2010審計(jì)市場行為與管制研究.doc

第八章 審計(jì)市場行為及管制研究 作為經(jīng)濟(jì)人的審計(jì)師在審計(jì)市場有自己的特有的行為特征。所有的審計(jì)行為都將圍繞審計(jì)契約的訂立和執(zhí)行來展開，在存在兩個(gè)或兩個(gè)以上審計(jì)師的情況下，必然存在競爭，主要表現(xiàn)為價(jià)格競爭和質(zhì)量競爭，在競爭中，可能產(chǎn)生審計(jì)師與管理當(dāng)局的合謀，也可能產(chǎn)生審計(jì)師之間的合謀，此時(shí)，審計(jì)的市場失靈將不可避免，因此本章將重點(diǎn)研究審計(jì)定價(jià)、審計(jì)師更換、審計(jì)合謀、審計(jì)管制及改進(jìn)問題。一、低價(jià)攬客、相機(jī)收費(fèi)、意見購買與審計(jì)獨(dú)立性從審計(jì)的定價(jià)行為看，人們對(duì)低價(jià)攬客(low-baling)、相機(jī)收費(fèi)(contingent fee)和意見購買(opinions shopping)等行為比較關(guān)注，并且主要圍繞它們是否影響審計(jì)獨(dú)立性展開實(shí)證的和規(guī)范的研究，取得了一系列成果，當(dāng)然，隨著環(huán)境的變化，有關(guān)問題又沒有完結(jié)。（一）低價(jià)攬客與審計(jì)獨(dú)立性低價(jià)攬客是初次審計(jì)聘約簽訂的審計(jì)公費(fèi)低于所發(fā)生的審計(jì)成本的經(jīng)濟(jì)行為 低價(jià)攬客也是一種削價(jià)競爭行為，但又不同于一般的削價(jià)競爭行為，低價(jià)攬客也可能是以價(jià)格競爭優(yōu)勢(shì)擊敗競爭對(duì)手而獲得審計(jì)合約的競爭策略，強(qiáng)調(diào)的是以自己的初次審計(jì)公費(fèi)低于初次審計(jì)成本以獲得價(jià)格優(yōu)勢(shì)，其可行性依賴于審計(jì)師能較長期地獲得同一審計(jì)合約，審計(jì)師試圖以后期的審計(jì)合約收入彌補(bǔ)當(dāng)次審計(jì)成本與首次審計(jì)合約簽訂時(shí)的削價(jià)損失外，獲得更多的審計(jì)利潤。而一般意義上的削價(jià)競爭是審計(jì)師以競爭對(duì)手的審計(jì)定價(jià)為參照物，將自己的審計(jì)定價(jià)定得低于競爭對(duì)手的審計(jì)公費(fèi)，以價(jià)格優(yōu)勢(shì)擊敗競爭對(duì)手的定價(jià)策略。同時(shí)，DeAngelo(1981)認(rèn)為初次審計(jì)成本與更換審計(jì)師的交易成本是導(dǎo)致低價(jià)攬客的原因，Chan(2001)利用空間競爭模型模擬審計(jì)市場證明低價(jià)攬客導(dǎo)源于審計(jì)市場的激烈，Carles & Martin(1997)認(rèn)為現(xiàn)任審計(jì)師的審計(jì)成本是其私人信息，競爭者常常存在審計(jì)成本信息劣勢(shì)，其審計(jì)報(bào)價(jià)低于審計(jì)成本是其競得審計(jì)合約的必要策略。在美國，對(duì)低價(jià)攬客是否影響審計(jì)獨(dú)立性，代表性的觀點(diǎn)有如下三類：一是低價(jià)攬客影響?yīng)毩⑿?。SEC認(rèn)為“如果審計(jì)師同意以低于正常成本的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)與客戶簽約，會(huì)降低其獨(dú)立性”。AICPA的科恩委員會(huì)(Cohen commission) (1978)認(rèn)為“在初次審計(jì)時(shí)為獲取審計(jì)聘約而采取低于成本的虛報(bào)定價(jià)行為將同未清償?shù)膶徲?jì)公費(fèi)一樣有損于審計(jì)獨(dú)立性?！