會計實務(wù)：順應(yīng)增值稅制改革提高發(fā)電企業(yè)基建投資效益

順應(yīng)增值稅制改革提高發(fā)電企業(yè)基建投資效益2008年末，我國政府積極應(yīng)對全球性金融危機，出臺了一系列促進經(jīng)濟增長的政策。作為擴大內(nèi)需、促進增長的十項措施之一―增值稅轉(zhuǎn)型改革歷經(jīng)數(shù)年的研究及利益各方的博弈，也終于得以在2009年起在全國所有地區(qū)、所有行業(yè)正式實施。通過改革，減輕了企業(yè)設(shè)備投資的稅收負擔，有效降低固定資產(chǎn)的投資成本，繼而降低了產(chǎn)品的制造成本，進一步提升中國產(chǎn)品在國際市場上的競爭力。

電力行業(yè)是國民經(jīng)濟的基礎(chǔ)產(chǎn)業(yè)，發(fā)電企業(yè)作為電力行業(yè)的重要組成部分，其基建投資具有造價水平高、技術(shù)含量高、投資回收期長的特點。在基建總投資中，機器設(shè)備支出約占總投資支出50％以上。2009年以前，購置機器設(shè)備的增值稅金無法從投產(chǎn)后的經(jīng)營收入中抵扣，增加了發(fā)電企業(yè)的納稅成本。同時，機器設(shè)備的增值稅金作為設(shè)備總價的一個重要組成部分，在十年乃至更長的年份內(nèi)進行攤銷，降低了發(fā)電企業(yè)的投資回報率。

增值稅新政的實施，實現(xiàn)了增值稅制由生產(chǎn)型向消費性的跨躍性轉(zhuǎn)變。為規(guī)范資產(chǎn)抵稅行為，國家稅務(wù)總局在2009年連續(xù)出臺了相關(guān)文件，從原則性的稅法條文，到便于理解的實施細則，對購入固定資產(chǎn)增值稅進項稅額的抵扣范圍進行了明確界定。

電力建設(shè)項目的投資總額主要包括建筑安裝投資、機器設(shè)備投資以及其他費用支出等。在這三者中，建筑安裝投資支出屬于營業(yè)稅的計稅基礎(chǔ)，不可開具增值稅專用發(fā)票，無法實行抵扣。符合稅法條件的機器設(shè)備投資支出，可抵扣增值稅。其他費用支出中，購置辦公用品、發(fā)生的增值稅應(yīng)稅勞務(wù)支出，其增值稅發(fā)票也可用于抵扣。此外，在建筑安裝工程投資中，由發(fā)電企業(yè)項目業(yè)主自行購買，用于直接建造機器設(shè)備的裝置性材料（即俗稱的甲供材），在符合稅法規(guī)定的條件下，也可抵扣增值稅。

如何充分運用國家稅收政策，在基建期間享受增值稅轉(zhuǎn)型帶來的稅收優(yōu)惠，降低工程實際造價，是參與發(fā)電企業(yè)基建項目管理的財務(wù)人員所要考慮的。在日?；ü芾砉ぷ髦校覀兛蓮娜缦聨追矫孀銎穑?/p>

一、從源頭抓起，確保取得的發(fā)票符合增值稅抵扣要求

增值稅轉(zhuǎn)型改革前，發(fā)電企業(yè)購置生產(chǎn)用機器設(shè)備，其發(fā)票的要求無過多的限制，設(shè)備供貨合同中，一般規(guī)定合同總價包括設(shè)備價、技術(shù)服務(wù)費、運輸費等。按合同要求，設(shè)備供貨單位提供對應(yīng)的貨物銷售、服務(wù)業(yè)、運輸業(yè)等專用發(fā)票。增值稅新政實施后，訂立設(shè)備供貨合同時如仍循舊例，部分合同價款會因不屬于增值稅開票范圍而無法實現(xiàn)抵扣。故應(yīng)在簽訂設(shè)備供貨合同時，明確規(guī)定技術(shù)服務(wù)、運輸?shù)绕渌M用作為合同總價的組成部分，全部納入增值稅開票范圍，增加發(fā)電企業(yè)取得發(fā)票后可抵扣稅額。

