【非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則實際運用中出現(xiàn)的問題及改進建議探析10000字（論文）】

非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則實際運用中出現(xiàn)的問題及改進建議分析目錄TOC\o"1-2"\h\u1878摘要 120924一、緒論 213133（一）研究背景及研究意義 229630二、非貨幣性資產(chǎn)交換概述 219623（一）非貨幣性資產(chǎn)交換定義 222057（二）非貨幣性資產(chǎn)交換的計量處理 25153（三）商業(yè)實質(zhì)的判斷 317717（四）補價的計量 316818（五）準(zhǔn)則的修訂發(fā)展 327389三非貨幣性資產(chǎn)交換在國內(nèi)企業(yè)的應(yīng)用狀況 426892（一）公允價值運用的問題 415997（二）補價運用的問題 522272（三）相關(guān)稅費的運用問題 527623（四）非貨幣性資產(chǎn)交換給企業(yè)帶來的影響 522291四非貨幣性資產(chǎn)交換在海王英特龍公司中的實際運用情況 62137（一）公司簡介 62771（二）海王英特龍公司的非貨幣性資產(chǎn)交換案例 713426（三）運用非貨幣性資產(chǎn)交換給海王英特龍公司帶來的影響 82210五、非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則實際運用中出現(xiàn)的問題及改進建議 911352（一）海王英特龍公司實際運用案例中問題分析 926135（二）通過海王英特龍公司的案例反映準(zhǔn)則的不足之處 1031021（三）針對準(zhǔn)則不足之處的修改建議 1312833六、總結(jié)與展望 1422286參考文獻 15摘要 在企業(yè)的類型錯綜復(fù)雜和企業(yè)與多方資產(chǎn)交換頻繁的當(dāng)今,只有深入理解非貨幣性資產(chǎn)交換的重要性才能得到廣泛理解和研究,才能更科學(xué)地管理企業(yè)。非貨幣性資產(chǎn)交換的研究在我國因此格外重要，但同時還存在一些漏洞與缺陷。本文將對非貨幣性資產(chǎn)交換的有關(guān)問題進行深刻鉆研,分析非貨幣性資產(chǎn)交換在當(dāng)前我國中小企業(yè)經(jīng)營中的實際應(yīng)用。并以海王英特龍公司為主要代表的典型案例,分析了該公司的非貨幣性資產(chǎn)交換行為并指出該例中反映的非貨幣性資產(chǎn)交換相關(guān)問題中存在的準(zhǔn)則里不足并提出相關(guān)改進建議。 一、緒論（一）研究背景及研究意義1、研究背景 金融市場環(huán)境的錯綜復(fù)雜致使企業(yè)之間的非貨幣性交易愈加增多使得非貨幣性資產(chǎn)交換的研究在我國因此格外重要。非貨幣性資產(chǎn)交換的計量歸為以公允價值表示為基準(zhǔn)以及賬面價值表示為基準(zhǔn)的兩種形式并且其中最主要的一種計量形式,是以公允的價值作為其基礎(chǔ)。以公允價值為單位進行計量的重要前提是必須要求該類非貨幣性的資產(chǎn)交換必須具備商業(yè)實質(zhì),即換出資產(chǎn)將來的現(xiàn)金流從其中帶來的風(fēng)險、時間上的分布或數(shù)額等各個方面都與其他換出的資產(chǎn)明顯不一樣。 2、研究意義本文研究重點意義之處就是:對于相關(guān)準(zhǔn)則制定工作相關(guān)權(quán)威機構(gòu)者而言,分析了準(zhǔn)則在我國企業(yè)管理中的實際運用情況,發(fā)現(xiàn)了該準(zhǔn)則實施和制定的各個階段以及可能出現(xiàn)或缺乏完善的部分和地方并關(guān)于如何完善和修改這兩個方面提出了自己的建議和見解,有助于他們正確把握和做好該準(zhǔn)則制定的后期修訂和完善；對于企業(yè)的高管人員，研究該理論在實際中應(yīng)用，有助于其趨利避害，更好地管理公司助力發(fā)展。 二、非貨幣性資產(chǎn)交換概述（一）非貨幣性資產(chǎn)交換定義 非貨幣性資產(chǎn)交換是交易兩方主要通過固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)及長期投資股權(quán)市場投資等作為買賣主體而彼此進行的一種資產(chǎn)交換，不牽扯，或僅僅牽扯極少的貨幣性資產(chǎn)——補價。 