國(guó)際稅法教學(xué)案例

國(guó)際稅法教學(xué)案例

案例001專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓國(guó)際

稅收

［案情摘要］

甲國(guó)的A公司將其專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓給乙國(guó)的B公司，獲技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi)1

0萬(wàn)美元。乙國(guó)依其本國(guó)稅法和與甲國(guó)簽訂的稅收協(xié)定之規(guī)定，征收A公

司預(yù)提稅1萬(wàn)美元，后甲國(guó)政府也就該技術(shù)轉(zhuǎn)讓收益征收A公司1萬(wàn)美元

之所得稅。

［法律咨詢題］

1.本案例涉及幾個(gè)國(guó)際稅收關(guān)系？具體是哪些關(guān)系？

2.本案例申的國(guó)際稅法主體是誰(shuí)？

3.本案例中的國(guó)際稅法客體是什么?其涉及的具體稅種是預(yù)提稅

依舊所得稅？

［參考結(jié)論］

1.本案例涉及3個(gè)國(guó)際稅收關(guān)系。它們分不是乙國(guó)政府與A公司

之間的稅收征納關(guān)系，甲國(guó)政府與A公司之間的稅收征納關(guān)系，以及甲國(guó)

政府和乙國(guó)政府之間的稅收權(quán)益分配關(guān)系。

2.本案例中的國(guó)際稅法主體是甲國(guó)、乙國(guó)和A公司。

3.本案例中的國(guó)際稅法客體是跨國(guó)所得，即A公司來(lái)源于乙國(guó)B

公司的10萬(wàn)美元特許權(quán)使用費(fèi)收益，其涉及的具體稅種是所得稅，而非預(yù)

提稅。

［法理、法律精解］

國(guó)際稅法是調(diào)整國(guó)際稅收關(guān)系的法律規(guī)范的總稱。國(guó)際稅收關(guān)

系包括國(guó)家間的稅收權(quán)益分配關(guān)系和國(guó)家與跨國(guó)納稅人之間的稅收征納關(guān)

系兩個(gè)方面。國(guó)際稅法的主體是國(guó)家與跨國(guó)納稅人，國(guó)際稅法的客體要緊

是跨國(guó)所得。因此，國(guó)際稅法涉及的稅種要緊是所得稅。預(yù)提稅不是一個(gè)

獨(dú)立的稅種，它是因來(lái)源國(guó)在對(duì)非居民來(lái)源于本國(guó)的投資所得進(jìn)行所得稅

征收時(shí)一樣采納預(yù)先扣繳的方式而得名。

案例002國(guó)際征稅調(diào)整方式

［案情摘要］

《中英稅收協(xié)定》第8條規(guī)定：“以船舶或飛機(jī)經(jīng)營(yíng)國(guó)際運(yùn)輸?shù)睦麧?rùn)，

應(yīng)僅在企業(yè)實(shí)際經(jīng)營(yíng)治理機(jī)構(gòu)所在締約國(guó)征稅?！?/p>

中華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》第11

條規(guī)定廣外商投資企業(yè)來(lái)源于中國(guó)境外的所得已在境外繳納的所得稅稅款,

準(zhǔn)予在匯總納稅時(shí)，從其應(yīng)納稅額中扣除，但扣除額不得超過(guò)其境外所得

依照本法規(guī)定運(yùn)算的應(yīng)納稅額?！?/p>

［法律咨詢題］

試從上述兩項(xiàng)規(guī)定中分析國(guó)際稅法法律規(guī)范的特點(diǎn)。它們分不

采納了哪種調(diào)整方法，同時(shí)是如何樣調(diào)整的？

［參考結(jié)論］

國(guó)際稅法法律規(guī)范的特點(diǎn)是種類齊全，既有國(guó)際法規(guī)范，又有國(guó)

內(nèi)法規(guī)范;既有實(shí)體法規(guī)范，又有沖突法規(guī)范。上述第1項(xiàng)規(guī)定是國(guó)際法規(guī)

范，同時(shí)又是沖突法規(guī)范，這是通過(guò)間接調(diào)整的方法來(lái)劃分國(guó)際運(yùn)輸企業(yè)

的所得征稅權(quán)的。上述第z項(xiàng)規(guī)定屬國(guó)內(nèi)法規(guī)范，同時(shí)是實(shí)體法規(guī)范，是

通過(guò)直截了當(dāng)調(diào)整的方法來(lái)確定外商投資企業(yè)的應(yīng)納稅額。

［法理、法律精解］

國(guó)際稅法的法律規(guī)范，同國(guó)際公

法、國(guó)際私法及國(guó)際經(jīng)濟(jì)法的其他分支相比，是種類最多的。專門值得一

提的是，國(guó)際稅法雖不像國(guó)際私法那樣調(diào)整私人之間的民事、經(jīng)濟(jì)關(guān)系，

卻又和國(guó)際私法一樣擁有沖突法規(guī)范，通過(guò)間接調(diào)整的方法來(lái)規(guī)范國(guó)際稅

收關(guān)系。

案例003國(guó)際稅收無(wú)差不待

遇爭(zhēng)議

［案情介紹］

A國(guó)與B國(guó)訂立的《幸免雙重征稅協(xié)定》中規(guī)定:"締約一國(guó)不

應(yīng)對(duì)另一國(guó)的產(chǎn)品征收任何形式的超過(guò)國(guó)內(nèi)類似產(chǎn)品直截了當(dāng)或間接承擔(dān)

的國(guó)內(nèi)稅負(fù)，不論其為直截了當(dāng)或間接。"在稅收協(xié)定簽訂后6個(gè)月，A國(guó)

政府決定對(duì)汽車征收專門消費(fèi)稅，然而運(yùn)算方法依汽車是木國(guó)生產(chǎn)依舊進(jìn)

口有所不同，國(guó)產(chǎn)汽車以出廠價(jià)作為計(jì)稅依據(jù)，而進(jìn)口汽車按出廠價(jià)加一

定的比例稅率征收附加稅。A國(guó)是B國(guó)汽車的要緊進(jìn)口國(guó)，由于該專門消

費(fèi)稅的征收，致使B國(guó)汽車出口數(shù)量下降。B國(guó)因而向A國(guó)發(fā)函，認(rèn)為A

國(guó)違反了雙方間的稅收協(xié)定，要求A國(guó)趕忙取消對(duì)進(jìn)口汽車的鄙視待遇。

雙方因此發(fā)生爭(zhēng)議。

［法律咨詢題］

本案涉及的要緊法律咨詢題是，稅收的無(wú)差不待遇以及A國(guó)的

立法是否構(gòu)成了對(duì)進(jìn)口汽車的鄙視待遇？

［法理分析］

依照A國(guó)與B國(guó)間的稅收協(xié)定，雙方互相給予對(duì)方產(chǎn)品無(wú)差不

待遇。在國(guó)際稅法領(lǐng)域中，最要緊的原則確實(shí)是征稅公平。這一原則是世

界各國(guó)一致同意的。各個(gè)稅收協(xié)定和經(jīng)濟(jì)合作與開(kāi)發(fā)組織《范本》及聯(lián)合

國(guó)《范本》中的"無(wú)差不待遇"條款，就體現(xiàn)了征稅公平的原則。

"無(wú)差不待遇"，即反對(duì)稅收鄙視，是指締約國(guó)一方國(guó)民在締約國(guó)

