管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)融合內(nèi)外環(huán)境分析

1、管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)融合內(nèi)外環(huán)境分析 摘 要：近年來(lái)，國(guó)際上的管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)正在加速聚斂和融合。這種聚斂性不僅是表現(xiàn)在技術(shù)層次，而且在組織行為的層面上亦受其影響。這是由于會(huì)計(jì)內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境共同作用的結(jié)果。據(jù)此，對(duì)引發(fā)管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)融合的具體因素進(jìn)行分析和研究，以期能夠?qū)ξ覈?guó)會(huì)計(jì)事業(yè)的發(fā)展有所啟迪。 關(guān)鍵詞：融合（convergence）；平衡記分卡；轉(zhuǎn)讓定價(jià)；信息技術(shù)；分部報(bào)告 中圖分類(lèi)號(hào)：f23 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：a 文章編號(hào)：1672-3198（2015）14-0106-02 會(huì)計(jì)是不斷變化發(fā)展的。管理會(huì)計(jì)及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的活動(dòng)、技術(shù)及概念都在不斷地進(jìn)化和重新定義自己。會(huì)計(jì)的內(nèi)外環(huán)境變化激發(fā)

2、和促進(jìn)了管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的融合。 1 會(huì)計(jì)內(nèi)部環(huán)境影響 1.1 財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在職能上發(fā)生變化 管理會(huì)計(jì)通常是企業(yè)內(nèi)部管理人員及董事會(huì)成員使用，內(nèi)容主要包括規(guī)劃、決策、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)和控制，面向未來(lái)是其工作的重點(diǎn)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主要為企業(yè)外部使用者服務(wù)，側(cè)重點(diǎn)在于根據(jù)日常已經(jīng)發(fā)生的業(yè)務(wù)記錄進(jìn)行賬簿登記、定期編制財(cái)務(wù)報(bào)表、向企業(yè)外部有利害關(guān)系的團(tuán)體和個(gè)人報(bào)告企業(yè)財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營(yíng)成果。 近年來(lái)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的職能發(fā)生了改變。投資者和管理者越來(lái)越關(guān)心面向未來(lái)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境和業(yè)務(wù)狀況，這推動(dòng)了會(huì)計(jì)信息的前瞻性。例如使用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（ifrs）或美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)，會(huì)計(jì)師越來(lái)越為企業(yè)的戰(zhàn)略性的決策起著支持作用。而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

3、趨向于支持決策并強(qiáng)調(diào)公允價(jià)值觀及透明度，最根本的變化是從歷史成本會(huì)計(jì)到公允價(jià)值會(huì)計(jì)的發(fā)展。公允價(jià)值會(huì)計(jì)原則填補(bǔ)了投資者和企業(yè)層面的戰(zhàn)略管理信息不對(duì)稱(chēng)差距。另一方面，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告啟用管理報(bào)告信息增加了透明度。會(huì)計(jì)報(bào)表的紙張格式在過(guò)去占主導(dǎo)地位，而現(xiàn)在是高層管理人員能夠使用在線的電子報(bào)告系統(tǒng)，從多個(gè)維度，獲得從企業(yè)級(jí)的收入或盈利能力信息到事務(wù)級(jí)別的運(yùn)營(yíng)信息。雖然目前財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告仍主要反映會(huì)計(jì)信息，但不斷擴(kuò)展的方向則側(cè)重于長(zhǎng)期的未來(lái)和更廣泛的功能。 1.2 組織結(jié)構(gòu)的改變 信息技術(shù)尤其是erp（企業(yè)資源計(jì)劃）改變了會(huì)計(jì)工作。管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之間的界限變得模糊。企業(yè)作為一個(gè)整體，需要從更加寬廣的視野