彼麄兊倪壿嬍牵瑢徲?jì)師初次簽約時(shí)同意低價(jià)承接審計(jì)業(yè)務(wù)的目的在于獲取客戶的長期審計(jì)合約，并期望在未來的審計(jì)公費(fèi)收入中使初次審計(jì)公費(fèi)的削價(jià)部分得到補(bǔ)償，在審計(jì)師事實(shí)上由管理當(dāng)局聘請(qǐng)（或者說在很大程度上受管理當(dāng)局的影響）的情況下，審計(jì)師不屈服管理當(dāng)局的壓力而為管理當(dāng)局粉飾財(cái)務(wù)報(bào)告服務(wù)的可能性，令人置疑。二是以LDeAngelo（1981）為代表，認(rèn)為低價(jià)攬客是審計(jì)師為獲取準(zhǔn)租(quasi-rent)的理性的競爭性反應(yīng)，是由交易成本引起的?，F(xiàn)任審計(jì)師相對(duì)于后任審計(jì)師而言，具有審計(jì)技術(shù)很審計(jì)成本上的優(yōu)勢(shì)，同時(shí)，客戶變更審計(jì)師存在交易成本，降價(jià)是競爭者試圖從現(xiàn)任審計(jì)師手中爭奪客戶的理性的競爭性行為，是審計(jì)師為獲取競爭優(yōu)勢(shì)不得不付出的代價(jià)。如果客戶要變更現(xiàn)任審計(jì)師必然要為尋找新審計(jì)師而發(fā)生一定的搜尋成本，同時(shí)還要為引起管制機(jī)構(gòu)關(guān)注而發(fā)生其他交易成本，“削價(jià)”可以部分地補(bǔ)償客戶的這些交易成本。初次審計(jì)成本通常比再次審計(jì)成本高，AAArens和JLoebecke（1997）認(rèn)為，在初次審計(jì)委托中存在明顯的審計(jì)啟動(dòng)成本，如新任審計(jì)師需要：（1）重新證實(shí)某些資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的永久自然狀態(tài)；（2）重新確認(rèn)資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的期初余額；（3）重新熟悉客戶的經(jīng)營活動(dòng)情況等，所有這些，現(xiàn)任的審計(jì)師具有明顯的成本優(yōu)勢(shì)。實(shí)際上，這也可以視同為新任審計(jì)師的一項(xiàng)長期投資，削價(jià)競爭的審計(jì)師看中的是該客戶的經(jīng)濟(jì)租金（或稱為“準(zhǔn)租”），也就是，對(duì)特定的客戶而言，某個(gè)時(shí)期的收入大于其相關(guān)成本（包括機(jī)會(huì)成本）的部分比正常的利潤還要高。三是RDye（1991）認(rèn)為低價(jià)攬客的真正原因不在于交易成本而在于審計(jì)公費(fèi)的不可觀察性，如果審計(jì)公費(fèi)信息是公開的，那么準(zhǔn)租和初次收費(fèi)的折價(jià)就可以推算出來，相反地，如果審計(jì)公費(fèi)信息是不公開的話，那么客戶就有提供準(zhǔn)租以吸引可以提供有利審計(jì)報(bào)告的追逐，此時(shí)，低價(jià)攬客就會(huì)影響審計(jì)師的獨(dú)立性， RDye（1991）預(yù)測，在一個(gè)審計(jì)收費(fèi)信息公開的國家，不應(yīng)該存在低價(jià)攬客，也不影響審計(jì)師的獨(dú)立性，這一預(yù)測得到了ACraswell和JFrancis（1999）對(duì)澳大利亞的實(shí)證研究的證實(shí)。事實(shí)上，要獲得LDeAngelo所說的準(zhǔn)租，是有前提條件的。首先，客戶會(huì)繼續(xù)聘用該審計(jì)師；其次，審計(jì)師在審計(jì)定價(jià)上有討價(jià)還價(jià)的能力，或者說，掌握了未來審計(jì)定價(jià)的主動(dòng)權(quán)。在現(xiàn)實(shí)中，這兩個(gè)前提條件并不總是成立，也就是說，現(xiàn)實(shí)中的準(zhǔn)租有時(shí)不過是審計(jì)師的一廂情愿。此時(shí)，如果審計(jì)師還繼續(xù)低價(jià)攬客的話，是否意味著此時(shí)的低價(jià)攬客會(huì)影響其獨(dú)立性呢？