會計制度與稅法差異的比較分析與協(xié)調(diào)VIP

會計制度與稅法差異的比較分析與協(xié)調(diào)摘 要隨著我國經(jīng)濟市場化和國際化的日益加強，會計改革和稅制改革也在不斷地深化，在這一過程中，基于會計準則的財務(wù)會計與基于稅法的稅務(wù)會計之間的差異呈現(xiàn)日益擴大的趨勢。但會計制度和稅法由于歷史及現(xiàn)實的原因要求兩者有機協(xié)調(diào)。建立納稅影響下的會計運行機制，既能保證會計原則的有效性，又能做到稅務(wù)處理的合理性。2007年新企業(yè)會計準則的實施和2008年新企業(yè)所得稅法的實施使得財務(wù)會計與稅務(wù)會計確認、計量方面出現(xiàn)新的差異。在此制度背景下，本文旨在通過研究目前我國財務(wù)會計與稅務(wù)會計確認、計量的差異，分析造成兩者差異的深層次原因，揭示兩者差異協(xié)調(diào)的可行性，并且從制度層面和業(yè)務(wù)層面上探求協(xié)調(diào)的可行思路。文章在總結(jié)國內(nèi)外學者對此問題研究成果的基礎(chǔ)上，主要從以下幾方面對該問題進行了研究和論述：首先，從財務(wù)會計與稅務(wù)會計確認、計量的差異根源入手，側(cè)重從目標與原則兩方面，對財務(wù)會計與稅務(wù)會計確認、計量的差異進行論述。其次，闡述了財務(wù)會計與稅務(wù)會計確認、計量的相關(guān)理論，為進一步分析兩者確認、計量的差異奠定基礎(chǔ)。然后，詳細闡明了財務(wù)會計與稅務(wù)會計具體交易事項在確認、計量方面存在的差異。最后，在綜合上述分析、比較的基礎(chǔ)上，提出了協(xié)調(diào)財務(wù)會計與稅務(wù)會計確認、計量的思路。關(guān)鍵詞：會計制度，稅法，差異，協(xié)調(diào)The Analysis and Coordination in the difference between Accounting System and TaxABSTRACTWith the mercerization of the economy and the increasing internationalization, Chinas accounting reform and tax reform has been to deepen. In this process, the difference between financial accounting and tax accounting becomes bigger and bigger. The enforcement of Accounting Standards for Business Enterprises and Enterprise Income Tax Law make the new difference appear. In the background of such a new system against, by studying the differences of recognized and measurement between financial accounting and tax accounting, in search of the primary reasons. Then reveal the feasibility of harmonizing.At the conclusion of domestic and foreign scholars on this issue on the basis of research results，Article mainly from the following aspects to studied and discussed. First, research on the reason why there are so many differences between financial accounting and tax accounting. There are two mainly aspects: goal and principle. Next, the paper analyses related theory on recognized and measurement. Expounded the basic premise, elements, recognized and measurement and lay the foundation for next Introduction. Then, make a detailed introduction about the difference of specific business. Finally, put forward the method how to harmonize the differences. There are inevitability of separation. The key point is grasping the “degree”. We can strengthen the coordination from two aspects: system construction and business processing. Make them “moderate separation and harmonize developing”.KEYWORDS: accounting system, tax, difference, coordination目 錄1會計制度與稅法的現(xiàn)狀分析12國內(nèi)外相關(guān)文獻綜述23會計制度與稅法存在的差異分析33.1會計制度與稅法存在的差異概括分析33.1.1會計制度目標與稅法目標不同33.1.2確認、計量原則不同53.2會計制度與稅法具體差異分析83.2.1會計收益與應(yīng)稅所得差異的理論分析。