4、，從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)的雙重視角去理解業(yè)務(wù)流程。不僅首席財(cái)務(wù)官，即使主管會(huì)計(jì)或管理會(huì)計(jì)師，也要從管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)兩個(gè)角度處理業(yè)務(wù)。角色轉(zhuǎn)變并不是指角色代替，只是角色擴(kuò)展了。比如主管會(huì)計(jì)師，負(fù)責(zé)編制子公司向母公司報(bào)告的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表，但是報(bào)告中還是會(huì)涉及管理會(huì)計(jì)。增強(qiáng)的自動(dòng)化處理水平及一人多角的情況促使企業(yè)減少會(huì)計(jì)人員人數(shù)，從而影響到企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)。 1.3 激勵(lì)制度的發(fā)展 在國(guó)際上，由于法律要求，高管薪酬制度的透明度逐漸增加。例如在美國(guó)和英國(guó)，薪酬報(bào)告公布了高管們是如何贏得了他們的獎(jiǎng)勵(lì)，無(wú)論是承諾發(fā)給股票作為激勵(lì)的方式或其他獎(jiǎng)金計(jì)劃。因此，一些管理控制系統(tǒng)的要素信息在財(cái)務(wù)報(bào)表中得以披露，獎(jiǎng)勵(lì)制

5、度表明了高管的業(yè)績(jī)目標(biāo)，也就反映出企業(yè)的經(jīng)營(yíng)水平及目標(biāo)計(jì)劃。在激勵(lì)制度中，高管們被期望的業(yè)績(jī)目標(biāo)，來(lái)自于管理會(huì)計(jì)信息，而反映在財(cái)務(wù)報(bào)表上，從而影響到上市公司的市場(chǎng)價(jià)值。激勵(lì)系統(tǒng)作為管理控制的關(guān)鍵要素之一，也可能會(huì)出現(xiàn)與期望相悖的結(jié)果，因?yàn)檫@可能會(huì)驅(qū)使管理者操縱財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告中的財(cái)務(wù)結(jié)果，尤其是經(jīng)理人股票期權(quán)，如果股票價(jià)格發(fā)展是特別好，高管有機(jī)會(huì)因?yàn)椴倏v財(cái)務(wù)結(jié)果而變得極為富有。 平衡記分卡方法是需要特別強(qiáng)調(diào)的激勵(lì)制度。該方法打破了傳統(tǒng)的只注重財(cái)務(wù)指標(biāo)的業(yè)績(jī)管理方法。平衡計(jì)分卡認(rèn)為，傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)模式只能衡量過(guò)去發(fā)生的事情（落后的結(jié)果因素），但無(wú)法評(píng)估組織前瞻性的投資（領(lǐng)先的驅(qū)動(dòng)因素）。在工業(yè)時(shí)代，

6、注重財(cái)務(wù)指標(biāo)的管理方法還是有效的。但在信息社會(huì)里，傳統(tǒng)的業(yè)績(jī)管理方法并不全面，非財(cái)務(wù)指標(biāo)通常代表了國(guó)內(nèi)領(lǐng)先、具有前瞻性的管理會(huì)計(jì)信息，組織必須通過(guò)在客戶、供應(yīng)商、員工、組織流程、技術(shù)和革新等方面的投資，獲得持續(xù)發(fā)展的動(dòng)力。平衡計(jì)分卡的各個(gè)維度之間的平衡無(wú)疑是管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)這兩個(gè)領(lǐng)域整合到形成單一的實(shí)體的最具體的標(biāo)志之一。 1.4 轉(zhuǎn)讓定價(jià)（transfer pricing） 在跨國(guó)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，利用關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行避稅已成為一種常見(jiàn)的稅收逃避方法。轉(zhuǎn)讓定價(jià)，尤其是在大型的跨國(guó)公司，是將管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的功能結(jié)合。從管理會(huì)計(jì)的角度看（盈利中心級(jí)別），轉(zhuǎn)讓價(jià)格的制定，是極其重要的盈利

