問題 案例一：東莞一公司為關(guān)聯(lián)公司擔(dān)當(dāng)3億費用，被查補繳稅款近億元 k投資公司向銀行、證券公司等多家金融機構(gòu)貸款并支付利息費用，但k投資公司借款并非全部用于本公司生產(chǎn)經(jīng)營，而是被兩家股東yh公司和hs公司長期占用。雖然在此過程中，兩家股東公司有借有還，但k投資公司“其他應(yīng)收款”項目始終保持較高余額。以2015年為例，k投資公司“長期股權(quán)投資投資成本”科目額度均保持在15億元左右，全年向金融機構(gòu)借款累計額度超過39億元。yh公司和hs公司2015年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表信息顯示，共計占用k投資公司資金逾20億元人民幣，而k投資公司將這些借款資金產(chǎn)生的近2億元利息

2、支出全部計入當(dāng)年財務(wù)費用并在稅前進行了列支。 依據(jù)企業(yè)所得稅法第八條和企業(yè)所得稅法實施條例第二十七條相關(guān)規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的相關(guān)費用應(yīng)與企業(yè)現(xiàn)在和將來取得收益直接相關(guān)，否則不能進行稅前扣除。檢查人員認(rèn)為，k投資公司的借款超過了自身經(jīng)營需要，被股東企業(yè)長期占用并且未合理分擔(dān)利息支出，因此企業(yè)需要對稅前不合理列支的財務(wù)費用進行納稅調(diào)整。 案例二：替關(guān)聯(lián)企業(yè)擔(dān)當(dāng)?shù)睦⒉荒芏惽翱鄢?2015年3月，a公司有一筆資金往來業(yè)務(wù)金額較大，賬務(wù)處理為“借：其他應(yīng)收款b公司2779萬元貸：銀行存款2779萬元”。經(jīng)查，實為a公司將銀行貸款中的2779萬元轉(zhuǎn)借給b公司使用，且查實b公司系a公司的關(guān)聯(lián)企業(yè)，該筆貸款涉及

3、的利息費用410.79萬元，全部由a公司擔(dān)當(dāng)并在企業(yè)所得稅稅前扣除。 依據(jù)企業(yè)所得稅法相關(guān)規(guī)定，在計算應(yīng)納稅所得額時，與取得收入無關(guān)的其他支出不得扣除。a公司為關(guān)聯(lián)企業(yè)b公司擔(dān)當(dāng)?shù)睦①M用，不屬于實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除，因此應(yīng)當(dāng)調(diào)增a公司的應(yīng)納稅所得額。 稅理爭論 企業(yè)發(fā)生的支出在何種條件下構(gòu)成“與取得收入有關(guān)的、合理的”支出? 所謂“與取得收入直接相關(guān)的支出”，是指企業(yè)所實際發(fā)生的能直接帶來經(jīng)濟利益的流入或者可預(yù)期經(jīng)濟利益的流入的支出。這里需要明確的是： 一是這類允許稅前扣除的支出，應(yīng)當(dāng)是能給企業(yè)帶來現(xiàn)實、實際的經(jīng)濟利益，如生產(chǎn)性企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品而

4、購買儲存的原材料，服務(wù)性企業(yè)為收取服務(wù)費用而雇用員工為客戶供應(yīng)服務(wù)，或者購買儲存的供應(yīng)服務(wù)過程中所耗費的材料等支出，就屬于能直接給企業(yè)帶來現(xiàn)實、實際經(jīng)濟利益的支出，屬于與“取得收入直接相關(guān)的支出”。 二是這類允許稅前扣除的支出，應(yīng)當(dāng)是能給企業(yè)帶來可預(yù)期經(jīng)濟利益的流入。雖然企業(yè)的這類支出，并不直接或者即時地表現(xiàn)為相應(yīng)現(xiàn)實、實際經(jīng)濟利益的流入，但是依據(jù)社會一般經(jīng)驗或者推斷，假如這種支出所對應(yīng)的收益，將是可預(yù)期的，那么這類支出也就屬于“與取得收入直接相關(guān)的支出”。如企業(yè)的廣告費支出，雖然這些支出并不能即時地帶來企業(yè)經(jīng)濟利益的流入，但是依據(jù)社會上一般理性人的理解，這類廣告將提高企業(yè)及其產(chǎn)品或者服務(wù)的知

5、名度，提高其在消費者之間的認(rèn)同度等，進而推動消費者購買它們的產(chǎn)品或者服務(wù)，提升或者加大企業(yè)的獲利空間，故其也應(yīng)屬于“與取得收入直接相關(guān)的支出”。 因此，對相關(guān)性的詳細推斷一般是從支動身生的根源和性質(zhì)方面進行分析，而不是從費用支出的結(jié)果分析。 換種思路 將銀行貸款轉(zhuǎn)借給關(guān)聯(lián)公司使用，按應(yīng)付銀行的利息向關(guān)聯(lián)公司收取利息，這時向銀行支付的利息就與取得收入有關(guān)的、合理的支出，就可以在稅前扣除。當(dāng)然，有人說不按借款合同規(guī)定用途使用貸款，可能違反貸款通則第七十一條的規(guī)定，其實，不管有沒有向關(guān)聯(lián)方收取利息，都已是轉(zhuǎn)變貸款用途了，這不是稅收上考慮的問題。我們這里是對比分析一下，將銀行貸款無償轉(zhuǎn)借給關(guān)聯(lián)公司使用

