房地產(chǎn)企業(yè)繳納企業(yè)所得稅實例解析(20201230041303)

1、房地產(chǎn)企業(yè)繳納企業(yè)所得稅實例解析 近年來，為配合房地產(chǎn)行業(yè)調(diào)控政策，國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門依據(jù) 企業(yè)所得稅法和企業(yè)所得稅法實施條例先后發(fā)布了一系列有關(guān)加強 和規(guī)范房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅管理的規(guī)定， 按房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的開 （籌）辦、 并結(jié)合 國稅 預(yù)繳、匯算清繳三個期間對主要或常用的企業(yè)所得稅政策進行梳理， 實務(wù)舉例進行分析 、開（籌）辦期間 開（籌）辦期間是指從企業(yè)被批準籌建之日起至開業(yè)之日，即企業(yè)取得 營業(yè)執(zhí)照上標明的設(shè)立日期。 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項銜接問題的通知 函200998號）第九條規(guī)定：新稅法中開（籌）辦費未明確列作長期待攤費 用，企業(yè)可以在開始經(jīng)營之日的當年一次性

2、扣除， 也可以按照新稅法有關(guān)長 期待攤費用的處理規(guī)定處理，但一經(jīng)選定，不得改變。 1.業(yè)務(wù)招待費、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費 國家稅務(wù)總局公告 2012年第 15 號規(guī)定：企業(yè)在籌建期間，發(fā)生的與籌 辦活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費支出， 可按實際發(fā)生額的 60%計入企業(yè)籌辦費， 并 按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除； 發(fā)生的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費， 可按實際發(fā)生額計入 企業(yè)籌辦費，并按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除。 2.開（籌）辦期間不計算為虧損年度 根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知 國稅函 201079 號）第七條規(guī)定，企業(yè)自開始生產(chǎn)經(jīng)營的年度，為開始計 算企業(yè)損益的年度。 企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營之前， 即籌辦活

3、動期間發(fā)生的籌辦費 用支出，不得計算為當期的虧損，應(yīng)按照國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若 干稅務(wù)事項銜接問題的通知（國稅函 200998 號）第九條的規(guī)定執(zhí)行。 例 1：某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè) 2010年 3 月開始籌建，籌建期歷時 15 個月， 賬簿資料顯示： 2010年 3-12月、 2011年 1-5月籌建期分別發(fā)生開辦費 200 萬元、 300萬元，均無收入， 2011年 6 月開始生產(chǎn)經(jīng)營。 要求：確認開始計算企業(yè)損益的年度。 案例分析： 該開發(fā)企業(yè)從事生產(chǎn)經(jīng)營之前籌辦活動期間發(fā)生的籌辦費用 支出，不得計算為當期的虧損，只能在 開辦費 科目中歸集。企業(yè)自開始生 產(chǎn)經(jīng)營的年度， 是開始計算企業(yè)損

4、益的年度。 如果籌辦期的結(jié)束和經(jīng)營期的 開始， 兩者處于同一年度， 則應(yīng)分別按照有關(guān)規(guī)定確認籌辦費攤銷及經(jīng)營年 度的開始。因此，該開發(fā)企業(yè)在開始生產(chǎn)經(jīng)營年度的 2011年 6 月起開始 次性或分期扣除開辦費；若 2011 年度發(fā)生了虧損，則稅法確認的虧損年度 就是 2011年度，而不是 2010 年度。 例 2：接例 1，經(jīng)核查：（ 1）該開發(fā)企業(yè) 2010年 3-12 月、 2011年 1-5 月籌建期分別發(fā)生業(yè)務(wù)招費 10 萬元、20萬元，分別發(fā)生廣告宣傳費 30萬元、 40萬元；（ 2）2010年 6月投資方因投入資本自行籌措款項所支付的利息支 出 8 萬元計入了開辦費；（ 3） 201

5、1年 3 月，購建固定資產(chǎn)（營業(yè)樓）所支 付的設(shè)計費、部分材料費共計 10 萬元計入了開辦費；（ 4）該企業(yè)選用在開 始經(jīng)營之日的當年一次性扣除開辦費。 要求：該企業(yè) 2011 年一次性扣除開辦費的金額。 案例分析： 2）投資方因投 1）業(yè)務(wù)招待費支出可按實際發(fā)生額的60%計入開辦費，發(fā)生的廣告 宣傳費可按實際發(fā)生額計入開辦費；企業(yè)籌辦費的支出。（ 入資本自行籌措款項所支付的利息，不計入開辦費，應(yīng)由出資方自行負擔。 3）為購建固定資產(chǎn)所支付的設(shè)計費、部分材料費應(yīng)予資本化，不計入開 辦費。因此，該企業(yè) 2011 年一次性扣除開辦費金額為： 200+300-(10+20) X( 1-60%) -8

