企業(yè)存貨管理概述

1、第一節(jié)存貨概述存貨是指企業(yè)在日常活動(dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、 在生產(chǎn)過(guò)程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過(guò)程或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用的材 料、物料等。存貨區(qū)別于固定資產(chǎn)等非流動(dòng)資產(chǎn)的最基本的特征是， 企業(yè)持有存貨的最終的目的是為了出售，包括可供直接銷(xiāo)售的產(chǎn)成品、商品，以及需經(jīng)過(guò)進(jìn)一步加工后出售的原材料等。企業(yè)的存貨通常包括以下內(nèi)容：（一）原材料，指企業(yè)在生產(chǎn)過(guò)程中經(jīng)加工改變其形態(tài)或性質(zhì) 并構(gòu)成產(chǎn)品主要實(shí)體的各種原料及主要材料、輔助材料、外購(gòu)半成品（外購(gòu)件）、修理用備件（備品備件）、包裝材料、燃料等。為建 造固定資產(chǎn)等各項(xiàng)工程而儲(chǔ)備的各種材料，雖然同屬于材料，但是 由于用于建造固定資產(chǎn)等各項(xiàng)工程，不符合存貨

2、的定義，因此不能 作為企業(yè)存貨。（二）在產(chǎn)品，指企業(yè)正在制造尚未完工的產(chǎn)品，包括正在各 個(gè)生產(chǎn)工序加工的產(chǎn)品， 和已加工完畢但尚未檢驗(yàn)或已檢驗(yàn)但尚未 辦理入庫(kù)手續(xù)的產(chǎn)品。（三）半成品，指經(jīng)過(guò)一定生產(chǎn)過(guò)程并已檢驗(yàn)合格交付半成品 倉(cāng)庫(kù)保管，但尚未制造完工成為產(chǎn)成品，仍需進(jìn)一步加工的中間產(chǎn) 品。（四）產(chǎn)成品，指工業(yè)企業(yè)已經(jīng)完成全部生產(chǎn)過(guò)程并驗(yàn)收入庫(kù)，可以按照合同規(guī)定的條件送交訂貨單位，或者可以作為商品對(duì)外銷(xiāo)售的產(chǎn)品。 企業(yè)接受外來(lái)原材料加工制造的代制品和為外單位加工 修理的代修品，制造和修理完成驗(yàn)收入庫(kù)后應(yīng)視同企業(yè)的產(chǎn)成品。（五）商品，指商品流通企業(yè)外購(gòu)或委托加工完成驗(yàn)收入庫(kù)用 于銷(xiāo)售的各種商品。（

3、六）周轉(zhuǎn)材料，指企業(yè)能夠多次使用、 但不符合固定資產(chǎn)定 義的材料，如為了包裝本企業(yè)商品而儲(chǔ)備的各種 包裝物，各種 工具、 管理用具、玻璃器皿、勞動(dòng)保護(hù)用品以及在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中周轉(zhuǎn)使用的 容器 等低值易耗品和建造承包商的鋼模板、木模板、腳手架等其他 周轉(zhuǎn)材料。但是，周轉(zhuǎn)材料符合固定資產(chǎn)定義的，應(yīng)當(dāng)作為固定資 產(chǎn)處理。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 1 號(hào)存貨 （以下簡(jiǎn)稱(chēng)存貨準(zhǔn)則） 主要 規(guī)范 了存貨的確認(rèn)、計(jì)量 和相關(guān)信息的披露。 企業(yè)取得存貨應(yīng)按成 本計(jì)量；發(fā)出存貨應(yīng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個(gè)別計(jì)價(jià)法 確定其成本；期末，存貨應(yīng)按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計(jì)量，存貨成 本低于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)按成本計(jì)量；存貨成本高

4、于其可變現(xiàn)凈 值的，應(yīng)按可變現(xiàn)凈值計(jì)量，成本高于可變現(xiàn)凈值的差額應(yīng) 確認(rèn) 為 存貨跌價(jià) 損失 。企業(yè)在日常核算中采用計(jì)劃成本法或售價(jià)金額核算 法核算的存貨成本，實(shí)質(zhì)上也是存貨的實(shí)際成本。比如，采用計(jì)劃 成本法，通過(guò)“材料成本差異”或“產(chǎn)品成本差異”科目將材料或 產(chǎn)成品的計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本； 采用售價(jià)金額核算法， 通過(guò)“商 品進(jìn)銷(xiāo)差價(jià)”科目將商品的售價(jià)調(diào)整為實(shí)際成本（進(jìn)價(jià)）。 企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露存貨的確認(rèn)、計(jì)量結(jié)果及相關(guān)信息。本章著重講解了企業(yè)取得存貨的計(jì)量、發(fā)出存貨的計(jì)量和期末存貨的計(jì)量等問(wèn)題。第二節(jié)取得存貨的計(jì)量企業(yè)取得存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行計(jì)量。存貨成本包括采購(gòu)成 本、加工成本和其他成本三個(gè)組

5、成部分。一、外購(gòu)存貨的成本企業(yè)外購(gòu)存貨主要包括原材料和商品。外購(gòu)存貨的成本即存貨的采購(gòu)成本，指企業(yè)物資從采購(gòu)到入庫(kù)前所發(fā)生的全部支出，包括 購(gòu)買(mǎi)價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于 存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用。（一）存貨的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款，是指企業(yè)購(gòu)入的材料或商品的發(fā)票賬 單上列明的價(jià)款，但不包括按規(guī)定可以抵扣的增值稅額。（二）存貨的相關(guān)稅費(fèi)，是指企業(yè)購(gòu)買(mǎi)、自制或委托加工存貨 發(fā)生的進(jìn)口關(guān)稅、消費(fèi)稅、資源稅和不能抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額等 應(yīng)計(jì)入存貨采購(gòu)成本的稅費(fèi)。（三）其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用，即采購(gòu)成本中除上述各項(xiàng)以外的可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用，如在存貨采購(gòu)過(guò)程中發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)、包裝費(fèi)