王善平（2004）認(rèn)為不一定。從經(jīng)濟(jì)人的角度看，只要該審計(jì)聘約為審計(jì)師創(chuàng)造了貢獻(xiàn)毛益（收入減去變動(dòng)成本）的話，審計(jì)師就會(huì)接受該審計(jì)聘約而無論是否存在未來聘約與準(zhǔn)租，這樣的貢獻(xiàn)毛益可以“消化”事務(wù)所業(yè)已存在的部分固定成本，為增加事務(wù)所的盈利提供了機(jī)會(huì)與勢(shì)力，從總體效果看，該審計(jì)聘約增強(qiáng)了審計(jì)師的獨(dú)立性。即使低價(jià)攬客為事務(wù)所創(chuàng)造了貢獻(xiàn)毛益，可能不影響審計(jì)獨(dú)立性。即使如此，王善平（2004）依然認(rèn)為，我國應(yīng)該反對(duì)低價(jià)攬客。主要理由是：（1）我國資本市場還沒有形成對(duì)高質(zhì)量的獨(dú)立審計(jì)信息有自覺需求的利益主體，審計(jì)師的聲譽(yù)機(jī)制不能較好地發(fā)揮作用，維持獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量的主要力量不是信息使用者本人、也不是審計(jì)師自己而是政府，政府在社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中是多角色的，在這些角色中，政府常常顧此失彼，回顧我國證券市場的發(fā)展歷史，不難發(fā)現(xiàn)，政府管制嚴(yán)格時(shí)，獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量就高，反之，就低。依靠政府力量來提高獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量是很難持久的，在這樣的社會(huì)背景下，如果不對(duì)低價(jià)攬客進(jìn)行一定程度的管制，那就很容易引起無序競爭，甚至惡性競爭；（2）初次審計(jì)收費(fèi)折價(jià)的度不好掌握，管制機(jī)構(gòu)不容易判別，審計(jì)師的初次審計(jì)聘約收費(fèi)是過高了還是過低了，管制機(jī)構(gòu)并沒有令人信服的發(fā)言權(quán)，如果審計(jì)師在初次收費(fèi)中給予了客戶過高的折價(jià)，同時(shí)審計(jì)師對(duì)準(zhǔn)租又沒有把握的話，審計(jì)師就很容易在審計(jì)證據(jù)收集過程中“偷工減料”，可能釀成重大審計(jì)質(zhì)量隱患，也可能屈從管理當(dāng)局，以獲取未來審計(jì)聘約；（3）在競爭性市場中，對(duì)同一客戶可能存在多個(gè)競爭者，現(xiàn)任審計(jì)師保住本客戶的主要手段或者是改進(jìn)服務(wù)態(tài)度與質(zhì)量，或者是在審計(jì)意見上迎合管理當(dāng)局的不當(dāng)要求，或者降價(jià)，或者兼而用之，很多時(shí)候，審計(jì)收費(fèi)高只是管理當(dāng)局要解聘現(xiàn)任審計(jì)師的一個(gè)借口，真實(shí)情況卻是現(xiàn)任審計(jì)師與管理當(dāng)局在審計(jì)意見上存在重要分歧，如果現(xiàn)任審計(jì)師屈服，就有失獨(dú)立性，否則，就讓位于新的審計(jì)師，新任審計(jì)師一方面要低價(jià)攬客，另一方面在變更當(dāng)年或者以后年度又要屈服管理當(dāng)局的壓力，失去審計(jì)聘約的審計(jì)師可能說新任審計(jì)師把審計(jì)報(bào)告當(dāng)成了謀取私利的交易工具，新任審計(jì)師會(huì)以現(xiàn)任審計(jì)師專業(yè)勝任能力差為由進(jìn)行還擊，這樣，相互攻擊必將演化為惡意中傷，將會(huì)嚴(yán)重?cái)莫?dú)立審計(jì)行業(yè)的公正形象；（4）對(duì)審計(jì)客戶的爭奪常常不是一次性的，而是年復(fù)一年地重演，在諸如此類的客戶爭奪博弈中，我國企業(yè)管理當(