銀行管理論文-銀行如何運(yùn)用“謹(jǐn)慎原則”.doc

銀行管理論文-銀行如何運(yùn)用“謹(jǐn)慎原則”金融業(yè)是經(jīng)營(yíng)貨幣的特殊企業(yè)，從它誕生第一天起就與風(fēng)險(xiǎn)相伴隨。銀行業(yè)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，幾乎無(wú)處不在，無(wú)時(shí)不有。目前全國(guó)金融業(yè)的不良貸款問(wèn)題，對(duì)我國(guó)現(xiàn)階段已構(gòu)成了潛在的威脅，甚至制約了我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的正常發(fā)展?，F(xiàn)就如何運(yùn)用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的“謹(jǐn)慎原則”，增強(qiáng)金融業(yè)自身風(fēng)險(xiǎn)免疫功能，促進(jìn)金融形勢(shì)穩(wěn)定的問(wèn)題，提一些看法和建議?！爸?jǐn)慎原則”是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（以下簡(jiǎn)稱(chēng)準(zhǔn)則）中很重要的準(zhǔn)則之一。準(zhǔn)則對(duì)此所下的定義是：“謹(jǐn)慎是指在有不確定因素的情況下作出所要求的預(yù)計(jì)時(shí)，在所需用的判斷中加入一定程度的謹(jǐn)慎，以便不抬高資產(chǎn)或收益，也不壓低負(fù)債或費(fèi)用”。用句通俗的話來(lái)解釋?zhuān)褐?jǐn)慎原則的要點(diǎn)是“不預(yù)計(jì)未實(shí)現(xiàn)的利益，但估計(jì)所有可能發(fā)生的損失，不高估資產(chǎn)的價(jià)值，不低估負(fù)債的發(fā)生；對(duì)各種可能獲得的收益非有充分證明不予入賬，但對(duì)各種可能產(chǎn)生的費(fèi)用和非常損失，只要有相當(dāng)理由即在本核算期內(nèi)予以確認(rèn)列賬”。根據(jù)這個(gè)原則，對(duì)照我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和有關(guān)金融保險(xiǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)制度和會(huì)計(jì)制度，可以看出有些規(guī)定對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的“謹(jǐn)慎原則”的理解似不夠深入，并與國(guó)際銀行的作法也有一定的差距。下面分四個(gè)方面加以探討：一、關(guān)于應(yīng)收應(yīng)付利息的計(jì)提與謹(jǐn)慎原則的關(guān)系我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第十六條規(guī)定，“會(huì)計(jì)核算應(yīng)當(dāng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)”。為體現(xiàn)這條原則，在金融保險(xiǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)制度（以下簡(jiǎn)稱(chēng)財(cái)務(wù)制度）第三十六條及第五十八條分別作了如下具體規(guī)定：企業(yè)放款應(yīng)“按國(guó)家規(guī)定的適應(yīng)利率和計(jì)息期限計(jì)算應(yīng)收利息，計(jì)入當(dāng)期損益”。企業(yè)應(yīng)按國(guó)家規(guī)定的適應(yīng)利率分檔次提取應(yīng)付利息。同時(shí)在第四十一條又進(jìn)一步規(guī)定：“借款合同約定到期（含展期后到期）但未歸還的放款，作為逾期放款，其中逾期（含展期后）未滿2年的，企業(yè)應(yīng)按規(guī)定計(jì)算應(yīng)收利息，并納入當(dāng)期損益。逾期2年及超過(guò)2年仍未歸還的放款，作為呆滯放款，其應(yīng)收利息不再計(jì)入當(dāng)期損益，由金融保險(xiǎn)企業(yè)設(shè)置科目專(zhuān)項(xiàng)反映，實(shí)際收到的利息計(jì)入當(dāng)期損益”。