6、-10=470 (萬元)。 二、預(yù)繳期間 企業(yè)所得稅法及其實施條例規(guī)定，企業(yè)所得稅實行分月或者分季預(yù) 繳，企業(yè)應(yīng)當自月份或者季度終了之日起十五日內(nèi)， 向稅務(wù)機關(guān)報送預(yù)繳企 業(yè)所得稅納稅申報表，預(yù)繳稅款。對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，銷售未完工開發(fā) 產(chǎn)品取得的收入時或者賬面有實際利潤額時，均應(yīng)預(yù)繳企業(yè)所得稅。 1.銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入時的預(yù)繳 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的銷售方式一般包括現(xiàn)房銷售、 期房銷售， 當前房地產(chǎn) 開發(fā)企業(yè)普遍采用期房銷售方式。 所謂期房銷售是指房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從取得 商品房預(yù)售許可證開始至取得房地產(chǎn)權(quán)證大產(chǎn)證為止， 將正在建設(shè)中的商品 房預(yù)先出售給購買人， 并向購買人收取定金或房款的

7、行為。 對于房地產(chǎn)開發(fā) 企業(yè)現(xiàn)房銷售業(yè)務(wù)的處理方法， 企業(yè)會計準則與稅法的規(guī)定是一致的； 而期 房銷售業(yè)務(wù)的處理方法， 會計準則和稅法的規(guī)定有所不同， 致使房地產(chǎn)開發(fā) 企業(yè)的預(yù)售業(yè)務(wù)在會計處理和稅務(wù)處理上存在著很大的差異。 根據(jù)企業(yè)會計準則的規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)期房銷售業(yè)務(wù)的會計 處理為： 由于企業(yè)銷售商品不滿足收入確認條件， 當收到預(yù)售款時應(yīng)確認為 負債，等預(yù)售房屋竣工并交付給購買方時， 再確認收入。 即收到期房房款時， 借記 銀行存款 科目，貸記 預(yù)收賬款 科目；房屋竣工并交付給購買方時， 借記 預(yù)收賬款 科目，貸記 主營業(yè)務(wù)收入 科目，同時結(jié)轉(zhuǎn)開發(fā)產(chǎn)品成本， 借記 主營業(yè)務(wù)成本 科目，貸

8、記 開發(fā)產(chǎn)品 科目。 國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)務(wù)征收企業(yè)所得稅問題(國稅發(fā) 200931號)第六條規(guī)定，企業(yè)通過正式簽訂房地產(chǎn)銷售合同或房地 產(chǎn)預(yù)售合同所取得的收入，應(yīng)確認為銷售收入的實現(xiàn)。因此，房地產(chǎn)企業(yè) 通過簽訂房地產(chǎn)預(yù)收合同所取得的收入，從企業(yè)所得稅的角度，不再存 負有企業(yè) 在預(yù)收賬款 的概念， 只要簽訂了 銷售合同 、預(yù)售合同 并收取款項， 不管產(chǎn)品是否完工， 全部確認為銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入， 所得稅納稅義務(wù)。 國稅發(fā) 200931 號第九條規(guī)定，企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入，應(yīng) 先按預(yù)計計稅毛利率分季（或月）計算出預(yù)計毛利額，計入當期應(yīng)納稅所得 額。 企業(yè)銷售未完工開

9、發(fā)產(chǎn)品的計稅毛利率由各省、 自治、直轄市國家稅務(wù)局、 地方稅務(wù)局按下列規(guī)定進行確定： 1）開發(fā)項目位于省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市人民政府所在地 城市城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于 15%。 2）開發(fā)項目位于地及地級市城區(qū)及郊區(qū)的，不得低于 10%。 3）開發(fā)項目位于其他地區(qū)的，不得低于5%。 4）屬于經(jīng)濟適用房、限價房和危改房的，不得低于3%。 例 3：接上例， 該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè) 2011年 9 月取得預(yù)售許可證， 預(yù)售合 同均由開發(fā)企業(yè)與購房者簽訂，合同預(yù)售面積 20000平方米、均價為每平方 米 8000元，開發(fā)企業(yè)會計處理為：借記 銀行存款 科目 16000 萬元，貸記 預(yù)收賬款 科目 16