83.2.2固定資產(chǎn)折舊方法的選擇與稅收法規(guī)的差異94稅法與會計制度協(xié)調(diào)的原則124.1效率原則124.2現(xiàn)實性原則124.3靈活性原則125會計制度與稅法的協(xié)調(diào)135.1加強會計制度與稅法之間在制度層面的協(xié)調(diào)溝通135.2加強會計制度與稅法在業(yè)務(wù)處理方面的協(xié)調(diào)溝通145.3加強會計與稅法在信息方面的溝通14參考文獻16后 記171會計制度與稅法的現(xiàn)狀分析就當前實務(wù)來說，會計準則與稅法在立法宗旨、服務(wù)對象和約束因素諸方面都是有區(qū)別的，稅法與會計準則在諸多項目的處理上已經(jīng)出現(xiàn)了一些差異。絕對的統(tǒng)一可能會給企業(yè)和國家以及其他信息使用者造成信息的不準確性，從而影響企業(yè)決策、投資以及稅款征收。隨著經(jīng)濟體制改革的深入，企業(yè)經(jīng)營機制轉(zhuǎn)換和建立現(xiàn)代企業(yè)制度的提出，企業(yè)理財自主權(quán)問題被重新擺在突出的位置上。在這種背景下我國頒布實施了企業(yè)會計準則，改變了傳統(tǒng)的會計模式，企業(yè)可以根據(jù)實際情況和自身的需要，在會計準則所允許的范圍內(nèi)，自行選擇某種具體的會計方法。會計不再僅是執(zhí)行稅法的工具，會計準則也不再是稅法的重疊，會計準則與稅法在某些項目確認和計量標準上出現(xiàn)了差異。但是，贊成會計準則與稅法分離，并不意味著不顧成本與效益原則，盲目地追求兩者的差異，而應(yīng)當盡量保持會計準則與稅法的協(xié)調(diào)和一致，不要夸大納稅扣除政策的作用。我國稅法和會計制度都是由國家機關(guān)制定的，同屬規(guī)范經(jīng)濟行為的專業(yè)領(lǐng)域，但兩者的出發(fā)點、規(guī)范對象、處理方法、制定機構(gòu)都是不同的，分別遵循不同的規(guī)則，規(guī)范不同的對象且存在諸多差異。分析稅法與會計制度之間的差異，不僅有助于企業(yè)防范過失性的少繳、不繳稅款，避免重復(fù)或多繳稅款；改進和完善企業(yè)會計核算制度和會計核算形式，推進會計理論和實務(wù)的共同發(fā)展；而且還有助于政策制定部門協(xié)調(diào)兩者的差異，加強和完善稅收征管制度，降低會計核算和稅收征管成本；同時，還可以更好的體現(xiàn)稅法利用稅收優(yōu)惠政策和經(jīng)濟周期波動引導產(chǎn)業(yè)投資和布局，實現(xiàn)資源配置優(yōu)化，保證國民經(jīng)濟穩(wěn)定增長的重要作用。因此，很有必要在不違背稅法和會計制度各自目標、遵循原則的前提下，通過協(xié)調(diào)盡量減少差異。2國內(nèi)外相關(guān)文獻綜述國外對會計規(guī)范與稅收制度的比較研究開展較早，從上世紀四十年代起，就有文章涉足該領(lǐng)域，如1952年10月會計評論發(fā)表了Arthur M. Cannon的稅收對會計原則的壓力和會計獨立性。這些早期會計與稅收的比較研究探討了會計目標與稅收目標的差異，認為會計應(yīng)在滿足稅收需要的同時，保持自身的獨立性。近年來，會計與稅收的比較研究又取得了新的成果，Mihir A. Desai撰寫了會計收入與應(yīng)稅收入的區(qū)別（2002），Manzon和Plesko撰寫了財務(wù)與稅收收入報告手段的聯(lián)系（2001）。Mills L.和K. Newberry撰寫了稅收成本和非稅成本對會計-稅收報告差異的影響:公共與私人企業(yè)（2000)，Plesko撰寫了1996-1998納稅年度公司會計與稅收凈收入的協(xié)調(diào)(2002)等文章。這些論文往往是從企業(yè)財務(wù)管理的視角探討盈余管理或稅務(wù)籌劃造成的會計與稅收差異，將兩者差異的形成原因主要歸結(jié)為微觀經(jīng)濟主體的理財動機。我國對稅務(wù)會計的研究起步較晚，由于在計劃經(jīng)濟體制下，財政居于經(jīng)濟體系的主導地位，我國長期實行“財政決定財務(wù)、財務(wù)決定會計”的會計與稅收制度合一的管理模式，會計對稅收的絕對遵從是一個不存在爭議的問題。而隨著我國經(jīng)濟體制改革和市場化因素的逐步增加，會計規(guī)范與稅法高度統(tǒng)一的模式逐漸被打破，會計與稅收的關(guān)系需要重新加以認識。雖然我國對會計與稅收的關(guān)系研究起步較晚，但也取得了豐碩的成果，如蓋地出版了一系列稅務(wù)會計方面的專著與教材，開創(chuàng)了我國稅務(wù)會計研究的先河，較為完整系統(tǒng)地構(gòu)建了稅務(wù)會計的理論結(jié)構(gòu)。蓋地在論稅務(wù)會計的概念框架（2001）中系統(tǒng)的闡述了有關(guān)稅務(wù)會計的概念框架；在試論稅務(wù)會計的基本前提與一般原則（2002）中闡述了稅務(wù)會計的基本前提和一般原則，完善了稅務(wù)會計體系；在稅務(wù)會計原則、財務(wù)會計原則的比較與思考（2006）中總結(jié)出稅務(wù)會計原則，并把財務(wù)會計一般原則與稅務(wù)會計原則進行對比分析。近年來出于指導會計實務(wù)與納稅實務(wù)的需要，涌現(xiàn)出一批對具體會計規(guī)范與稅收制度進行分析比較的論文及專著，如張煒編著的新會計準則與現(xiàn)行稅法差異比較及應(yīng)用（2007），黃國成等人編寫的新企業(yè)所得稅與新企業(yè)會計準則：差異協(xié)調(diào)納稅籌劃（2008）新的企業(yè)會計準則和新的企業(yè)所得稅法也已經(jīng)正式實施，這使得會計規(guī)范與稅收制度的具體差異會產(chǎn)生新的變化。 