會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)：浙江地稅關(guān)于所得稅政策問(wèn)題的解答

浙江地稅關(guān)于所得稅政策問(wèn)題的解答各市、縣（市、區(qū)）地方稅務(wù)局（不發(fā)寧波），省地方稅務(wù)局直屬稅務(wù)一分局、直屬稽查分局：

為便于各地統(tǒng)一理解和掌握所得稅有關(guān)政策，我處對(duì)各地在日常管理中反映的普遍性問(wèn)題進(jìn)行了整理和研究，并在全省所得稅、國(guó)際稅收業(yè)務(wù)座談會(huì)上進(jìn)行了討論，統(tǒng)一了意見(jiàn)，現(xiàn)將這些問(wèn)題作如下解答：

一、企業(yè)所得稅

1.虧損企業(yè)注銷（虧損額超過(guò)投資額），因無(wú)資產(chǎn)可以歸還投資人，欠投資人的欠款在清算時(shí)要作為注銷企業(yè)的清算收入嗎？

意見(jiàn)：根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第十一條和《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕60號(hào)）：企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價(jià)值或者交易價(jià)格減除資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)、清算費(fèi)用、相關(guān)稅費(fèi)，加上債務(wù)清償損益等后的余額，為清算所得。

2.BT指建設(shè)-移交，是政府利用非政府資金來(lái)承建某些基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目的一種投資方式項(xiàng)目，在BT項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)時(shí)，投資建設(shè)方一般設(shè)立項(xiàng)目公司進(jìn)行項(xiàng)目建設(shè)。BT項(xiàng)目主要分為兩種模式：一是項(xiàng)目公司既做投資又提供建造服務(wù)；二是項(xiàng)目公司僅進(jìn)行投資，而未提供建造服務(wù)的模式。項(xiàng)目公司從政府部門(mén)取得收入主要有兩部分，一是建設(shè)期資金占用費(fèi)，一般在建設(shè)期內(nèi)分期支付；二是回購(gòu)款及回購(gòu)期資金占用費(fèi)，一般在回購(gòu)期分期支付。在兩種BT項(xiàng)目模式下，項(xiàng)目公司的收入如何確認(rèn)，成本如何結(jié)轉(zhuǎn)？

意見(jiàn)：BT模式下，項(xiàng)目公司提供的是建造勞務(wù)，收入的確認(rèn)按國(guó)稅函〔2008〕875號(hào)第二條的規(guī)定處理。成本結(jié)轉(zhuǎn)遵循會(huì)計(jì)核算相關(guān)規(guī)定。

3.（1）國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第29號(hào)規(guī)定：“企業(yè)接收股東劃入資產(chǎn)（包括股東贈(zèng)予資產(chǎn)、上市公司在股權(quán)分置改革過(guò)程中接收原非流通股股東和新非流通股股東贈(zèng)予的資產(chǎn)、股東放棄本企業(yè)的股權(quán)，下同），凡合同、協(xié)議約定作為資本金（包括資本公積）且在會(huì)計(jì)上已做實(shí)際處理的，不計(jì)入企業(yè)的收入總額，企業(yè)應(yīng)按公允價(jià)值確定該項(xiàng)資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。”

那么，資產(chǎn)劃出方是按公允價(jià)值處理還是按帳面價(jià)值處理？如果資產(chǎn)的接受方按照資本金（包括資本公積）來(lái)處理的，那么資產(chǎn)劃出方是應(yīng)該增加長(zhǎng)期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)還是按營(yíng)業(yè)外支出處理？

（2）根據(jù)《關(guān)于印發(fā)〈上市公司執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則監(jiān)管問(wèn)題解答〉（2009年第2期）的通知》（中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)會(huì)計(jì)部函[2009]60號(hào)）中的規(guī)定“對(duì)于上市公司的控股股東、控股股東控制的其他關(guān)聯(lián)方、上市公司的實(shí)質(zhì)控制人對(duì)上市公司進(jìn)行直接或間接的捐贈(zèng)、債務(wù)豁免等單方面的利益輸送行為，由于交易是基于雙方的特殊身份才得以發(fā)生，且使得上市公司明顯的、單方面的從中獲益，因此，監(jiān)管中應(yīng)認(rèn)定為其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)具有資本投入性質(zhì)，形成的利得應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益。上市公司與潛在控股股東之間發(fā)生的上述交易，應(yīng)比照上述原則進(jìn)行監(jiān)管?！蹦敲雌髽I(yè)接受控股股東控制的其他關(guān)聯(lián)方、上市公司的實(shí)質(zhì)控制人劃入資產(chǎn)，凡合同、協(xié)議約定作為資本金（包括資本公積）且在會(huì)計(jì)上已做實(shí)際處理的，是否計(jì)入企業(yè)的收入總額？

