資產(chǎn)評(píng)估帳面值調(diào)整后的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題

1、資產(chǎn)評(píng)估帳面值調(diào)整后的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題文 章 推 薦相 關(guān) 評(píng) 論信息分類(lèi)：評(píng)估實(shí)戰(zhàn)加入時(shí)間：2002年2月17日20:47文章出處：財(cái)會(huì)通訊文章作者：韓厚軍將資產(chǎn)評(píng)估的帳面值調(diào)整為評(píng)估值至少需具備兩個(gè)條件：一是評(píng)估目的實(shí)現(xiàn)；二是資產(chǎn)的所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)移。資產(chǎn)的抵押評(píng)估，資產(chǎn)的所有權(quán)在進(jìn)行抵押時(shí)不發(fā)生轉(zhuǎn)移(是否轉(zhuǎn)移將依據(jù)所抵押的貸款能否按期歸還)，為股權(quán)轉(zhuǎn)讓及增資進(jìn)行的資產(chǎn)評(píng)估，資產(chǎn)所有權(quán)也不轉(zhuǎn)移，故以上兩者均不必進(jìn)行會(huì)計(jì)調(diào)帳處理。對(duì)外投資、兼并、破產(chǎn)等的資產(chǎn)評(píng)估，由于發(fā)生資產(chǎn)(或凈資產(chǎn))所有權(quán)轉(zhuǎn)移，在評(píng)估目的實(shí)現(xiàn)時(shí)，應(yīng)將資產(chǎn)評(píng)估帳面值調(diào)整為評(píng)估值。從評(píng)估基準(zhǔn)日到對(duì)評(píng)估結(jié)果進(jìn)行會(huì)計(jì)處理之間會(huì)有一段時(shí)間

2、間隔，按照我國(guó)資產(chǎn)評(píng)估的規(guī)定，評(píng)估結(jié)果為自評(píng)估基準(zhǔn)日以后的一年內(nèi)有效，從評(píng)估機(jī)構(gòu)評(píng)估到評(píng)估結(jié)果的確認(rèn)一般也要幾個(gè)月時(shí)間，因此這個(gè)時(shí)間間隔可能是幾個(gè)月到一年的期間內(nèi)。除破產(chǎn)企業(yè)外，企業(yè)處于持續(xù)經(jīng)營(yíng)中，資產(chǎn)的狀況在不斷變化，到評(píng)估調(diào)帳時(shí)，被評(píng)估的存貨可能已經(jīng)出售，但其成本是按帳面值而非評(píng)估值結(jié)轉(zhuǎn)，固定資產(chǎn)的折舊是按歷史成本而非評(píng)估值計(jì)提等等，由此便產(chǎn)生資產(chǎn)評(píng)估帳面值調(diào)整為評(píng)估值后，是否需對(duì)產(chǎn)品銷(xiāo)售成本、固定資產(chǎn)折舊等追溯調(diào)整問(wèn)題。關(guān)于資產(chǎn)評(píng)估主要是按財(cái)政部財(cái)會(huì)字(1998)66號(hào)文及財(cái)會(huì)函字(1999)2號(hào)文進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，但對(duì)上述追溯調(diào)整問(wèn)題目前還無(wú)明確規(guī)定，本文擬在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的情況下來(lái)討論這些問(wèn)題

3、。一、存貨的成本核算問(wèn)題a公司資產(chǎn)評(píng)估基準(zhǔn)日有甲、乙、丙三種產(chǎn)成品，帳面值分別為100萬(wàn)元、160萬(wàn)元和50萬(wàn)元，評(píng)估值分別為120萬(wàn)元、170萬(wàn)元和40萬(wàn)元。至資產(chǎn)轉(zhuǎn)移日其變化情況如表l所示：表1公司產(chǎn)成品收、發(fā)、存情況表金額：萬(wàn)元產(chǎn)成品品種評(píng)估基準(zhǔn)日6月30日本期收入售出結(jié)余數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量單價(jià)金額數(shù)量數(shù)量甲1001100801108811070乙80216080丙5015050090458020合計(jì)310133評(píng)估調(diào)帳日12月31日結(jié)余調(diào)估調(diào)帳前評(píng)估調(diào)帳評(píng)估調(diào)帳后追溯調(diào)整后加權(quán)平均先進(jìn)先出評(píng)估增值加權(quán)平均先進(jìn)先出加權(quán)平均先進(jìn)先出單價(jià)金額單價(jià)金額單價(jià)金額單價(jià)金額單價(jià)金額單價(jià)金額104731