10、000萬元，賬面利潤為虧損 100 萬元，準予彌補以前年度虧 10%， 損額為 300 萬元。已知該市規(guī)定的銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品的計稅毛利率為 地增值稅的預(yù)征比例為 2%，城建稅、教育費附加、地方教育附加、水利 建設(shè)基金的稅（征收）率分別為7%、3%、 2%、1%。 要求： 1）該開發(fā)企業(yè)應(yīng)繳營業(yè)稅、城建稅、教育費附加、地方教育附加、 水利建設(shè)基金； 2）該開發(fā)企業(yè)應(yīng)預(yù)繳企業(yè)所得稅。 案例分析： 1）該開發(fā)企業(yè)應(yīng)繳營業(yè)稅、城建稅、教育費附加、地方教育附加、 水利建設(shè)基金。 根據(jù)營業(yè)稅暫行條例實施細則第 五條規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓土地使 用權(quán)或銷售不動產(chǎn)， 采用預(yù)收款方式的， 其他納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到

11、預(yù)收 款的當天。因此，當房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)預(yù)售房屋收到預(yù)收款項時，應(yīng)計算并繳 納營業(yè)稅。 該企業(yè)應(yīng)確認 2011 年 9月銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入 16000 萬元，應(yīng)交的營業(yè)稅是 800萬元（16000 X 5%）,應(yīng)交的城建稅、教育費附 加、地方教育附加、水利建設(shè)基金為： 8070%X+3（%+2%+1% ） =104 1224 萬元。 元），預(yù)繳的土地增值稅是 320萬元，以上稅費合計 2）該開發(fā)企業(yè)應(yīng)預(yù)繳企業(yè)所得稅 依據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所得稅預(yù)繳問題的通知 稅函 2008299號）第一條規(guī)定， 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按當年實際利潤據(jù)實分季 月）預(yù)繳企業(yè)所得稅的，對開發(fā)、建造的住宅

12、、商業(yè)用房以及其他建筑物、 附著物、 配套設(shè)施等開發(fā)產(chǎn)品， 在未完工前采取預(yù)售方式銷售取得的預(yù)售收 入，按照規(guī)定的預(yù)計利潤率分季（或月）計算出預(yù)計利潤額，計入利潤總額 預(yù)繳，開發(fā)產(chǎn)品完工、結(jié)算計稅成本后按照實際利潤再行調(diào)整。 依據(jù)國稅發(fā) 200931 號第九條規(guī)定， 企業(yè)銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得的收入， 應(yīng)先按預(yù)計計稅毛利率分季（或月）計算出預(yù)計毛利額，計入當期應(yīng)納稅所 得額。 依據(jù)中華人民共和國企業(yè)所得稅月 （季） 度預(yù)繳納稅申報表 （ A 類） 國家稅務(wù)總局公告 2011年第 64 號）規(guī)定，實行查賬征收的企業(yè)按月 （季） 度的實際利潤額預(yù)繳。實際利潤額的計算公式為： 實際利潤額 = 利潤總

13、額 + 特定業(yè)務(wù)計算的應(yīng)納稅所得額 -不征稅收入 -免 稅收入 -彌補以前年度虧損 該開發(fā)企業(yè)實際利潤額 =-100+16000 X 10%00=1200 （萬元） 應(yīng)預(yù)繳企業(yè)所得稅額為： 1200 X 25% =300（萬元）。 2.月（季）度和年度納稅申報表（B 類） 企業(yè)所得稅月（季）度和年度納稅申報表（ B 類）（國家稅務(wù)總局公告 2011年第 64號）按核定征收方式的不同，分別適用按應(yīng)稅所得率計算應(yīng)納 所得稅額的企業(yè)、由稅務(wù)機關(guān)核定應(yīng)納所得稅額的企業(yè)。 凡由稅務(wù)機關(guān)按收入總額核定應(yīng)稅所得率的企業(yè)填報第 16 行和第 1013 行。凡由稅務(wù)機關(guān)按成本費用核定應(yīng)稅所得率的企業(yè)填報第 71