6、與有償轉(zhuǎn)借給關(guān)聯(lián)公司使用在稅收負(fù)擔(dān)上的區(qū)分。 1、將銀行貸款無償轉(zhuǎn)借給關(guān)聯(lián)公司使用的稅負(fù)分析。 a公司年度申報所得1000萬元，其中將銀行貸款中的2779萬元轉(zhuǎn)借給b公司使用，且查實b公司系a公司的關(guān)聯(lián)企業(yè)，該筆貸款涉及的利息費用410.79萬元，全部由a公司擔(dān)當(dāng)并在企業(yè)所得稅稅前扣除。b公司年度申報所得也假定為1000萬元。 依據(jù)企業(yè)所得稅法相關(guān)規(guī)定，在計算應(yīng)納稅所得額時，與取得收入無關(guān)的其他支出不得扣除。a公司為關(guān)聯(lián)企業(yè)b公司擔(dān)當(dāng)?shù)睦①M用，不屬于實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除，因此應(yīng)當(dāng)調(diào)增a公司的應(yīng)納稅所得額。不考慮其他因素，a、b公司應(yīng)納所得稅24

7、10.79*25%602.70萬元，應(yīng)納增值稅0萬元，合計602.70萬元。 2、將銀行貸款有償轉(zhuǎn)借給關(guān)聯(lián)公司使用的稅負(fù)分析。 a公司年度申報（向b公司收取資金占用費未計入）所得1000萬元，其中將銀行貸款中的2779萬元轉(zhuǎn)借給b公司使用，且查實b公司系a公司的關(guān)聯(lián)企業(yè)，該筆貸款涉及的利息費用410.79萬元，a公司按應(yīng)付銀行的利息向b公司開具增值稅平凡發(fā)票收取資金占用費410.79萬元。b公司年度申報（向a公司的支付資金占用費未扣除）所得也假定為1000萬元，支付a公司的資金占用費410.79萬元。 a公司支付給銀行貸款利息不必調(diào)增應(yīng)納稅所得額，但向b公司收取資金占用費應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額41

8、0.79萬元，同時增值稅應(yīng)申報銷項稅額410.79*6%24.65萬元（不考慮進項抵扣因素）。b公司向a公司的支付資金占用費可扣除410.79萬元，應(yīng)調(diào)應(yīng)納稅所得額410.79萬元。其取得的資金占用費增值稅平凡發(fā)票不能抵扣進項稅額。不考慮其他因素，a、b公司應(yīng)納所得稅2000*25%500萬元，應(yīng)納增值稅24.65萬元，合計524.65萬元。 （1）602.70萬元（2）524.65萬元，由此可見，將銀行貸款無償轉(zhuǎn)借給關(guān)聯(lián)公司使用的稅收負(fù)擔(dān)大于將銀行貸款有償轉(zhuǎn)借給關(guān)聯(lián)公司使用的稅收負(fù)擔(dān)。 再深一步 a公司為關(guān)聯(lián)企業(yè)b公司擔(dān)當(dāng)?shù)睦①M用，不屬于實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，不得在計算應(yīng)

9、納稅所得額時扣除，因此應(yīng)當(dāng)調(diào)增a公司的應(yīng)納稅所得額，這是中國稅務(wù)報兩個案例的觀點，也補稅入庫了。 如前所述，我們換個思路，a公司對b公司轉(zhuǎn)借貸款有收取資金占用費，這時a公司的支付銀行貸款的利息是與取得收入有關(guān)，扣除是沒有問題的，應(yīng)調(diào)整的是關(guān)聯(lián)交易收取的利息是否符合獨立交易原則，是否以削減、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。 那么，從更進一步來考慮，a公司對b公司轉(zhuǎn)借貸款有收取資金占用費，該資金占用費降低到最低，低至無償，稅局是否有權(quán)調(diào)高資金占用費收入？ 依據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)的通知（國稅發(fā)2號）第三十條規(guī)定，實際稅負(fù)相同的境內(nèi)關(guān)聯(lián)方之間的交易，只要該交易沒有直接或間接導(dǎo)致國家總體稅收收入的削減，原則上不做轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查、調(diào)整。 在這狀況下，a公司對b公司無償轉(zhuǎn)借貸款，一方面a公司不須調(diào)增資金占用費，另一方面，a公司的支付銀行貸款的利息是與取得收入有關(guān)，依法稅前扣除。 回頭再看前面的兩個補稅案例，大家可有什么看法？ 相關(guān)解