金融工具準則-朱海林資料教程

金融工具會計準則

財政部會計司朱海林

zhuhailin@1/15/20251CAS22：金融工具確認和計量

1/15/20252

主要內(nèi)容：

本準則的范圍本準則涉及的主要概念

金融資產(chǎn)和金融負債分類和計量金融資產(chǎn)減值1/15/20253

本準則涉及的主概念金融工具金融資產(chǎn)金融負債權(quán)益工具衍生工具1/15/20255

金融資產(chǎn)和金融負債的分類其他金融負債以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)和金融負債持有至到期投資貸款和應(yīng)收款項可供出售金融資產(chǎn)金融資產(chǎn)和金融負債1/15/20256

以公允價值計量且其變動

計入當期損益的金融資產(chǎn)交易性金融資產(chǎn)直接指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)

外購的有活躍市場報價的股票/債券投資/基金投資等有效套期工具以外的衍生工具，如期貨等

解決“會計不匹配”:比如，金融資產(chǎn)劃分為可供出售,而相關(guān)負債卻以攤余成本計量,指定后通常能提供更相關(guān)的信息;又比如,為了避免涉及復雜的套期有效性測試,等等1/15/20257

持有至到期投資到期日固定回收金額固定或可確定，企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期有活躍市場例如：（1）符合以上條件的債券投資等（2）中行IPO：政府債券、公共部門和準政府債券、金融機構(gòu)債券、公司債券等特征1/15/20258

貸款和應(yīng)收款項回收金額固定或可確定無活躍市場特征商業(yè)銀行貸出款項商業(yè)購入貸款商業(yè)銀行所持沒有活躍市場債券/票據(jù)工商企業(yè)應(yīng)收賬款等例:符合以上條件的1/15/20259

可供出售金融資產(chǎn)

出于風險頭寸管理考慮等

直接指定的可供出售金融資產(chǎn)貸款和應(yīng)收款項、持有至到期投資、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)在活躍市場上有報價的債券投資在活躍市場上有報價的股票投資等等1/15/202510

金融資產(chǎn)重分類以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)持有至到期投資貸款和應(yīng)收款項可供出售金融資產(chǎn)XXX其他三類之間不能隨意重分類1/15/202511

金融資產(chǎn)和金融負債的計量類別初始計量后續(xù)計量以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn)和金融負債（FVTPL）公允價值,交易費用計入當期損益公允價值,變動計入當期損益持有至到期投資（HTM）公允價值，交易費用計入初始入賬金額，構(gòu)成成本組成部分攤余成本貸款和應(yīng)收款項可供出售金融資產(chǎn)(AFS)公允價值,變動計入權(quán)益其他金融負債攤余成本或其他基礎(chǔ)1/15/202512

以公允價值計量且其變動計入當期損益

的金融資產(chǎn)的會計處理1.交易性金融資產(chǎn)（債券：面值100，利率3%）取得時，支付價款103（含已宣告發(fā)放利息3），另支付交易費用2

借：交易性金融資產(chǎn)（價款）103投資收益2貸：銀行存款1051/15/202513

2.收到最初支付價款中所含利息3

借：現(xiàn)金3貸：交易性金融資產(chǎn)33.期末，債券公允價值為110借：交易性金融資產(chǎn)10貸：公允價值變動損益10

1/15/202514

4.次年收到上期利息

借：現(xiàn)金3貸：交易性金融資產(chǎn)35.次年，將該債券處置（售價120）借：現(xiàn)金120

公允價值變動損益4貸：交易性金融資產(chǎn)107投資收益（120-103）17

1/15/202515

持有至到期投資會計處理

—攤余成本計量金融資產(chǎn)攤余成本=初始確認金額--扣除已償還本金

+/--采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額--已發(fā)生的減值損失1/15/202516[例1]20X0年初，甲公司購買了一項債券，剩余年限5年，劃分為持有至到期投資,公允價值為90,交易成本為5，每年按票面利率可收得固定利息4。該債券在第五年兌付(不能提前兌付)時可得本金110.

在初始確認時,計算實際利率如下:4/(1+r)+4/(1+r)+…+114/(1+r)=95計算結(jié)果：r=6.96%-1-2-51/15/202517

年份年初攤余成本a利息收益b=a*r現(xiàn)金流量c年末攤余成本d=a+b-c20X0956.61497.6120X197.616.794100.4120X2100.416.994103.3920X3103.397.194106.5820X4106.587.424+11001/15/202518[例2]20X0年初，A公司購買了一項債券，剩余年限5年，劃分為持有至到期投資,公允價值為1000（無交易成本）。該債券的面值1250，年票面利率4.7%(即每年支付利息59)。該債券發(fā)行方可以提前贖回，且不付罰金。A公司預(yù)期發(fā)行方不會提前贖回。假定計算確定的實際利率為10%。（圖示見下頁）1/15/202519

年份年初攤余成本a利息收益b=a*10%現(xiàn)金流量c年末攤余成本d=a+b-c20X0100010059104120X1104110459108620X2108610959113620X3113611359119020X411901191250+5901/15/20252020X2年1月1日,A公司修改了其現(xiàn)金流量,預(yù)期X2年末將收回本金的50%,剩余的50%在X4年末收回.此時,X2年的年初攤余成本應(yīng)調(diào)整（將X2年及以后的金額用原利率折）（1250/2）*(1+10%)+625*（1+10%）+59*（1+10%）+30*（1+10）+30*（1+10）

=1138（四舍五入）--此應(yīng)為X2年期初數(shù)