14、3 行。凡由 稅務(wù)機關(guān)核定應(yīng)納所得稅額的企業(yè)填報第 14行。 注意：（ 1）第 4 行應(yīng)稅收入額 ：根據(jù)相關(guān)行計算填報。 第 4行=第 1-2-3 行，即：應(yīng)稅收入額 = 收入總額 -不征稅收入 -免稅收入。 （ 2）在核定征收申 報中， 應(yīng)納稅所得額 與以前年度虧損無關(guān)。 3.跨地區(qū)經(jīng)營建筑企業(yè)所得稅征收管理問題 國家稅務(wù)總局關(guān)于建筑企業(yè)所得稅征管有關(guān)問題的通知 201039 號） 、關(guān)于跨地區(qū)經(jīng)營建筑企業(yè)所得稅征收管理問題的通知 稅函2010156號），對總機構(gòu)應(yīng)匯總計算企業(yè)應(yīng)納所得稅的預(yù)繳方法作出了 明確： 1）總機構(gòu)只設(shè)跨地區(qū)項目部的，扣除已由項目部按項目實際經(jīng)營收 入的 0.2%預(yù)繳

15、的企業(yè)所得稅后，按照其余額就地繳納； 營收入、職工工資和資產(chǎn)總額）計算總、分支機構(gòu)應(yīng)繳納的稅款； 3）總機構(gòu)既有直接管理的跨地區(qū)項目部，又有跨地區(qū)二級分支機構(gòu) 的，先扣除已由項目部按項目實際經(jīng)營收入的0.2%預(yù)繳的企業(yè)所得稅后， 再按照國稅發(fā) 200828 號文件規(guī)定計算總、分支機構(gòu)應(yīng)繳納的稅款。 跨地區(qū)經(jīng)營的項目部 （包括二級以下分支機構(gòu)管理的項目部） 應(yīng)向項目 所在地主管稅務(wù)機關(guān)出具總機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)開具的 外出經(jīng)營活動 稅收管理證明，未提供上述證明的，項目部所在地主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)督促其 限期補辦；不能提供上述證明的，應(yīng)作為獨立納稅人就地繳納企業(yè)所得稅。 同時，項目部應(yīng)向所在地主管稅務(wù)

16、機關(guān)提供總機構(gòu)出具的證明該項目部屬于 總機構(gòu)或二級分支機構(gòu)管理的證明文件。 、匯算清繳期間 企業(yè)所得稅匯算清繳， 是指納稅人自納稅年度終了之日起 5 個月內(nèi)或?qū)?際經(jīng)營終止之日起 60 日內(nèi)，依照稅收法律、法規(guī)、規(guī)章及其他有關(guān)企業(yè)所 得稅的規(guī)定， 自行計算本納稅年度應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納所得稅額， 根據(jù)月度 或季度預(yù)繳企業(yè)所得稅的數(shù)額， 確定該納稅年度應(yīng)補或者應(yīng)退稅額， 并填寫 企業(yè)所得稅年度納稅申報表， 向主管稅務(wù)機關(guān)辦理企業(yè)所得稅年度納稅申報、 提供稅務(wù)機關(guān)要求提供的有關(guān)資料、結(jié)清全年企業(yè)所得稅稅款的行為。 在實際工作中，企業(yè)所得稅匯算清繳是遵循如下五步進行的： 第一步 ，計算應(yīng)納稅所得額 f

17、,沖 制 度核算的年度利潤總額為 應(yīng)納稅所得額的計 基礎(chǔ)，依據(jù)稅收法規(guī)的規(guī)定，先分別計算出納稅調(diào)整增加額、納稅調(diào)整減少 額，然后按下列公式計算出應(yīng)納稅所得額。 應(yīng)納稅所得額 = 利潤總額 + 納稅調(diào)整增加額 -納稅調(diào)整減少額 +境外應(yīng)稅 所得彌補境內(nèi)虧損 -允許彌補的以前年度虧損 其中： 納稅調(diào)整增加或減少額包括兩個方面的內(nèi)容： 是企業(yè)的財務(wù)會 計處理與稅收法規(guī)不一致的應(yīng)予調(diào)整的金額； 二是企業(yè)按稅法規(guī)定準予扣除 的稅收金額。 注意： 企業(yè)所得稅法所稱應(yīng)納稅所得額，是指企業(yè)每一納稅年度的 收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度 虧損后的余額，用公式表示： 應(yīng)納稅所得