3會計制度與稅法存在的差異分析3.1會計制度與稅法存在的差異概括分析3.1.1會計制度目標與稅法目標不同財務(wù)會計目標在整個財務(wù)會計系統(tǒng)和企業(yè)會計準則系統(tǒng)中具有十分重要的地位，是構(gòu)建會計要素、計量和報告原則并制定各項準則的基本出發(fā)點。財務(wù)會計目標一般有兩種主要觀點：受托責任觀和決策有用觀。受托責任觀產(chǎn)生于所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離，所有者委托經(jīng)營者對資源進行經(jīng)營管理。資源的受托方承擔有效的管理與運用資源、使其保值增值并如實地向資源的委托方報告受托責任履行情況的義務(wù)。因此財務(wù)會計的目標是如實的反應(yīng)受托責任履行情況。決策有用觀是指財務(wù)會計的目標是向信息使用者提供對其決策有用的信息。1973年美國財務(wù)會計準則委員會(FASB)成立后，對財務(wù)報告的目標做了更深入的研究，并于1978年發(fā)表了財務(wù)會計概念公告第1號(SFAC No.1)企業(yè)財務(wù)報告的目標，指出:“財務(wù)報告應(yīng)該提供對現(xiàn)在的和潛在的投資者、債權(quán)人和其他使用者做出合理的投資、信貸和類似決策有用的信息?！?英國會計準則委員會(ASB)和國際會計準則委員會(IASB)也有類似的觀點。由此可見，西方各國會計準則制定機構(gòu)和國際會計準則委員會都傾向于將“提供決策有用信息”作為會計的首要目標。我國2006年2月15日發(fā)布的企業(yè)會計準則基本準則中明確提出了我國的財務(wù)會計目標；“企業(yè)應(yīng)當編制財務(wù)報告。財務(wù)會計報告的目標是向財務(wù)會計報告使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責任履行情況，有助于財務(wù)會計報告使用者做出經(jīng)濟決策。財務(wù)會計報告使用者包括投資者、債權(quán)人、政府及其有關(guān)部門和社會公眾等?！?006年的基本準則則突出了對公眾利益的滿足，強調(diào)了財務(wù)會計信息對相關(guān)使用者的決策有用性，體現(xiàn)了我國財務(wù)會計目標定位的轉(zhuǎn)變。稅務(wù)會計是商品經(jīng)濟發(fā)展到市場經(jīng)濟階段的必然產(chǎn)物。稅務(wù)會計從財務(wù)會計中分離出來是經(jīng)濟管理體制、征納雙方的經(jīng)濟利益和法律制度等因素綜合作用的結(jié)果。1987年美國通過對稅務(wù)會計理論的開拓性研究推出了收入法案，這一法案既是一部美國聯(lián)邦稅收的最高法令，又是一部美國稅務(wù)會計的指南。其中明確了稅務(wù)會計的目標，即廣義的稅務(wù)會計目標在于確定一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)是否構(gòu)成與納稅有關(guān)的收入和費用；狹義的稅務(wù)會計目標在于確定一項經(jīng)濟業(yè)務(wù)在什么時候應(yīng)該確認為與納稅有關(guān)的收入和費用。對于我國稅務(wù)會計目標的研究亦有不少學者提出了各自的觀點。蓋地認為，為實現(xiàn)企業(yè)的最終財務(wù)利益，稅務(wù)會計目標應(yīng)該具體劃分為基本目標和具體目標?；灸繕耸亲袷鼗虿贿`反稅法，即達到稅收遵從（正確計稅、納稅、退稅等），從而降低遵從成本；具體目標是向稅務(wù)會計信息使用者提供有助于其進行稅務(wù)決策、實現(xiàn)最大涉稅利益的會計信息。于長春亦指出了稅務(wù)會計的目標雙向性，即服務(wù)于征納雙方。稅務(wù)會計的執(zhí)法性體現(xiàn)在“以稅法為準繩”。法律是國家意志的體現(xiàn)，離開稅法的約束，便無稅務(wù)會計的存在，這也正是資本主義以前社會形態(tài)下沒有稅務(wù)會計的根本原因。盡管稅務(wù)會計服務(wù)于征、納雙方，但是特殊性決定了它的主要方面。由于真正的使用者是納稅人，納稅人是稅務(wù)會計的主體，于是，研究稅務(wù)會計就應(yīng)該從納稅人的角度出發(fā)，但不能逾越稅法。（2001）稅務(wù)會計的目標源于財政、稅法及財務(wù)會計的交互作用。因而，稅務(wù)會計目標至少要受兩方面因素的影響：一方面取決于現(xiàn)行國家稅法的目標，另一方面要受到現(xiàn)代會計理論、技術(shù)和人員水平的限制。一般來說，國家稅法的目標在于通過法律手段保證財政收入，促使社會成員公平納稅。這就決定了稅務(wù)會計必須具有反映納稅人依法納稅的職能，以保證應(yīng)繳稅金足額收繳。此外，隨著會計學科的不斷發(fā)展和完善，稅務(wù)會計的職能不僅僅是被動地反映納稅人納稅，更應(yīng)該是用現(xiàn)代會計的各種方法，來有效地進行稅務(wù)籌劃，以實現(xiàn)降低費用的經(jīng)濟納稅職能。這就形成了稅務(wù)會計的另一個目標：合理選擇納稅方案，科學進行稅務(wù)籌劃。綜上所述，可以得出這樣的結(jié)論：稅務(wù)會計的目標具有雙重性，一方面為稅務(wù)管理當局提供決策有用的信息，另一方面為納稅企業(yè)管理當局提供決策有用的信息。正如查爾斯T亨瑞格等人在其所著的會計學（1997）中寫道：“稅務(wù)會計有兩個目的：遵守稅法和盡量合理避稅?！睍嬛贫葹橹?wù)的對象（投資者、債權(quán)人）和稅法的服務(wù)對象（政府稅收征管部門）兩者之間存在行為差異。第一，政府征稅是無償?shù)模顿Y人取得投資回報是有償?shù)?。政府征稅關(guān)注的是企業(yè)收入，包括收入能否提前實現(xiàn)和實現(xiàn)多少，同時限制成本的范圍和標準、成本實現(xiàn)的時間。而投資人首先關(guān)心的是成本補償，為了盡可能地保全資本、防范風險，減少或推遲稅賦，投資人往往從謹慎性原則出發(fā)多估和預(yù)估成本，少估和推遲確認收入。第二，政府征稅是強制的，而投資人取得投資回報是市場運營的結(jié)果。