年終結(jié)帳注意的問(wèn)題

PAGEPAGE62007年是財(cái)務(wù)人員應(yīng)接不暇的一年，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的剛剛實(shí)施，新稅法及其細(xì)則又全面對(duì)外發(fā)布，年終結(jié)賬時(shí)，企業(yè)會(huì)計(jì)人員若對(duì)新規(guī)理解不透抑或操作不慎，便會(huì)帶來(lái)難以彌補(bǔ)的稅收負(fù)擔(dān)和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。現(xiàn)就企業(yè)在年終結(jié)賬時(shí)應(yīng)注意的財(cái)稅問(wèn)題進(jìn)行以下提示：一、收入項(xiàng)目1、正常銷售行為。此種銷售行為會(huì)計(jì)上一般應(yīng)遵從配比原則，采用新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的企業(yè)應(yīng)注意收入確認(rèn)的五個(gè)條件，計(jì)入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”科目或“其他業(yè)務(wù)收入”科目的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，應(yīng)該屬于企業(yè)的“日常活動(dòng)”，而“非日?；顒?dòng)”形成的經(jīng)濟(jì)利益的流入，應(yīng)屬于“利得”計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”科目或“資本公積”科目。但請(qǐng)注意會(huì)計(jì)與稅法界定的收入概念的差異，稅法中上包含的收入內(nèi)容比會(huì)計(jì)規(guī)定更寬泛。所以，企業(yè)年終結(jié)賬時(shí)應(yīng)注意以下業(yè)務(wù)的財(cái)稅處理，例如，對(duì)于分期收款發(fā)出商品的銷售行為，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)當(dāng)按應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的現(xiàn)值確定為公允價(jià)值。公允價(jià)值與應(yīng)收金額的差額，計(jì)入“未實(shí)現(xiàn)融資收益”，并按實(shí)際利率法攤銷，沖減“財(cái)務(wù)費(fèi)用”；而稅法上規(guī)定，銷售方應(yīng)該以合同約定的收款時(shí)間來(lái)確定銷項(xiàng)稅額。當(dāng)然，如果一次性開(kāi)具了發(fā)票，則應(yīng)全額確定銷項(xiàng)稅額，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將應(yīng)收金額與公允價(jià)值之間的差額計(jì)入“未實(shí)現(xiàn)融資收益”按實(shí)際利率法攤銷，沖減財(cái)務(wù)費(fèi)，稅法并不認(rèn)可，所以，以后各期攤銷的未確認(rèn)融資收益應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額。另外，在確認(rèn)“未實(shí)現(xiàn)融資收益”當(dāng)年，應(yīng)就確認(rèn)的數(shù)額調(diào)增應(yīng)納稅所得額。還有企業(yè)代第三方收取的款項(xiàng)，會(huì)計(jì)上應(yīng)當(dāng)作為負(fù)債處理，不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為收入，而稅法上則將代第三方收取的款項(xiàng)作為價(jià)外收入與銷售商品一起作為銷售收入計(jì)繳稅金。此外，由于稅法和會(huì)計(jì)所依據(jù)的角度不同，價(jià)外費(fèi)用在會(huì)計(jì)中沒(méi)有逐一介紹其應(yīng)該計(jì)入什么科目，在實(shí)際操作中，按其性質(zhì)分別計(jì)入相關(guān)科目即可。但稅法上講，不論將其計(jì)入什么科目，都要計(jì)算銷項(xiàng)稅額。現(xiàn)將會(huì)計(jì)與稅法在價(jià)外費(fèi)用處理時(shí)的會(huì)計(jì)分錄列舉如下：收取手續(xù)費(fèi)、包裝物租金：借：有關(guān)科目貸：其他業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）收取補(bǔ)貼：借：有關(guān)科目貸：營(yíng)業(yè)外收入應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）收取違約金：借：有關(guān)科目貸：營(yíng)業(yè)外支出（因?yàn)橹С鲎鳡I(yíng)業(yè)外支出、故收入沖減營(yíng)業(yè)外支出）應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）收取基金、集資費(fèi)（具有?？顚Ｓ眯再|(zhì)）：借：有關(guān)科目貸：其他應(yīng)付款——XX基金、集資費(fèi)應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）收取獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、返還利潤(rùn)（具有價(jià)格上加價(jià)的性質(zhì)）：借：有關(guān)科目貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）收取購(gòu)貨方延期付款利息（沖減財(cái)務(wù)費(fèi)用）：借：有關(guān)科目貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）收取包裝費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)、儲(chǔ)備費(fèi)：借：有關(guān)科目貸：銷售費(fèi)用應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）代墊款項(xiàng)（不包括符合下列條件的代墊運(yùn)費(fèi)：①承運(yùn)部門(mén)的運(yùn)費(fèi)發(fā)票開(kāi)具給購(gòu)貨方的；②納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購(gòu)貨方的）：借：應(yīng)收帳款或其他應(yīng)收款供勞務(wù)、開(kāi)具發(fā)票、收取款項(xiàng)。例如如果提供勞務(wù)交易的結(jié)果不能可靠估計(jì)時(shí)，對(duì)于持續(xù)時(shí)間超過(guò)一年的勞務(wù)，如果至年末無(wú)法估計(jì)勞務(wù)交易的結(jié)果，會(huì)計(jì)上規(guī)定應(yīng)按預(yù)計(jì)能夠補(bǔ)償?shù)膭趧?wù)成本金額確認(rèn)收入，并按相同金額結(jié)轉(zhuǎn)成本。