18、額 = 收入總額 -不征稅收入 -免稅收入 -各項扣除 -允許彌補的 以前年度虧損 第二步，計算應(yīng)納所得稅額 應(yīng)納所得稅額=應(yīng)納稅所得額X稅率 第三步，計算應(yīng)納稅額 應(yīng)納稅額 = 應(yīng)納所得稅額 -減免所得稅額 -抵免所得稅額 第四步，計算實際應(yīng)納所得稅額 實際應(yīng)納所得稅額 =應(yīng)納稅額 +境外所得應(yīng)納所得稅額 -境外所得抵免所 得稅額案例分析 第五步，計算本年應(yīng)補（退）的所得稅額 本年應(yīng)補 （退）的所得稅額 =實際應(yīng)納所得稅額 -本年累計實際已預(yù)繳的 所得稅額 若計算的本年應(yīng)補（退）的所得稅額為正數(shù)，即納稅人在納稅年度內(nèi)預(yù) 繳企業(yè)所得稅稅款少于應(yīng)繳企業(yè)所得稅稅款的， 應(yīng)在匯算清繳期內(nèi)結(jié)清應(yīng)補 繳

19、的企業(yè)所得稅稅款；若計算的本年應(yīng)補（退）的所得稅額為負數(shù)，即預(yù)繳 稅款超過應(yīng)納稅款的， 主管稅務(wù)機關(guān)應(yīng)及時按有關(guān)規(guī)定辦理退稅， 或者經(jīng)納 稅人同意后抵繳其下一年度應(yīng)繳企業(yè)所得稅稅款。 匯算清繳是涉及稅收政策最多、最復(fù)雜的環(huán)節(jié)，限于篇幅，對一般性企 業(yè)所得稅政策恕不能一一列示， 但會在實務(wù)題中盡可能詳盡的闡述， 這里僅 列出房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)特別政策： 1）企業(yè)房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)包括土地的開發(fā)，建造、銷售住宅、商 業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設(shè)施等開發(fā)產(chǎn)品。 在會計處理上，收入的確認要符合企業(yè)會計準則的規(guī)定，一般銷售 的開發(fā)產(chǎn)品沒有收取全款是不會交付給業(yè)主的， 不論是未完工建造階段的開 發(fā)產(chǎn)品

20、還是完工后未交付的開發(fā)產(chǎn)品，所收取的款項一般反映在 預(yù)收賬款 科目。 在稅務(wù)處理上， 除土地開發(fā)之外， 開發(fā)產(chǎn)品竣工證明材料已報房地產(chǎn)管 理部門備案， 或開發(fā)產(chǎn)品已開始投入使用， 或開發(fā)產(chǎn)品已取得了初始產(chǎn)權(quán)證 明，應(yīng)視為已經(jīng)完工。國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)產(chǎn)品完工條 件確認問題的通知（國稅函 2010201 號）還規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建造、 開發(fā)的開發(fā)產(chǎn)品， 無論工程質(zhì)量是否通過驗收合格， 或是否辦理完工 （竣工） 備案手續(xù)以及會計決算手續(xù)， 當企業(yè)開始辦理開發(fā)產(chǎn)品交付手續(xù) 包括入住 手續(xù)）、或已開始實際投入使用時，為開發(fā)產(chǎn)品開始投入使用，應(yīng)視為開發(fā) 產(chǎn)品已經(jīng)完工。 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應(yīng)按

21、規(guī)定及時結(jié)算開發(fā)產(chǎn)品計稅成本， 并計 算企業(yè)當年度應(yīng)納稅所得額。 注意：與會計上收入確認的區(qū)別。（ 94）財會二字第 02 號文件：銷售 地和商品房，應(yīng)在土地和商品房已經(jīng)移交，已將發(fā)票賬單提交買主時，作 為銷售實現(xiàn)。財政部關(guān)于施工、 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的財務(wù)制度 （財發(fā) 200355 號）第六 條明確規(guī)定：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的土地、商品房在移交后， 代建房屋及代 將結(jié)算賬單提交買方并得到認可時， 確認為營業(yè)收入的實現(xiàn)； 建其他工程， 在工程竣工驗收辦妥交接手續(xù)， 價款結(jié)算賬單經(jīng)委托單位簽證 后，確認為營業(yè)收入的實現(xiàn)。 2）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代有關(guān)部門、單位和企業(yè)收取的各種基金、費用 和附加等， 凡納入

