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個人所得稅現狀分析和改革設想 摘要:本文主要探討了當前個人所得稅的現狀,進一步分析了改革后仍然存在的諸多問題,文章最后對個人所得稅的進一步改革提出幾點設想。 征收個人所得稅是世界各國的通行做法,它已成為世界上大多數國家,尤其是發(fā)達國家稅制結構中最為重要的稅種。我國自1980年9月開始征收個人所得稅,1994年實施了新的個人所得稅法,1999年10月起對居民儲蓄存款、利息開征利息稅,2000年1月起對個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)改征個人所得稅,2006年1月起施行新修改的個人所得稅法,我國個人所得稅制度一直在不斷的改革和完善中進行,個人所得稅收入也連年高速增長,從1993年的46.82億元增加到2004年的1737.05億元,年平均增幅高達47.5%,年均增收118億元,大大高于同時期經濟增長速度和稅收收入增長速度,是收入增長最快的稅種。從收入規(guī)模上看,個人所得稅已成為中國第四大稅種,個人所得稅占中國稅收的比重也由1994年的1.6%,迅速提升至2004年的6.75%。在一些省市,個人所得稅收入已經成為除營業(yè)稅收入之外的第二大地方收入。它調節(jié)收入分配的職能和組織稅收收入的職能都得到越來越充分的體現,在我國政治、經濟和社會生活中的積極作用越來越被社會所認同。然而,由于社會經濟環(huán)境變化與稅制建設滯后、稅收征管乏力等諸多因素的影響,我國個人所得稅應有的調節(jié)分配、組織收入的功能仍然遠未得到充分的發(fā)揮。目前我國個人所得稅現狀(一) 貧富分化 由于個人所得稅采用超額累進稅率, 其在收入分配方面具有獨特的調節(jié)作用。按理說, 掌握社會較多財富的人, 應為個人所得稅的主力納稅人, 但實際情況卻恰恰相反。我國的現狀是處于中間的, 收入來源主要依靠工資、薪金的階層繳納的個人所得稅占全部個人所得稅收入的 46.4。而我們比較一下美國個人所得稅的收入結構。根據美國國內收入局1999年的統(tǒng)計數字,占人口總數5的富裕階層為國家提供了一半以上的稅收,約55;最富的1的人繳納了19%的收入所得稅。而年收入低于26500美元的55%的人口所繳納的所得稅只占全部的4,約630萬美元。西方國家對高收入者和高收入家庭實際稅率都在30%以上,我國實際稅率1%左右,實際上,目前占城鎮(zhèn)人口總數10%的高收入戶,擁有45%以上的居民總收入、家庭財產、尤其是金融資產。沒有起到對高收入者依法征稅,調節(jié)貧富收入差距的作用。也就是說個人所得稅的調節(jié)功能正在喪失。(二) 公民缺乏納稅意識 2002年至2004年我國個人所得稅中,工資、薪金所得項目個人所得稅,占當年個人所得稅總收入的比例分別為46.35%、52.32%、54.13%,個體經營、勞務報酬等其它項目所占比例相對較小,這就意味著大部分非工薪高收入者應繳納的個人所得稅并未足額征收,隨市場經濟的發(fā)展,我國私營經濟、個 數據來源:中國統(tǒng)計年鑒 明江:真正的稅負公平容易實現嗎,中國商報,2004年2月27日體經濟占我國經濟總量比重迅速上升,但他們所提供的稅收占財政收入的比重明顯偏低,相當部分的私營經濟、個體經濟從事地下經濟,有的甚至從事非法經濟,大量偷稅、漏稅和逃稅,特別是沿海地區(qū),這種現象相當普遍。(三) 費用扣除不合理 我國現行個人所得稅制采用分項征收的辦法, 對不同項目的所得實行不同的費用扣除??偟膩砜?, 費用扣除有定額和定率兩種形式。其中,工資薪金所得每月費用扣除 1600 元; 勞務報酬和稿酬等以次收入 4000 元為界, 次收入低于 4000 元的扣除費用 800 元, 次收入高于 4000 元的扣除費用 20。