會計實務：存貨存在的錯弊和檢查辦法

存貨存在的錯弊和檢查辦法1.存貨的含義

存貨是指企業(yè)為了正常經(jīng)營而購進的貨物‚以及尚未銷售或正在加工中的物品‚具體包括商品、原材料、燃料、輔助材料、在途材料、包裝物、低值易耗品、自制半成品、委托加工產(chǎn)品、發(fā)出商品、產(chǎn)成品、在產(chǎn)品等。

存貨在企業(yè)活動資金中占有很大比重‚其流動性弱、種類雜、數(shù)量多、收發(fā)頻繁‚存在采購、入庫、保管、領發(fā)、使用等生產(chǎn)經(jīng)營實物運動‚在企業(yè)中涉留時間長‚且與其價值運動及其增值的過程密切相關‚對其核算的會計賬戶多‚內(nèi)部流轉(zhuǎn)和結算關系復雜‚在管理和核算上存在一定難度‚容易產(chǎn)生薄弱環(huán)節(jié)‚因而常成為違法亂紀人員作案的對象。

2.存貨管理和核算中出現(xiàn)的錯弊

存貨類錯弊‚如系集體作假大多在企業(yè)當期損益和稅務有關‚如系個人作假一般與盜竊財物、轉(zhuǎn)移出售、貪污錢款有關。此類錯弊的特點是作案點多‚賬面與實物兩處作假(有時是聯(lián)系起來‚有時則單獨進行)‚涉及的部門和人員復雜‚它可能被波及財會部門、保管部門、采購部門、生產(chǎn)部門、運輸部門等‚這些部門的業(yè)務人員都可能直接或間接介入其中。

存貨管理和核算中經(jīng)常出現(xiàn)的錯弊主要有:

(1)采購人員圖謀私利‚在物資采購供應中營私舞弊.有簽訂假合同騙取企業(yè)貨款‚或以假合同騙取預付款；有購買假冒偽劣商品‚從中撈取好處；有內(nèi)外勾結‚坑害企業(yè)‚拿“回扣”“傭金”；有的舍近求遠‚舍優(yōu)取劣、舍廉求貴、舍企業(yè)求個人‚謀求個人實惠；有的接受請客送禮‚以原則作交易；有的搞人情買賣‚訂君子協(xié)議‚明知上當卻不揭發(fā)舉報‚反與其同流合污‚等等。

(2)以物易物‚不結算不劃賬‚截留利潤‚偷稅逃稅。

如以生產(chǎn)資料串換生活資料‚以生產(chǎn)資料對換其他生產(chǎn)資料‚以生產(chǎn)或生活資料調(diào)換勞務和服務(如培訓、旅行等)；以生產(chǎn)的產(chǎn)品換取某些生活福利(解決子女入學、入托、住房、交通)等。

由于產(chǎn)品交易結算‚不走賬‚擺脫了銀行、工商行政管理等部門的監(jiān)督‚為偷逃流轉(zhuǎn)稅、虛減銷售收入‚隱瞞利潤大開方便之門。

(3)采購成本弄虛作假‚將買價和有關采購費用搞亂‚主要問題是亂列采購成本‚將運雜費、合理損耗費用、入庫前的挑選整理費用、應擔負的稅金等部分項目不記入采購成本‚而將其直接計入當期損益；將一些不屬于采購成本的項目‚如采購人員的差旅費、有關人員的會務費、通訊器材和通訊費用等計入采購成本；對存貨的折扣作虛假處理‚折扣費用未抵扣有關物資的采購成本‚而是作為“小金庫”或作為個人的隱性收入；對購入存貨的增值稅進項稅額計算處理作假；或?qū)⒃鲋刀愑嬋氪尕洺杀?#8218;虛增存貨成本‚造成利潤不實‚同時將之作為進項稅額準備抵扣；或者混淆小規(guī)模納稅人和一般納稅人的區(qū)別‚混淆軍品和民品、應稅產(chǎn)品和非稅產(chǎn)品、應稅產(chǎn)品與免稅產(chǎn)品、內(nèi)銷產(chǎn)品與出口產(chǎn)品的區(qū)別‚多計進項稅額；發(fā)生的采購退貨時‚有意將應沖銷的“應交稅金—一應交增值稅(進項稅額)”的增值稅退還款作為“應付賬款”、“營業(yè)外收入”、“其他業(yè)務收入”等‚一方面多抵扣、少交稅‚另一方面虛增收入和利潤。