dāng)局有操縱所有者決定審計(jì)師聘任的便利，低價(jià)攬客是管理當(dāng)局左右審計(jì)師審計(jì)意見的又一利器，在經(jīng)營無能但控制審計(jì)師有方的管理當(dāng)局的強(qiáng)壓下，理論上有發(fā)生一輪又一輪的低價(jià)攬客的可能，一輪又一輪的低價(jià)攬客最終會(huì)導(dǎo)致審計(jì)師費(fèi)盡周折爭來的審計(jì)業(yè)務(wù)連基本的貢獻(xiàn)毛益都會(huì)喪失，此時(shí)，獨(dú)立審計(jì)行業(yè)已經(jīng)為經(jīng)營無能但控制審計(jì)師有方的管理當(dāng)局“捕俘”了。然而，我們又不便于對(duì)獨(dú)立審計(jì)實(shí)施嚴(yán)格的價(jià)格管制。事實(shí)上，對(duì)獨(dú)立審計(jì)低價(jià)攬客行為的管制，重點(diǎn)不在管價(jià)格而在管質(zhì)量，中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)對(duì)“炒魷魚，接下家”行為實(shí)施“風(fēng)險(xiǎn)提示”與“負(fù)責(zé)人談話提醒”制度是一個(gè)管制低價(jià)攬客的好辦法。（二）相機(jī)收費(fèi)與審計(jì)獨(dú)立性審計(jì)公費(fèi)是審計(jì)師提供審計(jì)服務(wù)所獲取的正?；貓?bào)，由審計(jì)成本與利潤組成，審計(jì)成本又由審計(jì)生產(chǎn)成本和將來可能存在的損失組成（Ananth、Ferdinand、Stephen，2002），審計(jì)生產(chǎn)成本包括外勤成本和內(nèi)部整理復(fù)核成本，Simunic(1980)、Francis(1984)、Firth(1985)、劉斌等人（2003）的實(shí)證研究表明，審計(jì)成本與客戶的規(guī)模、業(yè)務(wù)的復(fù)雜程度及風(fēng)險(xiǎn)有關(guān)。將來的可能損失主要是因出具審計(jì)報(bào)告而受到的可能的訴訟及損失，與審計(jì)師的審計(jì)行為有關(guān)，也可能與客戶的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的隱秘性有關(guān)（Timothy、Wayne、Douglas，2001）。對(duì)一項(xiàng)特定的審計(jì)業(yè)務(wù)來說，審計(jì)成本基本是固定的，如果在討價(jià)還價(jià)過程中，審計(jì)師能設(shè)法將審計(jì)公費(fèi)定得越高，其獲得的審計(jì)利潤越大，自利得本性，再加上信息不對(duì)稱環(huán)境將使審計(jì)師有尋求增大審計(jì)公費(fèi)得動(dòng)機(jī)，基本辦法不外乎：提供無可替代得審計(jì)服務(wù)，使審計(jì)師聲譽(yù)發(fā)揮作用，迎合客戶或客戶管理當(dāng)局對(duì)審計(jì)意見的需要等，其中，使用迎合客戶或客戶管理當(dāng)局對(duì)審計(jì)意見的需要的手段以提高審計(jì)公費(fèi)是一種典型的相機(jī)收費(fèi)。據(jù)陳漢文（1999，2002）教授考察，在獨(dú)立審計(jì)發(fā)展的早期，審計(jì)師一般都以相機(jī)收費(fèi)的方式獲取報(bào)酬，在這段時(shí)期，既有人反對(duì)相機(jī)收費(fèi)，如John ACooper就力主“任何會(huì)員都不能提供其報(bào)酬是根據(jù)訴訟經(jīng)過的可能性或其他形式的調(diào)整而安排的會(huì)計(jì)服務(wù)”，他說“委托人在他十分關(guān)心訴訟結(jié)果的條件中，很可能會(huì)計(jì)師在不真實(shí)的證件上簽字”，并強(qiáng)調(diào)要將其制度化。也有人贊成相機(jī)收費(fèi)，如Rober HMontgomery認(rèn)為“如果會(huì)計(jì)師愿意在相機(jī)收費(fèi)的基礎(chǔ)上簽字，你們他也同意在固定報(bào)酬的情況下簽字”。