會計(jì)實(shí)務(wù)：發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家的社會保障稅比較

發(fā)達(dá)國家和發(fā)展中國家的社會保障稅比較社會保障稅（SocialSecurityTax）也譯成社會保險(xiǎn)稅或稱社會保障繳（SocialSecurityContributions）。有的國家薪給稅（PayrollTax）與社會保障稅是作為一個(gè)稅種征收的，前者與后者性質(zhì)共通。有的國家既征社會保障稅，也征薪給稅，兩稅的基本特征也接近。也有的國家征收薪給稅指的卻是按工薪收入預(yù)提的個(gè)人所得稅。社會保障稅是對薪金和工資所得（即勞動(dòng)所得）課征，它是當(dāng)今世界各國所得課稅體系的一個(gè)重要組成部分，它是隨著社會保障制度形成并發(fā)展起來的。一.發(fā)達(dá)國家的社會保障稅社會保障稅在發(fā)達(dá)國家的社會保障體系中占有舉足輕重的地位。自從1889年德國創(chuàng)建社會保障稅以來，迄今許多國家建立了社會保障制度并開征了社會保障稅。根據(jù)國際貨幣基金組織的不完全統(tǒng)計(jì)，征收不同形式的社會保障稅或薪金稅的國家已有80多個(gè)，幾乎包括所有經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)的資本主義國家。發(fā)達(dá)國家的社會保障制度伴隨著社會政治經(jīng)濟(jì)形勢的變動(dòng)經(jīng)歷了多次重大改革，社會保障政策和操作模式也不斷調(diào)整，社會保障稅處于變革的激流中。發(fā)達(dá)國家現(xiàn)行的社會保障狀況是社會保障體系和社會保障政策改革與調(diào)整的綜合反映，是政府宏觀經(jīng)濟(jì)、社會政策特別是收入政策變動(dòng)的結(jié)果。（一）社保稅在稅收收入中的地位及覆蓋范圍1883年德國首創(chuàng)社會保障體系以后，英、美、加等國為了緩解工人運(yùn)動(dòng)風(fēng)潮，穩(wěn)定統(tǒng)治，相繼建立了自己的社會保障體系?，F(xiàn)在西歐、美、日、加等發(fā)達(dá)國家，已建立起比較完善的社會保障體系，西歐諸國更是成為高福利國家。這些國家社會保障覆蓋的范圍都比較寬，可以分為三大類：一是退休養(yǎng)老保障；二是失業(yè)者及喪失勞動(dòng)能力者的補(bǔ)助；三是疾病醫(yī)療補(bǔ)貼。各國在剛實(shí)施社會保障時(shí)，社會保障項(xiàng)目較窄，社保稅征收率也較低，強(qiáng)調(diào)以收定支。其后，隨著各國社會保障不斷完善和政府宏觀調(diào)控職能的強(qiáng)化以及稅制改革的深化，屬于社會保障稅范圍的稅收項(xiàng)目不斷增加，稅制結(jié)構(gòu)日漸復(fù)雜，稅收收入快速增加。從發(fā)展勢頭看，社保稅的覆蓋面在擴(kuò)大，很有可能越過所得稅流轉(zhuǎn)稅成為第一號稅種。目前，在奧地利、法國、荷蘭、西班牙、瑞典、瑞士、葡萄牙等國，社保稅已成為第一號稅種。已成為主要稅種的國家有：美國、比利時(shí)、意大利……等多個(gè)國家。如美國，從50年代開始，社會保障稅的增長率就超過其他稅種的增長率，從70年代開始成為美國的第二大稅。。從全國各級財(cái)政稅收增長情況來看，50～70年代這段時(shí)間里，個(gè)人所得稅收入增長并不快，近30年的時(shí)間里僅增加了7.6個(gè)百分點(diǎn)，其他各稅占稅收收入總額的比重均呈下降趨勢。與此同時(shí)，社會保障稅占稅收總額的比重卻呈增長勢頭，而且增速超過個(gè)人所得稅。