6、、運(yùn)輸途中的合理?yè)p耗、入庫(kù)前的挑選整理費(fèi)用等。這些費(fèi)用能分清負(fù)擔(dān)對(duì)象的， 應(yīng)直接計(jì)入存貨的采購(gòu)成本； 不能分清負(fù)擔(dān)對(duì)象的，應(yīng)選擇合理的分配方法，分配計(jì)入有關(guān)存貨 的采購(gòu)成本，可按所購(gòu)存貨的數(shù)量或采購(gòu)價(jià)格比例進(jìn)行分配。對(duì)于采購(gòu)過(guò)程中發(fā)生的物資毀損、短缺等，除合理的途耗應(yīng)當(dāng) 作為存貨的其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用計(jì)入采購(gòu)成本外， 應(yīng) 區(qū)別不同情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：1 從供貨單位、 外部運(yùn)輸機(jī)構(gòu)等收回的物資短缺或其他賠款， 應(yīng)沖減所購(gòu)物資的采購(gòu)成本。2因遭受意外災(zāi)害發(fā)生的損失和尚待查明原因的途中損耗， 暫作為待處理財(cái)產(chǎn)損溢進(jìn)行核算，查明原因后再作處理。商品流通企業(yè)在采購(gòu)商品過(guò)程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、

7、保險(xiǎn) 費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用等進(jìn)貨費(fèi)用， 應(yīng)計(jì)入所購(gòu) 商品成本。在實(shí)務(wù)中，企業(yè)也可以將發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn) 費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用等進(jìn)貨費(fèi)用先進(jìn)行歸集， 期末，按照所購(gòu)商品的存銷(xiāo)情況進(jìn)行分?jǐn)偂?duì)于已銷(xiāo)售商品的進(jìn)貨 費(fèi)用，計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)成本；對(duì)于未售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)入期末存 貨成本。商品流通企業(yè)采購(gòu)商品的進(jìn)貨費(fèi)用金額較小的，可以在發(fā) 生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期銷(xiāo)售費(fèi)用。二、加工取得的存貨的成本企業(yè)通過(guò)進(jìn)一步加工取得的存貨主要包括產(chǎn)成品、在產(chǎn)品、半 成品、委托加工物資等，其成本由采購(gòu)成本、加工成本構(gòu)成。某些 存貨還包括使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本， 如可直 接認(rèn)

8、定的產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)用等。 通過(guò)進(jìn)一步加工取得的存貨的成本中采 購(gòu)成本是由所使用或消耗的原材料采購(gòu)成本轉(zhuǎn)移而來(lái)的，因此，計(jì) 量加工取得的存貨的成本，重點(diǎn)是要確定存貨的加工成本。存貨加工成本，由直接人工和制造費(fèi)用構(gòu)成，其實(shí)質(zhì)是企業(yè)在進(jìn)一步加工存貨的過(guò)程中追加發(fā)生的生產(chǎn)成本，不包括直接由材料存貨轉(zhuǎn)移來(lái)的價(jià)值。其中，直接人工，是指企業(yè)在生產(chǎn)產(chǎn)品過(guò)程中 直接從事產(chǎn)品生產(chǎn)的工人的職工薪酬。直接人工和間接人工的劃分依據(jù)通常是生產(chǎn)工人是否與所生產(chǎn)的產(chǎn)品直接相關(guān)（即可否直接確定其服務(wù)的產(chǎn)品對(duì)象）。制造費(fèi)用是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品和提供勞務(wù) 而發(fā)生的各項(xiàng)間接費(fèi)用。制造費(fèi)用是一種間接生產(chǎn)成本，包括企業(yè) 生產(chǎn)部門(mén)（如生產(chǎn)車(chē)間）

9、管理人員的職工薪酬、折舊費(fèi)、辦公費(fèi)、 水電費(fèi)、機(jī)物料消耗、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)、季節(jié)性和修理期間的停工損失 等。企業(yè)在加工存貨過(guò)程中發(fā)生的直接人工和制造費(fèi)用，如果能夠直接計(jì)入有關(guān)的成本核算對(duì)象，則應(yīng)直接計(jì)入該成本核算對(duì)象。否 則，應(yīng)按照合理方法分配計(jì)入有關(guān)成本核算對(duì)象。分配方法一經(jīng)確 定，不得隨意變更。（一）直接人工的分配如果企業(yè)生產(chǎn)車(chē)間同時(shí)生產(chǎn)幾種產(chǎn)品，則其發(fā)生的直接人工應(yīng)采用合理方法分配計(jì)入各產(chǎn)品成本中。由于工資形成的方式不同， 直接人工的分配方法也不同。比如，按計(jì)時(shí)工資或者按計(jì)件工資分 配直接人工。（二）制造費(fèi)用的分配由于企業(yè)各個(gè)生產(chǎn)車(chē)間或部門(mén)的生產(chǎn)任務(wù)、技術(shù)裝備程度、管 理水平和費(fèi)用水準(zhǔn)各不相同

10、，因此，制造費(fèi)用的分配一般應(yīng)按生產(chǎn) 車(chē)間或部門(mén)先進(jìn)行歸集，然后根據(jù)制造費(fèi)用的性質(zhì)，合理選擇分配 方法。也就是說(shuō)，企業(yè)所選擇的制造費(fèi)用分配方法，必須與制造費(fèi) 用的發(fā)生具有較密切的相關(guān)性， 并且使分配到每種產(chǎn)品上的制造費(fèi) 用金額科學(xué)合理，同時(shí)還應(yīng)當(dāng)適當(dāng)考慮計(jì)算手續(xù)的簡(jiǎn)便。在各種產(chǎn) 品之間分配制造費(fèi)用的方法，通常有按生產(chǎn)工人工資、按生產(chǎn)工人 工時(shí)、按機(jī)器工時(shí)、按耗用原材料的數(shù)量或成本、按直接成本（原 材料、燃料、動(dòng)力、生產(chǎn)工人工資等職工薪酬之和）及按產(chǎn)成品產(chǎn) 量等。月末，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)在產(chǎn)品數(shù)量的多少、各月在產(chǎn)品數(shù)量變化 的大小、各項(xiàng)成本比重大小，以及定額管理基礎(chǔ)的好壞等具體條件， 采用適當(dāng)?shù)姆峙浞椒?/p>