貨幣性資產(chǎn)是企業(yè)擁有的貨幣性資金或者企業(yè)獲得一定數(shù)額或者確定數(shù)額的貨幣性資金的權(quán)利，是貨幣性資產(chǎn)之外的資產(chǎn)。 （二）非貨幣性資產(chǎn)交換的計量處理 非貨幣性資產(chǎn)交換的計量歸為按照公允實際價值和按照賬面公允價值分別作為計量依據(jù)而確定進行的。由于研究需要，下面只重點探討以公允價值為基礎(chǔ)計量的情況，以賬面價值為基礎(chǔ)計量的情況暫時不在本文予以討論。 1、以公允價值為基礎(chǔ)計量非貨幣性資產(chǎn)交換若如下兩個前提都符合的，則以公允價值為基準(zhǔn)來計量。該項交換具有商業(yè)實質(zhì)并且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。如果非貨幣性的資產(chǎn)互換滿足了以公允價值作為計算依據(jù)而進行的計量,則換出資產(chǎn)的價格和成本可以用于應(yīng)該向?qū)Ψ剿Ц队嘘P(guān)納稅費用和換出的資產(chǎn)公允價值來計算。終止確認(rèn)就是把換出來的資產(chǎn)公允和其賬面價值的之差計入到當(dāng)期的損益中。 （三）商業(yè)實質(zhì)的判斷 非貨幣資產(chǎn)的交換只要合乎其下前提中的一個則包含商業(yè)實質(zhì)內(nèi)容： 換入對資產(chǎn)今后的現(xiàn)金流從風(fēng)險、時空分布還有數(shù)額等各個方面都與選用換出對資產(chǎn)明顯不一樣或者繼續(xù)選用換入對資產(chǎn)所造成的預(yù)期現(xiàn)金流的目標(biāo)與選擇將來進行換入對資產(chǎn)的現(xiàn)值不同,且其目標(biāo)金額和換出對資產(chǎn)及繼續(xù)進行換出對資產(chǎn)的正當(dāng)公允價值相比較也是重要的。 （四）補價的計量 1、公允價值計量時 若非貨幣性換入資產(chǎn)的實際交換成本是以公允實際價值來作為計算基礎(chǔ)計量,涉及在遇到資產(chǎn)補價時，由一方支付的應(yīng)給一方補價的，應(yīng)付一方資產(chǎn)換出得出來的資產(chǎn)公允實際價值加另外一方支付的補價的公允實際價值再加上所有應(yīng)繳納給補價相關(guān)方的稅費之后即可作為其資產(chǎn)換入當(dāng)期資產(chǎn)的成本,換算得出該項換入資產(chǎn)的公允實際價值和其資產(chǎn)賬面公允價值之間的應(yīng)稅差額均被視為計入了當(dāng)期資產(chǎn)虧損。 接受補償以替代資產(chǎn)的公允價值減去補償資產(chǎn)的公允價值加上支付的相關(guān)稅費作為替代資產(chǎn)的成本,和之間的區(qū)別替代資產(chǎn)的公允價值和賬面價值計入當(dāng)前損益。 （五）準(zhǔn)則的修訂發(fā)展 1999年,財政部第一次正式公開發(fā)布了關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)交換的現(xiàn)行會計準(zhǔn)則。該國內(nèi)會計準(zhǔn)則將非貨幣性交易歸為換入和換出資產(chǎn)同類以及不同類這兩大類，并確認(rèn)交易過程中發(fā)生的損益。 2001年,財政部關(guān)于次準(zhǔn)則作出了第一次修訂。修訂后的會計準(zhǔn)則不再使用“公允價值”這一難以精確度量的名詞，而用“賬面價值”取代。不區(qū)分同類和不同類且不確認(rèn)損益。 2006年財政部下發(fā)了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》，該類會計準(zhǔn)則不核算補價并比較換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值，將兩者之間的差額直接計入當(dāng)期損益。除了與2019新修訂的準(zhǔn)則中的核算補價且當(dāng)期損益的計算中也包含補價這點不同外，其余相同。 三非貨幣性資產(chǎn)交換在國內(nèi)企業(yè)的應(yīng)用狀況 （一）公允價值運用的問題 大多數(shù)學(xué)者都認(rèn)為公允價值在我國非貨幣性資產(chǎn)交換中的應(yīng)用是有客觀必要的，但是就目前國情而言，公允價值的運用可能存在諸多問題。 通過對我國金融市場的分析以及與國際市場的對比發(fā)現(xiàn)公允價值的計量在我國運用是客觀和有必要的。