金融會計準(zhǔn)則國際走勢

一、趨同的必要性分析

（一）經(jīng)濟(jì)全球化的趨勢要求金融會計準(zhǔn)則走向國際趨同

會計準(zhǔn)則的國際趨同產(chǎn)生于世界經(jīng)濟(jì)一體化和資本流動全

球化的背景之下，是各國會計規(guī)范走向世界的必然要求。20世

紀(jì)90年代以后，世界經(jīng)濟(jì)全球化的趨勢明顯加快，國際貿(mào)易、

國際投資以及跨國公司均呈現(xiàn)良好的發(fā)展態(tài)勢，資本市場日益

壯大，跨國兼并活動日益頻繁并愈演愈烈，資本流動也日漸迅

速。中國的金融環(huán)境與銀行的經(jīng)營機(jī)制也相應(yīng)發(fā)生了巨大的變

化，會計準(zhǔn)則的國際化和信息披露的公開化對我國金融會計準(zhǔn)

則的國際趨同提出了迫切的要求。當(dāng)前，隨著交通銀行、建設(shè)

銀行、中國銀行及中國工商銀行的成功上市，工商銀行幾年前

已上市、農(nóng)行今年IP0,我國國有商業(yè)銀行股份制改革已經(jīng)取

得重大進(jìn)展，而且銀行業(yè)已實(shí)現(xiàn)人民幣業(yè)務(wù)全面對外開放，外

資金融企業(yè)的進(jìn)入呈加速之勢。同時，國內(nèi)金融機(jī)構(gòu)尋求海外

上市的努力仍在繼續(xù)，金融資本的國際流動正在日益加速。在

此形勢下，如何應(yīng)對金融國際化所引致的會計準(zhǔn)則國際趨同，

成為擺在我國金融業(yè)面前的一大挑戰(zhàn)。

（二）IASC與FASB的準(zhǔn)則制定權(quán)

推動了國際趨同國際會計準(zhǔn)則委員會（IASC）與美國財務(wù)

會計準(zhǔn)則委員會（FASB）的國際準(zhǔn)則制定權(quán)推動了會計準(zhǔn)則的

國際化進(jìn)程。隨著IASC的“可比性與改進(jìn)計劃”的成功實(shí)施、

核心準(zhǔn)則的制定以及國際會計準(zhǔn)則質(zhì)量的不斷提高，其在國際

中的地位得到了不斷提升，逐漸獲得了國際社會的普遍認(rèn)同，

成為了制定國際通用會計準(zhǔn)則的中堅力量。而FASB制定會計準(zhǔn)

則的歷史悠久，制定的準(zhǔn)則最為詳細(xì)和完善，準(zhǔn)則制定程序也

充分、公開和獨(dú)立。2001年4月，IASC成功改組為IASB,美

國在組織架構(gòu)中占據(jù)了重要的席位，國際會計準(zhǔn)則委員會由原

先作為各國會計準(zhǔn)則的“協(xié)調(diào)者”身份轉(zhuǎn)變?yōu)椤叭驎嫓?zhǔn)則

制定者”，開始積極致力于推動國際會計準(zhǔn)則與美國及其他國

家的會計準(zhǔn)則的趨同。

（三）美國次貸危機(jī)對我國會計準(zhǔn)則的警示

美國公認(rèn)會干準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則存在巨大的空隙，是次

貸危機(jī)爆發(fā)的一個重要原因。2002年9月，美國會計準(zhǔn)則委員

會（FASB）就與國際會計準(zhǔn)則委員會（IASB）接軌問題簽訂了

《諾沃克協(xié)議》，兩大準(zhǔn)則體系開始謨?nèi)」餐?。但是，國際會

計準(zhǔn)則從“原則”出發(fā)，財務(wù)會計報告確定了反映會計主體財

務(wù)狀況真實(shí)性的基本準(zhǔn)則，而公認(rèn)會計準(zhǔn)則從實(shí)務(wù)出發(fā)，以規(guī)