財(cái)務(wù)制度規(guī)定企業(yè)會(huì)計(jì)核算應(yīng)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，其作用在于均衡企業(yè)各個(gè)時(shí)期收入和支出，有利于正確反映資產(chǎn)、負(fù)債、損益情況。銀行以經(jīng)營(yíng)存放款為主要業(yè)務(wù)，其存放款約占資產(chǎn)（負(fù)債）總額的50%-80%以上，因此應(yīng)收應(yīng)付利息數(shù)額巨大，如果不分期計(jì)算應(yīng)收應(yīng)付利息將不利于銀行合理安排資金運(yùn)用和正確反映各期財(cái)務(wù)狀況。但必須注意的是計(jì)算應(yīng)收應(yīng)付利息是二者對(duì)等的關(guān)系，是權(quán)和責(zé)的對(duì)立矛盾統(tǒng)一體，其前提條件是建筑在存、放款銀行必須按規(guī)定期限支付存款利息和足額收回貸款利息基礎(chǔ)上的權(quán)責(zé)發(fā)生制。毫無(wú)疑問(wèn)，銀行對(duì)存款利息必須無(wú)條件支付。同理，我們理解第三十六條規(guī)定所指的計(jì)提應(yīng)收利息，應(yīng)該是在銀行收息日，能按期足額收回貸款利息的前提條件下所計(jì)算的應(yīng)收利息，如果借款人發(fā)生問(wèn)題而使銀行在收息日未能按期足額收回貸款利息，則達(dá)不到采用權(quán)責(zé)發(fā)生制所要求的正確反映銀行當(dāng)期財(cái)務(wù)狀況的目的。但財(cái)務(wù)制度規(guī)定貸款逾期二年以內(nèi)仍應(yīng)計(jì)算應(yīng)收利息，作為利息收入列入當(dāng)期損益。這顯然違背了采用權(quán)責(zé)發(fā)生制的本意。明知有的借款企業(yè)經(jīng)營(yíng)不善，瀕臨倒閉，限于貸款逾期不滿二年的規(guī)定銀行仍要按期計(jì)算利息收入，結(jié)果大大膨脹了銀行各期收益，從而不得不照繳營(yíng)業(yè)稅、附加稅、所得稅、上繳利潤(rùn)及分配股息、紅利、獎(jiǎng)金等，給銀行的財(cái)務(wù)狀況帶來(lái)了一系列巨大沖擊。由于銀行收益中包含了實(shí)際已成為壞賬或?qū)⒊蔀閴馁~的無(wú)“現(xiàn)金流入”的利息收入，多則可能幾十億，少則近億上萬(wàn)，使銀行年終賬面的凈益金額嚴(yán)重失實(shí)，很難排除“虛盈實(shí)虧”泡沫利潤(rùn)現(xiàn)象。當(dāng)前不少企業(yè)實(shí)在無(wú)力支付借款本息，使銀行逾期放款、呆賬率和壞賬率普遍較高，實(shí)際上這些稅款和分配的利潤(rùn)是由銀行無(wú)償墊付的。這種虛收實(shí)支的潛在問(wèn)題始終困擾著銀行經(jīng)營(yíng)者，似已到了必須解決的時(shí)候了。香港金融管理局從動(dòng)態(tài)的風(fēng)險(xiǎn)性監(jiān)督出發(fā)對(duì)貸款分為五級(jí)：正常貸款，特別注意貸款（SpecialMention）不合格貸款（Substandard）、可疑貸款（Doubtful）和呆滯貸款（Loss）。除正常貸款級(jí)外，其余四級(jí)貸款的應(yīng)計(jì)利息再按有無(wú)擔(dān)保分類(lèi)作如下處理（見(jiàn)表1）表1香港金融管理局規(guī)定的貸款分類(lèi)及應(yīng)計(jì)利息的處理標(biāo)準(zhǔn)類(lèi)型本金已計(jì)利息未計(jì)利息逾期時(shí)間三個(gè)月以內(nèi)三個(gè)至六個(gè)月六個(gè)月至十二個(gè)月二十個(gè)月以上等級(jí)利息等級(jí)利息等級(jí)利息等級(jí)利息1FFFSMaSMaSMaSSa2FFPSMaSSaSSbSSc3FPUSMaSSbSS/DcDc4FUUSMaSSbDcDc5PUUSM/SaSSbD/LcD/Lc6UUUSaSS/DcD/LcLcF=全額擔(dān)保P=部分擔(dān)保U=沒(méi)有擔(dān)任a可繼續(xù)正常計(jì)息b已計(jì)未收利息轉(zhuǎn)入催收科目c停止計(jì)息SM特別注意貸款（specialmention）SS不合格貸款（substandard）D可疑貸款（doubtful）L呆滯貸款（loss）美國(guó)銀行監(jiān)管局規(guī)定凡貸款按期計(jì)算的應(yīng)收利息，如果連續(xù)三個(gè)月不能收取時(shí)，則按規(guī)定可將原提的應(yīng)收利息全額沖回，并從沖回之日起貸款停止計(jì)息。