政府可以通過法律手段使會計制度更適合于提前和多取得稅收收入，推遲和少確認費用，從而得到更多的財政收入。而投資人為了保全資本、防范風險，只能客觀地使會計真實地反映收入，并清晰地界定收入中用于成本補償?shù)牟糠帧５谌?，政府稅收需要穩(wěn)定，而投資人取得的投資回報因市場變動而不穩(wěn)定。由于市場的自由競爭性和周期波動性，政府征稅的稅源是不穩(wěn)定的。政府要使之穩(wěn)定化，只能是把那些尚不能完全確認的收入和成本按照收入預(yù)計和成本不預(yù)計的方式進行會計確認和計量。投資人與政府不同，由于不穩(wěn)定性和風險的存在，在會計上采取謹慎性原則，即提前預(yù)計費用、損失，但不預(yù)計收入。第四，政府征稅是統(tǒng)一的，投資人投資及其運營是個別的、獨立的。政府以國家代表的角色行事，在稅收政策上必然全國統(tǒng)一或基本統(tǒng)一，并在稅法中用法的形式統(tǒng)一規(guī)定，而投資人投資及運營是個別的、獨立的。財務(wù)會計與稅務(wù)會計目標差異主要表現(xiàn)在以下幾個方面。首先，兩者的理論依據(jù)不同。財務(wù)會計基于企業(yè)會計準則，其核算原則、方法等都來源于會計準則；而稅務(wù)會計基于稅法，其原則和方法都要遵循稅法的主旨和規(guī)定。其次，兩者的服務(wù)主旨不同。財務(wù)會計旨在反映企業(yè)真實、完整、公允的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果；稅務(wù)會計旨在依法納稅、稅務(wù)籌劃。最后，兩者的服務(wù)對象不同。財務(wù)會計主要為投資者、債權(quán)人等報表使用者服務(wù)；稅務(wù)會計主要為納稅人服務(wù)。3.1.2確認、計量原則不同基于會計準則的財務(wù)會計與基于稅法的稅務(wù)會計由于其基本目標的不同，導致其確認、計量原則的差異，而原則的差異則會直接導致確認、計量核算過程的差異?？梢哉f目標決定原則，原則決定方法。企業(yè)會計準則第一章總則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當以權(quán)責發(fā)生制為基礎(chǔ)進行確認、計量和報告，把權(quán)責發(fā)生制原則作為了一項會計核算基礎(chǔ)；“會計計量”一章中規(guī)定，企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應(yīng)當采用歷史成本，明確指出了歷史成本的基本計量屬性地位。通過對準則中具體會計核算的分析，可以歸納出財務(wù)會計確認、計量的原則。稅務(wù)會計是以國家現(xiàn)行稅收法規(guī)為準繩，運用會計學的理論和方法，連續(xù)、系統(tǒng)、全面地對稅款的形成、調(diào)整計算和繳納，即企業(yè)涉稅事項進行確認、計量、記錄和報告的一門專業(yè)會計。稅務(wù)會計確認、計量以稅法為準繩，因此，稅務(wù)會計確認、計量原則都隱含在稅法中。結(jié)合財務(wù)會計確認、計量原則，并通過對稅法的抽象概括可以歸納出稅務(wù)會計確認、計量原則。（見表1中的稅務(wù)會計確認、計量原則）。表2.1財務(wù)會計與稅務(wù)會計確認、計量原則對比表財務(wù)會計確認、計量原則稅務(wù)會計確認、計量原則可靠性原則實際發(fā)生原則相關(guān)性原則相關(guān)性原則權(quán)責發(fā)生制原則權(quán)責發(fā)生制原則歷史成本原則歷史成本原則謹慎性原則確定性原則實質(zhì)重于形式原則形式重于實質(zhì)原則重要性原則法定性原則劃分收益性支出與資本性支出原則劃分收益性支出與資本性支出配比原則配比原則合理性原則納稅能力原則從表1中可以看出以下兩點：第一，有些原則名稱相同，如“相關(guān)性原則”、“歷史成本原則”等。雖然兩者名稱相同，但是由于目標的差異，導致其內(nèi)涵亦存在差異；第二，有些原則是特有的，如“謹慎性原則”是財務(wù)會計特有的，“法定性原則”是稅務(wù)會計特有的。（1）可靠性原則與實際發(fā)生原則的比較表面看來，可靠性原則與實際發(fā)生原則似乎一致，好像都意味著真實、客觀，實則不然。可靠性原則要求會計核算要以實際發(fā)生的交易或事項為依據(jù)進行會計確認、計量和報告，如實反映符合確認、計量要求的各項會計要素及其他相關(guān)信息，保證會計信息真實可靠，內(nèi)容完整。稅務(wù)會計中的實際發(fā)生原則是企業(yè)所得稅法關(guān)于稅前扣除的基本原則。企業(yè)只有實際發(fā)生的費用支出才允許稅前扣除。例如稅法規(guī)定，計算折舊的起始時間為固定資產(chǎn)投入使用月份的次月。固定資產(chǎn)只有實際投入使用時，才允許開始計提折舊。而準則規(guī)定在固定資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)進行折舊，而不強調(diào)投入使用。又如，企業(yè)依照法律、行政法規(guī)提取的用于環(huán)境保護、生態(tài)恢復(fù)方面的專項資金，準予扣除。但同時又明確了只有實際提取且實際用于專項目的的資金，才允許稅前扣除，如果企業(yè)將提取的專項資金用于其他用途的，則不得扣除?？梢?，財務(wù)會計中的可靠性原則和稅務(wù)會計中的實際發(fā)生原則不是一回事，不可混淆。（2）相關(guān)性原則的比較相關(guān)性原則要求企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當與財務(wù)會計報告使用者的經(jīng)濟決策需要相關(guān)，有助于財務(wù)會計報告使用者對企業(yè)過去、現(xiàn)在或者未來的情況做出評價或者預(yù)測。相關(guān)性強調(diào)的是會計信息的價值在于滿足會計核算目的。