對外發(fā)布的設(shè)備招標書是簽訂經(jīng)濟合同的依據(jù)和基礎(chǔ)，招標書中有關(guān)內(nèi)容自然延續(xù)到設(shè)備供貨合同中。招標書一般由發(fā)電企業(yè)項目業(yè)主組織編寫，相關(guān)條款在合法的前提下，傾向于保護項目業(yè)主的利益。標書編制人員要有節(jié)稅意識，在招標書中應(yīng)要求投標單位必須具備增值稅一般納稅人資格，且納稅狀況良好，屬于A類增值稅一般納稅人。在商務(wù)標書條款中，對符合抵稅條件的機器設(shè)備及甲供材，明確要求合同總價款應(yīng)全部納入增值稅開票范圍內(nèi)，避免與中標企業(yè)在合同談判、執(zhí)行上的歧義，有利于順利取得增值稅專用發(fā)票用于抵扣。

二、分清資產(chǎn)用途、屬性，正確抵扣稅款

對照新頒布的稅法規(guī)定，企業(yè)外購的固定資產(chǎn)，并非所有都可抵扣增值稅。發(fā)電企業(yè)項目業(yè)主購入用于建設(shè)建筑物、構(gòu)筑物的設(shè)備、材料，其增值稅則不得抵稅，具體范圍見國家稅務(wù)總局發(fā)布的《固定資產(chǎn)分類與代碼》。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于固定資產(chǎn)進項稅額抵扣問題的通知》（財稅[2009]113號）規(guī)定，以建筑物或者構(gòu)筑物為載體的附屬設(shè)備和配套設(shè)施，無論在會計處理上是否單獨記賬與核算，均應(yīng)作為建筑物或者構(gòu)筑物的組成部分，其進項稅額不得在銷項稅額中抵扣。附屬設(shè)備和配套設(shè)施是指：給排水、采暖、衛(wèi)生、通風(fēng)、照明、通訊、煤氣、消防、中央空調(diào)、電梯、電氣、智能化樓宇設(shè)備和配套設(shè)施。故在會計核算時，如購入的設(shè)備、材料屬于、或?qū)⒂糜谝越ㄖ锘蛘邩?gòu)筑物為載體的附屬設(shè)備和配套設(shè)施，其增值稅不應(yīng)抵扣。因用途不明確的（如通用性材料），應(yīng)在購入時全部先行抵扣。待實際領(lǐng)用時，再根據(jù)具體的用途，按照稅法規(guī)定進行相應(yīng)的處理。

目前，發(fā)電企業(yè)項目業(yè)主為加強基建項目質(zhì)量和造價控制，明確規(guī)定部分關(guān)鍵性主要材料由項目業(yè)主組織招標、采購，即采用甲供材模式，改變了以往基建項目概算總承包的粗放式管理模式。在日常管理工作中，對采購的設(shè)備和甲供材，要分清用途和屬性，按照稅法規(guī)定區(qū)別處理。如四大管道，屬于連接各發(fā)電設(shè)備的管路，視為設(shè)備的延伸組成，可以抵扣；主廠房電梯，從會計核算角度而言，作為其他發(fā)電設(shè)備，但對照稅法規(guī)定，它屬于建筑物的附屬設(shè)備，不可以抵扣增值稅；主廠房鋼架結(jié)構(gòu)，作為構(gòu)建廠房的主要材料，盡管取得了增值稅專用發(fā)票，也不得用于抵扣。此外，對于采購的彩鋼板，如在基建過程中用于主廠房的圍護，不可以抵扣，如購入時已抵扣，應(yīng)作轉(zhuǎn)出稅金處理。但它如果作為設(shè)備的外部保護，則成為機器設(shè)備的一個組成部分，按稅法規(guī)定應(yīng)予以抵扣。