22、開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)或由企業(yè)開具發(fā)票的， 應(yīng)按規(guī)定全部確認為 銷售收入， 其相關(guān)的成本費用準予扣除； 未納入開發(fā)產(chǎn)品價內(nèi)并由企業(yè)之外 的其他收取部門、單位開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項進行管理，其相關(guān) 的成本費用不得扣除。 3）企業(yè)所得稅匯算清繳時，銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取得收入可以作為 計算業(yè)務(wù)招待費，廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的基數(shù)。 4）企業(yè)應(yīng)與具有合法經(jīng)營資格中介服務(wù)企業(yè)或個人簽訂代辦協(xié)議或 合同，并按所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同確認的收入金額的 5%計算支付手續(xù)費及 傭金的限額。 除委托個人代理外， 企業(yè)以現(xiàn)金等非轉(zhuǎn)賬方式支付的手續(xù)費及 傭金不得在稅前扣除。 但企業(yè)委托境外銷售機構(gòu)銷售開發(fā)產(chǎn)品的， 其支付境 外

23、機構(gòu)的銷售費用（含傭金或手續(xù)費）不超過委托銷售收入的 10%的部分， 準予據(jù)實扣除。 （5）可以預(yù)提（應(yīng)付）的成本費用的情況包括：出包工程未最終辦 理結(jié)算而未取得全額發(fā)票的， 在有相關(guān)合同、 協(xié)議或其他證明資料的前提下， 可以預(yù)提合同總金額的 10%，計入成本對象的開發(fā)成本中。 公共配套設(shè)施 尚未建造或尚未完工的， 可以按照預(yù)算造價合理預(yù)提建造費用。 該公共配套 設(shè)施必須符合在售房合同、 協(xié)議或廣告、 模型中明確承諾建造并且不可撤消， 或按照法律法規(guī)規(guī)定必須配套建造的條件。 應(yīng)向政府上交但尚未上交的報 批報建費用、 物業(yè)完善費用可以按規(guī)定預(yù)提。 物業(yè)完善費用是指按規(guī)定應(yīng)由 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)承擔的

24、物業(yè)管理基金、公共維修基金或其他專項基金。 6）企業(yè)在開發(fā)區(qū)內(nèi)建造的會所、物業(yè)管理場所、電站、熱力站、水 廠、文體場館、 幼兒園等配套設(shè)施， 若屬于非營利性且產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主的， 或無償贈與地方政府、公用事業(yè)單位的，可將其視為公共配套設(shè)施，其建造 費用按公共配套設(shè)施費準予扣除。若屬于營利性的，或產(chǎn)權(quán)歸企業(yè)所有的， 其他一律 或未明確產(chǎn)權(quán)歸屬的， 或無償贈與地方政府、 公用事業(yè)單位以外其他單位的， 應(yīng)當單獨核算其成本。 除企業(yè)自用應(yīng)按建造固定資產(chǎn)進行處理外， 按建造開發(fā)產(chǎn)品進行處理。 7）企業(yè)在開發(fā)區(qū)內(nèi)建造的郵電通訊、學校、醫(yī)療設(shè)施應(yīng)單獨核算成 本，其中，由企業(yè)與國家有關(guān)業(yè)務(wù)管理部門、單位合資建

25、設(shè)，完工后有償移 交的， 國家有關(guān)業(yè)務(wù)管理部門、 單位給予的經(jīng)濟補償可直接抵扣該項目的建 造成本，抵扣后的差額應(yīng)調(diào)整當期應(yīng)納稅所得額。 8）國稅發(fā) 200931 號第三十三條規(guī)定：企業(yè)單獨建造的停車場所，應(yīng) 作為成本對象單獨核算。 利用地下基礎(chǔ)設(shè)施形成的停車場所， 作為公共配套 設(shè)施進行處理。 企業(yè)在會計核算中， 除企業(yè)單獨建造、單獨核算的車庫外， 對于利用地 設(shè)施建造的地下車位， 以及利用地面道路等劃定的車位， 均已作為公共配 套設(shè)施計入了開發(fā)成本中 ，因此，無論開發(fā)企業(yè)以何種方式取得有關(guān)車庫、 車位的轉(zhuǎn)讓收入，均應(yīng)作為房地產(chǎn)企業(yè)的銷售收入，不得再重復(fù)扣除成本。 對于采用長期出租并一次性收取