另一方負(fù)擔(dān)稅收或有關(guān)條件，不應(yīng)與該締約國(guó)國(guó)民在相同的情形下負(fù)擔(dān)或

可能負(fù)擔(dān)的稅收或有關(guān)條件有所不同或比其更重。無(wú)差不待遇也應(yīng)適用于

不是締約國(guó)一方或雙方的居民。無(wú)差不待遇是國(guó)際稅收協(xié)定的一項(xiàng)要緊內(nèi)

容。

稅收上的“無(wú)差不待遇"衍生于國(guó)

際法上的《國(guó)民待遇"原則，其目的是使對(duì)方的國(guó)民和本國(guó)的國(guó)民能夠在同

等的稅負(fù)下從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，以便在平等的基礎(chǔ)上競(jìng)爭(zhēng)。無(wú)差不待遇的運(yùn)用

范疇，按照經(jīng)濟(jì)合作與開(kāi)發(fā)組織

《范本》和聯(lián)合國(guó)《范本》，應(yīng)當(dāng)

包括各個(gè)稅種，但許多國(guó)際稅收協(xié)定都只限于所得稅。

由于"無(wú)差不待遇"直截了當(dāng)關(guān)系

到跨國(guó)投資者在東道國(guó)所享受的稅收待遇，因此，發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)此都十分關(guān)

注;同時(shí)，對(duì)進(jìn)展中國(guó)家來(lái)講，只有實(shí)行無(wú)差不待遇，才有利于吸引外資。

因此，在許多國(guó)際稅收協(xié)定中，都列人了無(wú)差不待遇的條款。

稅收的無(wú)差不待遇原則并不是絕

對(duì)的。也確實(shí)是講，對(duì)相同或類似產(chǎn)品適用不同稅率并非必定構(gòu)成稅收鄙

視。國(guó)家有權(quán)按一定的標(biāo)準(zhǔn)適用不同的稅率，只要其能夠證明使用這項(xiàng)標(biāo)

準(zhǔn)是合理的、客觀的，與當(dāng)事人居民身份無(wú)關(guān)，不構(gòu)成對(duì)來(lái)

自其他國(guó)家的進(jìn)口產(chǎn)品任何直截

了當(dāng)或間接的鄙視，同時(shí)也不是愛(ài)護(hù)國(guó)內(nèi)和競(jìng)爭(zhēng)產(chǎn)品，那么，這種做法并

不違反稅收協(xié)定的"無(wú)差不待遇"原則。

稅收的無(wú)差不待遇原則往

往只涉及到相同或類似的產(chǎn)品。所謂

"類似產(chǎn)品”是指從消費(fèi)者的角度

來(lái)看，能夠滿足相同的需要，因此，在適用稅收的"無(wú)差不待遇"原則時(shí)，并

不要求適用不同稅率的產(chǎn)品和性質(zhì)完全一樣，而只要求它們具有類似或可

比的用途。

國(guó)際稅收除無(wú)差不待遇、國(guó)籍無(wú)

差不待遇外，還包括常設(shè)機(jī)構(gòu)的無(wú)差不待遇，支付的無(wú)差不待遇、資本的

無(wú)差不待遇以及征稅程序上的無(wú)差不待遇等。

在本案中，A國(guó)政府認(rèn)為其立法

并未構(gòu)成對(duì)外國(guó)產(chǎn)品的鄙視待遇。因?yàn)橥鈬?guó)出口商往往給迸口商一定的價(jià)

格優(yōu)待，以補(bǔ)償其在國(guó)內(nèi)的銷售等費(fèi)用。因而需要對(duì)進(jìn)口汽車征收較高的

稅負(fù)以抵消進(jìn)口商的利潤(rùn)。然而，B國(guó)政府指出出口商給予迸口商一定優(yōu)

待，以補(bǔ)償其在國(guó)內(nèi)發(fā)生的費(fèi)用是正常的，國(guó)際上通行的做法是不把這種

優(yōu)待計(jì)人迸口商的利潤(rùn)。因而A國(guó)的征稅標(biāo)準(zhǔn)不合理，構(gòu)成了對(duì)外國(guó)汽車

的鄙視，違反了其所承擔(dān)的無(wú)差不待遇義務(wù)。由于A國(guó)無(wú)法拿出充分的證

據(jù)證明其征稅的客觀性、合理性，在B國(guó)的強(qiáng)烈要求下，A國(guó)不得不修改

該專門消費(fèi)稅法。

案例004庫(kù)克訴泰特案

［案情介紹］

原告庫(kù)克是一名美國(guó)公民，其在一墨西哥城的居所居住期間仍保

留著這一身份。被告泰特依美國(guó)收入法規(guī)責(zé)令原告將其收入轉(zhuǎn)回國(guó)內(nèi)繳納

所得稅。原告服從了這一指令，但提出抗議，聲明產(chǎn)生該項(xiàng)收入的財(cái)產(chǎn)位

于墨西哥城。最后該項(xiàng)收入被征119338美元的稅款，原告在支付部分稅款

后即提出訴訟。

原告認(rèn)為，征稅權(quán)的存在和行使必須滿足以下兩項(xiàng)條件:獲得收入

的人及產(chǎn)生收入的財(cái)產(chǎn)必須位于美國(guó)的行政區(qū)域內(nèi)，這是美國(guó)稅收部門行

使稅收管轄權(quán)的依據(jù)。然而這種辯解沒(méi)有得到法院的支持。法院認(rèn)為，征

稅權(quán)的存在不在于當(dāng)事人的財(cái)產(chǎn)是否位于美國(guó)國(guó)內(nèi)，以及當(dāng)事人是否是美

國(guó)的永久居民。這種權(quán)力是以政府愛(ài)護(hù)公民及其不管在何處的財(cái)產(chǎn)的本質(zhì)

特點(diǎn)決定的。換勺話講，征稅權(quán)的基礎(chǔ)不在于財(cái)產(chǎn)的位置是在美國(guó)國(guó)內(nèi)依

舊國(guó)外，也不在于該公民的居所位于美國(guó)國(guó)內(nèi)依舊國(guó)外，關(guān)鍵在于他作為

公民同美國(guó)之間存在的專門關(guān)系。這種關(guān)系決定了

美國(guó)政府對(duì)那些居住在國(guó)外，且

財(cái)產(chǎn)也在國(guó)外的美國(guó)公民擁有稅收管轄權(quán)。

［法律咨詢題］

本案涉及的要緊法律咨詢題是,

一國(guó)稅務(wù)部門行使征稅權(quán)的依據(jù)是什么？

［法理分析］

正如本案判決法所講:征稅權(quán)的基

礎(chǔ)不在于財(cái)產(chǎn)的位置在美國(guó)國(guó)內(nèi)依舊國(guó)外，也不在于該公民的居所在美國(guó)