(4)賬外物資“小金庫”‚即將賬內(nèi)的一定比例的物資材料移到賬外.置于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的體外‚作為隨時可供自己調(diào)用的物資“蓄水池”；主要的手法有:購進存貨時即作生產(chǎn)費用或作為待攤費用‚未使用便計入成本費用；回收的邊、角、廢料不入賬；盤盈、損贈的物資不做賬；自制材料不入賬；外發(fā)加工退回材料的余料不入賬；領用材料即計入成本費用‚假退料和退庫不記賬等；積少成多、積小成大‚賬外物資“小金庫”呈現(xiàn)滾雪球之氣勢。

(5)監(jiān)守自盜‚虛報損失‚即保管人員利用職務之便‚涂改賬目、盜竊財物‚或者虛報和夸大損失‚將報損材料轉(zhuǎn)移或貪污私分；冒領或用假領料單和發(fā)料單‚盜竊物資‚轉(zhuǎn)移出售；或盜竊財產(chǎn)物資‚將所竊物資成本通過短斤少兩、克扣打折等手法‚打入正常領料發(fā)料業(yè)務之中。C市某金屬構件廠倉庫保管人員李某與廠外不法分子相勾結‚不法分子需要什么品種、規(guī)格的物資‚便向其訂購‚李某便從企業(yè)物資倉庫中‚將物品盜竊出庫‚以十分低廉的價格出售給不法分子；有時不法分子所需要物資庫中沒有‚李某便以倉庫之名通知采購人員購買‚采購部門居然長期絲毫無察‚直到李某往廠外偷運物資被查獲‚此案才告破。

(6)移花接木、“凋包計”‚將采購或庫存物資進行調(diào)換‚以次等品換優(yōu)等品‚以廉價物品換貴重物資‚以劣質(zhì)商品換優(yōu)質(zhì)商品‚以舊商品換新商品‚以壞商品換好商品；有計劃、有預謀地對不同商品產(chǎn)品串檔串規(guī)‚混淆不同批次、不同型號、不同產(chǎn)地、不同價格的物資‚偷梁換柱.瞞天過海‚以達到其違法亂紀之目的。NJ某食品倉庫保管陳某‚妻子在住所開了一個小店‚經(jīng)營日雜食品；長期以來凡小店因進貨不當‚無法出售的物品全部由陳某“調(diào)劑”回廠‚從城換回新物品；如將臨近保質(zhì)期的方便面送回工廠‚然后將新出廠的產(chǎn)品調(diào)換回店；1997年8月陳不滿足于小打小鬧‚開始以假換真活動‚將從地下進貨渠道購得的假貨‚回廠調(diào)換真品‚或幫助他人調(diào)換‚從中得利；倉庫其他同志忍無可忍‚向領導告發(fā)。

(7)虛列盤盈盤虧‚隱藏盤盈‚多報盤虧‚或?qū)⒈P盈盤虧長期掛賬不作處理‚或者按違法亂紀行為人需要‚隨意做賬；如計入營業(yè)外收入、其他業(yè)務收入等‚或者將盤盈盤虧與物資儲備中發(fā)生的非常損失或溢出金額相互沖銷‚不轉(zhuǎn)出其相應的“進項稅額”‚以增加增值稅的抵扣數(shù)。

(8)發(fā)出存貨的計價方法作假‚隨意改變發(fā)出存貨的計價方法‚以適應其需要。

(9)隨意變更存貨的計價方法

根據(jù)會計制度規(guī)定‚企業(yè)可以根據(jù)自身的需要選用制度所規(guī)定的存貨計價方法‚但選用的方法一經(jīng)確定‚年度內(nèi)不能隨意變更‚如確實需要變更‚必須在會計報表中說明變更原因及其對賬務狀況的影響。但在實際工作中存在隨意變更計價方法的問題‚違反了會計的一致性、可比性原則‚造成會計指標前后備期口徑不一致‚缺乏可比性。有些企業(yè)甚至人為地通過變更計價方法來調(diào)節(jié)生產(chǎn)或銷售成本‚調(diào)節(jié)當期利潤。如某企業(yè)某年選用先進先出法計算發(fā)出存貨的成本‚但由于受多種因素的影響‚該商品購進價格上揚時‚改用后進先出法計算發(fā)出成本‚購進價格下降時再用先進先出法‚使該商品在同一會計年度內(nèi)先進先出法和后進先出法交替使用。