三、做好納稅和會計核算的基礎(chǔ)工作，及早認證、抵扣增值稅發(fā)票

發(fā)電企業(yè)在進行機組建設(shè)前期，就應(yīng)考慮自身是否具備一般納稅人資格。正常運營中的發(fā)電企業(yè)改建、擴建新發(fā)電機組，在基建期取得符合要求的增值稅發(fā)票可以直接認證抵扣，無須重新申請成為增值稅一般納稅人。而新成立的發(fā)電企業(yè)，在公司設(shè)立時就應(yīng)到當?shù)貒悪C關(guān)申請辦理臨時一般納稅人手續(xù)，方可對取得的增值稅發(fā)票進行認證，在機組竣工投產(chǎn)后轉(zhuǎn)化為增值稅一般納稅人，對發(fā)電銷售收入增值稅金進行抵扣。

在經(jīng)濟合同執(zhí)行中，發(fā)電企業(yè)財務(wù)部門應(yīng)向合同承辦人員宣傳增值稅轉(zhuǎn)型的意義，督促合同承辦人根據(jù)合同的約定，盡早取得增值稅專用發(fā)票。同時要重點關(guān)注：發(fā)票開具的各項目正確與否，是否與經(jīng)濟合同對應(yīng)；稅率是否正確；取得時限是否超出認證期等。對于不符合要求的發(fā)票應(yīng)拒絕接收，并及時通知對方單位按稅法有關(guān)規(guī)定正確開具。審核后符合要求的增值稅發(fā)票要進行登記備查，進行相關(guān)的會計處理，并及時到稅務(wù)機關(guān)認證，以節(jié)約機組投產(chǎn)后的納稅成本。

在以前年度簽訂、2009年及以后年度實際交付設(shè)備并結(jié)算的供貨合同，要進行逐一檢查、梳理。在價款結(jié)算前，基建財務(wù)部門應(yīng)配合合同承辦部門與對方單位商談合同價款的發(fā)票事宜，爭取合同全部價款開具增值稅專用發(fā)票，最大限度實現(xiàn)抵扣。

四、合理預(yù)算固定資產(chǎn)投資，做好資產(chǎn)抵扣的納稅籌劃

電力企業(yè)購建固定資產(chǎn)時，在目前增值稅新政下，必須本著節(jié)稅效益最大化的原則，合理安排固定資產(chǎn)的購進時機。一般而言，在發(fā)電企業(yè)正常生產(chǎn)運行，實現(xiàn)售電收入時，當期購入的機器設(shè)備的進項稅額可以實現(xiàn)全額抵扣。發(fā)電企業(yè)基建過程中必然會出現(xiàn)大量待抵扣稅金，只能在基建項目投產(chǎn)后隨著取得經(jīng)營收入而逐步消化，這是由發(fā)電企業(yè)基建周期長的特點所決定的，無法避免。為了實現(xiàn)投資效益的最大化，降低基建資金的無效占用，發(fā)電企業(yè)必須在基建前期做好發(fā)電機組的可行性研究工作，進一步優(yōu)化設(shè)計，保證購建的固定資產(chǎn)能夠滿足機組投產(chǎn)時生產(chǎn)經(jīng)營所需，少做、不做錦上添花的設(shè)備投資，節(jié)約基建期投資成本。在此基礎(chǔ)上，對各年固定資產(chǎn)投資支出做出財務(wù)預(yù)算，合理規(guī)劃投資活動的現(xiàn)金流量，有計劃地進行發(fā)電設(shè)備的后續(xù)投資，以實現(xiàn)固定資產(chǎn)投資規(guī)模、速度與發(fā)電企業(yè)經(jīng)營目標的有機結(jié)合。

增值稅轉(zhuǎn)型將對發(fā)電企業(yè)產(chǎn)生積極的影響，在項目基建期，將顯著降低工程造價。項目投產(chǎn)后，則可降低固定資產(chǎn)折舊費用支出，以及以實繳增值稅為計稅依據(jù)的經(jīng)營稅金及附加，從而緩解發(fā)電企業(yè)經(jīng)營壓力，無疑是利好消息。但是，凡事都具有