從1950年到1979年的三十年時(shí)間里，社會保障稅收入占稅收總額的比重由9.7%提高到24.1%，增加了14個(gè)百分點(diǎn)。正是這種增長速度使得社會保障稅在美國演變成為僅次于個(gè)人所得稅的第二大稅。同其他發(fā)達(dá)國家一樣，社會保險(xiǎn)稅是德國社會保障制度的重要內(nèi)容。但同美國不一樣，德國的社會保障稅稱為社會保障繳款。這種社會保障繳款具有固定性和強(qiáng)制性，同時(shí)又具有有償性，即該筆繳款要用于社會保險(xiǎn)活動(dòng)中去。在德國，整體稅收可分為三大塊：一塊是間接稅，如增值稅、國內(nèi)消費(fèi)稅等；另一塊是直接稅如個(gè)人所得稅公司所得稅等，再有一塊就是社會保險(xiǎn)稅即社會保障繳款。這三大塊的分布是間接稅和直接稅約占3/5，社會保險(xiǎn)稅占2/5。1978年社會保險(xiǎn)稅收入為2128億馬克，1988年達(dá)到3662億馬克。社會保險(xiǎn)稅收入始終高于其他兩類稅收，而且超過幅度處于遞增狀態(tài)，社會保險(xiǎn)稅占稅收總額的比重保持在40%左右。如此高的比重，在世界各國是少見的。這表明德國社會保險(xiǎn)使用資金量大，而且主要依賴社會保險(xiǎn)稅稅款的籌集。社會保障稅收入在各國稅收結(jié)構(gòu)中地位的逐步提高概括起來有三點(diǎn)原因：一是政府社會保障的項(xiàng)目有所增加，因此連帶社會保障稅稅制結(jié)構(gòu)更加復(fù)雜。二是伴隨著勞動(dòng)力數(shù)量的增加，參加社會保障的人數(shù)快速增加，這難免擴(kuò)大社會保障收入。三是政府的社會福利計(jì)劃越來越龐大，這要求擴(kuò)大社會保障稅稅基。（二）社會保障稅制度的一般情況1.征收范圍及稅率社會保障稅的稅基包括兩個(gè)方面，一方面是對什么收入課征，另一方面是對什么人課征。這些國家通行的依據(jù)是工資薪金所得，相應(yīng)的是，工薪階層是納稅人。也就是說，社會保障稅的稅基是全體工薪者的全部工資薪金所得。如美國薪工稅的納稅人是雇主和雇員，對象是雇主全年對每個(gè)雇員的薪俸、工資，及雇員全年領(lǐng)取的薪俸和工資。征收率的高低是由社會保障體制的覆蓋范圍和收益大小決定的。發(fā)達(dá)國家社保稅的征收率有兩個(gè)特點(diǎn)。一是量力而行，穩(wěn)步擴(kuò)大。即便是象美國這樣當(dāng)今最富裕的國家，1935年剛實(shí)施薪給稅時(shí)，雇主和雇員的征收率各只有1%，到1982年，征收率才有明顯提高，80年代征收率基本穩(wěn)定在雇主雇員各為7%的水平。二是分項(xiàng)目，比如針對退休、失業(yè)、傷殘、醫(yī)療、休假等項(xiàng)目設(shè)置不同的征收率。哪一個(gè)項(xiàng)目需要的支出多，哪一個(gè)項(xiàng)目的征收率就定的高一些；相反，支出少的項(xiàng)目，征收率就低一些。甚至對某些特定的對象，比如對個(gè)人自營者、鐵路員工、礦工等分別確定征收率，更好的體現(xiàn)了“專稅專用”的要求。2.稅制結(jié)構(gòu)發(fā)達(dá)國家的社會保障稅一般都是由多個(gè)稅種組成，這些稅種各有不同的稅率、稅目和使用方向，不同的稅種針對不同的社會保障項(xiàng)目。因此，社會保障稅在發(fā)達(dá)國家可以說是單一的種類，和其他稅類相比，特點(diǎn)是該類稅收自成收支體系，雖然劃入財(cái)政收入盤子，但專款專用，頗有些類似我國的基金。另外，此類稅收的一些稅種要同時(shí)有多個(gè)負(fù)擔(dān)人承擔(dān)，而不像其他負(fù)稅人與納稅人各成一體，彼此無交叉。