3.盤點

盤點也叫實物清查、盤存、清點‚它是通過對財產(chǎn)物資的清點、計量和技術測算等手法‚來證實賬面記錄的財物是否真實和確實存在的查賬技術。它是實施于賬實核對之先‚是檢查財產(chǎn)物資、收取實物證據(jù)‚證明賬面數(shù)據(jù)‚落實查賬結果的重要手法。

盤點法按照其具體做法不同.可分為直接盤點和間接盤點。直接盤點也叫親自盤點‚是查賬人員親臨盤點現(xiàn)場‚組織和實施盤點‚并要求被查甲—位有關人員協(xié)作的盤點方法；間接盤點也叫監(jiān)督盤點、會同盤點‚是查賬人員不親自執(zhí)行盤點‚而是由被查單位的有關業(yè)務人員或保管人員實施盤點‚查賬人員在現(xiàn)場對其盤點進行指導、觀察、監(jiān)督的盤點方法。在實際運用中。除一些特殊情況外‚查賬人員一般采用間接盤點法。

盤點法是檢查有形資產(chǎn)的方法‚對無形資產(chǎn)的盤點無效。對于查賬盤點的范圍‚查賬人員應根據(jù)財產(chǎn)物資品種的多少和其內(nèi)部控制的強弱程度以及查賬環(huán)境來決定。

一般來說。對現(xiàn)金、有價證券和貴重物資、稀缺物品等應采用詳細盤點的方法‚全部實施盤點和核對；對原材料、商品、產(chǎn)品、在產(chǎn)品、低值易耗品、包裝物、牛成品、備件、零部件等‚其價值活動中‚品種繁多、收支頻繁、儲存地點分散、數(shù)量繁雜‚要根據(jù)查賬人力、財力的情況和查賬目的要求。采用判斷抽樣盤點或隨機抽樣盤點法‚也可以將兩者結合起來‚或采用ABC盤點法。

判斷抽樣和隨機抽樣結合實施盤點‚一般是先采用判斷抽樣‚確定重點盤點項日‚諸如對財產(chǎn)保管、內(nèi)部控制薄弱環(huán)節(jié)、涉嫌錯誤或舞弊的財產(chǎn)物資、長期存放但不經(jīng)常使用的財物、貴重物資或市場緊缺物資、將要移作生活用途的物品等‚將其列為第一序列‚全部進行盤點檢查；然后對品種、規(guī)格、數(shù)量、型號繁多、價值適中的存貨資產(chǎn)‚列為第二序列‚實施隨機抽樣盤點‚部分進行檢查。

ABC法是運用ABC分析法原理對財產(chǎn)物資進行分類盤點檢查的方法。ABC法原本是企業(yè)物資分類管理的科學方法‚根據(jù)這一原理‚將企業(yè)所有物資劃分為A、B、C三類‚分別采取不同的管理對策實施控制‚查賬過程中查賬人員可以利用被查單位內(nèi)現(xiàn)成的劃分‚根據(jù)查賬計劃要求確定各類物資盤點的比重‚直接計算出需要抽查的品種和數(shù)量；這種方法既簡便可行‚又安全可靠。如果被查單位未實行ABC管理法‚查賬人員可以利用該法的原理‚將其財產(chǎn)物資進行科學劃分‚并依此進行分層盤點檢查；具體的辦法是:

首先‚理出被查單位應查物資的品種和數(shù)量‚并列出清單；

其次‚按照其價值大小(同時列出品種、數(shù)量、消耗等標志)進行排序‚金額由大到小排列；

再次‚按照重要性劃分二個層次‚A類物資系單位價值高、用量多、消耗金額比重大和保管條件差(或保管條件要求苛刻)的材料‚作為重點盤點物資‚C類物資系單位價值低、用量少、消耗金額比重小和保管條件要求一般‚作為隨機抽樣盤查的一般物資；列入A類和C類之間的是B類物資‚實施判斷抽樣盤點。一般A類物資價值占全部物資價值的75%以上‚其品種或數(shù)量占總數(shù)的lo%左右‚C類物資價值占全部價值的10%以下‚其品種或數(shù)量占全部的50%以上‚其間是B類物資。

對各類物資的盤點檢查‚其基本程序是相近或相同的‚它們是:進行盤點準備工作一實施盤點一總結盤點結果

4.盤點財產(chǎn)物資應注意的問題

在盤點財產(chǎn)物資時‚要注意以下問題:

(1)盤點應盡量采用突擊盤點的方式‚特別是對被查單位重要的財產(chǎn)物資(主要是流動資產(chǎn)‚如貨幣資金、貴重金屬、有價證券、有關票據(jù)單證、易移為生活用途的物資等)進行清查更是如此。突擊盤點的效果有時是通知盤點無法比擬的‚突擊使被查單位的有關保管人員和財會人員事先無法“布防”‚尚來不及填補便置于檢查之下；因為有些財產(chǎn)物資造假、對付盤點檢查十分容易‚只需幾分鐘即可完成‚如對付現(xiàn)金盤點‚財務部門可以從本部門財會人員口袋里拼湊出足夠的現(xiàn)金墊入金庫‚而查賬人員對此難以辨識；企業(yè)也還可以將其財產(chǎn)物資從一處迅速移動到另一處‚以應付檢查；所以實施突擊的盤點能取得攻其不備的效果‚為保證這一效果劉同類物資的盤點應實施同步檢查‚對不能同步盤點的‚應采取封存等暫時的保全方法。

(2)妙用監(jiān)督盤點。通知盤點時‚查賬人員要與被查單位有關人員商議盤點的分工‚由查賬人員提出盤點清單‚交被查單位執(zhí)行‚同時靜觀其反映‚對被查單位反映強烈或冷淡的盤點物資‚查賬人員應特別注意盤查監(jiān)督；在監(jiān)督盤點中發(fā)現(xiàn)異常的物資‚而被查單位有意回避或轉(zhuǎn)移視線的‚應改為查賬人員親自盤點；對查賬盤點后發(fā)現(xiàn)錯假問題不大的物資‚可中途交由被查單位盤點(改為監(jiān)督盤點)‚監(jiān)督盤點應有所側重‚對重要物資、容易出錯的物資要嚴加監(jiān)督‚抽樣復核‚對一般物資可適當放寬。記住監(jiān)督盤點的重點不僅僅監(jiān)督物‚還要監(jiān)督人‚不僅要視其結果‚而且要分析其過程。

(3)盤點不僅對實施清點‚而且還要檢查與其相關的其他物件‚如白條、票據(jù)、其他抵押物等‚這些物品常常與財產(chǎn)物資的變動相關‚查賬人員應注意分析取證‚發(fā)現(xiàn)異常、弄清事由；對物資的查證不但要檢查其數(shù)量、價值‚還要結合有關賬面記錄檢查其歸屬性、質(zhì)量和流動方向；經(jīng)濟領域違法亂紀活動的發(fā)生不僅出現(xiàn)于財產(chǎn)物資的數(shù)量和計價之中‚而且經(jīng)常出現(xiàn)于其所有權、使用權及其流轉(zhuǎn)變動之中。

(4)盤點的時間一般選擇于上班前或下班后‚這不僅對被查單位正常業(yè)務的影響最小‚而且對形成檢查工作結論最為有利‚例如如果選擇了上班時間實施盤點‚經(jīng)清點發(fā)現(xiàn)被查單位現(xiàn)金庫中存放有大量現(xiàn)金‚查賬人員無法確定其是否為現(xiàn)金超限‚因為被查單位存在著下班后解送銀行的可能‚因此發(fā)現(xiàn)時還不構成錯誤；但查帳人員上班前或下班后查出其現(xiàn)金在庫里“過夜”‚現(xiàn)金超限的事實清楚‚容易做出定性和定量分析的結論。

(5)參加盤點的人選最好選配兩人以上查賬人員‚至少—位被查單位財務部門(盤點現(xiàn)金)或倉庫(盤點庫存)保管部門的人員參加‚但也不宜讓被查單位派許多人介入‚因為人多于雜‚容易出現(xiàn)錯誤和混亂。參加盤點的人員不能完全聽任被查單位指派‚特別是不能讓違法亂紀的嫌疑人員參與；在親自盤點中.盤點的分工應由查賬人員決定‚被查單位有關人員也可以適當參與協(xié)作‚在監(jiān)督盤點中‚查賬人員應清楚盤點的程序‚并嚴格按照既定的程序執(zhí)行‚任何改變程序、減少工作環(huán)節(jié)的舉動都要被查單位有關人員做出說明。

