會計實務(wù)：關(guān)于無形資產(chǎn)準則的思考

關(guān)于無形資產(chǎn)準則的思考【摘要】筆者從多個方面比較了新舊無形資產(chǎn)會計準則的異同，分析其變化對權(quán)益、損益、資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的影響，并與國際會計準則相比較，指出我國會計準則基本趨同于國際會計準則，但又不完全相同于國際會計準則。

一、我國新舊無形資產(chǎn)準則的幾點變化及其對權(quán)益、損益、資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的影響

（一）有關(guān)無形資產(chǎn)準則的幾點變化

１.相關(guān)的變化

新準則明確規(guī)定土地使用權(quán)與地上建筑物分別入賬，當(dāng)土地使用權(quán)用于自行開發(fā)建造廠房等地上建筑物時，土地使用權(quán)賬面價值不轉(zhuǎn)入在建工程成本。有關(guān)的土地使用權(quán)與地上建筑物分別按照其應(yīng)攤銷或應(yīng)折舊年限進行攤銷、計提折舊。

２.無形資產(chǎn)的確認和初始計量

我國無形資產(chǎn)準則明確規(guī)定無形資產(chǎn)不包括商譽，商譽在企業(yè)合并準則中規(guī)定。新準則取消了原準則中“但企業(yè)為首次發(fā)行股票而接受投資者投入的無形資產(chǎn)，應(yīng)以該無形資產(chǎn)在投資方的賬面價值作為入賬價值?！钡囊?guī)定，企業(yè)可以根據(jù)投資雙方議定的價格作為入賬價值，但是議定價格不公允的要進行調(diào)整。

３.內(nèi)部研究開發(fā)費用的確認和計量

新準則對研究開發(fā)費用的支出進行了修訂，研究階段的支出費用化處理，直接進入當(dāng)期損益（管理費用），開發(fā)階段的支出根據(jù)是否符合資本化條件，先借記“研發(fā)支出（費用化支出、資本化支出）”，待研究開發(fā)項目達到預(yù)定用途形成無形資產(chǎn)時，借記“無形資產(chǎn)”，貸記“研發(fā)支出（費用化支出、資本化支出）”。費用化的支出，借記“管理費用”；研發(fā)支出科目的期末余額表示企業(yè)正在進行中的研究開發(fā)項目中滿足資本化條件的支出。

４.無形資產(chǎn)的后續(xù)計量

無形資產(chǎn)可以存在殘值。對使用壽命有期限的應(yīng)進行攤銷，攤銷時，貸記“累計攤銷”科目，自可供使用之日起進行攤銷，攤銷方法不再強調(diào)直線法為唯一方法。對已計提無形資產(chǎn)減值準備的無形資產(chǎn)，攤銷時應(yīng)予以抵減。使用壽命不確定的不進行攤銷，應(yīng)當(dāng)進行減值測試。

另外，無形資產(chǎn)減值準備提取后不能轉(zhuǎn)回。

5.增加了借款費用的處理

在借款費用中，借款費用資本化的范圍擴大到存貨、無形資產(chǎn)等等。

（二）準則的幾點變化對權(quán)益、損益及資產(chǎn)結(jié)構(gòu)等經(jīng)濟事項的影響

1.對研究開發(fā)費用的費用化和資本化

此條規(guī)定對于研究開發(fā)費用較大的企業(yè)影響巨大，將極大地增加企業(yè)的損益，從而造成權(quán)益的增加，資產(chǎn)結(jié)構(gòu)隨之發(fā)生變化，權(quán)益比率提高，有利于增強企業(yè)在市場中的競爭能力。

2.借款費用的資本化

減少企業(yè)費用，增加企業(yè)利潤。同時，權(quán)益發(fā)生變化，資產(chǎn)結(jié)構(gòu)也發(fā)生變化。

3.使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不進行攤銷

減少企業(yè)費用，增加企業(yè)權(quán)益，從而造成權(quán)益變化，資產(chǎn)結(jié)構(gòu)隨之發(fā)生變化。

4.資產(chǎn)減值準備一旦提取就不允許轉(zhuǎn)回

此條規(guī)定將極大地遏制利用資產(chǎn)減值準備粉飾財務(wù)報告、調(diào)整利潤的行為，會減少企業(yè)的損益，從而造成權(quán)益減少，資產(chǎn)結(jié)構(gòu)隨之發(fā)生變化，權(quán)益比率降低。