11、將直接人工、制造費(fèi)用以及直接材料等生產(chǎn)成本在完工產(chǎn)品與在產(chǎn)品之間進(jìn)行分配。常用的分配方法有：不計(jì)算 在產(chǎn)品成本法、在產(chǎn)品按固定成本計(jì)價(jià)法、在產(chǎn)品按所消耗直接材 料成本計(jì)價(jià)法、約當(dāng)量比例法、在產(chǎn)品按定額成本計(jì)價(jià)法、定額比 例法等。企業(yè)在進(jìn)行成本計(jì)算時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng) 組織類(lèi)型和成本管理要求，確定成本計(jì)算方法。成本計(jì)算的基本方 法有成本計(jì)算的基本方法有品種法、分批法和分步法三種。企業(yè)具體選用哪種分配方法分配制造費(fèi)用，由企業(yè)自行決定。 分配方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。如需變更，應(yīng)當(dāng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附 注中予以說(shuō)明。三、其他方式取得的存貨的成本 企業(yè)取得存貨的其他方式主要包括接受投資者投資

12、、 非貨幣性 資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、企業(yè)合并等。（一）投資者投入存貨的成本 投資者投入存貨的成本應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值 確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。在投資合同或協(xié)議約 定價(jià)值不公允的情況下，按照該項(xiàng)存貨的公允價(jià)值作為其入賬價(jià) 值。（二）通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、企業(yè)合并等方式取 得的存貨的成本企業(yè)通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、企業(yè)合并等方式取得 的存貨， 其成本應(yīng)當(dāng)分別按照 企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 7 號(hào)非貨幣性 資產(chǎn)交換、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 12 號(hào)債務(wù)重組 、企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn) 則第 20 號(hào)企業(yè)合并等的規(guī)定確定。但是，該項(xiàng)存貨的后續(xù) 計(jì)量和披露應(yīng)當(dāng)執(zhí)行存貨準(zhǔn)則的規(guī)定。（三）盤(pán)盈存

13、貨的成本 盤(pán)盈的存貨應(yīng)按其重置成本作為入賬價(jià)值，并通過(guò)“待處理財(cái) 產(chǎn)損溢”科目進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后沖減當(dāng)期管理 費(fèi)用。四、不計(jì)入存貨成本的相關(guān)費(fèi)用列費(fèi)用不應(yīng)當(dāng)計(jì)入存貨成本， 而應(yīng)當(dāng)在其發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損、人血：（一）非正常消耗的直接材料、直接人工及制造費(fèi)用應(yīng)計(jì)入當(dāng) 期損益，不得計(jì)入存貨成本。例如，企業(yè)超定額的廢品損失以及由 自然災(zāi)害而發(fā)生的直接材料、直接人工及制造費(fèi)用，由于這些費(fèi)用 的發(fā)生無(wú)助于使該存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)，不應(yīng)計(jì)入存貨成本， 而應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。（二）倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用指企業(yè)在采購(gòu)入庫(kù)后發(fā)生的儲(chǔ)存費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入 當(dāng)期損益。但是，在生產(chǎn)過(guò)程中為達(dá)到下一個(gè)生產(chǎn)階段所必需的倉(cāng) 儲(chǔ)費(fèi)用則

14、應(yīng)計(jì)入存貨成本。例如，某種酒類(lèi)產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)為使生產(chǎn)的酒達(dá)到規(guī)定的產(chǎn)品質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn) 所必須發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用， 應(yīng)計(jì)入酒的 成本而不是計(jì)入當(dāng)期損益。（三）不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)的其他支出，不 符合存貨的定義和確認(rèn)條件，應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，不得計(jì)入 存貨成本。第三節(jié)發(fā)出存貨的計(jì)量一、確定發(fā)出存貨成本的方法企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)各類(lèi)存貨的實(shí)物流轉(zhuǎn)方式、企業(yè)管理的要求、存 貨的性質(zhì)等實(shí)際情況，合理地選擇發(fā)出存貨成本的計(jì)算方法，以合 理確定當(dāng)期發(fā)出存貨的實(shí)際成本。對(duì)于性質(zhì)和用途相似的存貨， 應(yīng)當(dāng)采用相同的成本計(jì)算方法確 定發(fā)出存貨的成本。企業(yè)在確定發(fā)出存貨的成本時(shí)，可以采用先進(jìn) 先出法、移動(dòng)加權(quán)平均法、月

15、末一次加權(quán)平均法和個(gè)別計(jì)價(jià)法四種 方法。企業(yè)不得采用后進(jìn)先出法確定發(fā)出存貨的成本。（一）先進(jìn)先出法 先進(jìn)先出法是以先購(gòu)入的存貨應(yīng)先發(fā)出 （銷(xiāo)售或耗用 ）這樣一種 存貨實(shí)物流動(dòng)假設(shè)為前提，對(duì)發(fā)出存貨進(jìn)行計(jì)價(jià)。采用這種方法， 先購(gòu)入的存貨成本在后購(gòu)入存貨成本之前轉(zhuǎn)出， 據(jù)此確定發(fā)出存貨 和期末存貨的成本。（二）移動(dòng)加權(quán)平均法 移動(dòng)加權(quán)平均法， 是指以每次進(jìn)貨的成本加上原有庫(kù)存存貨的 成本，除以每次進(jìn)貨數(shù)量與原有庫(kù)存存貨的數(shù)量之和，據(jù)以計(jì)算加 權(quán)平均單位成本，作為在下次進(jìn)貨前計(jì)算各次發(fā)出存貨成本的依 據(jù)。（三）月末一次加權(quán)平均法 月末一次加權(quán)平均法， 是指以當(dāng)月全部進(jìn)貨數(shù)量加上月初存貨 數(shù)量作為權(quán)數(shù)