韓國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)則規(guī)定“應(yīng)計(jì)利息除貸給國(guó)家或政府投資的公司、基金的利息收入外，對(duì)一般企業(yè)貸款應(yīng)收利息不經(jīng)收到不予確認(rèn)”。上述辦法我們似可借鑒。二、關(guān)于呆賬準(zhǔn)備的提取與謹(jǐn)慎原則的關(guān)系貸款呆賬準(zhǔn)備是銀行為了抵御和減少事先難以預(yù)防的、潛在的貸款風(fēng)險(xiǎn)，保證信貸資產(chǎn)良性循環(huán)而提取的用于補(bǔ)償銀行到期不能收回的貸款而造成損失的準(zhǔn)備金。我國(guó)金融保險(xiǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)制度第五十八條（十）1項(xiàng)規(guī)定，“呆賬準(zhǔn)備金自1993年起按企業(yè)年初放款余額的6全額提取，從1994年起每年增加1%直至歷年結(jié)轉(zhuǎn)的呆賬準(zhǔn)備金余額達(dá)到年初放款余額的1%為止。從達(dá)到1%的年度起，呆賬準(zhǔn)備金改按年初放款余額的1%實(shí)行差額提取”。這項(xiàng)規(guī)定對(duì)核銷(xiāo)銀行不良資產(chǎn)，核實(shí)銀行當(dāng)期資產(chǎn)質(zhì)量和財(cái)務(wù)狀況起到了很好的作用。但在目前社會(huì)經(jīng)濟(jì)大環(huán)境并不十分理想，市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)較大，企業(yè)效益特別是大中型企業(yè)效益普遍較差的情況下，按上述規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)提取呆賬準(zhǔn)備金的遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能滿足銀行當(dāng)前打銷(xiāo)呆賬的要求，為此極有必要在現(xiàn)有標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上提高呆賬準(zhǔn)備金率，同時(shí)在提取和使用呆賬準(zhǔn)備金的方法上，是否也可借鑒西方國(guó)家銀行的做法加以改進(jìn)。各國(guó)銀行對(duì)信貸資產(chǎn)都提存呆賬準(zhǔn)備金，這一點(diǎn)是完全一致的，然而在提存準(zhǔn)備金的比例和方法以及使用準(zhǔn)備金的條件上，各國(guó)銀行都有自己的制度，而且存在著較大的差異，國(guó)際銀行間還沒(méi)有一個(gè)統(tǒng)一的國(guó)際慣例可資遵循。但是，對(duì)各國(guó)商業(yè)銀行所規(guī)定的呆賬準(zhǔn)備金制度進(jìn)行考察和比較，可發(fā)現(xiàn)有許多地方值得我們作進(jìn)一步探討和借鑒。1.提取不同種類(lèi)和不同比例的呆賬準(zhǔn)備金。國(guó)際商業(yè)銀行一般提取兩種形式的貸款呆賬準(zhǔn)備金。首先是按照貸款余額的一定比例提取普通呆賬準(zhǔn)備金；其次是根據(jù)貸款的風(fēng)險(xiǎn)程度提取特別呆賬準(zhǔn)備金。例如：香港金融管理局按照貸款不同風(fēng)險(xiǎn)級(jí)別提取不同比例的呆賬準(zhǔn)備金，如表2：表2香港金融管理局的呆壞賬準(zhǔn)備金水平貸款種類(lèi)準(zhǔn)備金種類(lèi)準(zhǔn)備金水平正常貸款一般準(zhǔn)備1%特別注意貸款一般準(zhǔn)備2%不合格貸款特別準(zhǔn)備無(wú)擔(dān)保部分的25%可疑貸款特別準(zhǔn)備無(wú)擔(dān)保部分的75%呆滯貸款特別準(zhǔn)備無(wú)擔(dān)保部分的100%美國(guó)聯(lián)邦監(jiān)理部門(mén)將銀行貸款也分為與香港金融管理局規(guī)定相同的五種類(lèi)別：即正常貸款、需特別關(guān)注類(lèi)貸款（OtherAssetsEspecialMentioned-OAEM）、次級(jí)貸款（Sub-Standard）、可疑類(lèi)貸款（Doubtful）、損失類(lèi)貸款（Loss）。