國(guó)內(nèi)依舊國(guó)外，關(guān)鍵在于他作為公民同美國(guó)之間存在的專門關(guān)系。這種專

門關(guān)系確實(shí)是美國(guó)政府對(duì)美國(guó)公民享有的稅收管轄權(quán)。

國(guó)家稅收管轄權(quán)是一國(guó)稅務(wù)當(dāng)局

行使征稅權(quán)的依據(jù)，它是指國(guó)家依據(jù)稅法，對(duì)本國(guó)所管轄的地域和居民從

事的應(yīng)納稅活動(dòng)進(jìn)行征稅的權(quán)力。也確實(shí)是講，誰(shuí)有權(quán)進(jìn)行征稅，什么樣

的自然人和法人應(yīng)當(dāng)納稅，哪些財(cái)產(chǎn)和行為應(yīng)當(dāng)納稅，應(yīng)稅基數(shù)和稅率是

多少。這是稅收管轄權(quán)的完整概念。

國(guó)家主權(quán)是行使稅收管轄權(quán)的前

提。國(guó)家主權(quán)的核心是國(guó)家的屬地屬人主權(quán)。依照屬地優(yōu)先權(quán)，國(guó)家能夠

對(duì)在本國(guó)境內(nèi)的納稅人行使稅收管轄權(quán)，這在稅法上稱為來(lái)源地稅收管轄

權(quán)，也叫做地域稅收管轄權(quán)，依照屬人原則，則能夠?qū)υ谕鈬?guó)的本國(guó)人行

使稅收管轄權(quán)，此為居民稅收管轄權(quán)。本案中美國(guó)稅務(wù)法院確認(rèn)的對(duì)美國(guó)

公民的稅收管轄權(quán)是居民稅收管轄權(quán)之一種，叫做公民稅收管轄權(quán)，是按

國(guó)籍標(biāo)準(zhǔn)對(duì)納稅人行使的稅收管轄權(quán)。

案例005麥德隆訴國(guó)家財(cái)政

部長(zhǎng)

［案情摘要］

麥德隆是美國(guó)一家船運(yùn)公司的船長(zhǎng)，經(jīng)常往返于美國(guó)和加拿大之

間的航程，同時(shí)在加拿大境內(nèi)擁有1幢住宅，每年攜夫人來(lái)此度假兩周。1

950年，加拿大政府要求麥德隆就其境內(nèi)外收入納稅，麥德隆不服，遂訴至

法院，這即是有名的“麥德隆訴國(guó)家財(cái)政部長(zhǎng)”案。

［法律咨詢題］

1.加拿大政府要求麥德隆納稅的

依據(jù)是什么？

2.加拿大法院應(yīng)如何判決這一案

件？

［參考結(jié)論］

1.依加拿大稅法規(guī)定，"居所”是確定居民納稅人的重要標(biāo)準(zhǔn)之一。

本案中，加拿大政府認(rèn)為麥德隆船長(zhǎng)在加拿大境內(nèi)擁有住宅，是構(gòu)成"居

所”的客觀標(biāo)志。

2.加拿大法院判決麥德隆不具有加拿大的居民納稅人身份。

［法理、法律精解］

依照居民稅收管轄權(quán)理論，一國(guó)居民納稅人必須向居住國(guó)就其來(lái)

源于境內(nèi)、境外的全部所得繳納所得稅。而"住宅"、"居所"等通常是各國(guó)認(rèn)

定居民納稅人身份的重要標(biāo)準(zhǔn)，但采納什么樣的客觀標(biāo)志來(lái)確定住宅、居

所，又往往發(fā)生爭(zhēng)議。本案中，加拿大法院認(rèn)為僅擁有一幢住宅，而不在

境內(nèi)經(jīng)常生活，不足以構(gòu)成對(duì)

“居所”的認(rèn)定。

案例006比爾斯訴英國(guó)政府

［案情摘要］

比爾斯聯(lián)合礦業(yè)有限公司

（以下簡(jiǎn)稱比爾斯公司），1902年在南非注冊(cè)成立，總機(jī)構(gòu)設(shè)

在南非金伯利。1906年，英國(guó)政府要求比爾斯公司就其全部企業(yè)所得納稅。

比爾斯公司以原告身份起訴，認(rèn)為該公司的注冊(cè)地、總機(jī)構(gòu)所在地均為南

非，其產(chǎn)品金剛石的開(kāi)采與銷售地也都在南非，故該公司應(yīng)為南非公司，

不應(yīng)向英國(guó)政府交稅。但英國(guó)法院則認(rèn)定，原告公司的大部分董事和終身

董事均住在英國(guó)倫敦

（部分董事和終身董事則住在南

非），董事會(huì)大多在倫敦舉行，公司經(jīng)營(yíng)與治理的重要決策，諸如礦產(chǎn)開(kāi)發(fā),

鉆石銷售與利潤(rùn)分配，其他資產(chǎn)處置，任命公司經(jīng)理等決定均在倫敦作出。

因此，原告公司的實(shí)際治理和操縱中心位于倫敦，其為英國(guó)的居民公司，

應(yīng)就環(huán)球所得向英國(guó)政府納稅。

［法律咨詢題］

各國(guó)確定法人居民身份的標(biāo)

準(zhǔn)有哪些？

［參考結(jié)論］

各國(guó)稅法確定法人居民身份的標(biāo)

準(zhǔn)要緊有:注冊(cè)地標(biāo)準(zhǔn)、法人實(shí)際治理和操縱中心所在地標(biāo)準(zhǔn)、總機(jī)構(gòu)所在

地標(biāo)準(zhǔn)、資本操縱地標(biāo)準(zhǔn)等。

［法理、法律精解］

依不同的標(biāo)準(zhǔn)，同一個(gè)公司法人,

有可能被不同的國(guó)家都確定為該國(guó)的居民納稅人，這是有關(guān)法人的稅收居

所沖突。國(guó)際稅法上一樣是通過(guò)雙邊協(xié)商或確定統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)來(lái)解決這一沖

突的。

本案中英國(guó)法院采納的是法人實(shí)

際治理和操縱中心所在地標(biāo)準(zhǔn)。按照這一標(biāo)準(zhǔn)，公司和實(shí)際治理和操縱中

心設(shè)在哪一國(guó)，便視為哪一國(guó)的居民公司。公司董事會(huì)所在的地點(diǎn)，是判

定實(shí)際治理機(jī)構(gòu)所在地的要緊標(biāo)志。采納這一標(biāo)準(zhǔn)的有英國(guó)、新西蘭、印

度等國(guó)。英國(guó)公司法曾對(duì)這一原則作了如下的論述:"公司的注冊(cè)地盡管是決

定公司操縱地的要緊因素，但不是決定因素，公司注冊(cè)地猶如自然人的出

生地一樣，不能將該地視為自然人一生的居住地。"各國(guó)在立法實(shí)踐上，對(duì)