-1-2-1-2-31/15/202521

年份年初攤余成本a利息收益b=a*10%現(xiàn)金流量c年末攤余成本d=a+b-c20X0100010059104120X1104110459108620X21086+52(1138)11459+62556820X3568573059520X459560625+3001/15/202522[例3]20X0年初，甲公司平價發(fā)行了一項債券，本金1250（不考慮交易成本），剩余年限5年，X4年末兌付。合同約定的利率為：

年份利率（%）20X0620X1820X21020X31220X416.4利息751001251502051/15/202523

實際利率計算如下：75*(1+r)+100*（1+r）+125*（1+r）+150*（1+r）+(1250+205)*（1+r）

=1250確定:r=10%-1-2-4-5-31/15/202524

年份年初攤余成本a利息收益b=a*10%現(xiàn)金流量c年末攤余成本d=a+b-c20X0125012575130020X11300130100133020X21330133125133820X31338134150132220X413221331250+20501/15/202525

貸款和應(yīng)收款項的會計處理----按實際利率法,采用攤余成本計量

(類似于持有至到期投資的后續(xù)計量)----貸款減值的會計處理

(參見金融資產(chǎn)減值部分的說明)1/15/202526

可供出售金融資產(chǎn)的會計處理----按實際利率法,采用攤余成本計量

(類似于持有至到期投資的后續(xù)計量)----貸款減值的會計處理

(參見金融資產(chǎn)減值部分的說明)1/15/202527可供出售金融資產(chǎn)的會計處理

[1]實際利率法計算確定的利息確認為損益;[2]減值損失確認為損益;[3]外幣貨幣性金融資產(chǎn)形成的匯兌損益,應(yīng)確認為損益(“就好像這些資產(chǎn)以攤余成本進行計量”！)

在權(quán)益中確認的累計利得或損失=攤余成本（如有減值，應(yīng)調(diào)整減值損失）

-報告企業(yè)功能貨幣表示的可供出售貨幣性金融資產(chǎn)的公允價值

1/15/202528金融資產(chǎn)減值需要進行減值測試的金融資產(chǎn)：

交易性金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：(1)持有至到期投資(2)貸款和應(yīng)收款項(3)可供出售的金融資產(chǎn)

金融資產(chǎn)減值損失的確認

攤余成本計量的金融資產(chǎn)減值損失=

金融資產(chǎn)的期末賬面價值-預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值

1/15/202529

一般工商企業(yè)應(yīng)收款項期末壞賬損失計量

單項金額重大且發(fā)生損失的應(yīng)收款項:

未來現(xiàn)金流折現(xiàn)法

其他(含單項金額重大且非發(fā)生損失的

應(yīng)收款項):

不同賬齡期末余額*壞賬損失比例1/15/202530CAS23：金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移

1/15/202531No企業(yè)收取該資產(chǎn)現(xiàn)金流量的合同權(quán)利是否終止3.企業(yè)是否將從資產(chǎn)收取現(xiàn)金流量的權(quán)利轉(zhuǎn)出4.企業(yè)是否承擔支付自該資產(chǎn)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量的義務(wù)?5.企業(yè)有沒有將資產(chǎn)所有權(quán)上的幾乎所有風險及報酬轉(zhuǎn)出?6.企業(yè)有沒有保留資產(chǎn)所有權(quán)上的幾乎的所有風險及報酬?7.企業(yè)有沒有保留資產(chǎn)的控制?

8.就繼續(xù)涉入部分確認有關(guān)資產(chǎn)9.繼續(xù)確認該資產(chǎn)

10.終止確認該資產(chǎn)11.繼續(xù)確認該資產(chǎn)12.終止確認該資產(chǎn)2.確定終止確認條件是否用于部分或整項資產(chǎn)(或一組同類資產(chǎn))1.合并所有子公司(包括特定目的實體）終止確認該資產(chǎn)是是是是是是否否否否否1/15/202532金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移的例子

信貸資產(chǎn)轉(zhuǎn)移信托公司

甲銀行特殊目的信托投資者借款人1/15/202533CAS24:套期保值

1/15/202534

套期關(guān)系分類及套期會計

套期會計處理

1/15/202535

套期:分類及套期會計套期關(guān)系分類公允價值套期現(xiàn)金流量套期境外經(jīng)營凈投資套期1/15/202536

套期會計處理—公允價值套期

公允價值套期例子：----對固定利率債券因市場利率變化形成的公允價值變動風險進行套期；----對航空公司已簽訂合同將于未來確定日期以固定價格購買飛機業(yè)務(wù)因匯率變動形成的公允價值變動風險進行套期，等等。1/15/202537

公允價值套期會計處理：簡例

甲公司決定采用衍生工具A對存貨B全部公允價值變動風險進行套期。套期開始時，A的公允價值為零，B的賬面價值和公允價值為1,000,000和1,100,000。在套期期間（未跨越會計期末）結(jié)束時，A的公允價值上升25,000，B的公允價值下降25,000；A凈額結(jié)算，B售出。（示范性的例題）假定上述套期高度有效，不考慮其他因素。1/15/202538

套期期間

借（貸）現(xiàn)金套期工具被套期項目當期損益確認A公允價值變動25,000(25,000)確認B公允價值變動(25,000)25,000確認B銷售收入1,075,000(1,075,000)確認B銷售存本(975,000)(975,000)確認A結(jié)算25,000(25,000)小計1,100.0000(1,000,000)(100,000)1/15/202539

套期會計處理—現(xiàn)金流量套期

現(xiàn)金流量套期例子：----將浮動利率負債利用互換（支固定收浮動）轉(zhuǎn)換成固定利率負債；----對航空公司預(yù)期從境外購入飛機業(yè)務(wù)有關(guān)