各商業(yè)銀行對(duì)所有貸款除按1.5%的比例提取一般準(zhǔn)備金外，還對(duì)后四類(lèi)有問(wèn)題貸款計(jì)提呆賬準(zhǔn)備金為：損失貸款的呆賬準(zhǔn)備金為100%，可疑類(lèi)貸款為50-75，次級(jí)類(lèi)貸款為20%-35%，特別關(guān)注類(lèi)貸款為50%-70%，次級(jí)類(lèi)貸款為20%-35%，特別關(guān)注類(lèi)貸款為5%-10%，需計(jì)提呆賬準(zhǔn)備金的貸款也包括抵押貸款在內(nèi)。日本銀行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：凡明確證明為可疑貸款的，應(yīng)設(shè)立特別貸款準(zhǔn)備，其準(zhǔn)備金至少可計(jì)提稅務(wù)認(rèn)可的全部金額，必要時(shí)計(jì)提金額可超過(guò)稅務(wù)所規(guī)定的限額。此外還規(guī)定：貸款按照國(guó)家和政府風(fēng)險(xiǎn)分類(lèi)設(shè)立海外貸款呆賬準(zhǔn)備，根據(jù)對(duì)此類(lèi)國(guó)家未到期貸款余額提取1%-15%的準(zhǔn)備金。韓國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)（6）項(xiàng)規(guī)定，“貸款呆賬準(zhǔn)備，必須按貸款總額的2%限度內(nèi)足額提取”，并規(guī)定“每年按貸款余額所增總額的2%和呆滯貸款10%提取。銀行監(jiān)管局將引導(dǎo)每家銀行將其貸款準(zhǔn)備金維持在其貸款總額的2%或以上”。2.銀行對(duì)貸款呆賬準(zhǔn)備金提留和呆賬核銷(xiāo)有相對(duì)自主權(quán)。一般國(guó)際銀行監(jiān)督部門(mén)認(rèn)為銀行核銷(xiāo)呆賬損失是銀行經(jīng)營(yíng)管理層的責(zé)任和義務(wù)，是否核銷(xiāo)呆賬，核銷(xiāo)金額多少，應(yīng)由銀行自身確定。呆賬核銷(xiāo)也由銀行自身確定。如美國(guó)銀行可以借款人的財(cái)務(wù)及經(jīng)營(yíng)管理狀況以及貸款逾期時(shí)間等由銀行自身確定核銷(xiāo)呆賬的金額。日本銀行監(jiān)督當(dāng)局對(duì)商業(yè)銀行所提呆賬準(zhǔn)備金的核銷(xiāo)并不干預(yù)，銀行有權(quán)自行核銷(xiāo)。3.各國(guó)政府稅收部門(mén)對(duì)商業(yè)銀行計(jì)提的呆賬準(zhǔn)備金都不同程度地給予減免稅的優(yōu)惠。如挪威稅收當(dāng)局允許每家銀行提取總額不超過(guò)其貸款總額5%的免稅呆賬損失準(zhǔn)備金。日本稅法規(guī)定一般貸款呆賬準(zhǔn)備金允許稅前金額列支，對(duì)按照國(guó)家和政府規(guī)定的有問(wèn)題國(guó)家未到期貸款計(jì)提的特定海外貸款準(zhǔn)備金的一部分可以稅前列支。4.不少國(guó)家金融監(jiān)管當(dāng)局對(duì)銀行呆賬準(zhǔn)備金政策行使較嚴(yán)格的監(jiān)督權(quán)。監(jiān)督的主要目的在于保證提取準(zhǔn)備金的方式是在充分考慮謹(jǐn)慎經(jīng)營(yíng)和真實(shí)評(píng)價(jià)貸款質(zhì)量的前提下進(jìn)行的。如果認(rèn)為準(zhǔn)備金的提留不符合要求，金融監(jiān)管當(dāng)局則勸告該銀行加以改進(jìn)。如美國(guó)聯(lián)邦儲(chǔ)備銀行審計(jì)部在對(duì)商業(yè)銀行進(jìn)行不定期檢查時(shí)，要求被審計(jì)銀行提供計(jì)提呆賬準(zhǔn)備金的標(biāo)準(zhǔn)，必要時(shí)甚至抽查貸款檔案，以確認(rèn)所提準(zhǔn)備金是否合乎規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)，發(fā)現(xiàn)提留不足，則要求予以補(bǔ)提。