一是因為我國的金融工具跟不上金融市場的快捷發(fā)展，還停留在初始計量階段，不能反應(yīng)后續(xù)計量。而公允價值兩種計量模式都可以滿足。能夠提供更多更準(zhǔn)確客觀的決策信息。二是因為現(xiàn)在國際大環(huán)境都在使用公允價值計量，而我國作為正在實現(xiàn)國際化和全球化的國家，運用公允價值來與國際大環(huán)境趨同很有必要。 但是從另一層意義上來說，公允價值在企業(yè)的實際應(yīng)用中最大的問題還是在于公允價值在我國目前的金融市場環(huán)境下難以準(zhǔn)確的確定，因為我國市場環(huán)境復(fù)雜，并且不一定存在活躍市場，需要通過評估未來現(xiàn)金流量的當(dāng)前值來加以確定公允價值。而該評估中有諸多的不確定因素。 而楊輝同志在海南椰島的非貨幣性資產(chǎn)交換案例中，還發(fā)現(xiàn)了公司報表披露的公允價值可能與最近成交價格相差甚遠的問題。 這表明公司之間的非貨幣性資產(chǎn)交換可能由于讓渡利益等原因，使得公允價值的披露并非完全精確可靠。 同時在非貨幣性資產(chǎn)交換的實際操作和應(yīng)用中由于換入的資產(chǎn)有可能因為諸多原因而導(dǎo)致其入賬價值發(fā)生改變,此時以非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則規(guī)定中的公允價值進行計量下?lián)Q出得資產(chǎn)的公允價值作為其入賬價值是否合理仍然亟待研究和商榷。 （二）補價運用的問題 而關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則中關(guān)于補價的界定，王洪昌和陳日兩位同志則通過數(shù)學(xué)計算給出了更加專業(yè)精確的補價處理方式。通過對補價的比重是否小于25%進行分析,判斷該次交易中企業(yè)是否能夠正確地適用于非貨幣性的資產(chǎn)互換準(zhǔn)則,否則可以作為貨幣性的資產(chǎn)互換。補價比重即為補價的公允價值比上交易資產(chǎn)公允價值的總和。 同時他們關(guān)于補價的計量也給出了具體的公式計算。換入資產(chǎn)的入賬價值，等于交易換出資產(chǎn)的公允價值再加上支付補價或者接受補價所得額加上有關(guān)稅費。含稅補價應(yīng)當(dāng)?shù)扔谘a價的公允值加上與其涉及的增值稅補價。其中與其涉及的相關(guān)增值稅補價主要包含兩個方面。一個就是由于補價的公允價值所形成的增值稅補價,等于所得額與補價之間乘以相應(yīng)的稅率。二就是低額資產(chǎn)稅率差所形成的增值稅補價,等于低額稅率的資產(chǎn)公允價值乘以增值稅的稅差。 但是與此同時，如此復(fù)雜的補價計算方法也為會計從業(yè)人員帶來了不小的難度和挑戰(zhàn)。即使計算正確，實際應(yīng)用中也不一定每次都會出現(xiàn)涉及補價或者補價與雙方資產(chǎn)的公允價值之差相等的情況。而如此正是準(zhǔn)則中關(guān)于補價定義的不足之處——非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則中尚未涉及不支付補價或者支付的補價與雙方資產(chǎn)的公允價值之差不等的情況。 （三）相關(guān)稅費的運用問題 非貨幣性的交換準(zhǔn)則中的有關(guān)稅費在實際企業(yè)的適用性疑題,如果企業(yè)將增值稅單獨征收,則并沒有影響其換入和換出資產(chǎn)的實際入賬價值,但如果企業(yè)將增值稅不單獨征收時,還是應(yīng)該考慮判斷企業(yè)的增值稅是否存在補價性質(zhì)。而準(zhǔn)則中尚未給出如果增值稅具有補價性質(zhì)應(yīng)該如何計量。 （四）非貨幣性資產(chǎn)交換給企業(yè)帶來的影響 首先，客觀來說，非貨幣性資產(chǎn)交換往往會因為換出資產(chǎn)與換入資產(chǎn)的差額而產(chǎn)生營業(yè)外收入。因此,非貨幣性的資產(chǎn)交換往往可能會進一步增大公司規(guī)模，增加當(dāng)期利潤。并且由于有些非貨幣性資產(chǎn)交換時間往往并不是在一期之內(nèi)完成，甚至能在未來持續(xù)給企業(yè)帶來收入。 但是從另一層意義上來說,由于非貨幣性的資產(chǎn)交換往往會直接有關(guān)于企業(yè)繳納的增值稅，增大固定資產(chǎn)變現(xiàn)的循環(huán)周期。 