法人居民身份的確認(rèn)，還采取其他標(biāo)準(zhǔn):(1)法人注冊(cè)成立地標(biāo)準(zhǔn)。按照這一

標(biāo)準(zhǔn)，法人的居民身份依法人在何國(guó)依法注冊(cè)成立而定。美國(guó)、墨西哥等

采納這一標(biāo)準(zhǔn)。凡在本國(guó)境內(nèi)依法登記成立的公司企業(yè)，即為本國(guó)的居民

納稅人。(2)法人總機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)。按總機(jī)構(gòu)所在地確認(rèn)公司的居民身份,

即總機(jī)構(gòu)設(shè)在哪一國(guó)，便視為哪一國(guó)的居民公司。我國(guó)即采取這一標(biāo)準(zhǔn)。《中

華人民共和國(guó)外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》第3條規(guī)定:"外商投資企

業(yè)的總機(jī)構(gòu)設(shè)在中國(guó)境內(nèi)、就來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)境外的所得繳納所得稅?！瓣P(guān)

于總機(jī)構(gòu)的概念，上述所得稅法實(shí)施細(xì)則講明為:“指依照中國(guó)法律組成企業(yè)

法人的外商投資企業(yè)，在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的負(fù)責(zé)該企業(yè)經(jīng)營(yíng)治理與操縱的中

心機(jī)構(gòu)?！毙枰鞔_的是所謂"中國(guó)境內(nèi)"，是指中國(guó)行政征稅權(quán)的領(lǐng)域內(nèi)，

不包括香港、澳門和臺(tái)灣地區(qū)。

案例007自然人雙重居所征

稅沖突

［案情摘要］

英國(guó)人查爾斯常年在中國(guó)經(jīng)商并

專門喜愛(ài)中國(guó)文化。為了讓其獨(dú)生女兒從小同意中國(guó)文化的熏陶，查爾斯

專門將女兒接來(lái)在北京上學(xué)，并在望京新區(qū)購(gòu)買公寓一套，雇傭了一個(gè)中

國(guó)保姆照管女兒。查爾斯的夫人則對(duì)其從事的莎士比亞文學(xué)研究情有獨(dú)鐘,

不愿因隨夫君來(lái)中國(guó)而拋棄自己的事業(yè)，因此一直居住在倫敦的家中。查

爾斯為了商務(wù)，同時(shí)也為了照管妻子和小孩，不得不經(jīng)常往返于倫敦、北

京兩地。

［法律咨詢題］

你認(rèn)為查爾斯應(yīng)為中、英哪

一方的居民納稅人?什么緣故？

［參考結(jié)論］

查爾斯應(yīng)為英國(guó)的居民納稅

人。

［法理、法律精解］

本案是一個(gè)典型的關(guān)于自然人雙

重居所沖突的案例。中國(guó)、英國(guó)的稅法均規(guī)定以"住宅"標(biāo)準(zhǔn)確定自然人的居

民身份。查爾斯在北京和倫敦都有固定的“住宅”并經(jīng)常居住，這就有可能使

其同時(shí)成為中、英雙方的居民納稅人，造成雙重居所沖突。

中、英雙邊稅收協(xié)定為了解決雙

重居所沖突咨詢題，采納了兩個(gè)范本（兩個(gè)《范本》即經(jīng)濟(jì)合作與進(jìn)展組

織1977年正式公布的《關(guān)于對(duì)所得和資本雙重征稅協(xié)定范本》（簡(jiǎn)稱《經(jīng)合

組織范本N和聯(lián)合國(guó)1979年公布的《關(guān)于發(fā)達(dá)國(guó)家和進(jìn)展中國(guó)家間幸免雙

重稅收協(xié)定范本》（簡(jiǎn)稱《聯(lián)合國(guó)范本》）共同建議的序列選擇性沖突規(guī)范，

即永久性住宅所在國(guó)、重要利益中心所在國(guó)、適應(yīng)性住宅所在國(guó)、國(guó)籍所

屬國(guó)、締約國(guó)雙方協(xié)商解決。

案例008外國(guó)公司的辦事處

應(yīng)納所得稅

［案情介紹］

美國(guó)A公司在中國(guó)北京設(shè)有經(jīng)管銷售辦事處B（以下簡(jiǎn)稱B辦事

處），并作為A公司在中國(guó)制造和銷售的管業(yè)基地。在B辦事處設(shè)立經(jīng)管一

段期間后申國(guó)稅務(wù)部門與A公司駐B辦事處的常駐代表就B辦事處的所得

稅登記與繳納咨詢題發(fā)生爭(zhēng)議。A公司代表提出:A公司為美國(guó)注冊(cè)公司，

而B辦事處僅為A公司的駐外機(jī)構(gòu)，不具有獨(dú)立納稅主體地位，B辦事處

的所得應(yīng)納入A公司的所得，并應(yīng)向美國(guó)的稅務(wù)機(jī)關(guān)按其所在國(guó)稅率繳納。

而中國(guó)稅務(wù)部門則提出:B辦事處雖非中國(guó)法人，但中國(guó)稅務(wù)部門對(duì)其收入

所得也具有稅收征管權(quán)，該辦事處在中國(guó)的所得稅繳納不阻礙美國(guó)稅務(wù)機(jī)

關(guān)的稅收管轄權(quán)，也不阻礙A公司的繳稅利益。雙方就此發(fā)生一系列爭(zhēng)議

或不同意見(jiàn)。

［法律咨詢題］

本案涉及的要緊法律咨詢題是，在本案爭(zhēng)議中，假如稅務(wù)機(jī)關(guān)

對(duì)A公司下屬B辦事處具有稅收管轄權(quán)，其依照是什么?本案爭(zhēng)議中的B

辦事處具有何種稅法上的地位?在本案爭(zhēng)議中，A公司實(shí)際性的所得稅分配

情形如何？

［法理分析］

1.依照中、美兩國(guó)的法律和雙邊協(xié)定，中國(guó)的稅務(wù)機(jī)關(guān)和美

國(guó)的稅務(wù)機(jī)關(guān)關(guān)于A公司B辦事處的收入所得均具有稅收管轄權(quán)。在國(guó)際

投資稅收中，多數(shù)國(guó)家均確認(rèn)居民稅收管轄權(quán)和收人來(lái)源地稅收管轄權(quán)兩

種稅收管轄原則。在本案中，我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)依照收人來(lái)源地原則對(duì)A公司

B辦事處在中國(guó)所形成的收人來(lái)源中的凈所得有權(quán)依法征收所得稅;美國(guó)的

稅務(wù)部門則依照法人住宅地或注冊(cè)地原則對(duì)A公司（包含B辦事處）所形成

的收入所得依法征收所得稅。各國(guó)稅法關(guān)于跨國(guó)企業(yè)或企業(yè)的跨國(guó)所得均

主張居民稅收管轄權(quán)和收人來(lái)源地管轄權(quán)，這是形成稅收管轄權(quán)沖突和雙

重征稅可能的根源。然而在有關(guān)國(guó)際條約或協(xié)定的調(diào)整下，相關(guān)國(guó)家間的

稅收管轄權(quán)實(shí)際已按對(duì)等原則得到了和諧和承認(rèn)，從而差不多上排除了雙

重征稅的可能。

2.在本案中，盡管A公司在中國(guó)設(shè)立的B辦事處不具有法人地

位和獨(dú)立的核算地位，但亦屬于中國(guó)涉外稅法上的“常設(shè)機(jī)構(gòu)"，中國(guó)稅務(wù)機(jī)