4、107720133931399711681110770901010100951918-100459040808517090189295201121159895對(duì)于資產(chǎn)評(píng)估調(diào)帳后是否需對(duì)調(diào)帳后的結(jié)果進(jìn)行追溯調(diào)整，即是否需對(duì)評(píng)估基準(zhǔn)日后的產(chǎn)品銷(xiāo)售成本等重新計(jì)算，一種觀點(diǎn)認(rèn)為，在持續(xù)經(jīng)營(yíng)會(huì)計(jì)假設(shè)下，應(yīng)采用歷史成本法進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，因此不需對(duì)評(píng)估調(diào)帳后的情況重新追溯調(diào)整已售產(chǎn)品的銷(xiāo)售成本。這種觀點(diǎn)不能解決乙產(chǎn)成品元結(jié)余數(shù)量但還有10萬(wàn)元期末結(jié)余金額的矛盾。另一種觀點(diǎn)認(rèn)為，會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)遵循謹(jǐn)慎原則的要求，因此對(duì)甲、乙兩種情況都應(yīng)追溯調(diào)整已售產(chǎn)成品的銷(xiāo)售成本，但是對(duì)丙產(chǎn)成品的情況是否需追溯調(diào)整仍不能確定。筆

5、者支持后一種觀點(diǎn)，并且認(rèn)為在制度末有明確規(guī)定以前，應(yīng)當(dāng)對(duì)所有的評(píng)估調(diào)帳結(jié)果進(jìn)行追溯調(diào)整。表l列出了a公司分別采用加權(quán)平均法和先進(jìn)先出法下追溯調(diào)整的結(jié)果。以甲產(chǎn)成品為例，加權(quán)平均法下甲產(chǎn)成品的銷(xiāo)售成本為:(100+88+20)+(100+80)110=127萬(wàn)元；甲產(chǎn)成品的結(jié)余成本為：(100+88+20)-127=81萬(wàn)元。先進(jìn)先出法下甲產(chǎn)成品的銷(xiāo)售成本為：1001+20(評(píng)估增值)+(110-100)1.10=131萬(wàn)元;甲產(chǎn)成品的結(jié)余成本為：701.10=77萬(wàn)元。以上兩種方法應(yīng)分別補(bǔ)轉(zhuǎn)甲產(chǎn)品銷(xiāo)售成本12萬(wàn)元和20萬(wàn)元。二、固定資產(chǎn)的折舊計(jì)提問(wèn)題a公司某生產(chǎn)用固定資產(chǎn)帳面原值為100萬(wàn)元，

6、按10年計(jì)提折l日，預(yù)計(jì)殘值率為原值的10%。有關(guān)評(píng)估基準(zhǔn)日6月30日與資產(chǎn)轉(zhuǎn)移日12月31目的情況如表2所示：表2a公司固定資產(chǎn)變化情況表單位：萬(wàn)元項(xiàng)目6月30日帳面值6月30日評(píng)估值12月31日帳面值評(píng)估調(diào)帳12月31日評(píng)估調(diào)帳后12月31日追溯調(diào)整后固定資產(chǎn)原值10012010020120120累計(jì)折舊456049501564506540固定資產(chǎn)凈值55605050555505460該項(xiàng)固定資產(chǎn)經(jīng)評(píng)估成新率為50%，即還可使用5年，至12月31日應(yīng)該還可再使用4.5年。以后4.5年應(yīng)提折舊為12090%+104.5=48.60萬(wàn)元或6090%+54.5=48.60萬(wàn)元，從評(píng)估調(diào)帳后的數(shù)值