這種規(guī)定顯得過于簡單, 只單純地對個人所得征稅,沒有考慮到納稅人的具體情況和經濟總體情況, 這既不符合我國的實際情況, 也不符合國際慣例。(四) 稅率結構復雜, 邊際稅率過高 由于我國現階段采取分類所得稅制, 個人所得稅稅率依據所得的性質類別不同而異大體有 3 種: 超額累進稅率, 即對工薪所得和個體經營、承包租賃經營所得分別實行 545的 9級超額累進稅制和 535的 5 級超額累進稅制。對其他 8項所得項目適用 20的比例稅率, 稿酬所得在使用 20的比例稅率后減征 30。對一次收入畸高者的勞務報酬所得適用加成征稅稅率。這種稅率結構設計得非常繁瑣、復雜, 既不利于納稅人納稅, 也不便于稅務機關征收管理。同時還在一定程度上刺激了轉移分解所得數額、變換所得形式以套用低稅率的動機。(五) 稅率結構不科學 稅負不公 我國現行的個人所得稅對非獨立勞動所得( 工資、薪金) 按545的 9 級超額累進稅率征稅,對個體經營、承包租賃經營所 對資本所得按535的 5 級超額累進稅制,對特許權使用費、股息、利息、紅利、財產轉讓所得、財產租賃所得按 20的比例稅率征稅。這樣我國個人所得稅出現了三種稅負不等的稅率,這種做法不僅不合實際,而且在理論上也缺少依據。對不同所得實行不同的待遇,國際上的通行做法是根據所得的性質,即對勞動所得和資本利得進行區(qū)分,而不是對納稅人進行區(qū)分。同樣是勞動所得,對工資薪金最高適用45%的邊際稅率,對個體工商業(yè)戶的生產經營所得則適用最高35%的邊際稅率;對于勞務報酬所得,其性質應該和工資薪金所得相同,但其適用的是20%的比例稅率。同一應稅項目適用不同的稅率。例如,對于個人獲得的息、紅利所得項目適用20%的比例稅率,但是對法人企業(yè)取得的股息、紅利所得則適用33%的比例稅率。這導致了明顯的稅負不平衡,也會鼓勵企業(yè)通過不合理的投資途徑逃避稅收。而且這種征稅模式具有資本所得輕征稅、勞動所得重征稅的傾向。而資本所得的連續(xù)性和穩(wěn)定性大于勞動所得, 付出的代價小于勞動所得, 與必要生活費用的相關程度低于勞動所得。(六) 懲罰力度不夠 目前實施的稅收征管法對逃稅者的規(guī)定是處以應補繳稅額0.55倍的罰款,但稅務機關往往更注重對稅款的查補,而疏于對逃稅者的處罰,使法律對逃稅者的威懾作用不夠。在稅收執(zhí)法過程中,稅務機關的自由裁量權過大,因而人治大于法治的現象比較嚴重,一些違法者受到庇護的現象時有發(fā)生,造成處罰不力。(七) 課稅范圍窄 稅源流失嚴重 在我國現行的諸稅種中,個人所得稅被公認為是收入流失最為嚴重的稅種。制度上的漏洞和征管方式的落后使我國個人所得稅收入流失情況十分嚴重。許多學者也對于個人所得稅收入流失進行了測算和分析。要具體地算出個尤所得稅流失多少是不可能的,但是我們可以從他們的一些研究成果中看出個人所得稅的流失情況:從我國居民儲蓄存款增長的程度看。根據中國統(tǒng)計年鑒的數據,2003年,我國城鄉(xiāng)居民儲蓄存款余額為103617.7億元,比2002年凈增加l 6707.1億元,假設以勞務報酬估算個人所得稅,定率扣除20%后,應納稅所得額為13365.68億元,在按20%的比例稅率計算稅金,結果為2673.14億元。而根據國家稅務總局公布的數據,我國2003年個人所得稅收入僅1417.3億元,二者相差1255.84億元。以過去年份稅收流失同比例測算。梁朋在其博士論文稅收流失經濟分析中對1995年我國個人所得稅流失情況進行了測算,當年的稅收流失額大致為169.37億元。而1995年我國的個人所得稅收入僅為131.39億元,稅收收入流失金額要大于實際入庫金額。按照這個比例,以2003年我國個人所得稅收入1417.3億元計算,我國個人所得稅流失數額約為1827億元。這僅僅是相當粗略的推算,實際的流失數額應該遠遠超過這個數字。 目前,各國對個人所得稅的課稅范圍通??梢苑譃楣蛡蚝徒洜I所得、投資所得、資本利得、其他所得 4 類。