房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃

1、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃2010-10-19 11:54 李文 李暢 【大 中 小】【 打印 】【 我要糾錯(cuò) 】房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以開發(fā)、建設(shè)、銷售房地產(chǎn)為主營業(yè)務(wù)，土地增值稅是其主要稅負(fù)之一。土地增值稅 是指對(duì)有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)及地上建筑物和其他附著物，取得增值收入的單位和個(gè)人征收的一種稅。 土地增值稅實(shí)行超額累進(jìn)稅率，增值多的多征，增值少的少征，無增值的不征，最低稅率為 30% ，最高稅 率為 60% 。在房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目中，增值額小，計(jì)稅額就小，適用的稅率也低，土地增值稅稅負(fù)就輕。因此，土地 增值稅籌劃的基本思路是根據(jù)土地增值稅的稅率特點(diǎn)及有關(guān)優(yōu)惠政策，控制增值額，從而適用低稅率或

2、享 受免稅待遇。一、開發(fā)方式的 納稅 籌劃（一）合作建房稅法 規(guī)定：對(duì)于一方出地，一方出資金，雙方合作建房，建成后按比例分房自用的，暫免征收土地增 值稅；建成后轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。根據(jù)稅法規(guī)定，企業(yè)可充分利用優(yōu)惠政策，實(shí)現(xiàn)雙贏。假如 A 房地產(chǎn)開發(fā)公司在某市繁華地段擁有一 塊土地，擬與 B 實(shí)業(yè)公司合作建造辦公大樓，資金由 B 實(shí)業(yè)公司提供，建成后按比例分房。對(duì) B 實(shí)業(yè)公司 來說，分得的辦公樓不含土地增值稅，會(huì)降低購置成本。對(duì) A 房地產(chǎn)開發(fā)公司而言，作為辦公用房，不用 繳納土地增值稅，可節(jié)約大量稅負(fù)，降低房地產(chǎn)開發(fā)成本，增強(qiáng)其在市場上的競爭力。這樣就實(shí)現(xiàn)了出資 方和房地產(chǎn)企業(yè)的雙贏。

3、（二）代建房稅法規(guī)定： 代建房指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代客戶進(jìn)行房地產(chǎn)開發(fā)， 開發(fā)完成后向客戶收取代建收入的行為。 對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而言， 雖取得了一定收入， 但沒有發(fā)生房地產(chǎn)權(quán)屬的轉(zhuǎn)移， 其收入屬于勞務(wù)收入性質(zhì)， 故不屬于土地增值稅的征稅范圍。根據(jù)稅法規(guī)定，如不采用代建房方式開發(fā)，則房地產(chǎn)屬于該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，銷售時(shí)既要繳納土地增 值稅又要繳納營業(yè)稅。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可利用代建房方式減輕稅負(fù)，但前提是在開發(fā)之初就能確定最終用 戶，實(shí)行定向開發(fā)，從而避免開發(fā)后銷售繳納土地增值稅。二、扣除項(xiàng)目的納稅籌劃一）利用利息支出的扣除規(guī)定稅法規(guī)定：房地產(chǎn)企業(yè)的利息支出，納稅人能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑?/p>

4、 機(jī)構(gòu)證明的，利息允許據(jù)實(shí)扣除，但最高不得超過按商業(yè)銀行 同類同期貸款利率計(jì)算的金額，即：可扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用=利息+（取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本）X5%以內(nèi)。納稅人不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)開發(fā)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)貸款證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi) 用按取得土地使用權(quán)所支付的金額與房地產(chǎn)開發(fā)成本之和的 10% 以內(nèi)計(jì)算扣除， 即：可扣除的房地產(chǎn)開發(fā) 費(fèi)用=（取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本）X10%以內(nèi)。根據(jù)稅法規(guī)定，房地產(chǎn)企業(yè)據(jù)此可以選擇：如果企業(yè)預(yù)計(jì)利息費(fèi)用較高，開發(fā)房地產(chǎn)項(xiàng)目主要依靠負(fù) 債籌資，利息費(fèi)用所占比例較高，則可計(jì)算應(yīng)分?jǐn)偟睦⒉⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明，據(jù)實(shí)