其次,當(dāng)一個企業(yè)處于財務(wù)上的周轉(zhuǎn)困難之中,使用非貨幣性資產(chǎn)交換方式可以有效地減少資金的流出,緩解其財務(wù)負(fù)擔(dān)。1、使用該準(zhǔn)則利用公允價值對公司的良好反映： 依據(jù)橫向調(diào)研07年的深圳市創(chuàng)業(yè)板上市公司的狀況得知，存有公允價值變動損益的公司，其損益變動金額占到所有上市公司利潤總額的2.62%。且通過縱向調(diào)研部分存有公允價值變動損益的券商得知，金融交易性金融業(yè)務(wù)長期債務(wù)所招致的公允價值變動損益占到其公司總公允價值變動損益的58%，亦可認(rèn)為該類原則的加入及公允價值的選用促使券商收益大幅度增多。由此來看該準(zhǔn)則的使用確實能增加企業(yè)利潤。2、該準(zhǔn)則的漏洞給市場帶來的不良影響： 由于非貨幣性資產(chǎn)交換過程中的損益數(shù)據(jù)作為影響企業(yè)盈利的重要因素和組成部分極易被操作篡改且其影響嚴(yán)重,不少企業(yè)往往會利用這個準(zhǔn)則的漏洞進行篡改數(shù)據(jù),操縱企業(yè)盈利。雖然通過此手段會使企業(yè)利潤大幅增加，但此做法不僅會敗壞行業(yè)風(fēng)氣，一旦被曝光公之于眾的話對企業(yè)本身的聲譽也有不小的負(fù)面后果。 四非貨幣性資產(chǎn)交換在海王英特龍公司中的實際運用情況 （一）公司簡介 海王英特龍（08329.HK）于2005年9月12號上市，專注醫(yī)藥健康產(chǎn)業(yè)的創(chuàng)新發(fā)展，是世界品牌實驗室，中國五百知名價值品牌。主要從事生物制品,生物藥劑,醫(yī)用機械和設(shè)備,生物科學(xué)技術(shù),醫(yī)用儀表。海王英特龍與海王福藥、海王星辰、中新藥業(yè)一同作為海王集團的子公司。 （二）海王英特龍公司的非貨幣性資產(chǎn)交換案例 2009年6月,深圳市海王英特龍公司與glaxosmithklinepteltd(以下簡稱gsk,下同)公司正式訂立了合營協(xié)議,成立了葛蘭素史克海王公司。根據(jù)合營合約，葛蘭素史克海王的投資總額為99900000美元，注冊資本為78330000美元。其中海王英特龍公司向注入光明新區(qū)宗地號為A607-0362土地使用權(quán)及建筑，廠房，機器設(shè)備及無形資葛蘭素史克海王產(chǎn)等出資45530000美元，并現(xiàn)金出資1470000美元。海王英特龍公司持有葛蘭素史克海王權(quán)益的60%。1、當(dāng)年換出建筑、廠房單位：千元樓宇廠房及設(shè)備汽車家居、裝置及設(shè)備在建工程總計成本4342326907101443602130497008累計折舊及減值319824841020391710619總計466212939120348277213041076272、當(dāng)年換出根據(jù)經(jīng)營租賃持作自用租賃土地的權(quán)益成本（千元）累計攤銷（千元）總計（千元）29684992286923、當(dāng)年換出無形資產(chǎn)單位：千元成本累計折舊總計專有技術(shù)448492296321886項目名稱賬面價值（千元）公允價值（美元）換出資產(chǎn)海王英特龍公司的部分土地、建筑、15820545530000換入資產(chǎn)葛蘭素史克海王公司60％股權(quán)321000該次非貨幣性資產(chǎn)交換實現(xiàn)的收益=換出資產(chǎn)的公允價值-換出資產(chǎn)的賬面價值=7879718.88元綜上描述,海王英特龍公司非貨幣性資產(chǎn)的交換中,公允價值比賬面價值至少增加了7879718.88元,海王英特龍公司按照對合并公司的股權(quán)控制部分確認(rèn)了其營業(yè)外收入7879718.88元。 （三）運用非貨幣性資產(chǎn)交換給海王英特龍公司帶來的影響 1、往年公司經(jīng)營狀況以及對未來盈利估計由于細(xì)胞因子業(yè)務(wù)表現(xiàn)欠佳以及進一步提升其營業(yè)能力需投入大量成本及時間。2008年，海王英特龍公司的稅后年度虧損為30871千元，相較2007年的虧損更多。2009年首兩個月核心產(chǎn)品的銷售收入較本年度同期下跌約50%。海王英特龍公司于2009年決定出售細(xì)胞因子業(yè)務(wù)并與GSK公司進行業(yè)務(wù)合并。