7、能力分析、業(yè)務(wù)規(guī)劃和控制手段。稅收優(yōu)化成為制定轉(zhuǎn)移價(jià)格的一個(gè)重要的因素。在國(guó)際商務(wù)環(huán)境，政府因利益和稅收方面的考慮，對(duì)企業(yè)使用不同的轉(zhuǎn)讓價(jià)格進(jìn)行限制，使得外部財(cái)政政策直接影響了企業(yè)內(nèi)部財(cái)務(wù)控制機(jī)制。由于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)是政府征稅的依據(jù)，因此，早期的限制并不像后來(lái)這么嚴(yán)格。 當(dāng)前，轉(zhuǎn)讓定價(jià)應(yīng)遵守公平獨(dú)立交易原則（arms length principle），主要的估價(jià)方法是基于市場(chǎng)價(jià)值，并被經(jīng)濟(jì)合作發(fā)展組織（1995）定義作為跨國(guó)企業(yè)稅務(wù)管理的指導(dǎo)，從而確保稅收能夠公平地在國(guó)家間分配。起初，當(dāng)成本加成作為轉(zhuǎn)讓價(jià)格方法的使用時(shí)，價(jià)格是企業(yè)內(nèi)部根據(jù)實(shí)際歷史成本進(jìn)行成本加成計(jì)算得出的。當(dāng)沒(méi)有市場(chǎng)產(chǎn)品可供參

8、考時(shí)，形成估值的基礎(chǔ)的仍然是實(shí)際生產(chǎn)成本。設(shè)計(jì)成本核算系統(tǒng)時(shí)，制定轉(zhuǎn)讓定價(jià)時(shí)要提前綜合考慮財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、管理會(huì)計(jì)和征稅的標(biāo)準(zhǔn)。一方面，管理會(huì)計(jì)為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供成本信息以滿足財(cái)務(wù)報(bào)告和稅務(wù)要求；另一方面，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)也影響著稅務(wù)籌劃管理者在以管理會(huì)計(jì)為目的而進(jìn)行的成本計(jì)算。 1.5 企業(yè)并購(gòu)中的盡職調(diào)查 盡職調(diào)查是由中介機(jī)構(gòu)在企業(yè)的配合下，對(duì)企業(yè)的歷史數(shù)據(jù)和文檔、管理人員的背景、市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、管理風(fēng)險(xiǎn)、技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)和資金風(fēng)險(xiǎn)做全面深入的審核，多發(fā)生在企業(yè)公開(kāi)發(fā)行股票上市和企業(yè)收購(gòu)以及基金管理中。盡職調(diào)查的目的是使買(mǎi)方盡可能地發(fā)現(xiàn)有關(guān)他們要購(gòu)買(mǎi)的股份或資產(chǎn)的全部情況。 在適當(dāng)?shù)暮喜⒑褪召?gòu)調(diào)查過(guò)程中，收購(gòu)者專(zhuān)注于審查

9、和確保采集目標(biāo)對(duì)應(yīng)于買(mǎi)方的價(jià)值和風(fēng)險(xiǎn)預(yù)期。盡職調(diào)查包括法律、技術(shù)、人力資源、財(cái)務(wù)狀況。管理會(huì)計(jì)信息，如預(yù)算、預(yù)測(cè)及成本和盈利能力的分析，目前在盡職調(diào)查中變得越來(lái)越重要。公平的估值的需要來(lái)自管理報(bào)告系統(tǒng)對(duì)被收購(gòu)的公司的正確認(rèn)識(shí)。合并收購(gòu)的重點(diǎn)是針對(duì)被收購(gòu)的公司的能力來(lái)編制未來(lái)凈現(xiàn)金流量，進(jìn)而產(chǎn)生前瞻性的會(huì)計(jì)信息。有些財(cái)務(wù)分析如盈利能力和現(xiàn)金流預(yù)測(cè)、滾動(dòng)預(yù)算等是基于實(shí)際數(shù)據(jù)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和前瞻性的管理會(huì)計(jì)信息，在數(shù)據(jù)上要保持時(shí)間同步性，這推動(dòng)了管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在處理上進(jìn)一步融合。 1.6 會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)外包 近年來(lái)，會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)外包的情況越來(lái)越多，甚至跨國(guó)進(jìn)行。信息技術(shù)的發(fā)展也促使會(huì)計(jì)服務(wù)提供商能夠通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)