但稅法上規(guī)定，如果符合收入確認(rèn)的條件（如已提供勞務(wù)、開(kāi)具發(fā)票等），則應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。⑹關(guān)于廢品銷售收入。第一廢品如果是非生產(chǎn)性廢品作“營(yíng)業(yè)外收入”，如果是生產(chǎn)中產(chǎn)生的廢品作“其他業(yè)務(wù)收入”；第二根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[1993]023號(hào)）要求只有在處于非正常損失的情況下才作進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出，而根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十一條的規(guī)定，非正常損失是指生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中正常損耗以外的損失，其范圍主要包括自然災(zāi)害損失、因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)等損失，及其他非正常損失，所以廢品銷售不需要做進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出的；第三分清原因，如非常災(zāi)害造成的，計(jì)算出成本后扣除責(zé)任賠償和殘值后做營(yíng)業(yè)外支出。如果屬于生產(chǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的廢品或不合格品，廢品的成本扣除殘值后由產(chǎn)成品成本負(fù)擔(dān)。如果成本項(xiàng)目中不設(shè)“廢品損失”項(xiàng)目，出現(xiàn)廢品時(shí)，只要將廢品的殘料轉(zhuǎn)出。會(huì)計(jì)處理如下：將殘料轉(zhuǎn)為原材料：借：原材料貸：生產(chǎn)成本銷售時(shí)：借：銀行存款貸：其他業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）借：其他業(yè)務(wù)成本貸：原材料⑺下腳料的會(huì)計(jì)處理。企業(yè)在產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中常常會(huì)產(chǎn)生下腳料（邊角余料、廢碎料），有些產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的下腳料數(shù)量較大，出售時(shí)可收回的金額較高。對(duì)這種下腳料的會(huì)計(jì)處理，應(yīng)在下腳料回收時(shí)（或期末）按預(yù)計(jì)可收回金額辦理材料的入庫(kù)（退庫(kù)）手續(xù)，沖減生產(chǎn)成本中的材料成本；在銷售時(shí)計(jì)入其他業(yè)務(wù)收入并計(jì)提銷項(xiàng)稅額。辦理下腳料回收或期末辦理退庫(kù)時(shí)：借：原材料-下腳料貸：生產(chǎn)成本-直接材料出售時(shí)：借：庫(kù)存現(xiàn)金（應(yīng)收帳款等）貸：其他業(yè)務(wù)收入應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)：借：其他業(yè)務(wù)成本貸：原材料-下腳料當(dāng)然，如果企業(yè)在生產(chǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的下腳料非常少，可收回金額不大。根據(jù)會(huì)計(jì)上的重要性原則，企業(yè)也可簡(jiǎn)化處理，不辦理退庫(kù)沖減成本，只是在出售時(shí)確認(rèn)為收入。⑻應(yīng)付未付款項(xiàng)。根據(jù)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》的規(guī)定，應(yīng)付未付的款項(xiàng)屬于企業(yè)非日?；顒?dòng)產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益的總流入，屬于“利得”計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”科目。在稅法上，對(duì)于應(yīng)付未付的款項(xiàng)，外資企業(yè)規(guī)定：凡債權(quán)人逾期兩年未要求償還的，應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年度收益計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。內(nèi)資企業(yè)的應(yīng)付未付款，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修訂企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]56號(hào)）文件中關(guān)于《銷售（營(yíng)業(yè)）收入及其他收入明細(xì)表》的填報(bào)說(shuō)明對(duì)此進(jìn)一步明確：“因債權(quán)人原因確實(shí)無(wú)法支付的應(yīng)付款項(xiàng)”一欄填報(bào)納稅人應(yīng)付未付的三年以上應(yīng)付賬款及已在成本費(fèi)用中列支的其他應(yīng)付款。⑼盤(pán)盈收入。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第28號(hào)——會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和差錯(cuò)更正》第11條中提到“前期差錯(cuò)通常包括計(jì)算錯(cuò)誤、應(yīng)用會(huì)計(jì)政策錯(cuò)誤、疏忽或曲解事實(shí)以及舞弊產(chǎn)生的影響以及存貨、固定資產(chǎn)盤(pán)盈等?！贝尕浐凸潭ㄙY產(chǎn)的盤(pán)盈都屬于前期差錯(cuò)，但存貨盤(pán)盈通常金額較小，不會(huì)影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)企業(yè)以前年度的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量進(jìn)行判斷，因此，存貨由于流動(dòng)快，不容易區(qū)別具體年份，所以存貨盤(pán)盈時(shí)通過(guò)“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目進(jìn)行核算，按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后沖減“管理費(fèi)用”，不作為前期差錯(cuò)，調(diào)整以前年度的報(bào)表。