與財務(wù)會計中的相關(guān)性原則不同，稅務(wù)會計相關(guān)性原則是指稅前扣除的支出必須是與取得收入直接相關(guān)的支出。所謂“與取得收入直接相關(guān)的支出”，一類支出是指能給企業(yè)帶來現(xiàn)實的、實際的經(jīng)濟利益的支出。例如生產(chǎn)性企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品而購買的原材料等。另一類支出是指能給企業(yè)帶來可預(yù)期經(jīng)濟利益的流入的支出。雖然企業(yè)的這類支出并不直接或者即時地表現(xiàn)為現(xiàn)實、實際經(jīng)濟利益的流入，但是如果這種支出所對應(yīng)的收益是可預(yù)期的，那么這類支出也屬于“與取得收入直接相關(guān)的支出”，如企業(yè)的廣告費支出。同是相關(guān)性原則，但于財務(wù)會計與稅務(wù)會計中卻是完全不同的涵義。（3）權(quán)責發(fā)生制原則的比較會計準則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當以權(quán)責發(fā)生制為基礎(chǔ)進行會計確認、計量和報告。企業(yè)所得稅法定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計算，以權(quán)責發(fā)生制為原則。但是，稅務(wù)會計中的權(quán)責發(fā)生制是不完全的，特定情況下要以收付實現(xiàn)制來修正，以保證應(yīng)納稅所得額計算的更加科學合理。例如，分期收款方式銷售貨物，出于納稅必要資金的考慮，稅法規(guī)定按照合同約定的收款日期確定收入的實現(xiàn)，采用了收付實現(xiàn)制原則。這其實是對權(quán)責發(fā)生制原則的一個修正。（4）歷史成本原則的比較企業(yè)在對會計要素進行計量時，一般應(yīng)當采用歷史成本，采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值計量的，應(yīng)當保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量?？梢?，準則明確了歷史成本的基礎(chǔ)地位，但在特定環(huán)境下允許采用多種計量屬性。企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)的各項資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計稅基礎(chǔ)。財務(wù)會計對計量屬性的選擇相對靈活，尤其是新的企業(yè)會計準則對公允價值的廣泛引入，使得傳統(tǒng)的歷史成本似乎受到了前所未有的挑戰(zhàn)。但是，由于諸多客觀條件的“瓶頸”約束以及穩(wěn)健性觀念和“成本效益”原則都限制了公允價值的推廣和應(yīng)用。因此，雖然多種計量屬性共存的局面已經(jīng)形成，但是歷史成本的基礎(chǔ)地位仍不會動搖。稅務(wù)會計則堅定不移地以歷史成本為計稅基礎(chǔ)。一方面考慮到歷史成本所特有的優(yōu)勢性，即客觀性、可驗證性或可核實性、資料易于取得、核算簡單明了等優(yōu)點。這些優(yōu)點也使得低成本高效率的稅收征管成為可能；另一方面，歷史成本的固定性符合了稅務(wù)會計核算的確定性原則。（5）謹慎性原則與實際發(fā)生原則和確定性原則的比較謹慎性原則是指存在不確定性因素的情況下做出判斷時，保持必要的謹慎，既不高估資產(chǎn)收益，也不低估負債或費用。為防止企業(yè)虛增資產(chǎn)和利潤，企業(yè)會計準則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在資產(chǎn)負債表日后估計資產(chǎn)的可收回金額，對于資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)該提取資產(chǎn)減值準備。會計上頻繁使用謹慎性原則，以適應(yīng)企業(yè)穩(wěn)定經(jīng)營、規(guī)避風險的客觀需要。稅務(wù)會計原則對謹慎性原則基本上持否定態(tài)度。首先，他違背了稅務(wù)會計的實際發(fā)生原則。只要實際發(fā)生的成本費用才可能稅前扣除，而基于謹慎性原則而計提的各項準備金并未實際發(fā)生，因此稅法不予承認。其次，謹慎性原則違背了稅務(wù)會計的確定性原則。確定性原則指金額必須能夠準確確定，而不能含有估計成分。企業(yè)各項準備金的提取是會計人員根據(jù)會計準則和職業(yè)判斷進行估計的，不同企業(yè)提取的比例不同，難以形成統(tǒng)一確定的標準，因此，稅法一般不承認謹慎性原則。（6）實質(zhì)重于形式原則與形式重于實質(zhì)原則的比較實質(zhì)重于形式是一個基本的會計原則，是指企業(yè)應(yīng)當按照交易或者事項的經(jīng)濟實質(zhì)進行會計確認、計量和報告，不應(yīng)僅以交易或者事項的法律形式為依據(jù)。然而，稅法在確定計稅基礎(chǔ)時，采取的是“形式主義”，往往“形式重于實質(zhì)”。稅務(wù)會計更加重視發(fā)票、索款憑據(jù)、合同等形式。這是因為，對一項交易和事項的把握，盡管會計準則給出了原則性的規(guī)定，但在實際工作中仍然要較多的利用財務(wù)人員的職業(yè)判斷，如果將財務(wù)人員的職業(yè)判斷結(jié)果作為計稅基礎(chǔ)，稅法就不能保持其應(yīng)有的嚴肅性和確定性。因此，稅務(wù)會計更多的考慮外在形式。（7）重要性原則與法定性原則的比較重要性原則是指在選擇會計方法和程序時，要考慮經(jīng)濟業(yè)務(wù)本身的性質(zhì)和規(guī)模，根據(jù)特定的經(jīng)濟業(yè)務(wù)對經(jīng)濟決策影響的大小，來選擇會計方法和程序。