10、遠(yuǎn)程運(yùn)行管理會(huì)計(jì)。這不僅促使管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)更加集成，而且也推動(dòng)了管理會(huì)計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)化。 2 會(huì)計(jì)外部環(huán)境影響 2.1 信息技術(shù) 信息技術(shù)在管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的融合過(guò)程中是個(gè)關(guān)鍵元素，起著銜接、促進(jìn)、催化、激發(fā)甚至動(dòng)力的作用。信息技術(shù)尤其是erp系統(tǒng)的運(yùn)行使得管理者可以更加注重前瞻性的會(huì)計(jì)信息，并使生產(chǎn)有更好的預(yù)測(cè)，而不是依賴(lài)過(guò)時(shí)的計(jì)劃。 通過(guò)數(shù)據(jù)通信、軟件和數(shù)據(jù)庫(kù)解決方案，信息技術(shù)以其操作的綜合性和靈活性，創(chuàng)建了一個(gè)信息環(huán)境，成為必要的、不可或缺的會(huì)計(jì)信息載體。數(shù)字化是促進(jìn)當(dāng)代管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)融合一個(gè)必要的先決條件。 2.2 國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則 國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則對(duì)管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的融合產(chǎn)生重

11、要影響。在這里，本文主要討論其中關(guān)于商譽(yù)減值、分部報(bào)告的要求所帶來(lái)的影響。 2.2.1 商譽(yù)減值測(cè)試 商譽(yù)減值測(cè)試不是基于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中對(duì)實(shí)際發(fā)生的交易的確認(rèn)和計(jì)量，而是更多地立足于眼前，著眼于未來(lái)，基于對(duì)未來(lái)現(xiàn)金流的管理預(yù)測(cè)，是與管理會(huì)計(jì)緊密相關(guān)的?，F(xiàn)金流量預(yù)測(cè)應(yīng)基于管理層對(duì)未來(lái)的充分準(zhǔn)確的了解。在一些行業(yè)，這種預(yù)估甚至可達(dá)到五年期，包括假設(shè)和估計(jì)。這是由管理會(huì)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告，是前瞻性的管理會(huì)計(jì)信息準(zhǔn)確性直接影響到財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量。 2.2.2 分部報(bào)告 國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則要求披露有關(guān)的企業(yè)分部報(bào)告，將其財(cái)務(wù)信息告知股票市場(chǎng)。準(zhǔn)則要求公開(kāi)的財(cái)務(wù)報(bào)告在其業(yè)務(wù)分類(lèi)方式上，要采用類(lèi)似于企業(yè)內(nèi)部高管、

12、董事會(huì)成員所使用的內(nèi)部管理會(huì)計(jì)報(bào)告的分類(lèi)方式。原則上，分部報(bào)告要與公司的組織和管理結(jié)構(gòu)相匹配。這是要求公司的管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息制度結(jié)合，即管理會(huì)計(jì)的信息被要求在外部財(cái)務(wù)報(bào)告中使用。 分部報(bào)告的最終目的源于股東需要在他們做出投資決策時(shí)能夠正確評(píng)估公司的價(jià)值。分部報(bào)告增加了管理活動(dòng)的透明度，協(xié)助股東評(píng)估公司增長(zhǎng)的源動(dòng)力和盈利能力。在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的環(huán)境下，企業(yè)會(huì)有意地為編制分部報(bào)告而聚合管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。 國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則對(duì)分部報(bào)告的標(biāo)準(zhǔn)設(shè)置要求，致使企業(yè)在內(nèi)部管理報(bào)告設(shè)置上也要做出相應(yīng)的調(diào)整。即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)也激勵(lì)著管理會(huì)計(jì)（內(nèi)部報(bào)告做法）的變化，這是一種雙向影響。 2.3 競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手、客戶和承