關(guān)有權(quán)對(duì)該類外國(guó)公司常設(shè)機(jī)構(gòu)在中國(guó)形成的收人來(lái)源中的凈所得征收所

得稅。依照中、美兩國(guó)關(guān)于幸免雙重稅收協(xié)定和經(jīng)濟(jì)合作與開(kāi)發(fā)組織關(guān)于

幸免雙重稅收示范公約的規(guī)定，常設(shè)機(jī)構(gòu)又稱為“永久性營(yíng)業(yè)地"，它是指投

資母國(guó)企業(yè)在投資東道國(guó)設(shè)立的有固定的營(yíng)業(yè)場(chǎng)所的穩(wěn)固營(yíng)業(yè)的經(jīng)營(yíng)機(jī)

構(gòu)，包括治理場(chǎng)所，分支機(jī)構(gòu)，辦事處，工廠，作業(yè)場(chǎng)所，礦場(chǎng)，油井或

氣井，采石場(chǎng)等其他開(kāi)采自然資源的場(chǎng)所，建筑工地，建筑，裝配或安裝

工程等。在國(guó)際稅法中，構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)實(shí)際上是東道國(guó)行使收人來(lái)源地稅

收管轄權(quán)的差不多依照;按照多數(shù)國(guó)家的稅法和國(guó)際稅收協(xié)定，關(guān)于常設(shè)機(jī)

構(gòu)的所得稅征收以收人來(lái)源地國(guó)家的管轄權(quán)為優(yōu)先，投資母國(guó)的居民稅收

管轄權(quán)實(shí)際上按抵免制行使，許多投資母國(guó)基于鼓舞政策甚至舍棄對(duì)常設(shè)

機(jī)構(gòu)的所得稅征收。

3.依照我國(guó)稅法和中、美兩國(guó)關(guān)于幸免雙重稅收的協(xié)定，在排除

了A公司及B辦事處享受稅收優(yōu)待

（即不屬于減免稅范疇）的條件下，

我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)依法對(duì)B辦事處在中國(guó)形成的收人來(lái)源中的凈所得部分

按33%征收所得稅，并出具納稅證明;美國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)A公司運(yùn)算征收所

得稅時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)B辦事必在申國(guó)已繳納的所得稅扣除，視同為已在其本國(guó)

繳納。

案例009企業(yè)應(yīng)稅所得

［案情介紹］

M企業(yè)是一家中外合作經(jīng)營(yíng)企

業(yè)，由香港一家公司與中方共同組建，在合作經(jīng)營(yíng)協(xié)議中，雙方約定:企業(yè)

利潤(rùn)分配對(duì)外方采取產(chǎn)品分配方式，對(duì)中方以現(xiàn)金分配。1994年度，M企

業(yè)向外方分配產(chǎn)品100萬(wàn)箱，價(jià)值人民幣500萬(wàn)元響總機(jī)構(gòu)支付3萬(wàn)元的

特許權(quán)使用費(fèi)，通過(guò)中國(guó)紅十字會(huì)向?yàn)?zāi)區(qū)捐贈(zèng)藥品價(jià)值10萬(wàn)元。M企業(yè)在

運(yùn)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，未將上述收支包括在內(nèi)。稅務(wù)機(jī)關(guān)在審核后，認(rèn)為

M企業(yè)申報(bào)不實(shí)，雙方因此發(fā)生爭(zhēng)議。

［法律咨詢題］

本案涉及的要緊法律咨詢題是，企業(yè)的應(yīng)稅所得應(yīng)如何運(yùn)算?本

案中M企業(yè)對(duì)應(yīng)稅所得的運(yùn)算存在哪些咨詢題？

［法理分析］

1.國(guó)際稅法上經(jīng)常使用應(yīng)稅所得

那個(gè)詞，但至今尚無(wú)一致公認(rèn)的定義。一樣認(rèn)為，應(yīng)稅所得是按稅法規(guī)定

將可扣除項(xiàng)目從總所得中扣除后的數(shù)額。應(yīng)稅所得這一概念所包括的內(nèi)容

要緊有四個(gè)方面:（1）應(yīng)稅所得必須是有合法來(lái)源的所得。關(guān)于非法所得，只

能沒(méi)收，決不能列入應(yīng)稅所得。（2）應(yīng)稅所得應(yīng)當(dāng)是納稅人的真實(shí)所得。所

謂真實(shí)所得，指納稅人確實(shí)取得的所得。自制自用物品就不應(yīng)列入應(yīng)納稅

所得，因其盡管能滿足需要，"又能以貨幣表示，但并沒(méi)有實(shí)際取得收入。

⑶應(yīng)稅所得一樣應(yīng)當(dāng)是有連續(xù)性的所得。但關(guān)于某些偶發(fā)性的所得，一些

國(guó)家也要征稅。（4）應(yīng)稅所得應(yīng)當(dāng)是能以貨幣表現(xiàn)的所得。稅法上所講的所

得，僅限于經(jīng)濟(jì)上的所得，而不包括精神上的所得。我國(guó)《外商投資企業(yè)

和外國(guó)企業(yè)所得稅法》規(guī)定:"外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)設(shè)立的從

事生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)的機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所每一納稅年度的收入總額，減除成本、費(fèi)用以

及缺失后的余額，為應(yīng)納稅所得額。"在實(shí)施細(xì)則中，還給出具體的運(yùn)算公

式。

2.在本案中，M企業(yè)對(duì)應(yīng)稅所得

的運(yùn)算有誤。第一，向外方產(chǎn)品分成末記人收入。按《個(gè)人所得稅法實(shí)施

細(xì)則》第12條規(guī)定：《+外合作經(jīng)營(yíng)企業(yè)采取產(chǎn)品分成方式的，合作者分得

產(chǎn)品時(shí)，即為取得收入。"其次，關(guān)于通過(guò)紅十字會(huì)的捐贈(zèng)應(yīng)計(jì)人支出，抵

減利潤(rùn)。如此，M公司就少報(bào)應(yīng)稅所得490萬(wàn)元。至于向總機(jī)構(gòu)支付的特

許權(quán)使用費(fèi)，《個(gè)人所得稅法實(shí)施細(xì)則》明文規(guī)定不許計(jì)人支出，M公司末

將其從應(yīng)稅所得中扣除是正確的。

案例010引力原則與實(shí)際聯(lián)