在一次世界大戰(zhàn)后，由于環(huán)境的變化，AICPA在1919年成功地通過了一項(xiàng)關(guān)于相機(jī)收費(fèi)的規(guī)則：“任何會(huì)員不得提供其預(yù)期收費(fèi)將根據(jù)他的發(fā)現(xiàn)及由此產(chǎn)生的經(jīng)過而定的職業(yè)服務(wù)。這一規(guī)則可被解釋為只禁止因考慮個(gè)人的財(cái)務(wù)利益而可能影響到會(huì)計(jì)師的調(diào)查經(jīng)過或?qū)＜乙庖姷姆?wù)”。1923年AICPA頒布了一項(xiàng)徹底禁止相機(jī)收費(fèi)的新規(guī)定：“各會(huì)員或廢正式會(huì)員，既不應(yīng)該提供，也不應(yīng)表示愿意提供其收費(fèi)是以可能發(fā)展的情況為基礎(chǔ)的服務(wù)”，但這一規(guī)則又過于苛刻，受到強(qiáng)烈批評(píng)，在實(shí)踐中，并未得到不折不扣的執(zhí)行，于是，1936年又進(jìn)行了修正，補(bǔ)充道：“（三）意見購買與審計(jì)獨(dú)立性意見購買，大致可以分為兩類，一類是客戶不變更審計(jì)師，說服審計(jì)師依照客戶或管理當(dāng)局的意見出具審計(jì)報(bào)告，客戶支付更高的審計(jì)公費(fèi)，影響審計(jì)公費(fèi)收入的不僅僅是成本，還有審計(jì)師的聲譽(yù)等，即使成本是主要影響因素，我們?nèi)粢?yàn)證某審計(jì)公費(fèi)中是否包含了意見購買的價(jià)值也并不容易，因?yàn)閷徲?jì)成本是私人信息。公開披露上市公司審計(jì)收費(fèi)信息，是社會(huì)約束審計(jì)意見購買的一種辦法。第二類是如果管理當(dāng)局與審計(jì)師發(fā)生審計(jì)意見分歧，并在當(dāng)年的審計(jì)報(bào)告中反映了這種分歧，出具了“不清潔”的審計(jì)意見，那么客戶可能會(huì)變更事務(wù)所以向其他審計(jì)師謀求“清潔”審計(jì)意見。DB史密斯（DBSmith）1986年對(duì)139個(gè)在上一年被出具了“保留意見”后隨即變更了主審事務(wù)所的公司進(jìn)行了案例研究，結(jié)果表明，其中19個(gè)案例可能存在“購買審計(jì)意見”的情況。47在我國證券市場上，出具非標(biāo)準(zhǔn)的無保留意見是我國上市公司變更事務(wù)所的基本原因48，上市公司業(yè)績不佳與事務(wù)所變更同時(shí)出現(xiàn)時(shí)，使我們更加懷疑后任事務(wù)所能否頂住上市公司購買審計(jì)意見的壓力，中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)狠抓“炒魷魚，接下家”行為，這本身從一定程度上說明我國存在影響惡劣的審計(jì)意見購買行為，審計(jì)意見購買雖然不一定表現(xiàn)為變更當(dāng)年的審計(jì)上的相機(jī)收費(fèi)，可能與“低價(jià)攬客”相伴而行，當(dāng)意見購買一旦與“低價(jià)攬客”相伴而行時(shí)，嗣后的相機(jī)收費(fèi)就很可能變得更為嚴(yán)重，因?yàn)閷徲?jì)師若要獲得“低價(jià)攬客”中的準(zhǔn)租，就需要以他們還能夠獲得以后的審計(jì)合約，并在很大程度上掌握審計(jì)定價(jià)的主動(dòng)權(quán)為前提，這需要以審計(jì)師遷就客戶、特別是管理當(dāng)局的要求為基礎(chǔ)，顯然，相機(jī)收費(fèi)會(huì)影響審計(jì)師的獨(dú)立性，應(yīng)加以禁止。