(6)如遇到盤點日與被查單位結賬日不一致‚查賬人員應對其進行調(diào)節(jié)‚調(diào)節(jié)法經(jīng)常使用于核對法和核實法之前‚即先對一些不具可比性內(nèi)容進行“處理”‚使之同處于一個起點‚具有基本可比性。一般需要調(diào)節(jié)的內(nèi)容有:計量單位、時間單位、計算方法、完工程度、價值、價格。

(7)區(qū)分對待固定資產(chǎn)盤點與存貨(或其他流動資產(chǎn))盤點。存貨和固定資產(chǎn)具有不同性質(zhì)‚不同的核算和管理特點‚具有不同錯弊形式和表現(xiàn)‚因此對其盤點檢查也應體現(xiàn)出內(nèi)容和形式的側重:

存貨盤點地點靈活‚可于財務部門、生產(chǎn)部門、倉庫等保管部門、銷售部門和其他存貨的存放地；而固定資產(chǎn)因為移動性差‚對其盤點多于坐落地或動轉(zhuǎn)地。

存貨的盤點主要是對其數(shù)量和價值的清查‚而固定資產(chǎn)的盤點主要是對其品名、型號、規(guī)格、新舊程度、使用年限、運行狀況等的核對。

存貨盤點主要采用清點、計量、盤查等方法‚而固定資產(chǎn)盤點主要采用觀察、詢問、審閱等技術方法。

存貨盤點大多應采取突擊盤點‚并需要較多的人手和時間‚而固定資產(chǎn)盤點可不采用突擊形式‚所需的時間和精力相對要少。

5.存貨和固定資產(chǎn)賬目的檢查

盤點檢查了財產(chǎn)物資的實存數(shù)量‚但沒有完成全部查賬程序‚財產(chǎn)物資檢查還有賴于有關會計賬目的配合檢查。

在查賬實踐中‚查賬人員非一開始就著手財產(chǎn)物資的盤點‚而是先檢查有關財產(chǎn)物資的賬證表‚直到查賬工作進展到一定階段‚或到最后需要證實賬目檢查的結果‚才進行盤點清查。因此‚對財產(chǎn)物資賬目的檢查是查賬工作的重頭戲。

財產(chǎn)物資賬目檢查的基本方法是:

(1)索取有關財產(chǎn)物資收、發(fā)、存方面的資料。

(2)對被查單位財產(chǎn)物資的內(nèi)部控制制度的可信程度進行測評。

有關存貨的內(nèi)部控制制度主要包括‚材料定額與計劃管理制度‚請購制度‚采購與驗收制度‚發(fā)料制度‚儲存和保管制度‚進貨憑證和付款管理制度‚調(diào)撥與退料制度‚有關存貨安全保衛(wèi)制度‚材料收、發(fā)、存設賬控制制度‚材料收發(fā)憑證連續(xù)編號、復寫紙?zhí)讓懸约疤钪苽鬟f管理制度等；查賬人員通過審閱法、查詢法和核對法等了解這些制度的健全性和完整性‚通過觀察法、重復執(zhí)行法、憑證檢查法等調(diào)查制度的執(zhí)行情況及其效果。通過檢查分析由于內(nèi)部控制制度及其執(zhí)行出現(xiàn)的失控或疏漏‚可能造成的錯誤和舞弊。

(3)審查存貨及固定資產(chǎn)賬簿記錄。按照復式記賬原理‚檢查有關總分類賬與明細分類賬記錄是否相符；當發(fā)現(xiàn)賬賬不符時‚采用分段查找的方法‚按月、旬或周將總賬與明細賬、采購賬與保管賬、保管賬與使用記錄進行核對‚查出不一致所在時間區(qū)域‚然后再逐一檢查總賬與明細賬、總賬與有關會計報表、總賬或明細賬與有關單證有無不吻合的具體業(yè)務記錄；如果賬賬、賬表不符‚不是賬簿記錄筆誤所致‚則應進一步追蹤查對有關記賬憑證和原始憑證‚視其業(yè)務來源的合法性和處理的正確性‚并檢查賬證是否相符。

(4)核實存貨物資的真實存在性。

即進行賬實核對‚賬實核對首先需要盤點實物‚盤點后可將盤點結果與有關賬目記錄進行核對；對賬實不符的材料物資應查對有關采購單、收料單、驗收單和領用單‚判斷出錯的環(huán)節(jié)和程序‚判斷其性質(zhì)(錯誤或舞弊)及其對財務管理和會計核算及當期損益產(chǎn)生的