5、扣除；反之，主要依 靠權(quán)益資本籌資，預(yù)計(jì)利息費(fèi)用較少，則可不計(jì)算應(yīng)分?jǐn)偟睦?，這樣可以多扣除房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用。假設(shè)某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)行一個(gè)房地產(chǎn)項(xiàng)目開發(fā)， 為取得土地使用權(quán)而支付金額 300 萬元， 房地產(chǎn)開 發(fā)成本為 500 萬元。如果該企業(yè)利息費(fèi)用能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明，則其他可扣除項(xiàng)目=利息 費(fèi)用+（ 300 + 500 ） X5% =利息費(fèi)用+ 40 （萬元）；如果該企業(yè)利息費(fèi)用無法按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)?，或無法提供金融機(jī)構(gòu)證明，則其他可扣除項(xiàng)目=（300 + 500 ） X10% = 80 （萬元）。對(duì)于該企業(yè)來說，如果預(yù)計(jì)利息費(fèi)用高于 40 萬元，企業(yè)應(yīng)力爭

6、按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С觯?并取得有關(guān)金融機(jī)構(gòu)證明，以便據(jù)實(shí)扣除有關(guān)利息費(fèi)用，從而增加扣除項(xiàng)目金額；反之同理。（二）利用代收費(fèi)用并入房價(jià)減少稅基稅法規(guī)定：對(duì)于縣級(jí)及縣級(jí)以上人民政府要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在售房時(shí)代收的各項(xiàng)費(fèi)用，如果代收費(fèi) 用是計(jì)入房價(jià)中向購買方一并收取的，可作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入計(jì)稅，在計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時(shí)，可 予以扣除， 但不允許作為加計(jì) 20% 扣除的基數(shù)； 如果代收費(fèi)用未計(jì)入房價(jià)中， 而是在房價(jià)之外單獨(dú)收取的， 可以不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。相應(yīng)的，在計(jì)算扣除項(xiàng)目金額時(shí)，代收費(fèi)用就不得在收入中扣除。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在銷售不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，經(jīng)常要代其他部門收取一些諸如城建配套費(fèi)、

7、維修基金等費(fèi)用。目 前，納稅人有兩種收取方式：一是將代收費(fèi)用視為房產(chǎn)銷售收入，并入房價(jià)向購買方一并收取；二是在房 價(jià)之外向購買方單獨(dú)收取。三、銷售的納稅籌劃（一）設(shè)立獨(dú)立核算的銷售公司通過控制和降低房地產(chǎn)的增值率來減輕稅負(fù)的方法，其局限性在于往往要求企業(yè)制定稍低的價(jià)格，而 扣除項(xiàng)目的提高也受到諸多因素的限制和制約。若企業(yè)將自身的銷售部門分離出來，設(shè)立獨(dú)立核算的房地 產(chǎn)銷售子公司，先將房地產(chǎn)銷售給予公司，子公司再將其對(duì)外銷售，在向子公司銷售房地產(chǎn)的時(shí)候可以將 增值率控制在 20% 以內(nèi)，這樣這個(gè)環(huán)節(jié)就可以免征土地增值稅，而只就對(duì)外銷售征收土地增值稅。二）將銷售與裝修分開核算在現(xiàn)實(shí)中，很多房地產(chǎn)在

8、出售之前已經(jīng)進(jìn)行了簡單的裝修和維護(hù)，并安裝了一些必備的設(shè)施。如果將 房地產(chǎn)的裝修、維護(hù)以及設(shè)備的安裝作為企業(yè)單獨(dú)的業(yè)務(wù)獨(dú)立核算，則可以一舉兩得。一是可以合法地降 低房地產(chǎn)的銷售價(jià)格，控制房地產(chǎn)的增值率，從而減輕企業(yè)所承擔(dān)的土地增值稅負(fù)擔(dān)；二是原本計(jì)入房地 產(chǎn)價(jià)格的裝修、安裝等業(yè)務(wù)收入需要按照 5% 的稅率計(jì)算繳納營業(yè)稅，分開核算后適用 3% 的稅率。(三) 確定適當(dāng)?shù)姆康禺a(chǎn)銷售價(jià)格房地產(chǎn)銷售價(jià)格的變化，直接影響房地產(chǎn)收入的增減，在確定房地產(chǎn)銷售價(jià)格時(shí)，要考慮價(jià)格提高帶 來的收益與不能享受優(yōu)惠政策而增加稅負(fù)兩者間的關(guān)系。目前房價(jià)飛漲，公司是否應(yīng)該跟著提高住宅的售 價(jià)呢，是不是房價(jià)越高企業(yè)的利潤越