16、，去除當(dāng)月全部進(jìn)貨成本加上月初存貨成本，計(jì)算出 存貨的加權(quán)平均單位成本， 以此為基礎(chǔ)計(jì)算當(dāng)月發(fā)出存貨的成本和 期末存貨的成本的一種方法。（四）個(gè)別計(jì)價(jià)法 個(gè)別計(jì)價(jià)法，亦稱(chēng)個(gè)別認(rèn)定法、具體辨認(rèn)法、分批實(shí)際法，其 特征是注重所發(fā)出存貨具體項(xiàng)目的實(shí)物流轉(zhuǎn)與成本流轉(zhuǎn)之間的聯(lián) 系，逐一辨認(rèn)各批發(fā)出存貨和期末存貨所屬的購(gòu)進(jìn)批別或生產(chǎn)批 別，分別按其購(gòu)入或生產(chǎn)時(shí)所確定的單位成本計(jì)算各批發(fā)出存貨和期末存貨的成本。即把每一種存貨的實(shí)際成本作為計(jì)算發(fā)出存貨成 本和期末存貨成本的基礎(chǔ)。對(duì)于不能替代使用的存貨、為特定項(xiàng)目 專(zhuān)門(mén)購(gòu)入或制造的存貨以及提供的勞務(wù)，通常采用個(gè)別計(jì)價(jià)法確定發(fā)出存貨的成本。在實(shí)際工作中，越來(lái)越多

17、的企業(yè)采用計(jì)算機(jī)信息 系統(tǒng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，個(gè)別計(jì)價(jià)法可以廣泛應(yīng)用于發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)， 并且個(gè)別計(jì)價(jià)法確定的存貨成本最為準(zhǔn)確。二、已售存貨成本的結(jié)轉(zhuǎn)存貨準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)將已售存貨的成本結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期損益，計(jì)入營(yíng)業(yè)成本。這就是說(shuō)，企業(yè)在確認(rèn)存貨銷(xiāo)售收入的當(dāng)期，應(yīng)當(dāng)將 已經(jīng)銷(xiāo)售存貨的成本結(jié)轉(zhuǎn)為當(dāng)期營(yíng)業(yè)成本。存貨為商品、產(chǎn)成品的，企業(yè)應(yīng)采用先進(jìn)先出法、移動(dòng)加權(quán)平 均法、月末一次加權(quán)平均法或個(gè)別計(jì)價(jià)法確定已銷(xiāo)售商品的實(shí)際成 本。存貨為非商品存貨的，如材料等，應(yīng)將已出售材料的實(shí)際成本 予以結(jié)轉(zhuǎn)，計(jì)入當(dāng)期其他業(yè)務(wù)成本。這里所講的材料銷(xiāo)售不構(gòu)成企 業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)。如果材料銷(xiāo)售構(gòu)成了企業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)，則該材料為 企業(yè)的商品

18、存貨，而不是非商品存貨。對(duì)已售存貨計(jì)提了存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的，還應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，沖減當(dāng)期主營(yíng)業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本，實(shí)際上是按已售 產(chǎn)成品或商品的賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)成本。企業(yè)按存貨類(lèi)別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的，也應(yīng)按比例結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的存貨跌價(jià) 準(zhǔn)備。企業(yè)的周轉(zhuǎn)材料符合存貨的定義和確認(rèn)條件的，按照使用次數(shù) 分次計(jì)入成本費(fèi)用，余額較小的，可在領(lǐng)用時(shí)一次計(jì)入成本費(fèi)用， 以簡(jiǎn)化核算，但為加強(qiáng)實(shí)物管理，應(yīng)當(dāng)在備查簿上進(jìn)行登記。企業(yè)因非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等轉(zhuǎn)出的存貨，應(yīng)當(dāng)分別 按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 7 號(hào)非貨幣性資產(chǎn)交換和企業(yè)會(huì)計(jì) 準(zhǔn)則第 12 號(hào)債務(wù)重組規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。第四節(jié) 期末存貨

19、的計(jì)量資產(chǎn)負(fù)債表日，當(dāng)存貨成本低于可變現(xiàn)凈值時(shí)，存貨按成本計(jì) 量；當(dāng)存貨成本高于可變現(xiàn)凈值時(shí)，存貨按可變現(xiàn)凈值計(jì)量，同時(shí) 按照成本高于可變現(xiàn)凈值的差額計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損、人益。一、存貨的可變現(xiàn)凈值可變現(xiàn)凈值，是指在日常活動(dòng)中，存貨的估計(jì)售價(jià)減去至完工 時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷(xiāo)售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額。 存貨的可變現(xiàn)凈值由存貨的估計(jì)售價(jià)、至完工時(shí)將要發(fā)生的成本、 估計(jì)的銷(xiāo)售費(fèi)用和估計(jì)的相關(guān)稅費(fèi)等內(nèi)容構(gòu)成?？勺儸F(xiàn)凈值具有以下基本特征：（一）確定存貨可變現(xiàn)凈值的前提是企業(yè)在進(jìn)行日?；顒?dòng)，即 企業(yè)在進(jìn)行正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。 如果企業(yè)不是在進(jìn)行正常的生產(chǎn) 經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，比如企業(yè)處于清算過(guò)程

20、，那么不能按照存貨準(zhǔn)則的規(guī)定 確定存貨的可變現(xiàn)凈值。二）可變現(xiàn)凈值特征表現(xiàn)為存貨的預(yù)計(jì)未來(lái)凈現(xiàn)金流量，而不是 簡(jiǎn)單地等于 存貨的售價(jià)或合同價(jià)企業(yè)預(yù)計(jì)的銷(xiāo)售存貨現(xiàn)金流量， 并不完全等于存貨的可變現(xiàn)凈 值。存貨在銷(xiāo)售過(guò)程中可能發(fā)生的銷(xiāo)售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)，以及為達(dá) 到預(yù)定可銷(xiāo)售狀態(tài)還可能發(fā)生的加工成本等相關(guān)支出， 構(gòu)成現(xiàn)金流 入的抵減項(xiàng)目。企業(yè)預(yù)計(jì)的銷(xiāo)售存貨現(xiàn)金流量，扣除這些抵減項(xiàng)目 后，才能確定存貨的可變現(xiàn)凈值。（三）不同存貨可變現(xiàn)凈值的構(gòu)成不同。1 產(chǎn)成品、商品和用于出售的材料等直接用于出售的商品存 貨，在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)以該存貨的估計(jì)售價(jià)減去估計(jì)的 銷(xiāo)售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)后的金額確定其可變現(xiàn)