而固定資產(chǎn)是一種單位價(jià)值較高、使用期限較長(zhǎng)的有形資產(chǎn)，因此，對(duì)于管理規(guī)范的企業(yè)而言，在清查中發(fā)現(xiàn)盤(pán)盈的固定資產(chǎn)是比較少見(jiàn)的，也是不正常的，并且固定資產(chǎn)盤(pán)盈會(huì)影響財(cái)務(wù)報(bào)表使用者對(duì)企業(yè)以前年度的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量進(jìn)行判斷。因此，固定資產(chǎn)盤(pán)盈應(yīng)作為前期差錯(cuò)處理，通過(guò)“以前年度損益調(diào)整”科目核算。會(huì)計(jì)處理如下：企業(yè)盤(pán)盈的各種材料、產(chǎn)成品、庫(kù)存商品等存貨，借記“原材料”、“庫(kù)存商品”等科目，貸記“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目。企業(yè)在財(cái)產(chǎn)清查中盤(pán)盈的固定資產(chǎn)，作為前期差錯(cuò)處理。盤(pán)盈的固定資產(chǎn)通過(guò)“以前年度損益調(diào)整”科目核算。⑽接受捐贈(zèng)的收入。由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將接受捐贈(zèng)資產(chǎn)的價(jià)值計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入——捐贈(zèng)利得”與稅法對(duì)企業(yè)接受捐贈(zèng)的處理保持了一致，不存在暫時(shí)性差異。只有在“企業(yè)取得的捐贈(zèng)收入金額較大，并入一個(gè)納稅年度繳稅確有困難的，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核確認(rèn)，可以在不超過(guò)5年的期間內(nèi)均勻計(jì)入各年度的應(yīng)納稅所得”的情況下，稅務(wù)處理為分不超過(guò)5年的期限內(nèi)分期確認(rèn)收入，而會(huì)計(jì)處理則是一次性計(jì)入當(dāng)期損益，這時(shí)才產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。如果企業(yè)接受捐贈(zèng)的收入金額不大，則直接借記“所得稅費(fèi)用”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”科目。如果企業(yè)接受捐贈(zèng)的收入金額較大，所得稅費(fèi)用負(fù)擔(dān)較重，應(yīng)按照捐贈(zèng)資產(chǎn)計(jì)算的所得稅費(fèi)用，借記“所得稅費(fèi)用”科目，按照形成的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異計(jì)算確定的遞延所得稅負(fù)債，貸記“遞延所得稅負(fù)債”科目，按當(dāng)期應(yīng)交所得稅，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”科目。此外，在稅務(wù)處理上，企業(yè)對(duì)接受捐贈(zèng)的庫(kù)存商品、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)，可按稅法規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本、計(jì)提折舊及無(wú)形資產(chǎn)攤銷額等。⑾特許權(quán)使用費(fèi)用收入。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入，包括利息收入、使用費(fèi)收入等。在會(huì)計(jì)處理上，讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)，收入的金額能夠可靠地計(jì)量。企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別下列情況確定讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入金額。利息收入金額，按照他人使用本企業(yè)貨幣資金的時(shí)間和實(shí)際利率計(jì)算確定，主要是指金融企業(yè)對(duì)外貸款形成的利息收入等。使用費(fèi)收入金額，按照有關(guān)合同或協(xié)議約定的收費(fèi)時(shí)間和方法計(jì)算確定。在稅務(wù)處理上，利息收入，企業(yè)持有到期的長(zhǎng)期債券或者發(fā)放長(zhǎng)期貸款取得的利息收入，按照實(shí)際利率法確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。特許權(quán)使用費(fèi)收入，按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費(fèi)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。⑿財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入。財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入指納稅人有償轉(zhuǎn)讓其各類財(cái)產(chǎn)所取得的收入，包括轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)、有價(jià)證券、股權(quán)以及其他財(cái)產(chǎn)所取得的收入。稅收上將財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓凈所得納入企業(yè)應(yīng)納稅所得額，依法計(jì)征企業(yè)所得稅。年終匯算時(shí)主要財(cái)稅差異是調(diào)整轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備。其他財(cái)稅處理相對(duì)簡(jiǎn)單，在此不加贅述。⒀債務(wù)重組收益。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》較大變化就是：改用“公允價(jià)值”作為債務(wù)重組的交易價(jià)格。債務(wù)人首先是非現(xiàn)金資產(chǎn)（或權(quán)益）的公允價(jià)值進(jìn)行處置，確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收益；再以公允價(jià)值償付債務(wù)，確認(rèn)債務(wù)重組損益。若資產(chǎn)無(wú)計(jì)提減值準(zhǔn)備，則無(wú)財(cái)稅差異。所以新準(zhǔn)則下“公允價(jià)值”的運(yùn)用，使得財(cái)稅差異逐步縮小。例4，甲公司欠乙公司賬款100萬(wàn)元，2007年12月1日，甲公司發(fā)生財(cái)務(wù)困難，無(wú)法償還到期債務(wù)，經(jīng)與乙公司協(xié)商進(jìn)行債務(wù)重組。雙方同意：以甲公司的兩輛小汽車抵償債務(wù)。這兩輛小汽車原值為100萬(wàn)元，