意見(jiàn)：（1）國(guó)家稅務(wù)總局2014年第29號(hào)公告第一條規(guī)定的是資產(chǎn)接受方的稅務(wù)處理，對(duì)第一條規(guī)定資產(chǎn)接受方作為資本金（包括資本公積）處理的，相應(yīng)地，資產(chǎn)劃出方應(yīng)按非貨幣資產(chǎn)對(duì)外投資進(jìn)行所得稅處理。

（2）29號(hào)公告第一條只適用企業(yè)接受股東劃入資產(chǎn)的所得稅處理。不屬于企業(yè)接受股東劃入資產(chǎn)的，視具體情況對(duì)照稅法規(guī)定處理。

4.房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售合同約定交房日期為2013年5月1日，但因工程進(jìn)度等原因未能按期交付，直到2014年2月1日才交付使用，房開(kāi)企業(yè)是否應(yīng)在合同約定的交房日2013年5月1日按合同金額全額開(kāi)具銷售發(fā)票及確認(rèn)收入還是在2014年2月1日確定收入？

意見(jiàn)：房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)收入的確認(rèn)按《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國(guó)稅發(fā)〔2009〕31號(hào)）第六條的規(guī)定處理。

5.《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2009〕3號(hào)）中所說(shuō)的職工交通補(bǔ)貼(國(guó)有企業(yè)公車改革后的車貼)有沒(méi)有標(biāo)準(zhǔn)？以現(xiàn)金發(fā)放可不可以？以汽油充值卡形式可不可以？

意見(jiàn)：根據(jù)國(guó)稅函〔2009〕3號(hào)第三條第（二）項(xiàng)，企業(yè)發(fā)放的職工交通補(bǔ)貼計(jì)入職工福利費(fèi)，發(fā)放形式包括貨幣性補(bǔ)貼和非貨幣性補(bǔ)貼。

6.企業(yè)發(fā)生法定資產(chǎn)損失在以前年度會(huì)計(jì)上已作損失處理，由于當(dāng)時(shí)企業(yè)對(duì)稅收政策不熟悉沒(méi)有申報(bào)扣除，現(xiàn)企業(yè)提供證據(jù)資料證明該項(xiàng)資產(chǎn)已符合法定資產(chǎn)損失確認(rèn)條件，提出申報(bào)扣除，是否可扣除？如果可以，應(yīng)在哪一年度扣除？

意見(jiàn)：根據(jù)《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2011年第25號(hào)）第六條：企業(yè)以前年度發(fā)生的資產(chǎn)損失未能在當(dāng)年稅前扣除的，可以按照本辦法的規(guī)定，向稅務(wù)機(jī)關(guān)說(shuō)明并進(jìn)行專項(xiàng)申報(bào)扣除。其中，屬于實(shí)際資產(chǎn)損失，準(zhǔn)予追補(bǔ)至該項(xiàng)損失發(fā)生年度扣除，其追補(bǔ)確認(rèn)期限一般不得超過(guò)五年。屬于法定資產(chǎn)損失，應(yīng)在申報(bào)年度扣除。

7.企業(yè)對(duì)已達(dá)一定工作年限、一定年齡或接近退休年齡的職工內(nèi)部退養(yǎng)支付的一次性生活補(bǔ)貼，以及企業(yè)支付解除勞動(dòng)合同職工的一次性補(bǔ)償支出（包括買斷工齡支出）等，能否在企業(yè)所得稅稅前扣除？

意見(jiàn)：企業(yè)對(duì)已達(dá)一定工作年限、一定年齡或接近退休年齡的職工內(nèi)部退養(yǎng)支付的一次性生活補(bǔ)貼，以及企業(yè)支付給解除勞動(dòng)合同職工的一次性補(bǔ)償支出（包括買斷工齡支出）等，屬于與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的必要和正常的支出，可以按規(guī)定在企業(yè)所得稅稅前扣除。