26、租金方式的， 根據(jù)合同約定的日期和金額確 認租金收入，提前收取的在實際收取租金當期確認租金收入。 9）企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、 分配給股東或投資人、 抵償債務(wù)、 換取其他企事業(yè)單位和個人的非貨幣性資 產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或于實際取得利益權(quán)利時確認收入 （或利潤） 的實現(xiàn)。確認收入（或利潤） 的方法和順序為： 由主 管稅務(wù)機關(guān)參照當?shù)赝愰_發(fā)產(chǎn)品市場公允價值確定； 按開發(fā)產(chǎn)品的成本 按本企業(yè)近期或本年度最近月份同類開發(fā)產(chǎn)品市場銷售價格確定； 利潤率確定。 開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率不得低于 15%，具體比例由主管稅務(wù)機 關(guān)確定。 例 4：

27、接上例，該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè) 2011年 612 月有關(guān)資料如下：（ 1） 征用開發(fā)用地 10000平方米，支付土地價款 2000萬元，繳納契稅 100 萬元， 發(fā)生其他征用土地費用 50 萬元。（ 2）在該土地上開發(fā)一樓盤，發(fā)生前期工 程費 300萬元， 基礎(chǔ)設(shè)施建造費 500萬元，建筑安裝工程費 8000萬元，開發(fā) 間接費用 150萬元，至年底未完工。 （3）9 月取得預(yù)售許可證，預(yù)售合同均 由開發(fā)企業(yè)與購房者簽訂， 元，開發(fā)企業(yè)會計處理為： 合同預(yù)售面積 20000平方米、均價為每平方米 8000 借記 銀行存款 16000 萬元，貸記預(yù)收賬款 16000 萬元。（4）發(fā)生管理費用 800萬

28、元（其中：一次性列支的開辦費 470 萬元， 業(yè)務(wù)招待費 100萬元）；銷售費用 300 萬元（其中廣告費 100萬元）；財務(wù) 350 萬元）。 費用 370 萬元（其中列支因開發(fā)該樓盤向銀行借款的利息支出 5）通過教育部門向 希望工程 的捐贈支出 110 萬元。（ 6）賬面利潤為 -1580 萬元。 要求： 該開發(fā)企業(yè) 2011 年發(fā)生的開發(fā)成本； 2） 該開發(fā)企業(yè) 2011 年納稅調(diào)整增加額； 4） 該開發(fā)企業(yè) 2011 年納稅調(diào)整減少額； 該開發(fā)企業(yè) 2011 年度的納稅調(diào)整后所得或應(yīng)納稅所得額。 5） 中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報表第 40 行本年應(yīng) 補（退）的所得稅額 。 案

29、例分析： 1）該開發(fā)企業(yè) 2011 年發(fā)生的開發(fā)成本 土地征用費及拆遷補償費 =2000+100+50=2150 萬元），前期工程費 =300 萬元，基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費 =500 萬元， 建筑安裝工程費 =8000 萬元， 公共配套設(shè) 施費 =0 ，開發(fā)間接費 =150+350 （借款費用） =500 萬元）。 2011年發(fā)生的開發(fā)成本合計 =2150+300+500+8000+500=11450 （萬元） 注意：企業(yè)為建造開發(fā)產(chǎn)品借入資金而發(fā)生的符合稅收規(guī)定的借款費用， 可按企業(yè)會計準則的規(guī)定進行歸集和分配， 其中屬于財務(wù)費用性質(zhì)的借款費 用，可直接在稅前扣除。 2）該開發(fā)企業(yè) 2011 年納稅

30、調(diào)整增加額 利潤調(diào)增=20000 X 8000 + 10000 X 10%=1600 （萬元）；業(yè)務(wù)招 待費限額 =20000 X 800 X 5%o =80100X 60%予扣除 60,業(yè)務(wù)招待費 調(diào)增=100-60=40 （萬元）；廣告費，不超過當年銷售（營業(yè)）收入 15%， 無需納稅調(diào)整。財務(wù)費用中應(yīng)予資本化部分調(diào)增350萬元。根據(jù)企業(yè) 所得稅法第九條、企業(yè)所得稅法實施條例第五十三條 企業(yè)發(fā)生的公 益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12%的部分，準予扣除 的規(guī)定，該開 發(fā)企業(yè)通過教育部門向 希望工程 的捐贈支出 110萬元不得扣除 綜上，納稅調(diào)整增加額合計 =1600+40+50+1310