21、凈值。2需要經(jīng)過(guò)加工的材料存貨，在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，應(yīng)當(dāng) 以所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的估計(jì)售價(jià)減去至完工時(shí)估計(jì)將要發(fā)生的成本、 估計(jì)的銷(xiāo)售費(fèi)用和相關(guān)稅費(fèi)后的金額確定其可變現(xiàn)凈值。二、確定存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)考慮的因素企業(yè)在確定存貨的可變現(xiàn)凈值時(shí)， 應(yīng)當(dāng)以取得的確鑿證據(jù)為基 礎(chǔ)，并且考慮持有存貨的目的、 資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的影響等因素。（一）確定存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以取得確鑿證據(jù)為基礎(chǔ) 確定存貨的可變現(xiàn)凈值必須建立在取得的確鑿證據(jù)的基礎(chǔ)上。 這里所講的“確鑿證據(jù)”是指對(duì)確定存貨的可變現(xiàn)凈值和成本有直 接影響的客觀(guān)證明。1 存貨成本的確鑿證據(jù)存貨的采購(gòu)成本、 加工成本和其他成本及以其他方式取得的存 貨的成本

22、，應(yīng)當(dāng)以取得外來(lái)原始憑證、生產(chǎn)成本賬簿記錄等作為確 鑿證據(jù)。2存貨可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù) 存貨可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù)， 是指對(duì)確定存貨的可變現(xiàn)凈值有 直接影響的確鑿證明，如產(chǎn)成品或商品的市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格、與產(chǎn)成品 或商品相同或類(lèi)似商品的市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格、 銷(xiāo)貨方提供的有關(guān)資料和 生產(chǎn)成本資料等。（二）確定存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)考慮持有存貨的目的 由于企業(yè)持有存貨的目的不同， 確定存貨可變現(xiàn)凈值的計(jì)算方 法也不同。如用于出售的存貨和用于繼續(xù)加工的存貨，其可變現(xiàn)凈 值的計(jì)算就不相同，因此；企業(yè)在確定存貨的可變現(xiàn)凈值時(shí)，應(yīng)考 慮持有存貨的目的。企業(yè)持有存貨的目的通?？梢苑譃槿缦聨追N：1持有以備出售，如商品、產(chǎn)成品

23、，其中又分為有合同約定 的存貨和沒(méi)有合同約定的存貨。2將在生產(chǎn)過(guò)程或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用，如材料等。（三）確定存貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)考慮資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)等的 影響資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)能夠確定資產(chǎn)負(fù)債表日存貨的存在 狀況。即在確定資產(chǎn)負(fù)債表日存貨的可變現(xiàn)凈值時(shí)，不僅要考慮資 產(chǎn)負(fù)債表日與該存貨相關(guān)的價(jià)格與成本波動(dòng)， 而且還應(yīng)考慮未來(lái)的 相關(guān)事項(xiàng)。也就是說(shuō)，不僅限于財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之前發(fā)生的相 關(guān)價(jià)格與成本波動(dòng)，還應(yīng)考慮以后期間發(fā)生的相關(guān)事項(xiàng)。三、存貨可變現(xiàn)凈值確定的具體應(yīng)用對(duì)于企業(yè)持有的各類(lèi)存貨，在確定其可變現(xiàn)凈值時(shí)，最關(guān)鍵的 問(wèn)題是確定估計(jì)售價(jià)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)區(qū)別如下情況確定存貨的估計(jì)售 價(jià)：（一

24、）為執(zhí)行銷(xiāo)售合同或者勞務(wù)合同而持有的存貨，且銷(xiāo)售合 同訂購(gòu)數(shù)量等于企業(yè)持有存貨的數(shù)量的， 通常應(yīng)當(dāng)以產(chǎn)成品或商品 的合同價(jià)格作為其可變現(xiàn)凈值的計(jì)算基礎(chǔ)。【例2 1】20 X 7年9月1日，甲公司與乙公司簽訂了一份 不可撤銷(xiāo)的銷(xiāo)售合同，雙方約定，20 X 8年1月20日，甲公司應(yīng)按每臺(tái) 31 萬(wàn)元的價(jià)格向乙公司提供 W3 型機(jī)器 10 臺(tái)。20 X 7 年 12 月 31 日，甲公司 W3 型機(jī)器的賬面成本為 280 萬(wàn)元，數(shù)量為 10 臺(tái)，單位成本為 28 萬(wàn)元臺(tái)。20 X 7 年 12 月 31 日， W3 型機(jī)器的市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格為 30 萬(wàn)元 臺(tái)。假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)和銷(xiāo)售費(fèi)用。根據(jù)甲公司與乙

25、公司簽訂的銷(xiāo)售合同規(guī)定， 該批 W3 型機(jī)器的 銷(xiāo)售價(jià)格已由銷(xiāo)售合同約定， 并且其庫(kù)存數(shù)量等于銷(xiāo)售合同約定的 數(shù)量，因此，在這種情況下，計(jì)算 W3 型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以銷(xiāo) 售合同約定的價(jià)格 310 萬(wàn)元（31 X10） 作為計(jì)算基礎(chǔ)。（二）如果企業(yè)持有存貨的數(shù)量多于銷(xiāo)售合同訂購(gòu)數(shù)量，超出部 分的存貨可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以產(chǎn)成品或商品的一般銷(xiāo)售價(jià)格作為計(jì) 算基礎(chǔ)。例 22】 20 X 7 年 11 月 1 日，甲公司與乙公司簽訂了一份不可撤銷(xiāo)的銷(xiāo)售合同，雙方約定，20 X 8年4月20日，甲公司應(yīng)按每臺(tái) 30 萬(wàn)元的價(jià)格向乙公司提供 W5 型機(jī)器 12 臺(tái)。20 X 7 年 12 月 31 日，甲公