8.未成立工會(huì)組織的企業(yè)按照工資總額2%計(jì)提建會(huì)籌備金，60%部分向地稅部門(mén)繳納，憑《中華人民共和國(guó)稅收通用繳款書(shū)》在企業(yè)所得稅稅前扣除，剩余40%部分企業(yè)留存，沒(méi)有《工會(huì)經(jīng)費(fèi)收入專用收據(jù)》，40%部分能否在企業(yè)所得稅稅前扣除？

意見(jiàn)：根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十一條及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于工會(huì)經(jīng)費(fèi)企業(yè)所得稅稅前扣除憑據(jù)問(wèn)題的公告》（2010年第24號(hào)）等規(guī)定，未成立工會(huì)組織的企業(yè)，因40%部分尚未撥繳，未取得《工會(huì)經(jīng)費(fèi)收入專用收據(jù)》，暫不予稅前扣除。

9.租賃合同約定車輛的保險(xiǎn)費(fèi)、車船稅和年檢費(fèi)由承租方承擔(dān)，承租方收到名稱為出租方的票據(jù)，能否作為稅前扣除的憑據(jù)？

意見(jiàn)：根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第八條的規(guī)定，如雙方租賃合同明確約定在車輛租賃費(fèi)之外，承租方還承擔(dān)因車輛而產(chǎn)生的保險(xiǎn)費(fèi)、車船稅、年檢費(fèi)，可以憑相關(guān)發(fā)票、稅票原件及租賃合同等有效憑證在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。（稅眼朦朧提醒關(guān)注）

10.國(guó)稅函〔2009〕777號(hào)規(guī)定：企業(yè)向股東或其他與企業(yè)有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款的利息支出，應(yīng)根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第四十六條及《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)關(guān)聯(lián)方利息支出稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2008〕121號(hào)）規(guī)定的條件，計(jì)算企業(yè)所得稅扣除額。即：向有關(guān)聯(lián)關(guān)系的自然人借款利息支出應(yīng)受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例（債資比）限額扣除。

A企業(yè)（非金融企業(yè)）實(shí)收資本1000萬(wàn)，由B企業(yè)投資600萬(wàn)元，C企業(yè)投資400萬(wàn)元;B企業(yè)由甲、乙兩個(gè)自然人投資成立，投資額分別為1500萬(wàn)和500萬(wàn)，占比75%和25%，后A企業(yè)向甲自然人借款2000萬(wàn)，如A企業(yè)所有者權(quán)益中只有實(shí)收資本的前提下，向自然人甲支付利息支出在稅前扣除的關(guān)聯(lián)債資比例如何計(jì)算？

意見(jiàn)：關(guān)聯(lián)方的認(rèn)定按《特別納稅調(diào)整實(shí)施辦法》（國(guó)稅發(fā)〔2009〕2號(hào)）第九條的規(guī)定，不得扣除的利息支出按第八十五條的規(guī)定計(jì)算，企業(yè)從間接持股的關(guān)聯(lián)方取得的債權(quán)性投資，在計(jì)算權(quán)益性投資金額時(shí)不考慮間接控股因素。

11.《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除有關(guān)政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2013〕70號(hào)）第一條第（五）項(xiàng)：研發(fā)成果的鑒定費(fèi)用，包不包括專利代理費(fèi)、專利申請(qǐng)費(fèi)用？

意見(jiàn)：在國(guó)家稅務(wù)總局未明確前，專利代理費(fèi)、專利申請(qǐng)費(fèi)暫作為研發(fā)成果的鑒定費(fèi)用的組成部分。

12.從事內(nèi)陸?zhàn)B殖的企業(yè)，在享受減半征收優(yōu)惠的同時(shí)是否能享受小型微利企業(yè)稅收優(yōu)惠？

意見(jiàn)：根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕69號(hào)）第二條規(guī)定：企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例中規(guī)定的各項(xiàng)稅收優(yōu)惠，凡企業(yè)符合規(guī)定條件的，可以同時(shí)享受。企業(yè)從事內(nèi)陸?zhàn)B殖所得減半征收企業(yè)所得稅和小型微利企業(yè)低稅率優(yōu)惠是兩種不同的優(yōu)惠方式，可以疊加享受。

13.形成無(wú)形資產(chǎn)的研發(fā)項(xiàng)目在什么時(shí)間申報(bào)扣除，如企業(yè)2013年1月開(kāi)始研發(fā)，2014年3月完工結(jié)轉(zhuǎn)無(wú)形資產(chǎn)，該研發(fā)費(fèi)用是在2013年還是2014年申報(bào)加計(jì)扣除？