在實(shí)際運(yùn)作中，要界定相機(jī)收費(fèi)有時(shí)并不容易，一般而言，在獨(dú)立審計(jì)行業(yè)中，具有如下特征的相機(jī)收費(fèi)應(yīng)予以禁止：（1）服務(wù)結(jié)果具有公證價(jià)值，如財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)服務(wù)，資產(chǎn)評(píng)估服務(wù)，驗(yàn)資服務(wù)等；（2）不當(dāng)服務(wù)的結(jié)果或效果具有公害特點(diǎn)的，如具有欺騙性的代理記賬與財(cái)務(wù)預(yù)測信息編報(bào)等。但最終效果或結(jié)果并不由審計(jì)師決定而是由有能力的裁決機(jī)關(guān)或機(jī)構(gòu)決定的服務(wù)（如納稅籌劃和納稅申報(bào)等）、因業(yè)務(wù)的復(fù)雜性而影響收費(fèi)大小的情況等，不應(yīng)視為相機(jī)收費(fèi)。二、審計(jì)師更換（一）審計(jì)師更換的類型（二）解聘（三）辭聘（四）強(qiáng)制輪換三、審計(jì)合謀（一）審計(jì)合謀：理論模型與意義（二）管理合謀、審計(jì)意見購買與審計(jì)合謀（三）審計(jì)合謀治理四、價(jià)格競爭（一）價(jià)格競爭的手段與現(xiàn)實(shí)（二）價(jià)格競爭的理性（三）寡頭壟斷五、審計(jì)管制及制度改進(jìn)（一）管制與審計(jì)管制（二）審計(jì)師入市時(shí)的初始質(zhì)量與準(zhǔn)入管制（三）審計(jì)師入市后的獨(dú)立性與行為管制（四）對(duì)獨(dú)立審計(jì)管制者的管制（五）強(qiáng)制輪換審計(jì)師及改進(jìn)（六）事務(wù)所聘任管制的改進(jìn)與信譽(yù)導(dǎo)向（四）價(jià)格管制與質(zhì)量提高有人認(rèn)為我國的審計(jì)市場出現(xiàn)了過度競爭，需要對(duì)審計(jì)公費(fèi)進(jìn)行低價(jià)管制；也有人認(rèn)為法定審計(jì)，特別是上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，具有一定的壟斷性，過高的審計(jì)公費(fèi)提高了企業(yè)的籌資成本，尤其不利于企業(yè)招商引資，需要進(jìn)行高價(jià)管制；還有的人認(rèn)為，審計(jì)質(zhì)量低的直接原因在于過度的審計(jì)競爭，過度審計(jì)競爭誘發(fā)了審計(jì)公費(fèi)過低，只要管好審計(jì)公費(fèi)，就可以為解決好審計(jì)質(zhì)量問題鋪平道路。事實(shí)上，前兩個(gè)問題涉及到是否需要對(duì)審計(jì)市場實(shí)施價(jià)格管制的問題，最后一個(gè)問題是關(guān)于價(jià)格管制與質(zhì)量提高的關(guān)系問題。我們先來研究審計(jì)市場是否需要價(jià)格管制。在和平時(shí)期，價(jià)格管制一般出現(xiàn)在事關(guān)國計(jì)民生且具有壟斷經(jīng)營特點(diǎn)的行業(yè)，如鐵路、民航、電訊、電力、自來水等行業(yè)就需要實(shí)施價(jià)格管制，我國價(jià)格法第十八條規(guī)定，下列商品和服務(wù)的價(jià)格，在必要時(shí)可以實(shí)行政府指導(dǎo)價(jià)或者政府定價(jià)。（1）與國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展和人民生活關(guān)系重大的極少數(shù)商品價(jià)格；（2）資源稀缺的少數(shù)商品價(jià)格；（3）自然壟斷經(jīng)營的商品價(jià)格；（4）重要的公用事業(yè)價(jià)格；（5）重要的公益性服務(wù)價(jià)格。之所以對(duì)這5類商品或服務(wù)實(shí)施價(jià)格管制，主要的原因是它們具有非同一般的社會(huì)意義、經(jīng)濟(jì)意義，不具有競爭性。