企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當反映與企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的所有重要交易或者事項。稅務(wù)會計則遵循法定性原則，即只要符合稅法規(guī)定的應(yīng)納稅收入，不論其業(yè)務(wù)事項是否重要，也不論其業(yè)務(wù)金額的大小，一律按稅法規(guī)定計征稅款。稅務(wù)會計不承認財務(wù)會計核算中的重要性原則。稅務(wù)會計在費用扣除上還體現(xiàn)了合法性原則，即企業(yè)在計算應(yīng)納稅所得額時，不論費用是否真實發(fā)生、確定、相關(guān)、必要、合理與否，如果是非法支出，即便是按照財務(wù)會計制度已作為費用列支，也不允許在稅前扣除。例如，違反法律、行政法規(guī)而支付的罰金、罰款、滯納金等，均不允許在稅前扣除。但是合法性原則主要是針對成本、費用扣除而言的，對于收入來說，不受合法性的限制，即對于收入來說，不論是合法收入還是非法收入，均應(yīng)納入收入總額征稅。3.2會計制度與稅法具體差異分析3.2.1會計收益與應(yīng)稅所得差異的理論分析。由于財務(wù)會計與稅法服務(wù)的對象和目的不同，會計收益與應(yīng)稅所得不可能強求一致。財務(wù)會計根據(jù)權(quán)責發(fā)生制確定會計收益，其目的是盡可能精確地計算企業(yè)的經(jīng)營成果，以利財務(wù)會計對外報告的要求，為投資者和債權(quán)人提供決策的依據(jù)。而稅法則是根據(jù)國家實現(xiàn)其政治權(quán)力的需要，確定應(yīng)稅所得，以保證國家機器正常運轉(zhuǎn)所需要的財政收入。從形成原因分析，會計收益和應(yīng)稅所得差異主要有以下幾個方面：（1）時態(tài)性差異。我國會計核算體系正與國際會計準則接軌。而在稅法制定方面，國際上目前并不存在統(tǒng)一的標準，也就不存在與國際接軌的問題。我國現(xiàn)行的稅法制度，是從原有的稅收制度中逐漸演化而來的，考慮了國情的需要。很明顯，從時態(tài)上看，會計核算體系改革的步伐已經(jīng)遠遠超過稅法改革，從而形成較大的時間差異。這種差異由于其存在的客觀性和復(fù)雜性，在較長的時期內(nèi)還無法協(xié)調(diào)一致。（2）制度性差異。這是由于兩者制定的基礎(chǔ)和標準不同而引起的。在財務(wù)會計制度下，會計收益（稅前會計利潤）等于會計收入扣減相應(yīng)的會計費用；在稅收制度下，應(yīng)稅所得等于應(yīng)稅收入減去法定扣除項目。在各項目確認的基礎(chǔ)和標準上，兩者存在明顯的不同：稅收制度對應(yīng)稅收入的確認同時存在兩個標準，即權(quán)責發(fā)生制和收付實現(xiàn)制，如經(jīng)營性應(yīng)稅收入確認主要按權(quán)責發(fā)生制，投資性應(yīng)稅收入按收付實現(xiàn)制；扣除項目實行標準扣除制（標準內(nèi)據(jù)實扣除，超過標準的部分不允許扣除）。財務(wù)會計制度的確認通常只按權(quán)責發(fā)生制，費用確認也采用據(jù)實扣除制。在市場經(jīng)濟條件下的應(yīng)稅收入和會計收入都應(yīng)是通過市場實現(xiàn)的物質(zhì)利益，但現(xiàn)實中，納稅人住往在僅生產(chǎn)出產(chǎn)品、尚未實現(xiàn)銷售（或會計上已作了銷售收入處理）、并沒有產(chǎn)生實質(zhì)性的物質(zhì)利益流入的情況下，按稅法規(guī)定必須納稅。這樣的處理，盡管確保了稅收收入，但對納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營及現(xiàn)金流轉(zhuǎn)影響很大。筆者認為對這種差異應(yīng)在不違背立法意圖的前提下盡量減少。（3）意圖性差異。由于兩者服務(wù)對象和目的的分離，稅法以服務(wù)于國家利益為主要出發(fā)點，執(zhí)法的強制性為其主要持征；會計以服務(wù)于企業(yè)主體利益為主要出發(fā)點，穩(wěn)健性和靈活性是其主要特征。在現(xiàn)實中，口徑不同是兩者最主要的表現(xiàn)。這種差異的存在可能產(chǎn)生兩種后果：一種是與國家產(chǎn)業(yè)政策相符，稅法給予納稅人合理的稅收籌劃空間，納稅人可以充分利用，如稅收優(yōu)惠期限；另一種是與國家立法意圖相違背，這就是企業(yè)通常所說的“合理避稅”，而通過稅法的健全，這種差異可以不斷減少。3.2.2固定資產(chǎn)折舊方法的選擇與稅收法規(guī)的差異折舊是指在固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)，按照確定的方法對應(yīng)計折舊額進行的系統(tǒng)分攤。折舊作為成本的重要組成部分，有著“稅收擋板”的效用。按我國現(xiàn)行會計制度規(guī)定，企業(yè)常用的折舊方法有平均年限法、工作量法和年數(shù)總合法和雙倍余額遞減法，運用不同的折舊方法計算出的折舊額在量上是不相等的，因而分攤到各期生產(chǎn)成本中的固定資產(chǎn)成本也不同。因此，折舊的計算和提取必將影響到成本的大小，進而影響到企業(yè)的利潤水平，最終影響企業(yè)的稅負輕重。在利用固定資產(chǎn)折舊方法的選擇與稅收法規(guī)的協(xié)調(diào)時，應(yīng)考慮以下幾個方面的問題：（1）考慮不同稅制因素的影響。一般來說，在比例稅制下，如果各年的所得稅稅率不變，則宜選擇加速折舊法對企業(yè)較為有利。這主要是因為采用加速折舊法，使得在最初的年份提取的折舊較多，而在后面的年份則提取的折舊較少，這樣就可以使企業(yè)獲得延期納稅的好處，相當于企業(yè)在開始年份內(nèi)取得了一筆國家無息貸款。但是，如果未來所得稅稅率越來越高，則應(yīng)選擇平均年限法較為有利。