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房產(chǎn)稅的疑難問題案例分析房產(chǎn)稅的疑難問題案例分析
房產(chǎn)稅屬于小稅種,涉及的問題也相對(duì)簡(jiǎn)單。但是對(duì)于以自持出租為主的商業(yè)地產(chǎn)集團(tuán)而言,房產(chǎn)稅是僅次于營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅的第三大稅種。由于對(duì)房產(chǎn)稅的一些規(guī)定相對(duì)模糊,筆者結(jié)合案例對(duì)幾個(gè)疑難問題進(jìn)行探討。
一、案例介紹
甲公司是以開發(fā)自持型商業(yè)地產(chǎn)為主的商業(yè)地產(chǎn)集團(tuán)公司,按照當(dāng)?shù)匾?guī)定,從價(jià)計(jì)征時(shí)允許減除30%后余值征稅。甲公司的A商業(yè)項(xiàng)目與客戶簽訂租期二年(2008年1月1日至2009年12月31日)的租賃合同,租金總額2400萬元,但前三個(gè)月免租,甲公司從2008年4月1日從租繳納房產(chǎn)稅,每月繳納2400÷21x12%=13.71(萬元),2008年累計(jì)繳納13.71x9=123.43(萬元)。甲公司的B商業(yè)項(xiàng)目地上建筑面積10000平方米,土地成本20000萬元。地上建筑物由乙公司代建,乙公司遲遲未與甲公司辦理決算手續(xù),因而甲公司地上建筑物的賬面成本為0,同時(shí)B項(xiàng)目已交付使用,并辦出產(chǎn)權(quán)證。甲公司按賬面土地成本20000萬元繳納房產(chǎn)稅,每季繳納20000x(1-30%)x1.2%÷4=42(萬元)。甲公司在C商業(yè)項(xiàng)目單獨(dú)建造地下車庫(非人防工程)2000平方米,地下占地面積1000平方米,成本2000萬元,地下車庫上有甲公司物業(yè)用房,占地面積100平方米。根據(jù)《關(guān)于具備房屋功能的地下建筑征收房產(chǎn)稅的通知》(財(cái)稅[2005]181號(hào))第二條之規(guī)定,甲公司按地下建筑物建造成本的7折(即1400萬元)作為房產(chǎn)原值交繳房產(chǎn)稅,每季繳納2000x0.7x(1-30%)x1.2%÷4=2.94(萬元)。
二、觀點(diǎn)交鋒
1.免租期如何繳納房產(chǎn)稅
稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為,免租期也應(yīng)繳納房產(chǎn)稅,因此對(duì)于甲公司的A商業(yè)項(xiàng)目,應(yīng)將2400萬元租金分?jǐn)傇诤庾馄谠趦?nèi)的24個(gè)月內(nèi)繳納,即2008年應(yīng)繳納房產(chǎn)稅為2400÷2x12%=144(萬元),甲公司需補(bǔ)繳144-123.43=20.57(萬元)。
甲公司稅務(wù)師經(jīng)過研究后認(rèn)為,根據(jù)《關(guān)于房產(chǎn)稅若干具體問題的解釋和暫行規(guī)定》(財(cái)稅地字[1986]8號(hào))第七條之規(guī)定納稅單位和個(gè)人無租使用房產(chǎn)管理部門、免稅單位及納稅單位的房產(chǎn),應(yīng)由使用人代繳納房產(chǎn)稅。甲公司免租期內(nèi)的房產(chǎn)稅應(yīng)由客戶繳納,甲公司不是免租期內(nèi)的納稅義務(wù)人,因而也不存在補(bǔ)稅的問題。而稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為,使用人只是代繳納,真正的繳納人應(yīng)該還是出租人。
2.未入賬的房產(chǎn)如何繳納房產(chǎn)稅
稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為,根據(jù)《關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問題的通知》(財(cái)稅[2008]152號(hào))第一條之規(guī)定對(duì)依照房產(chǎn)原值計(jì)稅的房產(chǎn),不論是否記載在會(huì)計(jì)賬簿固定資產(chǎn)科目中,均應(yīng)按照房屋原價(jià)計(jì)算繳納房產(chǎn)稅。房屋原價(jià)應(yīng)根據(jù)國(guó)家有關(guān)會(huì)計(jì)制度規(guī)定進(jìn)行核算。對(duì)納稅人未按國(guó)家會(huì)計(jì)制度規(guī)定核算并記載的,應(yīng)按規(guī)定予以調(diào)整或重新評(píng)估。甲公司沒有按照國(guó)家會(huì)計(jì)制度規(guī)定核算B項(xiàng)目地上建筑物的成本,因而稅務(wù)機(jī)關(guān)可以重新評(píng)估,要求甲公司建筑成本按2000元/平方米的評(píng)估價(jià)計(jì)算,補(bǔ)繳房產(chǎn)稅2000x10000x(1-30%)x1.2%÷10000=16.8(萬元)。