26、司 W5 型機(jī)器的成本為 392 萬(wàn)元， 數(shù)量為 14 臺(tái)，單位成本為 28 萬(wàn)元臺(tái)。根據(jù)甲公司銷(xiāo)售部門(mén)提 供的資料表明， 向乙公司銷(xiāo)售的 W5 型機(jī)器的平均運(yùn)雜費(fèi)等銷(xiāo)售費(fèi) 用為 0.12 萬(wàn)元臺(tái)；向其他客戶(hù)銷(xiāo)售 W5 型機(jī)器的平均運(yùn)雜費(fèi)等 銷(xiāo)售費(fèi)用為 0.1 萬(wàn)元臺(tái)。 20 X 7 年 12 月 31 日， W5 型機(jī)器的 市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格為 32 萬(wàn)元臺(tái)。在本例中， 能夠證明 W5 型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值的確鑿證據(jù)是甲 公司與乙公司簽訂的有關(guān) W5 型機(jī)器的銷(xiāo)售合同、 市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格資 料、賬簿記錄和公司銷(xiāo)售部門(mén)提供的有關(guān)銷(xiāo)售費(fèi)用的資料等。根據(jù)該銷(xiāo)售合同規(guī)定，庫(kù)存的 W5 型機(jī)器中的 12 臺(tái)的銷(xiāo)售

27、價(jià) 格已由銷(xiāo)售合同約定，其余 2 臺(tái)并沒(méi)有由銷(xiāo)售合同約定。因此，在 這種情況下， 對(duì)于銷(xiāo)售合同約定的數(shù)量 (12 臺(tái))的 W5 型機(jī)器的可變 現(xiàn)凈值應(yīng)以銷(xiāo)售合同約定的價(jià)格 30 萬(wàn)元臺(tái)作為計(jì)算基礎(chǔ)，而對(duì) 于超出部分 (2 臺(tái))的 W5 型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格 32 萬(wàn)元臺(tái)作為計(jì)算基礎(chǔ)。W5型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值=(30 X 12 0.12 X 12) + (32 X 2 0.1 X 2)=(360 1.44) + (64 0.2)=358.56 + 63.8=422.36(萬(wàn)元)（三）如果企業(yè)持有存貨的數(shù)量少于銷(xiāo)售合同訂購(gòu)數(shù)量，實(shí)際持 有與該銷(xiāo)售合同相關(guān)的存貨應(yīng)以銷(xiāo)售合同所規(guī)定的價(jià)格作

28、為可變 現(xiàn)凈值的計(jì)算基礎(chǔ)。如果該合同為虧損合同，還應(yīng)同時(shí)按照企業(yè) 會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 13 號(hào)或有事項(xiàng)的規(guī)定確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債。有關(guān)會(huì)計(jì) 處理參見(jiàn)本書(shū)第十四章“或有事項(xiàng)”的相關(guān)內(nèi)容。（四 ）沒(méi)有銷(xiāo)售合同約定的存貨 （不包括用于出售的材料 ），其可變 現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以產(chǎn)成品或商品的一般銷(xiāo)售價(jià)格（即市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格 ）作為計(jì)算基礎(chǔ)?！纠? 3】20 X 7年12月31日，甲公司W(wǎng)6型機(jī)器的賬面成本為 300 萬(wàn)元，數(shù)量為 10 臺(tái)，單位成本為 30 萬(wàn)元臺(tái)。20 X 7 年 12 月 31 日， W6 型機(jī)器的市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格為 32 萬(wàn)元臺(tái)。預(yù)計(jì)發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)和銷(xiāo)售費(fèi)用合計(jì)為 1 萬(wàn)元臺(tái)。甲公司沒(méi)有簽訂有關(guān) W6 型機(jī)器

29、的銷(xiāo)售合同。 由于甲公司沒(méi)有 就 W6 型機(jī)器簽訂銷(xiāo)售合同， 因此， 在這種情況下， 計(jì)算 W6 型機(jī) 器的可變現(xiàn)凈值應(yīng)以一般銷(xiāo)售價(jià)格總額 320 萬(wàn)元（32 X 10）作為計(jì) 算基礎(chǔ)。（五）用于出售的材料等通常以市場(chǎng)價(jià)格作為其可變現(xiàn)凈值的計(jì) 算基礎(chǔ)。這里的市場(chǎng)價(jià)格是指材料等的市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格。如果用于出 售的材料存在銷(xiāo)售合同約定， 應(yīng)按合同價(jià)格作為其可變現(xiàn)凈值的計(jì) 算基礎(chǔ)?！纠?24】 20 X7 年 12 月 1 日，甲公司根據(jù)市場(chǎng)需求的變化，決定停止生產(chǎn) W7 型機(jī)器。為減少不必要的損失，決定將原材料中專(zhuān)門(mén)用于生產(chǎn) W7 型機(jī)器的外購(gòu)原材料 D 材料全部出售，20 X 7年12月31日其賬面

30、成本為 200萬(wàn)元，數(shù)量為10噸。據(jù)市場(chǎng)調(diào)查， D 材料的市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格為 10 萬(wàn)元噸，同時(shí)可 能發(fā)生銷(xiāo)售費(fèi)用及相關(guān)稅費(fèi)共計(jì)為 0.5 萬(wàn)元。在本例中，由于企業(yè)已決定不再生產(chǎn) W7 型機(jī)器，因此，該批 D 材料的可變現(xiàn)凈值不能再以 W7 型機(jī)器的銷(xiāo)售價(jià)格作為其計(jì)算基 礎(chǔ)，而應(yīng)按其本身的市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格作為計(jì)算基礎(chǔ)。即：該批D材料的可變現(xiàn)凈值=10 X 10 0.5 = 99 . 5（萬(wàn)元）四、計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的方法（一）企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)按照單個(gè)存貨項(xiàng)目計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。 企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)按照單個(gè)存貨項(xiàng)目計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。 在企業(yè)采 用計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的情況下， 完全有可能做到按單個(gè) 存貨項(xiàng)目計(jì)提