13、包商的分析 競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手在股票市場(chǎng)披露的財(cái)務(wù)信息，包括成本及財(cái)務(wù)構(gòu)架特別是分部報(bào)告還增加了透明度，這為企業(yè)提供了寶貴的信息，可以使用管理會(huì)計(jì)對(duì)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手進(jìn)行分析。公開(kāi)的財(cái)務(wù)報(bào)告已經(jīng)包含了具有前瞻性的財(cái)務(wù)信息，如無(wú)形資產(chǎn)（如商譽(yù)、專(zhuān)利、品牌價(jià)值和其他無(wú)形資產(chǎn)）的值。有助于企業(yè)針對(duì)競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手做出戰(zhàn)略決策。例如，與定價(jià)相關(guān)的運(yùn)營(yíng)決策。 通常情況下，公司還會(huì)分析他們的客戶的基本財(cái)務(wù)指標(biāo)，進(jìn)行客戶分析、客戶細(xì)分和客戶生命周期規(guī)劃。同樣，承包商和供應(yīng)鏈中其他重要的業(yè)務(wù)伙伴也會(huì)被進(jìn)行財(cái)務(wù)分析以作為運(yùn)營(yíng)決策的依據(jù)。 2.4 金融市場(chǎng)的監(jiān)管 2.4.1 利潤(rùn)警告 公開(kāi)上市的公司被要求不能有延誤地披露盈利警告給股票市場(chǎng)。

14、利潤(rùn)警告表示先前公布的盈利預(yù)期已不再有效。利潤(rùn)警告源自于管理會(huì)計(jì)提供的關(guān)鍵信息，如預(yù)算和特別滾動(dòng)預(yù)測(cè)。這些程序基于信息技術(shù)的輔助方差分析，用于跟蹤財(cái)務(wù)預(yù)測(cè)和實(shí)際數(shù)據(jù)之間的差異的原因。管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在編報(bào)利潤(rùn)警告的過(guò)程中緊密結(jié)合。 2.4.2 會(huì)計(jì)期間 上市公司被要求的財(cái)務(wù)報(bào)告使得管理會(huì)計(jì)采用了以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)時(shí)間跨度來(lái)作為規(guī)劃和控制的期間。這種時(shí)間跨度對(duì)齊的方式可能會(huì)無(wú)意間促使管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)趨于融合，但也會(huì)因此使得高管為達(dá)到某種短期財(cái)務(wù)結(jié)果，而使得公司在經(jīng)營(yíng)上采用一些短視的行為，放棄長(zhǎng)遠(yuǎn)規(guī)劃。 2.4.3 外部財(cái)務(wù)分析師 外部財(cái)務(wù)分析師的分析預(yù)測(cè)對(duì)上市公司的財(cái)務(wù)控制與管理也發(fā)揮著重要的作用。

15、外部金融分析師的預(yù)測(cè)行為影響到公司預(yù)算編制。內(nèi)部預(yù)算編制的目標(biāo)盈利水平直接吸收外部分析師報(bào)告。但這種思維容易導(dǎo)致過(guò)分樂(lè)觀的預(yù)算目標(biāo)、延遲具有重要戰(zhàn)略意義的項(xiàng)目或降低研發(fā)成本。 綜上所述，管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的融合，是會(huì)計(jì)內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境有意或無(wú)意地共同作用的結(jié)果。我們需要把握其規(guī)律，以促進(jìn)我國(guó)會(huì)計(jì)事業(yè)健康發(fā)展。 參考文獻(xiàn) 1goretzki l，strauss e， weber j.an institutional perspective on the changes in management accountants professional rolej.manage，account res，2013，（24）：41-63. 2nicolaou ai.research issues on the use of erps in inter organizational relationshipsj.int j account inf syst，2008，（9）：216-26. 3ja