甲公司稅務(wù)師認(rèn)為,決算遲遲不出、地上建筑物建造成本難以確定,是由于經(jīng)營(yíng)上的一些非可控因素造成的,這是正常經(jīng)營(yíng)結(jié)果的反應(yīng),甲公司并沒有不按國(guó)家會(huì)計(jì)制度規(guī)定核算房屋原值,因而也不適用于重新評(píng)估,不存在補(bǔ)稅的問題。
3.地下建筑物如何繳納房產(chǎn)稅
稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為,根據(jù)前述財(cái)稅[2005]181號(hào)文第三條之規(guī)定對(duì)于與地上房屋相連的地下建筑,如房屋的地下室、地下停車場(chǎng)、商場(chǎng)的地下部分等,應(yīng)將地下部分與地上房屋視為一個(gè)整體按照地上房屋建筑的有關(guān)規(guī)定計(jì)算征收房產(chǎn)稅。由于C商業(yè)項(xiàng)目的地下車庫上有一些地上建筑物,因而應(yīng)將地下車庫與地上建筑視為一體,從價(jià)計(jì)征房產(chǎn)稅;不得視為地下建筑物而在確認(rèn)房產(chǎn)原值時(shí)對(duì)建造成本打折,應(yīng)按建造成本2000萬元全額確定為房產(chǎn)原值,應(yīng)補(bǔ)稅2000x0.3x(1-30%)x1.2%=5.04(萬元)。
三、筆者意見
對(duì)于免租期如何繳納房產(chǎn)稅的問題,筆者認(rèn)為,根據(jù)財(cái)稅地字[1986]8號(hào)第七條之規(guī)定,無償使用房屋應(yīng)由使用人代繳房產(chǎn)稅,因而甲公司不是納稅義務(wù)人,不存在納稅義務(wù)。雖然代繳一詞表述留有余地,未明確指出房產(chǎn)稅的實(shí)際承擔(dān)人,但甲公司不是納稅義務(wù)人是無疑的,甲公司也不存在欠稅的問題。
對(duì)于第二個(gè)問題,筆者認(rèn)為,房產(chǎn)原值的操作口徑,在廢棄了財(cái)稅地字[1986]8號(hào)文第十五條規(guī)定的按固定資產(chǎn)科目記載的房屋原價(jià)標(biāo)準(zhǔn)后,財(cái)稅[2008]152號(hào)文的表述更加原則化,具體為房屋原價(jià)應(yīng)根據(jù)國(guó)家有關(guān)會(huì)計(jì)制度規(guī)定進(jìn)行核算。本案例中,甲公司由于代建工程的金額難以計(jì)量而未確認(rèn)地上建筑物的建造成本,并沒有直接證明表明甲公司違反國(guó)家的會(huì)計(jì)制度,因而從政策的角度,并不適用于重新評(píng)估。
問題三的爭(zhēng)議焦點(diǎn)在于,如何區(qū)分獨(dú)立地下建筑和與地上房屋相連的地下建筑。財(cái)稅[2005]181號(hào)第三條對(duì)與地上房屋相連的地下建筑進(jìn)行的列舉解釋為房屋的地下室、地下停車場(chǎng)、商場(chǎng)的地下部分,由此,我們可以將與地上房屋相連的地下建筑歸納解釋為地上建筑物的地下基礎(chǔ)部分。因而,C商業(yè)項(xiàng)目的地下車庫上面雖然存在一些零星建筑(占地100平方米),但明顯地下車庫不是物業(yè)用房的基礎(chǔ)部分,而是獨(dú)立建造的,不能認(rèn)為是與地上房屋相連的地下建筑。
四、小結(jié)
以上三個(gè)問題在一定程度上暴露了房產(chǎn)稅在立法上的滯后,財(cái)稅地字[1986]8號(hào)文出于公平的原則,規(guī)定無償使用房屋由使有人代繳房產(chǎn)稅,但代繳一詞具有相當(dāng)?shù)哪:?,給征納雙方帶來了一定的爭(zhēng)議空間;同時(shí),亟需在立法上將房產(chǎn)原值這個(gè)重要的操作口徑進(jìn)行明確;地下建筑和地上建筑的區(qū)別,也需要國(guó)家出臺(tái)更詳細(xì)的政策進(jìn)行規(guī)范。
小編寄語:會(huì)計(jì)學(xué)是一個(gè)細(xì)節(jié)
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