在加拿大，檢查總署要對(duì)各家銀行的準(zhǔn)備金水平及其評(píng)價(jià)、測(cè)量和控制方法進(jìn)行經(jīng)營(yíng)性的檢查，以確保每家銀行都有健全的準(zhǔn)備金制度，從而可以對(duì)一些潛在的貸款風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行及時(shí)的控制。根據(jù)我國(guó)銀行實(shí)際情況，建議采取以下辦法：（1）比照上述香港或美國(guó)銀行的做法，除提取一般呆賬準(zhǔn)備金外，按貸款呆滯程度提取特別準(zhǔn)備金。（2）規(guī)定呆賬準(zhǔn)備金免稅基礎(chǔ)。（3）按上述（1）項(xiàng)提取的準(zhǔn)備金金額超過(guò)（2）項(xiàng)免稅基礎(chǔ)的照章繳稅。三、關(guān)于有價(jià)證券的評(píng)價(jià)與謹(jǐn)慎原則的關(guān)系關(guān)于有價(jià)證券年終如何評(píng)價(jià)問(wèn)題，金融保險(xiǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)制度對(duì)此并無(wú)規(guī)定。我們認(rèn)為，自從金融機(jī)構(gòu)被規(guī)定分業(yè)管理后，規(guī)定銀行不得經(jīng)營(yíng)有價(jià)證券買(mǎi)賣(mài)業(yè)務(wù)，但是銀行持有長(zhǎng)期證券作為資金余缺調(diào)劑的一種金融工具還是允許的，因此年終對(duì)此類(lèi)有價(jià)證券如何進(jìn)行評(píng)價(jià)，似有必要加以規(guī)范，以使銀行在“謹(jǐn)慎原則”指導(dǎo)下進(jìn)行評(píng)估，防止其采用有處于自身利益的方法任意高估或低估評(píng)價(jià)損益，使之有所遵循。故建議在財(cái)務(wù)制度中加以補(bǔ)充。為使此類(lèi)業(yè)務(wù)處理辦法與國(guó)際慣例接軌起見(jiàn)，特介紹一些國(guó)際上的做法或規(guī)定如下：1.根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則25投資會(huì)計(jì)16段，對(duì)短期投資（證券）的賬面金額應(yīng)如何恰當(dāng)?shù)卮_定一點(diǎn)，提出如下意見(jiàn)：“短期投資都有市價(jià)，所以投資賬面金額應(yīng)按照成本或市價(jià)孰低法確定這樣能得出審慎的資產(chǎn)負(fù)債表金額，不會(huì)造成在收益中確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)的收益”。韓國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)（3）項(xiàng)規(guī)定“以臨時(shí)目的而持有的短期有價(jià)證券應(yīng)按加權(quán)平均或移動(dòng)平均法確定的成本計(jì)價(jià)。然而，當(dāng)短期市場(chǎng)證券的市場(chǎng)價(jià)值降至其成本以下時(shí)則按市場(chǎng)價(jià)值計(jì)價(jià)”。2.投資長(zhǎng)期有價(jià)證券的計(jì)價(jià)方法，在國(guó)際會(huì)計(jì)界基本上已達(dá)成共識(shí)，按國(guó)際慣例投資有價(jià)證券一般采用成本為基礎(chǔ)的計(jì)價(jià)方法，期末不必進(jìn)行估價(jià)調(diào)整。例如國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則25投資會(huì)計(jì)第19段提出：“長(zhǎng)期投資通常按成本列賬”。英國(guó)銀行家協(xié)會(huì)和愛(ài)爾蘭銀行家聯(lián)合會(huì)發(fā)布的有價(jià)證券會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)推薦報(bào)告書(shū)“對(duì)投資證券的計(jì)價(jià)”第25段中作如下表述：“對(duì)于那些持有相當(dāng)長(zhǎng)時(shí)間，通常打算一直