我國城市居民特別是高收入群體的所得收入中, 相當一部分來自“附加福利”和資本利得。盡管我國稅法中有“財產轉讓所得”的概念, 但與國際通用的資本利得顯然有較大的區(qū)別。個人所得稅法補充條文中對“附加福利”項目也規(guī)定征收個人所得稅, 但是由于“附加福利”的發(fā)放較為隱蔽且具有不定期性, 在稅款征收時很難把握, 不僅造成這部分稅源損失, 而且直接導致了“高收入者低稅負的不公平現象”(八) 納稅單位選擇不合理 我國個人所得稅是以個人為納稅單位,沒有考慮婚姻和家庭情況,相同收入的家庭之間由于夫妻雙方收入和贍養(yǎng)人口數不同而產生稅收負擔差別。舉個例子,假設A家庭中只有一人收入為3200元,配偶無工作且有需要贍養(yǎng)的直系親屬,而B家庭中夫妻二人收入均為1600元,在相同收入的情況下,A家庭的生活水平和負擔能力均低于B家庭,但是A家庭需要納稅而B家庭不需要納稅,這明顯是不公正的。未來個人所得稅改革方向設想一 納稅單位的選擇:以家庭為基本納稅單位 筆者認為這種做法有利于對納稅人的實際稅收負擔能力進行確定,也是同隨后的費用扣除規(guī)定有機結合的。選擇家庭作為納稅單位的理由主要有:1、對家庭行為的調節(jié)是調節(jié)經濟和社會行為的基本點。家庭是社會的基本細胞,很多消費、投資、儲蓄行為是以家庭為單位進行的,而不是一個人所能決定的。對家庭征稅其影響范圍較廣,也較直接。我國由于受傳統(tǒng)文化的影響,家庭觀念是根深蒂固的;盡管受現代思想的影響,離婚率近幾年呈不斷上升趨勢,但家庭作為最基本社會單位的情況是不可能變化的。經濟行為、社會行為在很大程度上都是家庭行為。 2,影響到公平問題。所謂收入分配差距的擴大其主要也就體現在家庭收入水平的差距上。個人收入的差距最終要體現在家庭收入差距上,因此對收入分配的調節(jié)完全可以集中到對家庭收入的調節(jié)上。這種選擇的最重要之處就是可以根據綜合能力來課稅,實現相同收入的家庭納相同的個人所得稅,并且可以以家庭為單位實現一定的社會政策。當然,我國也有自身特殊的情況,如我國的核心家庭與西方的核心家庭結構不完全一致,西方的核心家庭是三口或四口之家,父母及孩子,一般很少有幾代同堂的情況,這樣以家庭為單位比較容易設計稅率水平,因為家庭結構基本是同質的。但我國的家庭結構要比西方復雜得多,至少存在以下幾種結構:核心家庭為三口之家;占很大部分的是三代同堂的家庭,這與我國傳統(tǒng)的養(yǎng)老模式有關;還有一些四代同堂的,這部分家庭正趨于減少。設計稅制時一般以核心家庭為基本出發(fā)點,對于一個家庭生活有兩對夫婦以上的,可以采取分拆方式,即納稅單位不是以生活在一起的家庭為單位,而是以婚姻關系為基本單位,以夫婦為納稅單位。二 合理設計費用扣除項目 費用扣除標準實際上決定著稅基。在其他因素不變的情況下,提高費用扣除標準則意味著縮小稅基。而稅基過小,是不利于個人所得稅的發(fā)展的。因此,費用扣除標準的調整受多方面因素的制約,必須結合居民個人收入的變動情況、物價水平以及個人所得稅的發(fā)展戰(zhàn)略來考慮。 目前費用扣除標準存在的問題不在于數額的高低,而在于單一的費用扣除標準難以適應各納稅人的不同情況。制定費用扣除標準的初衷在于維護低收入者的利益,保證納稅人不因納稅而降低起碼的生活水平。而各個納稅人的家庭負擔情況是不同的,除收入水平外,婚姻狀況、健康狀況、贍養(yǎng)人口的多少等因素都會影響負擔水平。在當前的體制轉軌時期,教育、醫(yī)療、住房制度等方面的改革也會對納稅人的生活費用發(fā)生影響而造成負擔的不同。因此目前單一的費用扣除標準已經越來越無法適應納稅人的不同負擔狀況。所以,現在的當務之急應是按照不同的因素設計不同的扣除標準。 筆者建議為:以目前的 1600 元作為基本扣除,除此之外,還應考慮如下因素的費用扣除: (1) 婚姻狀況。