如美國的社會保障稅是按照1935年出臺的社會保障法的有關(guān)規(guī)定開征的，該稅當(dāng)時(shí)屬于聯(lián)邦政府稅收。目前美國的社保稅體系由四個(gè)稅種組成：薪工稅、鐵路公司員工退職稅、聯(lián)邦失業(yè)稅、個(gè)體業(yè)主稅，其中薪工稅是社會保障稅體系中的最大稅種。。英國的社會保險(xiǎn)稅分四種：第一種是對雇員征收的國民保險(xiǎn)稅；第二種是向自營者所得征收的國民保險(xiǎn)稅；第三種是自愿捐款；第四種是向自營者利潤征收的社會保險(xiǎn)稅。其中，第一種是最主要的稅種。該稅的課稅對象是雇員的薪金或工資，納稅義務(wù)人包括雇主和雇員兩大類。第二種社保稅的征稅對象是自營者全部所得，按固定額征收。第三種社保稅屬于自愿交納的稅，交稅者希望失業(yè)者可以得到保險(xiǎn)金的人，此類稅收按照固定稅額交納。德國的社會保險(xiǎn)稅是分職業(yè)征收的。工人的社會保險(xiǎn)稅課稅對象是工人的工資收入，稅款由雇主和雇員共同繳納，稅率總計(jì)為35%。應(yīng)稅工資收入的上限為工人平均工資的兩倍左右。政府雇員、農(nóng)民和自我就業(yè)者的社會保險(xiǎn)稅稅制與工人適用的稅制不同。3.征管使用多數(shù)國家由稅務(wù)機(jī)關(guān)統(tǒng)一征收，稅款入庫后集中到負(fù)責(zé)社會保障的專門機(jī)構(gòu)統(tǒng)一管理。由稅務(wù)機(jī)關(guān)作為稅款來征收，體現(xiàn)了強(qiáng)制性，漏洞少，而且征收費(fèi)用節(jié)省。但稅務(wù)機(jī)關(guān)只管收，不管支，避免分散精力，影響征收。社會保障稅的稅款由雇傭雙方共同負(fù)擔(dān)（如美國薪給稅雙方各為7%），雇主由單位直接繳納，雇員的稅款由雇員所在單位負(fù)責(zé)扣繳。自營者申報(bào)繳納。社會保障稅的專門機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)收支盤子的安排、征收率的設(shè)置和調(diào)整以及開支情況的檢查。在歐洲國家，社會保障稅采用社會保障繳款的形式。社會保障繳款雖然不被稱為稅，但它和稅具有共同特征，歐洲國家普遍強(qiáng)制工薪階層和企業(yè)以及業(yè)主繳納此款。而且該款被直接納入預(yù)算，只是?？顚Ｓ茫瑢?shí)際上類似我國的基金收入；另一方面該款的征收同樣由稅務(wù)局代征，繳款數(shù)額亦有相關(guān)法律來規(guī)定，只是款項(xiàng)的使用被財(cái)政直接劃撥給社會保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)。二發(fā)展中國家的社會保障稅二戰(zhàn)后，隨著全球經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，許多發(fā)展中國家根據(jù)社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀需要紛紛建立了社會保障機(jī)構(gòu)。特別是到了80年代，隨著發(fā)展中國家工業(yè)化及市場化進(jìn)程的不斷加快，發(fā)展中國家建立符合自己國情的社會保障體系及社會保障資金籌措制度已經(jīng)成為發(fā)展中國家社會及經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然要求。社會保障稅作為世界各國籌措社會保障資金的通行做法，也廣泛地被許多發(fā)展中國家所采用。