但我國的獨(dú)立審計(jì)行業(yè)，無論是一般意義上的獨(dú)立審計(jì)，還是證券、期貨市場的特許審計(jì)，都不事關(guān)國家的經(jīng)濟(jì)命脈，也不具有壟斷經(jīng)營的特點(diǎn)，所以在我國審計(jì)市場并不具備價(jià)格管制所需要的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，嚴(yán)格地講，并不需要進(jìn)行價(jià)格管制，我國的審計(jì)市場是一個(gè)競爭性的市場49，在這一市場中，審計(jì)師與其客戶可以進(jìn)行充分的討價(jià)還價(jià)，審計(jì)公費(fèi)的多少完全可以是獨(dú)立審計(jì)信息供求雙方公平交易的結(jié)果，只要審計(jì)公費(fèi)中不包括相機(jī)收費(fèi)，審計(jì)行為（包括審計(jì)公費(fèi)談判）符合審計(jì)準(zhǔn)則與相關(guān)法規(guī)的要求，審計(jì)公費(fèi)的多少，都是可以接受。這是我國審計(jì)市場不需要嚴(yán)格的價(jià)格管制的理由之一。理由之二，價(jià)格管制部門由于信息不完全和信息不對(duì)稱而難以制定出合理的價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)，容易使價(jià)格管制失靈。管制部門若要進(jìn)行價(jià)格管制就必須以相關(guān)成本為基礎(chǔ)，審計(jì)成本是審計(jì)師的私人信息，且不同的事務(wù)所、不同的審計(jì)業(yè)務(wù)與不同時(shí)期的審計(jì)的成本是各不相同的，當(dāng)管制機(jī)構(gòu)向事務(wù)所詢問起審計(jì)成本及影響因素與影響程度時(shí)，事務(wù)所一般會(huì)在審計(jì)成本匯報(bào)中巧妙地增加“水分”，以便獲得更高的審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，增加自己與客戶討價(jià)還價(jià)的力量，這樣管制部門制訂的審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)一般會(huì)過高。如果價(jià)格管制部門在定價(jià)時(shí)，想當(dāng)然，其制定的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)有時(shí)也可能過低。如果制訂的審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)過高，就會(huì)增加客戶的審計(jì)費(fèi)用，不利于增加社會(huì)福利；如果制訂的審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)過低，甚至低于大多數(shù)事務(wù)所審計(jì)項(xiàng)目的變動(dòng)成本的話，事務(wù)所就會(huì)省略一些必要的審計(jì)程序，使獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量低劣，甚至使獨(dú)立審計(jì)徒有虛名，或者成為欺騙社會(huì)公眾的管理當(dāng)局的“同謀犯”，最終將獨(dú)立審計(jì)事業(yè)送進(jìn)“墳?zāi)埂?。理由之三，?duì)審計(jì)收費(fèi)實(shí)施價(jià)格管制并不能實(shí)現(xiàn)管制機(jī)構(gòu)進(jìn)行管制的初衷。眾所周知，管制機(jī)構(gòu)制訂最高審計(jì)收費(fèi)限價(jià)的主要目的在于降低企業(yè)審計(jì)費(fèi)用。制訂最低收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)的主要目的在于防止事務(wù)所為了爭奪客戶、競相壓價(jià)而導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量低劣。假定管制機(jī)構(gòu)有能力制訂出合適的審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，且這一標(biāo)準(zhǔn)也能在管制機(jī)構(gòu)的維護(hù)下得以貫徹執(zhí)行的話，那么審計(jì)師就一定會(huì)提供高質(zhì)量的審計(jì)服務(wù)嗎？