系原則

［案情摘要］

已知甲國(guó)與乙、丙、丁三國(guó)均簽有雙邊稅收協(xié)定。甲國(guó)的M公

司在乙國(guó)設(shè)有一分公司，在丙國(guó)設(shè)有一常駐代辦處。1996年10月，M公司

在丁國(guó)又開(kāi)辦了一次為期6個(gè)月的展銷會(huì)。此外;M公司在日常經(jīng)營(yíng)中，還

經(jīng)常直截了當(dāng)與乙、丙、丁三國(guó)的民民公司開(kāi)展貿(mào)易活動(dòng)。

［法律咨詢題］

1.M公司在乙、丙、丁三國(guó)設(shè)立的分公司、常駐代辦處、展銷

會(huì)等，是否構(gòu)成在東道國(guó)設(shè)有"常設(shè)機(jī)構(gòu)？

2.M公司與乙、丙、丁三國(guó)居民公司從事直截了當(dāng)貿(mào)易活動(dòng)所

取得的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)應(yīng)如何納稅？

［參考結(jié)論］

1.M公司在乙國(guó)設(shè)立的分公司、

在丙國(guó)設(shè)立的常駐代辦處視為在東道國(guó)擁有常設(shè)機(jī)構(gòu)，而在丁國(guó)舉辦的展

銷會(huì)不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。

2.假如乙、丙兩國(guó)對(duì)常設(shè)機(jī)

構(gòu)的利潤(rùn)歸屬采納

"引力原則"，則M公司與乙、丙兩國(guó)的居民公司從事直截了當(dāng)貿(mào)易所

取得的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)則要分不引歸人其在乙國(guó)設(shè)立的分公司和在丙國(guó)設(shè)立的常

駐代辦處而向乙、丙兩國(guó)納稅。反之，假如乙、丙兩國(guó)對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤(rùn)

歸屬采納的是"實(shí)際聯(lián)系原則"，則M公司的這部分利潤(rùn)則能夠享受免稅。

至于M公司與丁國(guó)的居民公司從事直截了當(dāng)貿(mào)易活動(dòng)所獵取的利潤(rùn)，是不

用向丁國(guó)納稅的，因?yàn)镸公司在丁國(guó)全然沒(méi)有設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)。

［法理、法律精解］

常設(shè)機(jī)構(gòu)原則是來(lái)源國(guó)對(duì)非居民企業(yè)來(lái)源于本國(guó)的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)進(jìn)

行征稅的重要依據(jù)。按照兩個(gè)《范本》的規(guī)定，常設(shè)機(jī)構(gòu)是指一個(gè)企業(yè)進(jìn)

行其全部或部分營(yíng)業(yè)的固定場(chǎng)所。它應(yīng)具備長(zhǎng)期性、固定性和營(yíng)業(yè)性的特

點(diǎn)。本案申的“展銷會(huì)”因不具備前兩個(gè)特點(diǎn)而不能視為常設(shè)機(jī)構(gòu)。而對(duì)常設(shè)

機(jī)構(gòu)利潤(rùn)的確認(rèn)，各國(guó)視其具體情形而分不采納"實(shí)際聯(lián)系原貝『‘或"引力原

則"。

案例011關(guān)于確認(rèn)常設(shè)機(jī)構(gòu)

利潤(rùn)范疇

［案情介紹I

甲國(guó)A公司在乙國(guó)首都建立一辦

事處，要緊用于接收、發(fā)送物資及訂立合同，提供售后服務(wù)。A公司董事

長(zhǎng)在乙國(guó)參加地區(qū)性經(jīng)濟(jì)論壇會(huì)議期間，與B公司簽訂了銷售A公司產(chǎn)品

的合同。產(chǎn)品的運(yùn)輸提供均由B公司負(fù)責(zé)。A公司在乙國(guó)的辦事處對(duì)此并

不知情，但在納稅時(shí)，卻被要求將A公司與B公司直截了當(dāng)訂立合同產(chǎn)生

的利潤(rùn)納入應(yīng)稅所得。A公司的辦事處對(duì)此表示不同意，認(rèn)為其總機(jī)構(gòu)A

公司的利潤(rùn)與該辦事處沒(méi)有聯(lián)系，不應(yīng)由其納稅。乙國(guó)的稅務(wù)機(jī)關(guān)則認(rèn)為，

A公司與B公司訂立合同的營(yíng)業(yè)活動(dòng)屬于該辦事處的經(jīng)營(yíng)范疇，故應(yīng)由該

辦事處納稅。雙方因此發(fā)生爭(zhēng)議。

［法律咨詢題］

本案涉及的要緊法律咨詢題是，

如何確認(rèn)常設(shè)機(jī)構(gòu)的利潤(rùn)范疇？

［法理分析］

A公司辦事處與乙國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)在

對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)征稅咨詢題上，各持不同的觀點(diǎn)。A公司辦事處所持的觀點(diǎn)在

國(guó)際稅法上，叫做實(shí)際聯(lián)系原則，乙國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)所持觀點(diǎn)，叫做引力原貝限

在對(duì)非居民的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)和征稅咨詢題上，各個(gè)稅收協(xié)定都實(shí)行常設(shè)機(jī)構(gòu)原

則，對(duì)非居民公司設(shè)在境內(nèi)和常設(shè)機(jī)構(gòu)的活動(dòng)所取得的利潤(rùn)征稅。然而，

將何種利潤(rùn)劃歸常設(shè)機(jī)構(gòu)，則有兩種不同的原則，一是實(shí)際聯(lián)系原則，二

是引力原則。所謂實(shí)際聯(lián)系原則，即所得的取得應(yīng)與常設(shè)機(jī)構(gòu)本身的活動(dòng)

有關(guān)，如常設(shè)機(jī)構(gòu)本身的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)與常設(shè)機(jī)構(gòu)對(duì)其他企業(yè)投資貸款的股息、

利息，等等。凡屬此類與常設(shè)機(jī)構(gòu)有實(shí)際聯(lián)系的所得，來(lái)源國(guó)均可按來(lái)源

管轄權(quán)征稅。同常設(shè)機(jī)構(gòu)并無(wú)實(shí)際聯(lián)系的所得，則不在來(lái)源管轄權(quán)的管轄

范疇內(nèi)。所謂引力原則，即非居民公司在收人來(lái)源盡管沒(méi)有常設(shè)機(jī)構(gòu)，但

卻在來(lái)源國(guó)境內(nèi)自行開(kāi)展?fàn)I業(yè)活動(dòng)，如該項(xiàng)營(yíng)業(yè)活動(dòng)屬于常設(shè)機(jī)構(gòu)的營(yíng)業(yè)

范疇，收入來(lái)源國(guó)則可按

"引力原貝將其所得引歸常設(shè)機(jī)

構(gòu)，實(shí)行從源征稅。實(shí)行引力原則，征稅面較大，對(duì)收人來(lái)源國(guó)是有利的,

因而得到了進(jìn)展中國(guó)家中的大國(guó)的支持，聯(lián)合國(guó)《范本》列入了這項(xiàng)原則,

而代表發(fā)達(dá)國(guó)家利益的經(jīng)濟(jì)合作與開(kāi)發(fā)組織《范本》沒(méi)有列入。

我國(guó)在對(duì)非居民公司實(shí)行收人來(lái)