則條款形式，具體、詳盡地確定了會計核算的方式和技巧。這

樣，在國際基本原則和美國具體會計準(zhǔn)則操作之間，形成了巨

大的空隙。這種空隙，為企業(yè)管理人員人為地操縱會計數(shù)據(jù)、

編制誤導(dǎo)性的財務(wù)報告提供了方便。

二、趨同的可行性分析

（一）我國金融會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的趨同基礎(chǔ)較好

我國制定金融會計準(zhǔn)則的過程始終是與國際會計準(zhǔn)則的發(fā)

展聯(lián)系在一起的。我國自1992年底《企業(yè)會計準(zhǔn)則-----基本

準(zhǔn)則》以來，從1997年至2004年陸續(xù)了16項(xiàng)具體會計準(zhǔn)則，

奠定了我國的會計準(zhǔn)則體系的基礎(chǔ)。該會計準(zhǔn)則從一開始就與

IASC保持了密切的合作，并且主要參考依據(jù)也是國際會計準(zhǔn)則。

因此，我國銀行會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的趨同基礎(chǔ)較好。

2005年，在全面總結(jié)多年來會計改革經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，中國財政

部完成了企業(yè)會計準(zhǔn)則的體系建設(shè)。同年11月8日，中國會計

準(zhǔn)則委員會與IASB簽署聯(lián)合聲明指出：中國制定的企業(yè)會計準(zhǔn)

則體系，實(shí)現(xiàn)了與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的趨同。同時，IASB確認(rèn)

了中國特殊情況和環(huán)境下的一些會計問題，涉及關(guān)聯(lián)方交易的

披露、公允價值計量和同一控制下的企業(yè)合并。

（二）新的企業(yè)會計準(zhǔn)則為趨同奠定了基礎(chǔ)

企業(yè)會計準(zhǔn)則體系自2007年1月1日起在所有上市公司、

部分非上市金融企業(yè)和中央大型國有企業(yè)實(shí)施。2009年，實(shí)施

范圍進(jìn)一步擴(kuò)大，包括農(nóng)村信用社和全國大部分?。▍^(qū)、市）

的國有企業(yè)等。2010年4月，國家財政部正式“中國企業(yè)會計

準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則持續(xù)全面趨同路線圖”。新會計準(zhǔn)則

在理念、內(nèi)容、準(zhǔn)則體系與國際會計準(zhǔn)則趨同方面都有了較大

創(chuàng)新。在39項(xiàng)新會計準(zhǔn)則中，與金融業(yè)密切相關(guān)的主要是《企

業(yè)會計準(zhǔn)則：外幣折算》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則：金融工具確認(rèn)和

計量》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則：金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》、《企業(yè)會計準(zhǔn)貝I:

套期保值》、《企業(yè)會計準(zhǔn)則：金融工具列報》o這五項(xiàng)準(zhǔn)則

規(guī)范了金融工具的分類和會計核算，對衍生金融工具、套期保

值、外幣交易和金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移等業(yè)務(wù)的會計核算和信息披露進(jìn)

行了全面梳理，填補(bǔ)了我國會計標(biāo)準(zhǔn)在這些業(yè)務(wù)領(lǐng)域的空白。

主要表現(xiàn)在以下幾個方面：第一，按照持有目的將金融工具對

應(yīng)的金融資產(chǎn)劃分為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的

金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)以及可供出售金

背景下，我國路線圖，明確企業(yè)會計準(zhǔn)則持續(xù)國際趨同方向，

切實(shí)提高會計信息透明度，承擔(dān)全球公共受托責(zé)任，維護(hù)社會

公共利益，是我國作為負(fù)責(zé)任大國的具體體現(xiàn)，是我國遵循國

際公認(rèn)規(guī)則，積極參與國際事務(wù)，發(fā)揮建設(shè)性作用的重要路徑。

路線圖有助于及時向IASB反映我國特殊會計問題，提升國際財

務(wù)報告準(zhǔn)則公認(rèn)性、權(quán)威性和實(shí)務(wù)可操作性。我國作為世界上

最大的新興市場兼轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)國家，有許多新交易、新情況、新

問題。路線圖，明確我國企業(yè)會計準(zhǔn)則持續(xù)國際趨同但又應(yīng)互

動的原則，有利于我國在及時跟蹤、深入研究國際財務(wù)報告準(zhǔn)