意見(jiàn)：根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十五條和會(huì)計(jì)核算的要求，對(duì)于不符合資本化要求的研發(fā)支出，在企業(yè)計(jì)入“管理費(fèi)用”的當(dāng)期加計(jì)扣除；對(duì)于開(kāi)發(fā)階段發(fā)生的符合資本化條件的無(wú)形資產(chǎn)，按無(wú)形資產(chǎn)成本的150%攤銷。

14.國(guó)資企業(yè)和政府簽訂搬遷合同，約定政府以房產(chǎn)置換企業(yè)的搬遷房產(chǎn)，是否可以視同土地置換處理。

意見(jiàn)：企業(yè)政策性搬遷被征用資產(chǎn)，采用資產(chǎn)置換的，按《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)政策性搬遷所得稅有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第11號(hào)）第二條關(guān)于資產(chǎn)置換的規(guī)定處理。

二、個(gè)人所得稅

1.A小額貸款公司有一股東為B擔(dān)保公司，2011年同比例增資，因B擔(dān)保公司沒(méi)有資金，遂與C個(gè)人簽訂協(xié)議，由C進(jìn)行增資，B所占股權(quán)的分紅等權(quán)益歸C所有，C成了隱名的股東。三年中，A公司進(jìn)行分紅，因B公司對(duì)A公司有擔(dān)保欠款，A公司對(duì)分紅款扣回，B公司未實(shí)際收到分紅，且B公司經(jīng)營(yíng)狀況下滑，C也沒(méi)有收到分紅。現(xiàn)B公司倒閉，經(jīng)法院判決原增資的股權(quán)實(shí)質(zhì)歸C所有，而A公司并不知道C這個(gè)自然人股東的存在，那C是否應(yīng)就分紅款繳納個(gè)人所得稅？

意見(jiàn)：根據(jù)個(gè)人所得稅法第五條第（六）項(xiàng)及實(shí)施條例第八條第（七）項(xiàng)，個(gè)人擁有債權(quán)、股權(quán)而取得的收入應(yīng)按利息、股息、紅利所得繳納個(gè)人所得稅。經(jīng)法院判決C為實(shí)際股東，則C是個(gè)人所得稅納稅義務(wù)人，稅款由實(shí)際支付C分紅款項(xiàng)的公司代扣代繳。

2.自然人甲承包經(jīng)營(yíng)A企業(yè)，企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果歸甲所有，A企業(yè)股東每年獲取固定的出租收入，A企業(yè)股東得到自然人甲支付的費(fèi)用應(yīng)該按什么所得項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅？

意見(jiàn)：根據(jù)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例第八條第（七）款規(guī)定，A企業(yè)股東個(gè)人取得固定的收入，屬于個(gè)人擁有股權(quán)而取得的股息收入，應(yīng)視為A企業(yè)對(duì)股東的分紅，按照“利息、股息、紅利所得”征收個(gè)人所得稅。

3.某擬上市企業(yè)2010年初增資擴(kuò)股，由企業(yè)職工A投入1000萬(wàn)元成為新股東，占20%股權(quán)。2012年企業(yè)得到證監(jiān)會(huì)反饋意見(jiàn)，認(rèn)為職工A取得20%股權(quán)低于公允價(jià)值，由于引進(jìn)的投資者是公司員工，應(yīng)參照股份支付處理，企業(yè)進(jìn)行了賬務(wù)處理。對(duì)上述職工低價(jià)入股是否需要征收個(gè)人所得稅？

意見(jiàn)：根據(jù)《關(guān)于個(gè)人認(rèn)購(gòu)股票等有價(jià)證券而從雇主取得折扣或補(bǔ)貼收入有關(guān)征收個(gè)人所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[1998]9號(hào)）規(guī)定，個(gè)人認(rèn)購(gòu)股票等有價(jià)證券，因其受雇期間的表現(xiàn)或業(yè)績(jī)，從其雇主以不同形式取得的折扣或補(bǔ)貼（指雇員實(shí)際支付的股票等有價(jià)證券的認(rèn)購(gòu)價(jià)格低于當(dāng)期發(fā)行價(jià)格或市場(chǎng)價(jià)格的數(shù)額），屬于該個(gè)人因受雇而取得的工資、薪金所得，應(yīng)在雇員實(shí)際認(rèn)購(gòu)股票等有價(jià)證券時(shí)，按照個(gè)人所得稅法及其實(shí)施條例和其他有關(guān)規(guī)定計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。因此，職工A從其雇主以不同形式取得的折扣或補(bǔ)貼‚按照“工資、薪金所得”征收個(gè)人所得稅。