31、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。在這種方式下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)將每個(gè)存貨 項(xiàng)目的成本與其可變現(xiàn)凈值逐一進(jìn)行比較，按較低者計(jì)量存貨，并 且按成本高于可變現(xiàn)凈值的差額計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。 這就要求企業(yè) 應(yīng)當(dāng)根據(jù)管理要求和存貨的特點(diǎn)，明確規(guī)定存貨項(xiàng)目的確定標(biāo)準(zhǔn)。 比如，將某一型號(hào)和規(guī)格的材料作為一個(gè)存貨項(xiàng)目、將某一品牌和 規(guī)格的商品作為一個(gè)存貨項(xiàng)目，等等。（二）對(duì)于數(shù)量繁多、單價(jià)較低的存貨，可以按照存貨類(lèi)別計(jì)提 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。如果某一類(lèi)存貨的數(shù)量繁多并且單價(jià)較低， 企業(yè)可以按存貨類(lèi)別計(jì)量成本與可變現(xiàn)凈值， 即按存貨類(lèi)別的成本的總額與可變現(xiàn)凈值的總額進(jìn)行比較，每個(gè)存貨類(lèi)別均取較低者確定存貨期末價(jià)值【例2 5】甲公司的有關(guān)資料及存

32、貨期末計(jì)量 （見(jiàn)表2 1）， 假設(shè)甲公司在此之前沒(méi)有對(duì)存貨計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備。假定不考慮相關(guān)稅費(fèi)和銷(xiāo)售費(fèi)用。表2-1按存貨類(lèi)別計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備20 X 7年12月31日單位：元商品數(shù)量成本可變現(xiàn)凈值按存貨類(lèi)別確定的賬面價(jià)值由此計(jì)提 的存貨跌 價(jià)準(zhǔn)備單價(jià)金額單價(jià)金額第一組A商品40010400936000B商品5007350840000合計(jì)750760750000第二組C商品2005010048960000D商品100454504444000合計(jì)145001400014000500第三組E商品700107008056000000合計(jì)70056056000140000000總計(jì)9207767750014

33、5000000（三）與在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷(xiāo)售的產(chǎn)品系列相關(guān)、具有相同或類(lèi) 似最終用途或目的，且難以與其他項(xiàng)目分開(kāi)計(jì)量的存貨，可以合并 計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備。存貨具有相同或類(lèi)似最終用途或目的，并在同一地區(qū)生產(chǎn)和銷(xiāo)售，意味著存貨所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、法律環(huán)境、市場(chǎng)環(huán)境等相同，具 有相同的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬。 在這種情況下可以對(duì)該存貨進(jìn)行合并計(jì)提存 貨跌價(jià)準(zhǔn)備。（四）存貨存在下列情形之一的，通常表明存貨的可變現(xiàn)凈值低 于成本。1 .該存貨的市場(chǎng)價(jià)格持續(xù)下跌，并且在可預(yù)見(jiàn)的未來(lái)無(wú)回升 的希望。2 .企業(yè)使用該項(xiàng)原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷(xiāo)售價(jià) 格。3企業(yè)因產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫(kù)存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的 需要，而該原材

34、料的市場(chǎng)價(jià)格又低于其賬面成本。4因企業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過(guò)時(shí)或消費(fèi)者偏好改變而使市 場(chǎng)的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場(chǎng)價(jià)格逐漸下跌。5其他足以證明該項(xiàng)存貨實(shí)質(zhì)上已經(jīng)發(fā)生減值的情形。（五）存貨存在下列情形之一的，通常表明存貨的可變現(xiàn)凈值為J | A零。1已霉?fàn)€變質(zhì)的存貨。2 已過(guò)期且無(wú)轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。3 生產(chǎn)中已不再需要， 并且已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。4 其他足以證明已無(wú)使用價(jià)值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值的存貨。 需要注意的是， 資產(chǎn)負(fù)債表日同一項(xiàng)存貨中一部分有合同價(jià)格 約定、其他部分不存在合同價(jià)格的，應(yīng)當(dāng)分別確定其可變現(xiàn)凈值， 并與其相對(duì)應(yīng)的成本進(jìn)行比較， 分別確定存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的計(jì)提或轉(zhuǎn) 回的金額，由此計(jì)提的存

35、貨跌價(jià)準(zhǔn)備不得相互抵消。五、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的處理（一）資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確定存貨的可變現(xiàn)凈值。 企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日確定存貨的可變現(xiàn)凈值。 企業(yè)確定存 貨的可變現(xiàn)凈值應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日的狀況為基礎(chǔ)確定， 既不能提 前確定存貨的可變現(xiàn)凈值，也不能延后確定存貨的可變現(xiàn)凈值，并 且在每一個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日都應(yīng)當(dāng)重新確定存貨的可變現(xiàn)凈值。二）企業(yè)的存貨在符合條件的情況下可以轉(zhuǎn)回計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備存貨跌價(jià)準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的條件是以前減記存貨價(jià)值的影響因素已 經(jīng)消失， 而不是在當(dāng)期造成存貨可變現(xiàn)凈值高于成本的其他影響因 素。(三)當(dāng)符合存貨跌價(jià)準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的條件時(shí)，應(yīng)在原已計(jì)提的存 貨跌價(jià)準(zhǔn)備的金額內(nèi)轉(zhuǎn)回。在對(duì)該

36、項(xiàng)存貨、 該類(lèi)存貨或該合并存貨已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 的金額內(nèi)轉(zhuǎn)回。 轉(zhuǎn)回的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備與計(jì)提該準(zhǔn)備的存貨項(xiàng)目或類(lèi) 別應(yīng)當(dāng)存在直接對(duì)應(yīng)關(guān)系， 但轉(zhuǎn)回的金額以將存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的余額 沖減至零為限。【例2 6】20 X 7年12月31日，甲公司E材料的賬面成 本為 10 萬(wàn)元，由于 E 材料市場(chǎng)價(jià)格下跌，導(dǎo)致由 E 材料產(chǎn)生的 W8 型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值低于其成本。 E 材料的預(yù)計(jì)可變現(xiàn)凈值為 8 萬(wàn)元，由此計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 2 萬(wàn)元。假定：(1)20 X 8 年 6 月 30 日， E 材料的賬面成本為 10 萬(wàn)元， 由于 E 材料市場(chǎng)價(jià)格有所上升，使得 E 材料的預(yù)計(jì)可變現(xiàn)凈值變 為 9.5 萬(wàn)元。