7、計(jì)算10年末的固定資產(chǎn)凈值為55.50-48.60=6.90萬(wàn)元，但理論上其凈值應(yīng)為6010%=6萬(wàn)元，差異0.9萬(wàn)元的原因就是評(píng)估基準(zhǔn)日后其折舊仍按原帳面值而非評(píng)估值計(jì)提。重新按評(píng)估值計(jì)提折舊后其應(yīng)提折舊為12090%+100.5=5.4萬(wàn)元，扣除已提折舊4.5萬(wàn)元，應(yīng)補(bǔ)進(jìn)折舊費(fèi)用0.9萬(wàn)元，如果該項(xiàng)折舊費(fèi)用影響不大可直接進(jìn)大當(dāng)期銷(xiāo)售成本。如果其數(shù)額較大，則應(yīng)在生產(chǎn)成本和銷(xiāo)售成本等項(xiàng)目間分配。固定資產(chǎn)評(píng)估減值時(shí)，應(yīng)追溯調(diào)整減少已計(jì)提的折舊費(fèi)用。其他應(yīng)按評(píng)估增值或減值調(diào)整攤銷(xiāo)的項(xiàng)目包括無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期、短期待攤費(fèi)用、長(zhǎng)期股權(quán)投資差額等。三、所得稅的處理國(guó)家稅務(wù)總局國(guó)稅發(fā)(1997)71號(hào)關(guān)于外商

8、投資企業(yè)合并、分立、股權(quán)重組、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等重組業(yè)務(wù)所得稅處理的暫行規(guī)定規(guī)定，外商投資企業(yè)在合并、分立、股權(quán)重組等情況下進(jìn)行資產(chǎn)評(píng)估時(shí)，其評(píng)估增值中計(jì)人成本費(fèi)用部分不得在所得稅前扣除。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局財(cái)稅宇(1997)77號(hào)關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增值有關(guān)所得稅處理問(wèn)題的通知財(cái)稅字(1998)50號(hào)關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估增值有關(guān)所得稅處理問(wèn)題的補(bǔ)充通知，國(guó)家稅務(wù)總局國(guó)稅發(fā)(1998)97號(hào)企業(yè)改組改制中若干所得稅業(yè)務(wù)問(wèn)題的暫行規(guī)定三個(gè)文件都規(guī)定內(nèi)資企業(yè)因股份制改造、企業(yè)合并、分立、股權(quán)重組對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估時(shí)，其評(píng)估增值可相應(yīng)調(diào)整帳戶(hù)，但這些增值計(jì)人成本費(fèi)用后，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除。根據(jù)上述文件規(guī)定，對(duì)

9、評(píng)估增值部分經(jīng)追溯調(diào)整后計(jì)人成本費(fèi)用部分不能在所得稅前扣除，但對(duì)評(píng)估減值追溯調(diào)整，從而增加利潤(rùn)是否應(yīng)納稅并未作出規(guī)定。實(shí)務(wù)操作上，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)將評(píng)估增值已計(jì)人成本費(fèi)用部分作納稅調(diào)整增加處理。若為評(píng)估減值，由于應(yīng)調(diào)整減少已提的折舊等成本費(fèi)用，相應(yīng)增加了利潤(rùn)，在沒(méi)有明確規(guī)定之前，可考慮將該調(diào)整減少成本費(fèi)用部分相應(yīng)調(diào)整減少應(yīng)納稅所得額。經(jīng)過(guò)對(duì)評(píng)估值追溯調(diào)整后，當(dāng)期的利潤(rùn)總額發(fā)生了變化，如表3所示：表3a公司資產(chǎn)評(píng)估值追溯調(diào)整對(duì)利潤(rùn)總額的影響單位：萬(wàn)元項(xiàng)目產(chǎn)成品采用加權(quán)平均方法產(chǎn)成品采用先進(jìn)先出產(chǎn)品銷(xiāo)售成本增加1420折舊費(fèi)用增加（均列入本期費(fèi)用）0909減少本期利潤(rùn)總額合計(jì)14902090上述因評(píng)估增值追溯讕整部分雖然調(diào)減了利潤(rùn)總額，但由于該部分不能在所得稅前扣除，因此這部分調(diào)減的利潤(rùn)總額不會(huì)影響企業(yè)計(jì)繳所得稅。因此上述對(duì)利潤(rùn)總額的影響也就是對(duì)期末分配利潤(rùn)的影響。未分配利潤(rùn)是凈資產(chǎn)的組成部分，從表4及前述實(shí)例可