同時2009年6月,海王英特龍公司與海王生物及海王藥業(yè)公司訂立了一項正式的買賣合同協(xié)議，海王英特龍公司擬收購而海王生物及海王藥業(yè)公司擬出售其所分別持有海王福藥75%及5%的相關(guān)股權(quán)，而海王英特龍公司擬出售且海王藥業(yè)公司擬收購本公司所擁有的細(xì)胞因子業(yè)務(wù)及相關(guān)資產(chǎn)。截至2007年12月31日止年度，海王福藥中國經(jīng)審核賬目的純利潤為人民幣21313600元。此項收購將會導(dǎo)致公司的財務(wù)狀況得到大幅度改善。海王英特龍公司與合營公司及海王藥業(yè)簽訂的上述服務(wù)協(xié)議，根據(jù)董事會估計，將于2009年為公司帶來約人民幣4000000元的收益。并于未來五年每年帶來人民幣6000000到人民幣9000000元的收益。海王英特龍公司同意以人民幣433600000元收購海王福藥80%的注冊資本，而海王生物及海王藥業(yè)同意以公允價值為每股人民幣0.82元共542000000股收購海王英特龍本公司內(nèi)資股，予以全數(shù)結(jié)算。 2、非貨幣性資產(chǎn)交換對海王英特龍公司的實際影響從財務(wù)報表來看：2010年海王集團的營業(yè)額約為人民幣3856000元，較去年同期營業(yè)額約人民幣3696000元上升935%。毛利和毛利率各自上升了人民幣12380000元和32%,毛利率相比去年同期大幅上升了約人民幣11403000元。毛利率比去年同期提高了大約6%。其他業(yè)務(wù)總收入約合計人民幣37220000元,較去年同期累計增加大約人民幣30164000元，增加幅度約427%。本年度所得除稅前虧損由去年同期約人民幣37476000元減少至約人民幣305112000元。由上述數(shù)據(jù)可以看到，海王英特龍與GSK公司進行的企業(yè)合并中的非貨幣性資產(chǎn)交換所確認(rèn)的營業(yè)外收入極大地減少了2010年和2011年的虧損，并且在未來年度仍然能持續(xù)的從該項非貨幣性資產(chǎn)交換中獲得收益。五、非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則實際運用中出現(xiàn)的問題及改進建議（一）海王英特龍公司實際運用案例中問題分析1、非貨幣性資產(chǎn)交換公司之間是否算關(guān)聯(lián)方海王英特龍公司與GSK公司合并后成立的葛蘭素史克海王公司，與海王英特龍公司是否為關(guān)聯(lián)方的關(guān)系。根據(jù)關(guān)聯(lián)方的定義，關(guān)聯(lián)方可能是一方被控制或者是共同監(jiān)管另一方,或者是對其他一方產(chǎn)生重大的影響。以及由于雙方或者是二方以上被同一方所控制或者是共同所控制而組成的關(guān)聯(lián)方。在海王英特龍非貨幣性資產(chǎn)交換的案例中，由于海王英特龍和GSK公司共同出資合并形成葛蘭素史克海王公司且海王英特龍公司對其控股60%，屬于重大影響且共同控制。因此，海王英特龍的非貨幣性資產(chǎn)交換公司之間確實構(gòu)成關(guān)聯(lián)方。2、換出資產(chǎn)的記錄公允價值是否比實際高在上述非貨幣性資產(chǎn)交換中，海王英特龍公司在報表中披露的土地的公允價值為通過資產(chǎn)評估來確定。而公司給出的報表中并未披露該土地的面積，因此無法計算單位價格，以及無法同該年段該地段同用途的土地最近成交價格進行比較。無法從公司給出的數(shù)據(jù)中直接判斷是否存在利益讓渡行為。3.換入和換出的公允價值不等，是否支付補價海王英特龍公司在實行非貨幣性資產(chǎn)交換時，我們可以從上述的表格中看出，換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的公價值不相等且補價小于換入和換出資產(chǎn)二者中最大公允價值的25%。根據(jù)非貨幣性資產(chǎn)交換的準(zhǔn)則規(guī)定,以公允價值作為基礎(chǔ)進行計量并且對涉及補價的非貨幣性資產(chǎn)進行交換,換入資產(chǎn)的成本應(yīng)當(dāng)包含加上或減去補價的公允成本。海王英特龍公司的非貨幣性資產(chǎn)交換，案例中根據(jù)公司財務(wù)報表我們并未發(fā)現(xiàn)換入資產(chǎn)的成本有包含補價的公允價值。那么海王英特龍公司是否還應(yīng)該支付補價。4、非貨幣性資產(chǎn)交換中，相關(guān)稅費如何計入在海王英特龍公司的非貨幣性資產(chǎn)交換中，根據(jù)公司的財務(wù)報表并未發(fā)現(xiàn)存在相關(guān)稅費的詳細(xì)記錄情況。 