二、關(guān)于我國準則與國際準則接軌的幾點思考

（一）逐步建立公允價值計價的環(huán)境

與國外公司治理相對規(guī)范、監(jiān)管體系完備、資本市場發(fā)展相對成熟相適應(yīng)，在計量手段上，國際會計準則對于無形資產(chǎn)采用公允價值進行計量。此次頒布的新準則在金融工具、投資性房產(chǎn)、債務(wù)重組等方面均謹慎地采用了公允價值，這成為本次會計準則的一大亮點。雖然我國證券市場經(jīng)過了十幾年的發(fā)展和完善，但我國公允價值的應(yīng)用環(huán)境并未完全建立。國際接軌是方向，是大勢所趨，因此我國應(yīng)在今后逐步建立公允價值的計價環(huán)境。

（二）對研發(fā)費用資本化的建議

目前，國際會計準則對研發(fā)費用采用的是有條件的資本化方法，即通過技術(shù)可行性測試后，內(nèi)生無形資產(chǎn)在研發(fā)過程中的支出可予以資本化處理。

在新準則中，我國改變了之前研發(fā)費用完全費用化的做法，開發(fā)過程中的費用如果符合相關(guān)條件，就可以資本化。這對與國際會計準則接軌邁出了可喜的一步，但應(yīng)注意的是：要嚴格制定研究和開發(fā)階段的標(biāo)準，以防企業(yè)利用費用資本化調(diào)節(jié)利潤。在慎重對待研發(fā)費用資本化的問題中，“內(nèi)部效用”是一個很好的評判標(biāo)準。

（三）加強表外披露

高質(zhì)量的財務(wù)報告中有關(guān)無形資產(chǎn)確認的關(guān)鍵在于提供大量的補充披露信息，以幫助財務(wù)報表使用者了解所有已確認的和未確認的無形資產(chǎn)。同時，應(yīng)該使用這些補充披露來描述所有無形資產(chǎn)的來源和對未來現(xiàn)金流量的預(yù)計價值。當(dāng)衡量無形資產(chǎn)時，不應(yīng)該給出一個單獨的確切數(shù)字，而應(yīng)該描述可能的價值分布。國外上市公司對于無形資產(chǎn)的披露比國內(nèi)公司充分很多。不僅披露無形資產(chǎn)所包含的項目，而且對近三年攤銷、減值情況的對比、今后五年的預(yù)計減值（具體到每項資產(chǎn)）、研發(fā)活動對于企業(yè)生存及發(fā)展的重要性等等都作了詳盡描述。因此，我國上市公司需要進一步加強表外披露，在擴大披露范圍的基礎(chǔ)上，盡可能多地給出每項無形資產(chǎn)的來源、增減情況、預(yù)計未來攤銷額、預(yù)計減值情況等。這樣，不僅可以增強信息與決策的相關(guān)性，也使企業(yè)的獲利能力及盈利的增長率更符合實際。

總之，新的《無形資產(chǎn)》準則不僅從定義上、范圍上對無形資產(chǎn)做了修訂，更從會計核算上對無形資產(chǎn)作了完善和補充。它不僅重新修改了投資者投入無形資產(chǎn)的初始計量方法和使用壽命不確定的無形資產(chǎn)的處理方法，還增加了無形資產(chǎn)的攤銷方法，確立了無形資產(chǎn)可有殘值、部分研究開發(fā)費用可予資本化的觀念，并引進了貨幣的時間價值觀念，使新的《無形資產(chǎn)》準則更完備、更具有可操作性、更具有國際性。這也是這次頒布新企業(yè)會計準則的宗旨，與國際接軌，使我國的會計人員國際通用化，為我國的會計人員走向世界奠定了基礎(chǔ)。但是，我國新無形資產(chǎn)準則在與國際會計準則接軌的過程中，沒有完全照搬國際會計準則，而是適當(dāng)?shù)亟Y(jié)合了我國的國情，便于新舊會計準則的前后銜接，也使新準則更具可操作性。

小編寄語：會計學(xué)是一個細節(jié)致命的學(xué)科