但是，由于發(fā)展中國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平與發(fā)達(dá)國家相比較有相當(dāng)?shù)牟罹?，同時(shí)又受到發(fā)展中國家本身經(jīng)濟(jì)政策及社會保障制度的影響，發(fā)展中國家的社會保障稅制度的稅收結(jié)構(gòu)、占稅收總收入的比重以及征管和使用等都有自己的特點(diǎn)。（一）社會保障的覆蓋范圍及社保稅在稅收收入中的地位與發(fā)達(dá)國家相比，發(fā)展中國家在社會保障制度方面的差別較大。起步較早的拉美國家社會保障的覆蓋面和服務(wù)質(zhì)量均接近于發(fā)達(dá)國家水平。如阿根廷的社會保障體系包括退休基金、醫(yī)療基金、社會服務(wù)費(fèi)、國家住房基金以及家庭補(bǔ)貼基金等諸多內(nèi)容。但非洲發(fā)展中國家社會保障體系的建立較晚，各國社會保障制度也相對較為簡單，如埃及的社會保障資金來源主要是通過薪給稅取得的。社會保障體系的主要內(nèi)容包括醫(yī)療保險(xiǎn)、老年保險(xiǎn)、工業(yè)事故保險(xiǎn)以及失業(yè)保險(xiǎn)。所以，由于受到發(fā)展中國家總體經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平以及自身經(jīng)濟(jì)政策的影響，發(fā)展中國家的社會保障體系所涵蓋的內(nèi)容及提供的服務(wù)相對有限，主要是養(yǎng)老保險(xiǎn)和醫(yī)療保險(xiǎn)，一些國家還包括失業(yè)保險(xiǎn)。從發(fā)展中國家社會保障稅收入在稅收總收入中的地位來看，有兩個(gè)特點(diǎn)。第一：發(fā)展中國家各國社會保障稅收入占稅收收入的總量及國內(nèi)生產(chǎn)總值的比例不均衡，根據(jù)統(tǒng)計(jì)，拉美國家社會保障稅收入占稅收收入總量及GDP的平均比例相對比較高，分別為26.1%和4.8%。而亞洲一些發(fā)展中國家的社會保障稅收入占稅收收入總量及GDP的比重僅為1.3%和0.2%，非洲發(fā)展中國家平均為4.8%和1%，中東國家的平均比例為11%和1.8%。這主要是由于拉美國家實(shí)行全面的社會保障制度，開征社會保障稅的時(shí)間較早，社會保障制度較為健全和完善。第二：以發(fā)展中國家社會保障稅收入總體平均水平與發(fā)達(dá)國家的平均水平比較而言，發(fā)展中國家的平均水平要低得多。1986～1992年間，發(fā)展中國家社會保障稅收入占稅收收入及GDP的比例平均分別為15.2%和3.6%，而據(jù)國際貨幣基金組織的同期統(tǒng)計(jì)表明，OECD所有成員國社會保障稅收入占稅收收入及GDP的平均比例則分別為25.6%和8.3%。這說明，發(fā)展中國家社會保障的覆蓋面總體上講還比較窄，內(nèi)容比較簡單，社會保障稅的稅率相對較低，社會保障支出在政府財(cái)政預(yù)算中的比例也較小，社會保障功能還不很完善，這些都是由發(fā)展中國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和現(xiàn)行經(jīng)濟(jì)政策決定的。（二）社會保障制度的一般情況發(fā)展中國家的社會保障稅制度既沿襲了發(fā)達(dá)國家的許多通行做法，又因發(fā)展中國家社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平而獨(dú)具特點(diǎn)。1.發(fā)展中國家社會保障稅的征收范圍大部分發(fā)展中國家的社會保障稅的征稅范圍都比較窄，通常僅對納稅人的工薪部分征收，也有一些發(fā)展中國家將納稅人的一些其他所得，如獎(jiǎng)金、津貼等列入征稅范圍。