而根據(jù)非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的要求,以公允價值作為交易基礎(chǔ)進行計量的非貨幣性資產(chǎn)互換,在交易中所換入的資產(chǎn)初始計量金額中應(yīng)當(dāng)包含該項目所應(yīng)當(dāng)支付的有關(guān)稅費。而因為海王英特龍公司中報表并未反應(yīng)。所以對于換入資產(chǎn)的初步計量是否包括了相關(guān)的稅費無從得知。若在換入資產(chǎn)的初始計量中不包括任何相關(guān)的稅費，則海王英特龍公司高估了非貨幣性資產(chǎn)交換給公司帶來的營業(yè)外收入。5、GSK公司作為國際公司，合并中匯兌損益問題在海王英特龍的非貨幣性資產(chǎn)交換中，由于GSK公司為國際公司，其會計業(yè)務(wù)的計量單位以美元為貨幣計量。而2006年海王英特龍公司和海王gsk公司共同宣布出資入股設(shè)立葛蘭素史克海王公司,該國際性的公司非貨幣性資產(chǎn)換入的資產(chǎn)的公允價值同樣也以其對美元匯率作為貨幣中的單位來進行價值計量。但是海王英特龍公司的換出資產(chǎn)的公允價值則是以人民幣作為貨幣單位計量。那么在計算海王英特龍公司的非貨幣性資產(chǎn)交換給公司帶來的營業(yè)外收入時，是否存在匯兌損益的問題。 （二）通過海王英特龍公司的案例反映準(zhǔn)則的不足之處1、非貨幣性資產(chǎn)交換的認(rèn)定在復(fù)雜的市場交易環(huán)境下，交換的兩方可能對非貨幣性資產(chǎn)交換的斷定不一致。如上述案例所展示，海王英特龍公司在實行非貨幣性資產(chǎn)交換時，我們可以從上述的表格中看出，換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的公價值不相等且補價小于換入和換出資產(chǎn)二者中最大公允價值的25%。根據(jù)非貨幣性資產(chǎn)交換的準(zhǔn)則規(guī)定,以公允價值作為換取基礎(chǔ)進行計量并且對涉及補價的非貨幣性資產(chǎn)進行交換,換入資產(chǎn)的成本應(yīng)當(dāng)包含加上或減去補價的公允價值成本。海王英特龍公司的非貨幣性資產(chǎn)交換，案例中根據(jù)公司財務(wù)報表我們并未發(fā)現(xiàn)換入資產(chǎn)的成本有包含補價的公允價值。這即為非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則中關(guān)于補價方面認(rèn)定的不足之處，準(zhǔn)則中界定非貨幣性資產(chǎn)交換的補價以25％為界限，而某項交換的補價可能對于一方來說大于25％，對另一方來說小于25％。則在此情況下，交換的兩方可能對非貨幣性資產(chǎn)交換的補價斷定不一致，導(dǎo)致會計處理結(jié)果不一致?？赡芤环秸J(rèn)定了補價并記錄入換入資產(chǎn)的初始計量，而另一方未記錄進換入資產(chǎn)的初始成本導(dǎo)致營業(yè)外收入以及利潤偏高或偏低。2、商業(yè)實質(zhì)的判斷主觀化準(zhǔn)則中商業(yè)實質(zhì)的判斷為：“換入資產(chǎn)的……與換出資產(chǎn)顯著不一樣?！薄ⅰ斑x用換入資產(chǎn)……比較是重大的?！逼錅?zhǔn)則中并沒有具體數(shù)據(jù)化的度量標(biāo)準(zhǔn)，而是依據(jù)會計的主觀專業(yè)判斷。企業(yè)可能通過該不確定的主觀判斷來肆意將某項交換劃為非貨幣性資產(chǎn)交換或者貨幣性資產(chǎn)交換等方式，來操縱公司負(fù)債、所有者權(quán)益和利潤等對外數(shù)據(jù)。在上述海王英特龍公司的非貨幣性資產(chǎn)交換中，由于海王英特龍公司在此前年度虧損壓力較大，面臨著較大的負(fù)債風(fēng)險。因此，如果無法判斷該項非貨幣性資產(chǎn)交易是否具有商業(yè)實質(zhì)，那么海王英特龍公司很可能利用該項非貨幣性資產(chǎn)交易來達成操縱利潤，增加營收來緩解負(fù)債壓力的目的。3、稅費內(nèi)容不清晰準(zhǔn)則中只提及“相關(guān)稅費”而并未對交易過程中的各種稅費及“相關(guān)稅費”的具體包含和處理做明確規(guī)定。若增值稅單獨繳納,則不影響換入和交易中換出的資產(chǎn)的初始成本,否則還是應(yīng)該考慮判斷其是否屬于增值稅補價。