37、(2)20 X 8 年 12 月 31 日， E 材料的賬面成本為 10 萬(wàn)元，由 于 E 材料市場(chǎng)價(jià)格進(jìn)一步上升，預(yù)計(jì) E 材料的可變現(xiàn)凈值為 11.1 萬(wàn)元。本例中： (1)20 X 8 年 6 月 30 日，由于 E 材料市場(chǎng)價(jià)格上升，E 材料的可變現(xiàn)凈值有所恢復(fù)， 應(yīng)計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為 0.5 萬(wàn)元（10 萬(wàn)元 -9.5 萬(wàn)元 ），則當(dāng)期應(yīng)沖減已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備1.5 萬(wàn)元（2 萬(wàn)元 -0.5 萬(wàn)元 ），沖減額小于已計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備2 萬(wàn)元，因此，應(yīng)轉(zhuǎn)回的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為 1.5 萬(wàn)元。會(huì)計(jì)分錄為：借：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 15000 貸：資產(chǎn)減值損失存貨減值損失 15000（2）20 X

38、 8年12月31日材料的可變現(xiàn)凈值又有所恢復(fù)，應(yīng)沖 減存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為 1.1 萬(wàn)元 （11.1 萬(wàn)元 10 萬(wàn)元 ），但是對(duì) E 材料 巳計(jì)提的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備的余額僅為 0.5 萬(wàn)元， 因此， 當(dāng)期應(yīng)轉(zhuǎn)回的 存貨跌價(jià)準(zhǔn)備為 0.5 萬(wàn)元而不是 1.1 萬(wàn)元 （即以將對(duì) E 材料已計(jì)提 的“存貨跌價(jià)準(zhǔn)備”余額沖減至零為限 ）；會(huì)計(jì)分錄為：借，存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 5000 貸：資產(chǎn)減值損失一存貨減值損失 5000六、材料貨存期末價(jià)值的確定材料存貨的期末價(jià)值應(yīng)當(dāng)以所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值與 成本的比較為基礎(chǔ)加以確定。對(duì)于材料存貨應(yīng)當(dāng)區(qū)分以下兩種情況確定其期末價(jià)值：（一） 對(duì)于為生產(chǎn)而持有的材料等，如果用其

39、生產(chǎn)的產(chǎn)成品的 可變現(xiàn)凈值預(yù)計(jì)高于成本，則該材料仍然應(yīng)當(dāng)按照成本計(jì)量。這里 的“材料”指原材料、在產(chǎn)品、委托加工材料等。 “可變現(xiàn)凈值高 于成本”中的成本是指產(chǎn)成品的生產(chǎn)成本?！纠? 7】20 X 7年12月31日，甲公司庫(kù)存原材料一一 A 材料的賬面成本為 300 萬(wàn)元， 市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格總額為 280 萬(wàn)元 （假定 本章中所稱(chēng)銷(xiāo)售價(jià)格和成本均不含增值稅 ），假定不發(fā)生其他銷(xiāo)售 費(fèi)用。 用 A 材料生產(chǎn)的產(chǎn)成品 W1 型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值高于成 本。根據(jù)上述資料可知， 20 X 7 年 12 月 31 日， A 材料的賬面成 本高于其市場(chǎng)價(jià)格，但是由于用其生產(chǎn)的產(chǎn)成品 W1 型機(jī)器的 可變現(xiàn)凈值高

40、于成本， 也就是用該原材料生產(chǎn)的最終產(chǎn)品此時(shí)并沒(méi) 有發(fā)生價(jià)值減損，因而， A 材料即使其賬面成本已高于市場(chǎng)價(jià)格， 也不應(yīng)計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，仍應(yīng)按 300 萬(wàn)元列示在 20 X 7 年 12 月 31 日的資產(chǎn)負(fù)債表的存貨項(xiàng)目之中。（二）如果材料價(jià)格的下降表明產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值低于成 本，則該材料應(yīng)當(dāng)按可變現(xiàn)凈值計(jì)量， 按其差額計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 。【例 28】 20X 7 年 12 月 31 日，甲公司庫(kù)存原材料 B 材料的賬面成本為 120 萬(wàn)元，單位成本為 1.2 萬(wàn)元件，數(shù)量為 100 件，可用于生產(chǎn) 100 臺(tái) W2 型機(jī)器。 B 材料的市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格 為 1.1 萬(wàn)元件。假定不發(fā)生其他銷(xiāo)

41、售費(fèi)用。B 材料市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格下跌，導(dǎo)致用 B 材料生產(chǎn)的 W2 型機(jī)器 的市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格也下跌， 由此造成 W2 型機(jī)器的市場(chǎng)銷(xiāo)售價(jià)格由 3 萬(wàn)元臺(tái)降為 2.7 萬(wàn)元臺(tái)， 但生產(chǎn)成本仍為 2.8 萬(wàn)元臺(tái)。 將每 件 B 材料加工成 W2 型機(jī)器尚需投入 1.6 萬(wàn)元，估計(jì)發(fā)生運(yùn)雜費(fèi) 等銷(xiāo)售費(fèi)用 0.1 萬(wàn)元臺(tái)。根據(jù)上述資料，可按照以下步驟確定 B 材料的可變現(xiàn)凈值。 首先，計(jì)算用該原材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值：W2型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值= W2型機(jī)器估計(jì)售價(jià)-估計(jì)銷(xiāo)售費(fèi) 用-估計(jì)相關(guān)稅費(fèi)=2.7 X 100 0.1 X 100 = 260（萬(wàn)元） 其次，將用該原材料所生產(chǎn)的產(chǎn)成品的可變現(xiàn)凈值與其成本進(jìn) 行比較：W2 型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值 260 萬(wàn)元小于其成本 280 萬(wàn)元，即 B 材料價(jià)格的下降表明 W2 型機(jī)器的可變現(xiàn)凈值低于成本， 因此 B 材料應(yīng)當(dāng)按可變現(xiàn)凈值計(jì)量。最后，計(jì)算該原材料的可變現(xiàn)凈值：