另外，還有一些發(fā)展中國家由于社會保障體系比較健全，國家除了通過征收社會保障稅籌集社會保障資金外，還通過一些其他繳款項(xiàng)目籌集社會保障支出所必需的資金。2.稅率的制定稅率的制定上，發(fā)展中國家一般也都遵循政府與納稅人支付能力均衡的原則，并根據(jù)各自國家社會保障的項(xiàng)目及內(nèi)容來決定稅率的高低。稅率定得過低，政府就要增加在社會保障方面的財(cái)政撥付，造成政府負(fù)擔(dān)過重。稅率定得過高，一方面納稅人的承受能力有限，另一方面又增加了由雇主負(fù)擔(dān)并可列入費(fèi)用扣除項(xiàng)目的社會保障支出，造成公司所得稅收入的減少。從總體上講，發(fā)展中國家社會保障稅的平均負(fù)擔(dān)率要低于發(fā)達(dá)國家，這也是由發(fā)展中國家社會保障的覆蓋面及提供的服務(wù)決定的。3.社會保障稅的征收與管理發(fā)展中國家的社會保障稅有的是由稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)統(tǒng)一征收，也有的國家是由負(fù)責(zé)社會保障的專門機(jī)構(gòu)進(jìn)行征收或按未來社會保障支出的用途由不同的部門征收。但無論由那一個(gè)部門征收，稅收入庫后一般都集中到負(fù)責(zé)社會保障的機(jī)構(gòu)統(tǒng)一管理。通常，社會保障稅的征收與管理往往受到社會保障資金的來源和籌集方式的影響。發(fā)展中國家亦不例外。由于許多發(fā)展中國家社會保障資金來源于不同的渠道，如有的國家以政府或社會基金的方式籌集；有的國家通過由社會保障管理機(jī)構(gòu)征收各類繳款的方式籌集；有的國家則統(tǒng)一以社會保障稅的方式籌集；而有的國家則同時(shí)以上述兩種或多種方式籌集，以滿足社會保障支出的需求，因此在社會保障稅的征管上形成了由社會保障機(jī)構(gòu)、稅務(wù)機(jī)構(gòu)或稅務(wù)機(jī)構(gòu)與社會保障機(jī)構(gòu)同時(shí)征收，并由社會保障機(jī)構(gòu)統(tǒng)一管理的結(jié)構(gòu)。比較起來，發(fā)展中國家社會保障稅的征收與管理的共同特點(diǎn)就是因受籌集方式和資金來源的影響而部門較多，管理相對分散。有的國家社會保障資金的籌集形式雖然稱為保障稅，但事實(shí)上稅收意義上的概念相對較為淡化。近年來，受到西方發(fā)達(dá)國家社會保障稅制度及觀念的影響，一些發(fā)展中國家社會保障稅的征收模式也在不斷改革和完善。如一些國家計(jì)劃將社會保障稅的征管并入所得稅，由國家稅務(wù)部門統(tǒng)一征管，這樣一方面簡化征收過程，另一方面也降低了社會保障稅的征收成本和減小重復(fù)征稅。近年來，我國也在探索將現(xiàn)行的各級政府企業(yè)以統(tǒng)籌方式，并且由不同部門分別管理的社會保障資金籌集和管理體制，改革成為以社會保障稅或繳款方式進(jìn)行社會保障資金的籌集的必要性和可行性。4.社會保障稅的使用社會保障稅具有“專稅專用”的特點(diǎn)。稅收入庫以后，大部分國家的社會保障資金由國家的社會保障機(jī)構(gòu)進(jìn)行統(tǒng)一管理，并納入政府財(cái)政預(yù)算專項(xiàng)帳戶作為社會保障和社會福利支出的專項(xiàng)資金。發(fā)展中國家社會保障稅的使用通常主要用于社會保障體系中各項(xiàng)保障內(nèi)容的支出。其中，醫(yī)療保險(xiǎn)和失業(yè)保險(xiǎn)是社會保障稅支出中比例