我國的獨(dú)立審計(jì)從恢復(fù)至今，一直由各地方政府制訂指導(dǎo)價(jià)進(jìn)行管制，從我們獲得的資料看，絕大部分的審計(jì)收費(fèi)的實(shí)際數(shù)遠(yuǎn)遠(yuǎn)地低于物價(jià)部門規(guī)定的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，這在向我們表明，各地物價(jià)部門規(guī)定的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)也許過高了，也許是過度競爭逼迫審計(jì)師做出的無奈選擇。無論怎樣解釋，有一點(diǎn)是再明白不過的了，那就是，政府部門很難制訂出合適的審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。綜上所述，理論上，審計(jì)市場不需要、也很難搞好嚴(yán)格意義上的價(jià)格管制，但是，在我國現(xiàn)有審計(jì)市場上還不存在真正地自覺地需要高質(zhì)量審計(jì)信息的利益主體、審計(jì)師聲譽(yù)機(jī)制作用微弱、管制機(jī)構(gòu)對(duì)審計(jì)質(zhì)量管理還不很得力的情況下，不能完全取消對(duì)事務(wù)所的價(jià)格管制，否則，我國審計(jì)市場將出現(xiàn)較嚴(yán)重的“漫天降價(jià)”、審計(jì)質(zhì)量更低的情況，作為一種過渡辦法，審計(jì)市場還需要一段時(shí)間的、一定程度的價(jià)格管制，只是這種價(jià)格管制是低價(jià)管制而不是高價(jià)管制而已?，F(xiàn)階段，我國獨(dú)立審計(jì)管制的重點(diǎn)在質(zhì)量而不在價(jià)格，低價(jià)管制可以為提高審計(jì)質(zhì)量提供一定的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)，防止過度競爭帶來的諸多經(jīng)濟(jì)后果。雖然高價(jià)管制在一定程度上可以為企業(yè)節(jié)約審計(jì)費(fèi)用，但是它卻為過度競爭打開了方便之門，同時(shí)，也為發(fā)揮審計(jì)師聲譽(yù)機(jī)制的作用設(shè)置了制度障礙。盡管如此，但低價(jià)管制依然不符合審計(jì)市場的基本特征，在條件成熟時(shí)，必定要取消。我們主張確保獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量前提下的價(jià)格競爭。我們的上述觀點(diǎn)得到了問卷調(diào)查統(tǒng)計(jì)結(jié)果的佐證。在表6-3中，我們發(fā)現(xiàn)，超過56%的人反對(duì)“只要按審計(jì)準(zhǔn)則行事，價(jià)格競爭應(yīng)該不受限制”，從反面肯定了“過渡時(shí)期需要一定程度的價(jià)格管制”。雖然有超過75%的人認(rèn)為“我國現(xiàn)階段審計(jì)市場競爭的主要手段是價(jià)格競爭”，但是，依然有超過86%的人認(rèn)為“事務(wù)所價(jià)格競爭的前提是符合審計(jì)程序、確保審計(jì)質(zhì)量”，有超過64%的人認(rèn)為“審計(jì)管制機(jī)構(gòu)管制的重點(diǎn)是審計(jì)的質(zhì)量而不是要價(jià)”，有92%以上的人堅(jiān)信“未來審計(jì)市場的競爭是質(zhì)量的競爭、人才的競爭”、有超過82%的人預(yù)期“競爭最終將有利于形成名牌事務(wù)所、大規(guī)模事務(wù)所”，這從一個(gè)側(cè)面反映出“高價(jià)管制是不合適的”。本章主要參考文獻(xiàn)LDeAngelo, 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