已婚與未婚的負擔狀況是不同的,因此如果對單身者適用基本扣除標準的話,對已婚者則應該提高費用扣除標準,這符合量能負擔原則。至于贍養(yǎng)人口因素,考慮到我國的“計劃生育”政策已實行了近 20 年,在過去的多子女家庭中,孩子們都已成人并有能力取得收入,目前我國的家庭基本上都是一個孩子,人口差別不大,因此可以暫不考慮贍養(yǎng)人口的因素。 (2) 教育費用。當今的時代是知識經濟的時代,科技是第一生產力。為了增加自身的知識和技能,人們開始自費參加各種教育培訓活動。為了貫徹“科教興國”的方針,鼓勵人們主動掌握科技知識,應該對納稅人實際發(fā)生的教育培訓費用進行必要的扣除。 (3) 房屋購建費用。為了加快住房制度改革,鼓勵人們購買住房,對房屋購建費用應給予一定的扣除,如對基本房款按一定比例分期扣除或定額扣除,對利用消費信貸購房所支付的利息給予扣除。 (4) 對軍人、烈軍屬和殘疾人規(guī)定特別的扣除以及慈善捐款得扣除。三 稅率結構的設計:從多級次高邊際稅率向優(yōu)化累進結構轉換按照黨的十六屆三中全會提出的簡稅制、低稅率精神,同時考慮世界所得稅制改革的趨勢,筆者建議,我國個人所得稅的稅率設計應以保護低收入者,適當照顧中等收入者,重點調節(jié)高收入者為原則,逐步降低稅率,在實行分類綜合所得稅制的條件下,對綜合所得征稅實行超額累進稅率,對分項征收的所得,則繼續(xù)實行比例稅率。考慮到財政的承受能力和合理負擔的要求,筆者認 計金標:個人所得稅政策與改革,立信會計出版社,1997年為,現階段對按年計征的綜合所得減少稅率級距,實行5%40%的5級超額累進稅率。年應稅綜合所得額在5萬元以下的,稅率為5%;超過5萬元10萬元的部分,稅率為10%;超過10萬元50萬元的部分,稅率為20%;超過50萬元100萬元的部分,稅率為30%;超過100萬元的部分稅率為40%。另可視具體情況,對年綜合所得額超過150萬元的部分加成征收。對分項征收的股息和紅利所得,考慮其已納企業(yè)所得稅,為減少重復征稅,使稅負更加合理,建議改為按5%的稅率征收,待條件成熟時停止征收;對其余的分項征收所得按15%的稅率征收,條件成熟后改按累進稅率征收。通過調整稅率,充分發(fā)揮個人所得稅調節(jié)收入、縮小個人收入差距的作用。四 強化稅收的征收管理 采取有效措施強化個人所得稅的征收管理, 積極推進個人所得稅全員全額管理和對稅源的源泉控制。針對前些年代扣代繳義務人的扣繳稅款作用未能很好發(fā)揮的現實, 應建立扣繳義務人檔案, 規(guī)范代扣代繳義務人扣繳稅款和申報的程序, 督導納稅人正確使用扣稅憑證, 加強對扣繳義務人稅法知識的宣傳, 使代扣代繳稅款工作進一步完善和規(guī)范化。 稅務部門要積極配合有關部門, 推動有利于個人所得稅征管的外部環(huán)境的形成。稅務部門要配合金融部門, 加強現金管理, 加快各銀行間聯網建設, 實現信息互聯互通; 配合有關部門,規(guī)范職工工資收入管理, 將各種渠道發(fā)放的現金、實物、有價證券及其他福利等各種形態(tài)的收入, 依法納入個人所得稅征管范圍。同時, 要積極建立和落實與社會各部門配合的協稅制度, 盡快建立起全國統(tǒng)一的個人所得稅征管信息系統(tǒng)。 運用現代化手段, 強化稅收源泉控制, 防止稅款流失。抓住稅源的監(jiān)控是管好個人所得稅的一項重要基礎工作。我國可參照美國和澳大利亞等國家的方法, 對個人所得稅和個人儲蓄存款實行“個人經濟身份證”制度, 增加個人的收入透明度, 使公民的每項收入都處于稅務機關的有效監(jiān)控之下。 加大對偷漏個人所得稅行為的查處、打擊力度, 維護法律的嚴肅性。搞好個人所得稅的征收管理, 對偷漏稅行為查處、打擊得力是關鍵之一。全國應進行每年多次的個人所得稅的專項檢查,

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