源地稅收管轄權(quán)，也按照國(guó)際上普遍的做法實(shí)行常設(shè)機(jī)構(gòu)原則。關(guān)于引力

原則，由于申國(guó)疆土寬敞，執(zhí)行較難，同時(shí)，也由于這項(xiàng)原則對(duì)國(guó)際經(jīng)濟(jì)

貿(mào)易往來(lái)有一定的阻礙，我國(guó)沒(méi)有采納。假如本案發(fā)生在我國(guó)，按照我國(guó)

《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》第19條規(guī)定:"外國(guó)企業(yè)在中國(guó)境內(nèi)

設(shè)有機(jī)構(gòu)場(chǎng)所，而取得的來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)的利潤(rùn)、利息、租金、特許權(quán)使

用費(fèi)和其他所得，或者盡管設(shè)立機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所，但上述所得與其機(jī)構(gòu)、場(chǎng)所

沒(méi)有實(shí)際聯(lián)系的，都應(yīng)當(dāng)繳納20%的所得稅。"

A公司直截了當(dāng)交易所得應(yīng)納稅

款不應(yīng)由A公司的辦事處繳納，而應(yīng)由支付A公司所得的B公司代扣代繳,

適用20%的預(yù)提所得稅率，假如符合優(yōu)待的規(guī)定，從其規(guī)定。

案例012網(wǎng)址是否構(gòu)成稅法

上常設(shè)機(jī)構(gòu)

［案情介紹］

歐洲一家公司通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)銷售物資和勞務(wù)給日本顧客，并在

日木設(shè)置輔助機(jī)構(gòu)用于同意訂貨和售后服務(wù)。這種輔助機(jī)構(gòu)一無(wú)存貨，二

不代表外國(guó)公司對(duì)外簽訂合同，依法不能認(rèn)定為常設(shè)機(jī)構(gòu)，由于日本遵循

經(jīng)濟(jì)合作與開(kāi)發(fā)組織(OECD)對(duì)常設(shè)機(jī)構(gòu)的定義，但該定義未對(duì)非居民互聯(lián)

網(wǎng)網(wǎng)址是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)作出講明，因而無(wú)法對(duì)該歐洲公司進(jìn)行征稅。

［法律咨詢題］

本案涉及的要緊法律咨詢題

是，網(wǎng)址是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)？電子商務(wù)課稅存在哪些咨詢題？

［法理分析］

1.電子商務(wù)是指雙方通過(guò)國(guó)際互

聯(lián)網(wǎng)進(jìn)行的商品或勞務(wù)的交易，具有高度的流淌性和隱匿性，這就給稅務(wù)

當(dāng)局帶來(lái)了種種咨詢題。網(wǎng)址是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)僅僅是咨詢題之一。

1998年10月，經(jīng)濟(jì)合作與開(kāi)發(fā)組

織(OECD)在涯太華召開(kāi)了部長(zhǎng)級(jí)會(huì)議，會(huì)上對(duì)此咨詢題進(jìn)行了討論。爭(zhēng)議

集中于:(1)某企業(yè)在某國(guó)只有網(wǎng)站

(Website)或服務(wù)器(Sever)而沒(méi)有

雇員，那么，這是否足以判定該企業(yè)在該國(guó)擁有常設(shè)機(jī)構(gòu)?(2)網(wǎng)站是否代表

了企業(yè)從事全部或部分經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的固定基地(FixedPlace)??)因特網(wǎng)服務(wù)商

(ISP)是否應(yīng)被視為獨(dú)立代理人?(4)假如某企業(yè)為另一企業(yè)提供服務(wù)器作為

網(wǎng)站從事經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，那么，該服務(wù)是否應(yīng)視為出租的設(shè)備?涯太華會(huì)議并沒(méi)

有解決這些咨詢題，但OECD已決定在稅收協(xié)定中對(duì)網(wǎng)址是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)

構(gòu)加以明確。

2.電子商務(wù)還導(dǎo)致了其他

爭(zhēng)議：(1)所得性質(zhì)爭(zhēng)議。通過(guò)查詢運(yùn)算機(jī)數(shù)據(jù)單元(Data

Base)并下載文件而支付的費(fèi)用關(guān)

于取得方而言，是屬于財(cái)產(chǎn)銷售所得，財(cái)產(chǎn)出租所得，勞務(wù)所得，抑或特

許權(quán)使用費(fèi)所得?關(guān)于該咨詢題,OECD初步同意將其認(rèn)定為特許權(quán)使用費(fèi)。

⑵在確定企業(yè)擁有常設(shè)機(jī)構(gòu)的情形下，又會(huì)顯現(xiàn)另一問(wèn)題，那確實(shí)是應(yīng)該

判定哪些利潤(rùn)屬于常設(shè)機(jī)構(gòu)的？

電子商務(wù)還為國(guó)際避稅制造了新的形式:(1)國(guó)際納稅人能夠利用

電子商務(wù)的隱匿性避稅。如利用互聯(lián)網(wǎng)將居民公司變?yōu)榉蔷用窆?，改?/p>

所得來(lái)源地，等等。(2)利用電子商務(wù)的高度流淌性避稅。如利用虛擬公司

避稅，利用電話回復(fù)中心避稅。(3)利用電子商務(wù)的腐蝕性避稅。如用電子

貨幣將所得直截了當(dāng)匯人避稅港，利用無(wú)紙化的電子交易，使印花稅無(wú)法

征收。電子商務(wù)關(guān)于我國(guó)的涉外稅收依舊一個(gè)新咨詢題，隨著電子商務(wù)的

擴(kuò)展，我國(guó)也必將修改補(bǔ)充現(xiàn)行的稅法。

案例013常設(shè)機(jī)構(gòu)咨詢題認(rèn)

定

［案情摘要］

1997年3月，美國(guó)的圣達(dá)建筑工

程公司同時(shí)在乙國(guó)和丁國(guó)各承建了一項(xiàng)建設(shè)工程，兩工程先后于1997年1

2月和1998年1月完工。美國(guó)政府和乙國(guó)與丁國(guó)均簽訂有雙邊稅收協(xié)定，

但前者是依《聯(lián)合國(guó)范本》簽訂的，后者是依《經(jīng)合組織范本》簽訂的。

［法律咨詢題］

乙國(guó)和丁國(guó)能否對(duì)美國(guó)的圣

達(dá)建筑公司在該國(guó)的工程收益征收企業(yè)所得稅？

［參考結(jié)論］

乙國(guó)能夠?qū)γ绹?guó)的圣達(dá)建筑

公司在本國(guó)的工程收益征收企業(yè)所得稅，而丁國(guó)則不能。

［法理、法律精解］

本案涉及對(duì)工程類項(xiàng)目的常設(shè)機(jī)

構(gòu)認(rèn)定咨詢題。《聯(lián)合國(guó)范本》規(guī)定，建筑安裝工程活動(dòng)連續(xù)存在6個(gè)月以

上即可構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，而《經(jīng)合組織范本》則要求需連續(xù)12個(gè)月以上方可