而準(zhǔn)則中尚未給出如果增值稅具有補價性質(zhì)應(yīng)該如何計量，只依據(jù)會計的主觀專業(yè)判斷。同樣會被鉆空子，被部分企業(yè)通過操縱增減所得稅來增減企業(yè)的利潤和費用等對外指標(biāo)，使數(shù)據(jù)不實。在海王英特龍公司的非貨幣性資產(chǎn)交換中，根據(jù)公司的財務(wù)報表并未發(fā)現(xiàn)存在相關(guān)稅費的詳細(xì)記錄情況。而根據(jù)非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的要求,以公允價值作為交易方式基礎(chǔ)進行計量的非貨幣性資產(chǎn)互換,在交易中所換入的資產(chǎn)初始計量金額中應(yīng)當(dāng)包含該項目所應(yīng)當(dāng)支付的有關(guān)稅費。而因為海王英特龍公司中報表并未反應(yīng)。所以對于換入資產(chǎn)的初步計量是否包括了相關(guān)的稅費無從得知。若在換入資產(chǎn)時的初始計量不含任何相關(guān)的稅費,則海王英特龍公司高估了非貨幣性資產(chǎn)交換給公司帶來的營業(yè)外收入。 4.公允價值難以取得因為我國交易市場環(huán)境不成熟，許多專門機構(gòu)欠缺有效的監(jiān)管，較難依照公允價值的界定獲得公允價值的清晰值，往往尚存錯誤。準(zhǔn)則要求對于一種具有商業(yè)價值實質(zhì)而且其公允價值可以進行依法可靠地計量的非貨幣性資產(chǎn)交換應(yīng)按照公允價值進行計量，而公允價值不夠準(zhǔn)確會使得最終計量結(jié)果不準(zhǔn)精確，會造成非主觀因素的失誤。在上述非貨幣性資產(chǎn)交換中，海王英特龍公司在報表中披露的土地的公允價值為通過資產(chǎn)評估來確定。而公司給出的報表中并未披露該土地的面積，因此無法計算單位價格，以及無法同該年段該地段同用途的土地最近成交價格進行比較。無法從公司給出的數(shù)據(jù)中直接判斷是否存在利益讓渡行為。5、未規(guī)范時間差帶來的換入資產(chǎn)金額差異如何處理的問題由于上述海王英特龍公司的非貨幣性資產(chǎn)交換中,公允價值計量日與非貨幣性資產(chǎn)交換的發(fā)生日以及非貨幣性資產(chǎn)真正交付日之間時間差,可能會直接導(dǎo)致?lián)Q入資產(chǎn)的價值改變,即反映了出非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則中的問題--在此時以非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則中公允價值計量下?lián)Q入資產(chǎn)的公允價值計量作為入賬資產(chǎn)價值是否合理仍然有待商榷。 6、匯兌損益的處理問題在海王英特龍的非貨幣性資產(chǎn)交換中，由于GSK公司為國際公司，其會計業(yè)務(wù)的計量單位以美元為貨幣計量。而2006年海王英特龍公司和海王gsk公司共同宣布出資入股設(shè)立葛蘭素史克海王公司,該國際性的公司非貨幣性資產(chǎn)換入的資產(chǎn)的公允價值同樣也以其對美元匯率作為貨幣中的單位來進行價值計量。但是海王英特龍公司的換出資產(chǎn)的公允價值則是以人民幣作為貨幣單位計量。那么在計算海王英特龍公司的非貨幣性資產(chǎn)交換給公司帶來的營業(yè)外收入時，是否存在匯兌損益的問題。而在非貨幣性資產(chǎn)交換會計準(zhǔn)則中并未規(guī)范交易中存在匯兌損益應(yīng)該如何處理的問題。 （三）針對準(zhǔn)則不足之處的修改建議1、量化模糊的定義在準(zhǔn)則中有很多諸如“顯著”、“重大”等定義模糊、指向不明的詞，給會計人員帶來了很多困擾的同時，還給企業(yè)鉆了空子篡改數(shù)據(jù)。筆者建議準(zhǔn)則應(yīng)將這些詞語定量標(biāo)準(zhǔn)，通過絕對數(shù)據(jù)和相對數(shù)據(jù)結(jié)合量化，并允許結(jié)合不同類型的公司，根據(jù)自身實際情況在適當(dāng)范圍內(nèi)加以調(diào)整，做到精準(zhǔn)規(guī)范，減少會計人員的主觀判斷。 2、明確定義對象的界限準(zhǔn)則中有許多定義對象的界限并不明確的詞，如“相關(guān)稅費”及補價的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)等，不僅給會計人員帶來了許多不便，還給部分想通過數(shù)據(jù)操縱利潤和費用的公司有可乘之機。