31、=2100（萬元）。 3）該開發(fā)企業(yè) 2011 年納稅調(diào)整減少額 依據(jù)國稅發(fā) 200931 號第十二條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的期間費用、已銷開發(fā) 產(chǎn)品計稅成本、營業(yè)稅金及附加、土地增值稅準予當期按規(guī)定扣除。由例 得知，該開發(fā)企業(yè)預(yù)繳的營業(yè)稅金及附加、土地增值稅共 1224 萬元準予扣 除，應(yīng)作納稅調(diào)整減少額， 但預(yù)繳的企業(yè)所得稅稅款 400萬元不得稅前扣除。 4）該開發(fā)企業(yè) 2011 年度的納稅調(diào)整后所得或應(yīng)納稅所得額 應(yīng)納稅所得額 = 利潤總額 + 納稅調(diào)整增加額 -納稅調(diào)整減少額 =-1580+2100-1224=-704（萬元），即為中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納 稅申報表第 23行納稅調(diào)整后所

32、得 704 萬元，即稅法確認的虧損。該開發(fā) 企業(yè) 2011年度的虧損 704 萬元，依據(jù)企業(yè)所得稅法第十八條規(guī)定，企 業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度的所得彌補，但 結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過五年。 稅法中的虧損 免稅收入和各項扣 注意：稅法中的虧損和財務(wù)會計中的虧損含義是不同的。 是指在計算應(yīng)納稅所得額時， 收入總額減除不征稅收入、 除后，其結(jié)果就有可能小于零，其小于零的數(shù)額。財務(wù)會計上的虧損是指當 年總收益小于當年總支出。 5）由例 3知，該開發(fā)企業(yè) 2011年 9月預(yù)售款已預(yù)繳了 400萬元企業(yè) 所得稅，且應(yīng)納稅所得額為 0，中華人民共和國企業(yè)所得稅年度納稅申報 表第 40

33、 行本年應(yīng)補（退）的所得稅額 為-400 萬元，表示預(yù)繳稅款，可 抵繳其下一年度應(yīng)繳企業(yè)所得稅稅款。 例 5：接上例， 該房地產(chǎn)開發(fā)公司 2010 年度已按銷售未完工開發(fā)產(chǎn)品取 得收入 1000萬元，繳納了營業(yè)稅是 50 萬元，繳納了城建稅、教育費附加、 地方教育附加、水利建設(shè)基金為 6.5萬元，按 2%預(yù)繳了土地增值稅是 20 萬 元，按 10%計稅毛利率預(yù)繳了企業(yè)所得稅25萬元， 2010年中華人民共和 國企業(yè)所得稅年度納稅申報表第23 行納稅調(diào)整后所得 為虧損 500萬元。 2011 年開發(fā)商品房全部完工并對外銷售完畢，有關(guān)資料如下： 1）按轉(zhuǎn)讓產(chǎn)權(quán)合同取得收入 4000 萬元（其中包括

34、 2010年預(yù)售款 1000 萬元）； 3）開發(fā)成本 1500 萬元； 4）開發(fā)費用 250萬元（當?shù)卣?guī)定開發(fā)費用的扣除比例為10%）。 要求： 1）該開發(fā)企業(yè) 2011 年應(yīng)補繳營業(yè)稅、城建稅、教育費附加、地方教 育附加、水利建設(shè)基金及土地增值稅； 2）該開發(fā)企業(yè) 2011 年應(yīng)繳納企業(yè)所得稅。 案例分析： 1）該開發(fā)企業(yè) 2011 年應(yīng)補繳營業(yè)稅、城建稅、教育費附加、地方教 育附加、水利建設(shè)基金及土地增值稅。 扣除項目包括：取得土地使用權(quán)所支付的金額；房地產(chǎn)開發(fā)成本; 房地產(chǎn)開發(fā)費用：指與房地產(chǎn)開發(fā)項目有關(guān)的銷售費用、管理費用、財務(wù) 費用。 財務(wù)費用中的利息支出， 凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分攤并提供金 融機構(gòu)證明的， 允許據(jù)實扣除， 但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利 率計算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費用，在按照取得土地使用權(quán)所支付的金 額與 房地產(chǎn)開發(fā)成本 金額之和的 5%以內(nèi)計算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn) 項目計算分攤利