則最新變化及其影響的基礎(chǔ)上，全方位、多層次參與國際財務(wù)

報告準(zhǔn)則的制定工作，使國際財務(wù)報告準(zhǔn)則在制定過程中充分

考慮我國的實(shí)際情況與需要，從而提升國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的質(zhì)

量和全球認(rèn)可度。

三、趨同的障礙分析

2009年10月，世界銀行就中國會計準(zhǔn)則國際趨同和有效

實(shí)施情況評估報告，明確指出：“中國改進(jìn)會計準(zhǔn)則和實(shí)務(wù)質(zhì)

量的戰(zhàn)略已成為良好典范，并可提供其它國家仿效“。中國多

年致力于會計準(zhǔn)則的建設(shè)得到了國內(nèi)外的廣泛認(rèn)可。在看到成

績的同時，我們也應(yīng)注意到我國金融會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則

的趨同還存在一些障礙。

（一）資本市場不完善

國際會計準(zhǔn)則的制定，是基于發(fā)達(dá)國家較為成熟的市場經(jīng)

濟(jì)環(huán)境，會計信息使用人一般是資本市場上的廣大投資者、債

權(quán)人等。我國現(xiàn)階段國有經(jīng)濟(jì)仍然處于主導(dǎo)地位，資本市場還

不夠完善，市場的發(fā)育程度還有待提高。貨幣市場、外匯市場、

資本市場還沒有完全放開，利率與匯率還沒有完全市場化。同

時，我國的金融產(chǎn)品品種還比較單一，金融衍生市場發(fā)展較慢,

國際上的一些會計領(lǐng)域還沒有涉及或逐沒有完全涉及，因此，

很多會計事項(xiàng)的處理就不能完全照搬，這也無形中造成我國金

融會計準(zhǔn)則與國標(biāo)會計準(zhǔn)則趨同的進(jìn)度差異。

（二）在公允價值的應(yīng)用方面存在差異

在金融工具盛行時期和國際準(zhǔn)則全球趨同的背景下，公允

價值在會計準(zhǔn)則中得到越來越多的應(yīng)用。雖然公允價值與歷史

成本的內(nèi)在差異增加了財務(wù)報表編制的復(fù)雜程度，混合計量模

式影響了財務(wù)報表的一致性，然而誠如財政部指出的公允價值

運(yùn)用趨勢不可阻擋。無論是國際會計準(zhǔn)則理事會還是美國財務(wù)

會計準(zhǔn)則委員會，都一直在激勵、發(fā)展公允價值，主張更廣泛

地使用公允價值計量模式。公允價值準(zhǔn)則是一個計量準(zhǔn)則，幾

乎涉及到所有和計量相關(guān)的準(zhǔn)則項(xiàng)目。FASB在2006年了157

號財務(wù)會計準(zhǔn)則公告《公允價值計量》，對公允價值的定義、

計量進(jìn)行了系統(tǒng)的梳理。我國對公允價值計量采取了謹(jǐn)慎的態(tài)