4.個(gè)人股東出資未全部到位即發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓，如何計(jì)算投資成本？計(jì)稅依據(jù)明顯偏低且無(wú)正當(dāng)理由，在參照每股凈資產(chǎn)或納稅人享有的股權(quán)比例所對(duì)應(yīng)的凈資產(chǎn)份額核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入時(shí)，如何確定股權(quán)比例？

意見(jiàn)：個(gè)人股東發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓的，投資成本以實(shí)際到位的出資額計(jì)算。對(duì)計(jì)稅依據(jù)明顯偏低且無(wú)正當(dāng)理，可按照國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第27號(hào)第三條規(guī)定核定。

5.財(cái)稅［2009］78號(hào)規(guī)定，房屋產(chǎn)權(quán)所有人將房屋產(chǎn)權(quán)無(wú)償贈(zèng)與配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孫子女、外孫子女、兄弟姐妹，對(duì)當(dāng)事雙方不征收個(gè)人所得稅。如哥哥夫妻將共有房產(chǎn)贈(zèng)與弟弟夫妻或受贈(zèng)方包括直系親屬配偶情形的，是否征收個(gè)人所得稅？

意見(jiàn)：無(wú)償贈(zèng)與房產(chǎn)，屬于財(cái)稅［2009］78號(hào)第一條情形，對(duì)贈(zèng)送方或受贈(zèng)方包括直系親屬配偶的，仍可適用財(cái)稅［2009］78號(hào)。

6.個(gè)人股權(quán)轉(zhuǎn)讓中，對(duì)知識(shí)產(chǎn)權(quán)、土地使用權(quán)等合計(jì)占資產(chǎn)總額50%以上的企業(yè)，凈資產(chǎn)額必須經(jīng)中介機(jī)構(gòu)評(píng)估核實(shí)，但對(duì)于未滿50%，尤其是接近50%的情況，是否可按總局公告2010年第27號(hào)進(jìn)行評(píng)估？

意見(jiàn)：自然人轉(zhuǎn)讓所投資企業(yè)股權(quán)取得所得，計(jì)稅依據(jù)明顯偏低且無(wú)正當(dāng)理由的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可采用國(guó)家稅務(wù)總局公告2010年第27號(hào)列舉的方法核定。

7.M股份公司2013年12月31日注冊(cè)資本1000萬(wàn)元，公司凈資產(chǎn)2000萬(wàn)元，2014年1月經(jīng)公司股東會(huì)討論決定增資1000萬(wàn)元，新增的注冊(cè)資金由自然人A、B溢價(jià)出資形成，公司股東由原來(lái)的2人增加到4人，其中A、B各出資1000萬(wàn)元，計(jì)入注冊(cè)資本1000萬(wàn)元，溢價(jià)計(jì)入資本公積1000萬(wàn)元，增資后A占股份500/2000=25%。2014年3月，A決定將持有公司25%的股份以1000萬(wàn)元轉(zhuǎn)讓給C，A的股權(quán)轉(zhuǎn)讓成本如何確定？

意見(jiàn)：根據(jù)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例第十九條相關(guān)規(guī)定，股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為中的財(cái)產(chǎn)原值按個(gè)人為取得股權(quán)所實(shí)際支付的金額確認(rèn)。因此，上述問(wèn)題中A的股權(quán)轉(zhuǎn)讓原值為1000萬(wàn)元。

8.對(duì)外籍個(gè)人投資者從合資企業(yè)分回的利潤(rùn)是否免征個(gè)人所得稅？

意見(jiàn)：[94]財(cái)稅字第020號(hào)第二條第（八）項(xiàng)未被廢止前，外籍個(gè)人從外商投資企業(yè)取得的股息、紅利所得暫免征收個(gè)人所得稅。

9．住房公積金管理中心一般在每年7月份調(diào)整當(dāng)年的公積金繳存基數(shù)，并允許個(gè)人在7月份按新的繳存基數(shù)補(bǔ)繳當(dāng)年1-6月份的住房公積金