若增值稅單獨繳納,則不影響換入和交易中換出的資產(chǎn)的初始成本,否則還是應(yīng)該考慮判斷其是否屬于增值稅補價。筆者建議準(zhǔn)則應(yīng)明確批注“相關(guān)稅費”的包含范圍以及認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的詳細(xì)規(guī)定。如明確羅列各個稅費的包含與否；更細(xì)致地規(guī)定補價，在相對數(shù)據(jù)規(guī)定的基礎(chǔ)上，根據(jù)不同類型的公司制定絕對數(shù)據(jù)的度量等方式，來使準(zhǔn)則定義對象的界限更明確、更規(guī)范專業(yè)。 3、加強公允價值獲得的準(zhǔn)確性由于我國市場環(huán)境尚不成熟，加以相關(guān)金融證券機構(gòu)的監(jiān)管松散，致使公允價值往往較難難獲得或不精確。而在該準(zhǔn)則中又明確指出了對于公允價值具有商業(yè)實質(zhì)并且公允價值資產(chǎn)可以被依法進行合規(guī)計量的非貨幣性資產(chǎn)交換價值應(yīng)當(dāng)按照公允資產(chǎn)價值進行依法計量。而公允價值不夠精準(zhǔn)會導(dǎo)致最終計量結(jié)果不精準(zhǔn)，會造成非主觀因素的失誤。在互聯(lián)網(wǎng)的信息內(nèi)容如此豐富的當(dāng)今社會，筆者認(rèn)為公司可以通過謀求相關(guān)專家的幫助，將公司所需的交易過程中金融資產(chǎn)的各類信息內(nèi)容搜集起來而是建議網(wǎng)絡(luò)平臺數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)，通過互聯(lián)網(wǎng)實時更新數(shù)據(jù)庫會大幅度提高公允價值的精確度。筆者認(rèn)為為了使該準(zhǔn)則更有效可靠地執(zhí)行，相關(guān)職能部門應(yīng)該加強對相關(guān)金融市場和金融工具的管制。并參照國際相關(guān)會計條例然后結(jié)合我國自身金融市場的實際情況適當(dāng)加以調(diào)整運用。通過出臺一系列的監(jiān)管措施和法律法案，規(guī)范國內(nèi)的金融市場環(huán)境，使公允價值更準(zhǔn)確。 六、總結(jié)與展望綜上所述，非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的發(fā)布效果確實能增加企業(yè)利潤但仍存在許多需要改進之處。如果企業(yè)能加以良性的運用能帶給企業(yè)和市場良性的結(jié)果；但若是被企業(yè)鉆了準(zhǔn)則的漏洞，利用其篡改數(shù)據(jù)從而操縱公司利潤，短時間內(nèi)可能會從中“獲益”，但從長期來看不僅敗壞行業(yè)風(fēng)氣還損毀自身名譽。在企業(yè)形式錯綜復(fù)雜和企業(yè)與多方交易頻繁的當(dāng)今，只有對非貨幣性資產(chǎn)交換深刻地鉆研，才能更科學(xué)地管理企業(yè)。非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的運用給公司帶來了極大反映，但同時還存在一些尚不完善需要改進的地方。因此筆者通過分析海王英特龍公司非貨幣性資產(chǎn)交換案例，指出了通過案例反映的準(zhǔn)則尚需改進之處并提供了相關(guān)建議，也探究了該準(zhǔn)則在企業(yè)中的應(yīng)用情況。希望后續(xù)相關(guān)職能部門對該準(zhǔn)則進一步修改完善，后續(xù)的研究方向可能將圍繞該準(zhǔn)則完善后對企業(yè)各方面的影響以及企業(yè)如何合理運用等問題展開進一步研究。最后，隨著全球化的發(fā)展，今后跨國之間的關(guān)于非貨幣性的資產(chǎn)交換應(yīng)該如何確認(rèn)和計量也是一個值得后續(xù)進一步深入思考和研究的問題。參考文獻[1]侯香紅.《非貨幣性資產(chǎn)交換》準(zhǔn)則修訂前后對比分析及建議.商業(yè)會計.[2]趙越.新非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則的合理性與局限性——簡析"以公允價值為基礎(chǔ)計量"的規(guī)定[J].國際商務(wù)財會,2020(1):35-38.[3