度，小范圍、適度地引入了公允價值計量的會計準(zhǔn)則。在2006

的新準(zhǔn)則里，明確引入公允價值計量，對銀行業(yè)產(chǎn)生了巨大的

影響。將金融資產(chǎn)按照交易目的區(qū)分為以公允價值計量且其變

動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款

項(xiàng)以及可供出售金融資產(chǎn)四類；將金融負(fù)債劃分為以公允價值

計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融負(fù)債和其他金融負(fù)債兩類。

最顯著的就是我國銀行業(yè)持有的金融資產(chǎn)、金融負(fù)債的公介價

值的變化要直接計入損益。金融危機(jī)中，大家對公允價值會計

暴露出來的問題提出了調(diào)整，且具合理性。我國引入公允價值

計量，對于銀行會計準(zhǔn)則的國際趨同是關(guān)鍵的一步。但是由于

我國資本市場不夠發(fā)達(dá)，衍生產(chǎn)品也比較少，相關(guān)的對估值能

提供支撐的產(chǎn)品也很少，相對專業(yè)的估值機(jī)構(gòu)也比較少，這大

大限制了我國公允價值的使用效果。

（三）金融行業(yè)執(zhí)行新的具體準(zhǔn)則存在一定困難

我國金融業(yè)從2007年開始實(shí)施新會計準(zhǔn)則，多數(shù)金融機(jī)構(gòu)

盡管按要求實(shí)施了會計準(zhǔn)則，但執(zhí)行新準(zhǔn)則僅停留在數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換、

報表列示層面，核算流程、經(jīng)營模式、管理理念均未發(fā)生改變。

與其它會計準(zhǔn)則相比，金融會計準(zhǔn)則更加復(fù)雜，具體表現(xiàn)在三

個方面：一是涉及大量金融工具等方面的專業(yè)術(shù)語；二是現(xiàn)代

金融業(yè)務(wù)，尤其是新金融工具對傳統(tǒng)會計中的會計原則、會計

計價基礎(chǔ)、會計報告以及會計要素等產(chǎn)生了極大挑戰(zhàn)；三是金

融會計準(zhǔn)則涉及的一些問題尚在探討中，還沒有得到完全解決。

盡管新準(zhǔn)則中有關(guān)《金融工具確認(rèn)和計量》、《金融工具列

報》、《報表折算》、《金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》等具體準(zhǔn)則明確了具

體的時點(diǎn)、方法、應(yīng)用范圍，但銀行在實(shí)際執(zhí)行與操作過程中

存在諸多困難，主要表現(xiàn)在公允價值估值較難，貸款減值準(zhǔn)備

采用未來折現(xiàn)法，增加了對銀行歷史數(shù)據(jù)、管理模型及職上判

斷的更高要求，金融工具的分類也存在困難，分類時對于持有

意圖和目的有時不容易客觀界定，容易被操縱等。這此在應(yīng)用

上的困難，在一定程度上阻礙了金融會計準(zhǔn)則的進(jìn)一步國際趨

同。

四、趨同的對策分析

(一)密切關(guān)注國際會計與財務(wù)報告

準(zhǔn)則的國際趨同動態(tài)，緊密跟蹤金融會計準(zhǔn)則國際趨同

2008年國際金融危機(jī)爆發(fā)后，二十集團(tuán)峰會、金融穩(wěn)定理事會

倡議建立全球統(tǒng)一的高質(zhì)量會計準(zhǔn)則，著力提升會計信息透明

度，將會計準(zhǔn)則的重要性提到了前所未有的高度。國際會計準(zhǔn)

則理事會(IASB)作為國際財務(wù)報告準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)，采取了

系列重要舉措提高會計準(zhǔn)則質(zhì)量。盡管此次國際財務(wù)報告準(zhǔn)則

的修訂內(nèi)容繁雜，但公允價值計量是本輪修訂的核心。我國在

資本市場、金融產(chǎn)品等方面還不是很發(fā)達(dá)，如何在公允價值準(zhǔn)

則的修訂中充分考慮中國的情況，這是我們要努力去解決的問

題。因?yàn)槿绻豢紤]中國新興市場和轉(zhuǎn)型經(jīng)濟(jì)的實(shí)際情況，為

持續(xù)趨同而持續(xù)趨同，簡單套用發(fā)達(dá)國家的價值計量模型，不

僅操作起來會有難度，而且對我國的企業(yè)也產(chǎn)生不利的影響。

在立足我國國情的基礎(chǔ)上，需要密切關(guān)注國際準(zhǔn)則的最新變化

以及趨同動態(tài)，深入研究對我國銀行企業(yè)的影響，及時向IASB

反饋信息，擴(kuò)大中國在國際準(zhǔn)則制定中的話語權(quán)和影響力。會

計準(zhǔn)則國際趨同是一個國家經(jīng)濟(jì)發(fā)展和適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化的必然