9、大呢？對(duì)于普通住宅的房價(jià)， 因?yàn)楫?dāng)增值率不超過 20% 時(shí)，可以免征土地增值稅。 提高房價(jià)可以為企業(yè)帶來 更多收益，但必須保證增值率不超過 20% ；對(duì)于豪華住宅，雖然沒有免稅政策，但還是有漲價(jià)的空間。當(dāng) 然，應(yīng)該仔細(xì)地測量這個(gè)空間，如果房價(jià)漲過了購買力，就會(huì)造成房產(chǎn)空置。企業(yè)在確定房價(jià)時(shí)應(yīng)該仔細(xì)測算利潤率，結(jié)合市場的承受能力，再?zèng)Q定升價(jià)與否，升多少或降多少才 能使企業(yè)的利益最大化。四、利用 稅收優(yōu)惠 政策稅法規(guī)定： 納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售， 如果增值額沒有超過扣除項(xiàng)目金額的 20% ，免予征收土地 增值稅。納稅人既建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，又進(jìn)行其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額；不分別核算增值

10、額 或不能準(zhǔn)確核算增值額的，其建造的普通標(biāo)準(zhǔn)住宅不享受免稅優(yōu)惠。根據(jù)稅法規(guī)定，這方面納稅籌劃的關(guān)鍵就是通過適當(dāng)減少銷售收入或增加可扣除項(xiàng)目金額使普通住宅 的增值率控制在 20% 以內(nèi)。 這樣做的好處有兩個(gè)： 一是可以免繳土地增值稅； 二是降低了房價(jià)或提高了房 屋質(zhì)量、改善了房屋的配套設(shè)施等，可以在目前激烈的銷售戰(zhàn)中取得優(yōu)勢(shì)。但是如果沒有控制好普通住宅 的增值率，就會(huì)出現(xiàn)多繳稅的情況。【例】某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)， 2008 年商品房銷售收入為 1.5 億元，其中普通住宅的銷售額為 1 億元， 豪華住宅的銷售額為 5000 萬元。稅法規(guī)定的可扣除項(xiàng)目金額為 1.1 億元，其中普通住宅的可扣除項(xiàng)目金 額

11、為 8000 萬元，豪華住宅的可扣除項(xiàng)目金額為 3000 萬元。根據(jù)土地增值稅的計(jì)算公式：增值率=增值額 扣除項(xiàng)目金額X100% =(收入額扣除項(xiàng)目金額)扣除項(xiàng)目金額X100%應(yīng)納稅額=增值額X適用稅率-扣除項(xiàng)目金額 X速算扣除系數(shù)方案一：普通住宅和豪華住宅不分開核算。增值率=(15000 11000 ) -11000X 100% = 36%應(yīng)納稅額=(15000 11000 ) X30% = 1200 萬元。方案二：普通住宅和豪華住宅分開核算，但沒有控制好增值率，使其超過了20% ，則：普通住宅：增值率=(10000 8000 ) -8000X 100% = 25% ;應(yīng)納稅額=(10000

12、 8000 ) X30%=600 萬元;豪華住宅：增值率=(5000 3000 ) -3000X 100% = 67% ;應(yīng)納稅額=(5000 3000 ) X40% 3000X 5% = 650 萬元。兩者合計(jì)為 1250 萬元，此時(shí)分開核算比不分開核算多支出稅金 50 萬元。這是因?yàn)槠胀ㄗ≌脑鲋?率為 25% ，超過了 20% ，還得繳納土地增值稅。但如果能使普通住宅的增值率控制在 20% 以內(nèi)，則可 大大減輕稅負(fù)?？刂破胀ㄗ≌鲋德实姆椒ㄊ墙档头课蒌N售價(jià)格，銷售收入減少了，而可扣除項(xiàng)目金額不 變，增值率自然會(huì)降低。當(dāng)然，這會(huì)帶來另一種后果，即導(dǎo)致銷售收入減少，此時(shí)是否可取，就得比較減

13、少的銷售收入和控制增值率減少的稅金支出的大小，從而作出選擇。假定上例中普通住宅的可扣除項(xiàng)目金額不變， 仍為 8000 萬元，要使增值率為 20% ，則銷售收入從 ( a 8000 ) -8000X 100% = 20%中可求出，a = 9600萬元。此時(shí)該企業(yè)共應(yīng)繳納的土地增值稅為650萬元，節(jié)省稅金 600 萬元，考慮減少的 400 萬元收入后仍可節(jié)省 200 萬元稅金。假定上例中其他條件不變，只是普通住宅的可扣除項(xiàng)目金額發(fā)生變化，使普通住宅的增值率限制在20%，那么可扣除項(xiàng)目金額從(10000 b) -bX100% = 20%，等式中可計(jì)算出，b = 8333萬元。此 時(shí)，該企業(yè)僅豪華住宅繳納 650 萬元土地增值稅，可扣除項(xiàng)目金額比原可扣除項(xiàng)目金額多支出333 萬元，稅額卻比不分開核算少繳納 550 萬元，比分開核算少繳納 600 萬元。凈收益分別增加 217 萬元( 550 萬