由于延緩納稅收益與稅率高低成正比，因此，在未來所得稅稅率越來越高的情況下，往往會使以后年度增加的稅負，大于延緩納稅的收益。當然也會出現(xiàn)以后年度增加的稅負小于延緩納稅的利益。這主要看市場資金的折現(xiàn)率高低。所以，在未來稅率越來越高時，企業(yè)就需要進行比較分析，才能對企業(yè)的折舊方法做出最佳選擇。而在累進稅制下，過高的利潤額，會引起過高部分所對應(yīng)的稅率偏高，從而會使企業(yè)稅負也偏高。在這種情況下，則適宜采用平均年限法，可以使企業(yè)的利潤避免忽高忽低，保持在一個相對穩(wěn)定的狀態(tài)，減少企業(yè)的納稅。當然，由于企業(yè)自身的條件、稅率累進的急劇程度以及銀行利率的大小等因素，也會對折舊的“稅收擋板”效果產(chǎn)生影響。因此，在累進稅制下，企業(yè)到底采用何種折舊方法較為有利，仍需企業(yè)經(jīng)過比較分析后，才能做出最終決定。（2）考慮通貨膨脹因素的影響。按我國現(xiàn)行會計制度規(guī)定，對企業(yè)擁有的資產(chǎn)實行按歷史成本計價原則。這樣，如果存在通貨膨脹，則企業(yè)按歷史成本所收回的資金的實際購買力將大大貶值，無法按現(xiàn)行的市價進行固定資產(chǎn)簡單再生產(chǎn)的重置。但是，在存在通貨膨脹的情況下，如果企業(yè)采用加速折舊方法，既可以使企業(yè)縮短回收期；又可以使企業(yè)的折舊速度加快，有利于前期的折舊成本取得更多的稅收抵稅額，從而取得延緩納稅的好處，從而相對增加企業(yè)的投資收益（延緩納稅額與延緩期間企業(yè)投資收益率的乘積）。可見，通貨膨脹的存在對企業(yè)并非總是不利的，企業(yè)可以通過采用加速折舊方法的選擇有效地利用通貨膨脹，使企業(yè)獲得“節(jié)稅”效應(yīng)。（3）考慮折舊年限因素的影響。新的會計制度及稅法，對固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限和預(yù)計凈殘值沒有做出具體的規(guī)定，只要求企業(yè)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限和預(yù)計凈殘值，只要是“合理的”即可。這樣企業(yè)便可根據(jù)自己的具體情況，選擇對企業(yè)有利的固定資產(chǎn)折舊年限對企業(yè)的固定資產(chǎn)計提折舊，以此來達到節(jié)稅及企業(yè)的其他理財目的。一般情況下，在企業(yè)創(chuàng)辦初期且享有減免稅優(yōu)惠待遇時，企業(yè)可以通過延長固定資產(chǎn)折舊年限，將計提的折舊遞延到減免稅期滿后計入成本，從而獲得節(jié)稅的好處。而對一般性企業(yè)，即：處于正常生產(chǎn)經(jīng)營期且未享有稅收優(yōu)惠待遇的企業(yè)來說，縮短固定資產(chǎn)折舊年限，往往可以加速固定資產(chǎn)成本的回收，使企業(yè)后期成本費用前移，前期利潤后移，從而獲得延期納稅的好處。（4）考慮資金時間價值因素的影響。從賬面上看，在固定資產(chǎn)價值一定的情況下，無論企業(yè)采用何種折舊方法，也無論折舊年限多長，計算提取的折舊總額都是一致的。但是，由于資金受時間價值因素的影響，企業(yè)會因為選擇的折舊方法不同，而獲得不同的資金的時間價值收益和承擔不同的稅負水平。由于資金會隨著時間的推移而增值，因此，不同時間點上的同一單位資金的價值含量是不等的。這樣一來，企業(yè)在比較各種不同的折舊方法所帶來的稅收收益時，就需要采用動態(tài)的方法來分析，先將企業(yè)在折舊年限內(nèi)計算提取的折舊按當時資本市場的利率進行貼現(xiàn)后，計算出各種折舊方法下在規(guī)定折舊年限內(nèi)計算提取的折舊費用的現(xiàn)值總和及稅收抵稅額現(xiàn)值總和，再比較各種折舊方法下的折舊現(xiàn)值總和及稅收抵稅額現(xiàn)值總和，在不違背稅法的前提下，選擇能給企業(yè)帶來最大稅收抵稅現(xiàn)值的折舊方法來計提固定資產(chǎn)折舊。4稅法與會計制度協(xié)調(diào)的原則4.1效率原則稅法與會計制度的協(xié)調(diào)要遵循效益大于成本原則，既不能因統(tǒng)一而簡化會計核算工作、便于稅收征管，而不考慮其負面影響；也不能因分離而導致企業(yè)會計核算更加靈活，稅款計算及征管難度加大。企業(yè)在短期內(nèi)應(yīng)繳稅款減少，進而影響稅務(wù)機關(guān)完成稅收任務(wù)，由于會計制度與企業(yè)所得稅法規(guī)所依據(jù)的理論基礎(chǔ)、制定目標、規(guī)范形式、核算原則等均存在差異，要求兩者協(xié)作，考慮協(xié)作是否合理，不能硬性要求處處協(xié)調(diào)，也不能僅僅滿足一方面的需要，而是要立足于整個制度層面進行系統(tǒng)分析研究。在具體操作中，即要對會計準則、會計制度進行審視，又要對所得稅法規(guī)進行研究，分析兩者的不足和不相適應(yīng)之處，并加以研究，尋求可協(xié)作點。因此，盡管會計制度與企業(yè)所得稅法規(guī)的協(xié)調(diào)是非常必要的，但也要考慮協(xié)作是否合理。4.2現(xiàn)實性原則目前會計準則的制定以及稅法改革都在于國際接軌，適應(yīng)國際化趨勢。同時要求稅法與會計制度的協(xié)調(diào)，要充分考慮我國的國情。在市場經(jīng)濟不斷發(fā)展完善、企業(yè)改革的關(guān)鍵時期，應(yīng)充分尊重并體現(xiàn)稅收與會計在現(xiàn)代市場經(jīng)濟下的內(nèi)在聯(lián)系，從我國的國情出發(fā)，通過內(nèi)在遵從與外部調(diào)整相結(jié)合的辦法來協(xié)調(diào)兩者的差異。在會計準則中應(yīng)該給予企業(yè)較大的理財自主權(quán)；同時也應(yīng)考慮稅收收入占GDP比重的問題和國家財政資金需要，加大稅收征管力度，增強稅法的“剛性”。 