選擇。2010年4月財政部《中國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告

準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖》，旨在實(shí)現(xiàn)中國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財

務(wù)報告準(zhǔn)則的持續(xù)趨同。中國作為全球最大的發(fā)展中國家和新

興市場經(jīng)濟(jì)國家，支持建立全球統(tǒng)一的高質(zhì)量會計準(zhǔn)則，積極

推進(jìn)中國會計準(zhǔn)則的持續(xù)國際趨同。中國始終堅持會計準(zhǔn)則趨

同互動原則，主張國際財務(wù)報告準(zhǔn)則要實(shí)現(xiàn)其高質(zhì)量、權(quán)威性

和全球公認(rèn)性。建議國際會計準(zhǔn)則理事會在制定準(zhǔn)則時要充分

考慮發(fā)展中家尤其是新興市場經(jīng)濟(jì)國家的實(shí)際情況，這樣中國

才能保持其會計準(zhǔn)則的持續(xù)國際趨同。

（二）發(fā)展與完善我國的資本市場

公允價值的引入是我國會計準(zhǔn)則與國際趨同的重要標(biāo)志，

也是新金融會計準(zhǔn)則最大的亮點(diǎn)。它是指在公平交易中，熟悉

情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~，對于

公允價值的確定有兩種方式：一是存在于活躍市場的金融資產(chǎn)

或金融負(fù)債，市場報價可確定其公允價值，二是金融工具不存

在活躍市場的銀行應(yīng)當(dāng)采用估值技術(shù)確定其公允價值。《金融

工具確認(rèn)和計量》具體準(zhǔn)則規(guī)定：對于交易性金融資產(chǎn)，取得

時以成本計量，期末按照公允價值對金融資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計量，

價值變動差異計入當(dāng)期損益。這不僅能夠提升會計信息的相關(guān)

性和前瞻性，而且提高金融風(fēng)險識別的及時性，也有利于增強(qiáng)

金融機(jī)構(gòu)及時應(yīng)對風(fēng)險的能力。

（三）金融工具會計準(zhǔn)則應(yīng)繁簡得當(dāng)

由于我國金融工具創(chuàng)新還處在初級階段，衍生金融工具及

其交易還沒有達(dá)到與發(fā)達(dá)市場經(jīng)濟(jì)國家那樣的水平和規(guī)模，對

金融工具尤其是衍生金融工具的具體會計問題的研究還不夠。

因此，我國的金融工具會計研究也要創(chuàng)新。衍生金融工具會計

準(zhǔn)則的制定不但應(yīng)與國際會計趨同，更要考慮到本國的實(shí)際情

況，根據(jù)我國的金融市場的發(fā)育程度，切實(shí)制定適合本國金融

衍生工具業(yè)務(wù)的會計準(zhǔn)則。例如，我國的商品期貨發(fā)展較早，

隨后金融期貨業(yè)冬交易增多，金融期貨市場較為成熟，在金融

期貨方面制定會計準(zhǔn)則可以與國際會計準(zhǔn)則趨同。再如，在股

權(quán)指數(shù)和資產(chǎn)證券化方面，我國業(yè)務(wù)交易才處于起步階段，應(yīng)

更多地考慮我國的情況，本著重要性原則，在這方面的會計準(zhǔn)

則制定應(yīng)簡單一些，等到這方面業(yè)務(wù)市場發(fā)育成熟后，再逐步

制定詳細(xì)一些，這樣有利于我國金融工具庫自己準(zhǔn)則的順利實(shí)

施，增強(qiáng)其指導(dǎo)的有效性。