盡管會計制度與企業(yè)所得稅法規(guī)的協(xié)作是一個理論的問題，同時也涉及實務(wù)操作的可行性問題。在研究兩者的協(xié)作問題時，要根據(jù)我國的經(jīng)濟環(huán)境、法律環(huán)境和文化環(huán)境等各方面的因素出發(fā)，尋求其協(xié)作的最佳方式，使其具有可操作性。會計制度和企業(yè)所得稅法規(guī)的協(xié)作問題作為理論研究的同時，應(yīng)考慮其實用性。4.3靈活性原則會計準則是根據(jù)會計理論和會計慣例要求制定的，應(yīng)更多地滿足投資者和經(jīng)營管理者的需要，以及加強財務(wù)會計核算的要求，在會計事項的處理上可能有多種方法供選擇。稅法也應(yīng)根據(jù)經(jīng)濟環(huán)境變化的情況，適時進行修改、補充和完善。會計制度與企業(yè)所得稅法規(guī)協(xié)作要始終遵循效益大于成本原則。不能因為統(tǒng)一能簡化會計核算工作，便于稅款征收，便不考慮其統(tǒng)一的不利影響；分離使會計核算復(fù)雜，稅收征管工作難度加大，便不考慮其有利的一面。會計制度與企業(yè)所得稅法規(guī)關(guān)系模式的研究應(yīng)該綜合考慮各方面的因素，兩者在協(xié)作問題上也要綜合考慮其利弊，權(quán)衡其效益與成本。5會計制度與稅法的協(xié)調(diào)5.1加強會計制度與稅法之間在制度層面的協(xié)調(diào)溝通會計和稅收的法規(guī)制訂和日常管理分屬于財政部和國家稅務(wù)局兩個不同的主管部門，在法規(guī)的制訂和執(zhí)行過程中很容易產(chǎn)生立法取向的不同，所以兩個政府主管部門之間加強溝通合作是會計和稅法在規(guī)制上進行協(xié)作的一個重要保證。在法規(guī)出臺前以及執(zhí)行過程中加強聯(lián)系，有利于減少不必要的差異損失，有助于加強會計制度與稅收法規(guī)的協(xié)作，可以提高會計制度和稅收法規(guī)協(xié)作的有效性。全面審視會計制度和稅法，對二者相互不適應(yīng)的方面，要加以研究以便協(xié)調(diào)，而不能一味地滿足某一方面的需要。會計制度和稅收法規(guī)兩者自身的完善是協(xié)調(diào)差異的前提和必然要求。首先要加快完善我國的財務(wù)會計概念框架。財務(wù)會計概念框架可以保持會計準則相關(guān)文件內(nèi)在邏輯的一致性，避免不同準則之間的矛盾或沖突，保證會計準則體系的完整性和縝密性；能減少準則制定過程中由于個人偏好或不同學派之間的爭論，從而保證會計準則的科學性。其次，加快構(gòu)建我國稅務(wù)會計理論體系，加快促進稅務(wù)會計在我國的實施步伐。目前，我國的所得稅法還存在著不足之處：第一，所得稅法沒有建立起一套獨立的稅前扣除標準和收入、費用的確認標準，基本上還是以會計制度為依據(jù)確認；第二，對稅前扣除項目列支標準規(guī)定過嚴，如企業(yè)廣告性支出的限額，對折舊方法和折舊年限的嚴格規(guī)定等，使得為取得應(yīng)稅收入而發(fā)生的許多費用不能在稅前足額列支，不符合市場經(jīng)濟條件下企業(yè)發(fā)展規(guī)律，不利于企業(yè)的發(fā)展；第三，稅收優(yōu)惠政策的實施主觀性、隨意性大，缺乏稅法的統(tǒng)一性和嚴肅性。上述不足，或者降低了所得稅法的可操作性，或者增加了所得稅差異項目，都不利于差異協(xié)調(diào)，應(yīng)該盡快完善。5.2加強會計制度與稅法在業(yè)務(wù)處理方面的協(xié)調(diào)溝通對會計處理比較規(guī)范的業(yè)務(wù)，會計制度與稅法的協(xié)調(diào)要使稅法在堅持自身原則的基礎(chǔ)上與會計原則作適當?shù)膮f(xié)調(diào)。對于我國會計處理還不規(guī)范，甚至存在規(guī)制空白點的業(yè)務(wù)類型，首先要規(guī)范和完善會計制度的建設(shè)，并同時考慮與稅法的協(xié)作問題。由于其會計制度本身不完善或缺少有效的會計規(guī)制，則針對這些業(yè)務(wù)類型的協(xié)作中稅收的處理難隨其行，目前如果硬性加強會計制度和稅收法規(guī)的協(xié)調(diào)只會帶來日后發(fā)展中更大的不確定性，所以要首先在會計制度建設(shè)方面加快步伐，使業(yè)務(wù)逐步規(guī)范。會計制度對某些會計事項的處理規(guī)定可供選擇的多種方法，為防止企業(yè)利用會計政策實施操縱行為，應(yīng)在稅法中做出補充規(guī)定，要求企業(yè)在發(fā)生重大會計政策變更時，必須報請主管稅務(wù)機關(guān)同意或備案。現(xiàn)實經(jīng)濟生活中不確定因素日益突出，會計估計的不確定性和計算應(yīng)納所得稅額所需的確定性之間存在較大的矛盾，需要及時做出稅收規(guī)定加以協(xié)調(diào)。5.3加強會計與稅法在信息方面的溝通會計和稅務(wù)機關(guān)應(yīng)加強相互之間必要信息的溝通。首先，會計披露必要的信息以支持稅收，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)充分利用披露的會計信息，并且應(yīng)加強會計制度的強制性信息披露義務(wù)，以提高稅務(wù)機關(guān)的稅收征管效率。因為披露方面的不足和缺失，使稅收不能及時地將信息公開，也使會計和稅務(wù)關(guān)系的相互研究面臨很大的數(shù)據(jù)障礙，進一步的探索尤顯艱難，會計制度和稅法的協(xié)調(diào)也很難進一步深入。加強會計與稅法的協(xié)調(diào)是十分重要的，我國的會計制度體系建設(shè)依靠政府力量推行，會計與稅法趨向于分離模式，目前國際上沒有一個安全可靠的模式可供我們借鑒。因此，必須合理分析會計與稅法之間的差異，并且結(jié)合我國自身國情選擇最可行的協(xié)調(diào)方式，進一步完善我國