構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。

案例014代理人咨詢題

［案情摘要］

A旺公司是一個(gè)經(jīng)銷通訊器材的跨國(guó)公司。1995年，為了推銷其

新型J25EC型手機(jī)，A旺公司在甲國(guó)派員設(shè)立了一個(gè)首席代表處，在乙國(guó)

托付一家環(huán)宇通訊公司作總代理。甲、乙兩國(guó)和A旺公司的居住國(guó)均是雙

邊稅收協(xié)定締約國(guó)。

［法律咨詢題］

A旺公司在甲國(guó)設(shè)立的代表

處和在乙國(guó)的總代理是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)？

［參考結(jié)論］

ACE公司在甲國(guó)的代表處構(gòu)成常

設(shè)機(jī)構(gòu)，在乙國(guó)的總代理不構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。然而，假如環(huán)宇通訊公司的全

部營(yíng)業(yè)活動(dòng)或幾乎全部活動(dòng)差不多上為A旺公司推銷手機(jī)，則這種代理活

動(dòng)構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)。

［法理、法律精解］

首席代表處也能夠構(gòu)成企業(yè)生產(chǎn)

經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的一個(gè)固定場(chǎng)所，只要其活動(dòng)直截了當(dāng)具有營(yíng)業(yè)性，而非預(yù)備性

或輔助性。

代理人是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)應(yīng)視具

體情形而言。原則上講，締約國(guó)一方企業(yè)通過(guò)在締約國(guó)另一方的非獨(dú)立代

理人進(jìn)行營(yíng)業(yè)活動(dòng)，構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，除非這種活動(dòng)只具有預(yù)備性或輔助性;

締約國(guó)一方企業(yè)通過(guò)在締約國(guó)另一方的獨(dú)立代理人進(jìn)行營(yíng)業(yè)活動(dòng)，則不構(gòu)

成常設(shè)機(jī)構(gòu)，除非這種代理人的活動(dòng)全部或者幾乎全部是代表該企業(yè)。

案例015個(gè)人勞務(wù)所得稅

［案情摘要］

湯姆和珍妮是一對(duì)美國(guó)夫婦，1999年9月1日同時(shí)來(lái)華。湯姆

開(kāi)辦了一家醫(yī)療診所，珍妮在一所中國(guó)民辦大學(xué)任英語(yǔ)教師。2000年3月，

該夫婦因親小孩突患重病而臨時(shí)決定返回美國(guó)。湯姆遂關(guān)閉了診所，珍妮

辭去了工作。夫婦倆于2000年4月10日離境。

［法律咨詢題］

1.湯姆和珍妮在華期間所取

得的收入各屬什么性質(zhì)?

2.湯姆和珍妮在華期間所取

得的收入應(yīng)否向中國(guó)納稅？

［參考結(jié)論］

1.湯姆在華期間所取得的收人為

獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)所得，珍妮在華期間所取得的收人為非獨(dú)立個(gè)人勞務(wù)所得。

2.湯姆和珍妮在華期間所取

得的收人均應(yīng)向中國(guó)繳納個(gè)人所得稅。

［法理、法律精解］

中、美為雙邊稅收協(xié)定締約國(guó)。依協(xié)定，獨(dú)立勞務(wù)所得應(yīng)僅由

其居住國(guó)課稅，但勞務(wù)提供者在來(lái)源國(guó)設(shè)有經(jīng)常從事獨(dú)立勞務(wù)活動(dòng)的固定

基地（本案中為醫(yī)療診所），或一個(gè)歷年內(nèi)連續(xù)或累計(jì)停留183天以上者，來(lái)

源國(guó)有權(quán)征稅。關(guān)于非獨(dú)立勞務(wù)所得，來(lái)源國(guó)一樣有權(quán)征稅。

案例016演出團(tuán)體征稅咨詢題

［案情摘要］

中國(guó)交響樂(lè)團(tuán)赴歐洲巡回演出，歷經(jīng)英國(guó)、法國(guó)、德國(guó)、瑞典、

盧森堡等10多個(gè)國(guó)家，所到之外均受到烈火歡迎。最后，樂(lè)團(tuán)回到北京作

匯報(bào)演出達(dá)30多場(chǎng)次。

［法律咨詢題］

1,中國(guó)交響樂(lè)團(tuán)的演員在國(guó)外的所有演出酬勞應(yīng)向東道國(guó)納

稅嗎？

2.中國(guó)演員應(yīng)否向東道國(guó)納稅的依據(jù)是東道國(guó)之國(guó)內(nèi)稅法，

依舊中國(guó)與對(duì)方國(guó)家簽訂的雙邊稅收協(xié)定？

3.中國(guó)演員應(yīng)就哪些收入向

中國(guó)政府納稅?

［參考結(jié)論］

1.中國(guó)演員應(yīng)就所到國(guó)之演

出酬勞向東道國(guó)繳納個(gè)人所得稅。

2.申國(guó)演員應(yīng)否向東道國(guó)納稅的

依據(jù)第一應(yīng)是中國(guó)政府與對(duì)方國(guó)家簽訂的雙邊稅收協(xié)定中的相關(guān)規(guī)定。假

如中國(guó)政府與對(duì)方國(guó)家沒(méi)有簽訂雙邊稅收協(xié)定的，則應(yīng)依據(jù)東道國(guó)的國(guó)內(nèi)

稅法之規(guī)定。

3.中國(guó)演員應(yīng)就全部演出酬勞，

包括赴歐洲演出和回國(guó)后的匯報(bào)演出收入，向中國(guó)政府繳納個(gè)人所得稅。

［法理、法律精解］

關(guān)于中國(guó)演員的演出酬勞收益，

中國(guó)政府實(shí)施的是居民稅收管轄權(quán)，其他東道國(guó)實(shí)施的是來(lái)源地稅收管轄

權(quán)。依兩個(gè)《范本》之規(guī)定:關(guān)于演員、運(yùn)動(dòng)員等的勞務(wù)收益，不管其在來(lái)

源國(guó)停留的時(shí)刻長(zhǎng)短，也不管在來(lái)源國(guó)是否設(shè)有固定基地，來(lái)源國(guó)都有權(quán)

對(duì)其征收個(gè)人所得稅。

案例017運(yùn)動(dòng)員參加國(guó)際賽

事征稅咨詢題

［案情摘要］

韓國(guó)大宇隊(duì)?wèi)?yīng)邀來(lái)中國(guó)參加中韓

足球?qū)官?。大宇?duì)中國(guó)之行為期15天，先后在上海、深圳、北京等地與

申國(guó)申花隊(duì)、宏遠(yuǎn)隊(duì)、國(guó)安隊(duì)等進(jìn)行了多場(chǎng)猛烈的對(duì)抗賽。所到之處，均

受到中國(guó)寬敞球迷的烈火歡迎。

［法律咨詢題］

韓國(guó)大宇隊(duì)球員在申國(guó)競(jìng)賽期間

所獲出場(chǎng)費(fèi)、獎(jiǎng)金等收入是什么性質(zhì)的收益？中國(guó)政府是否有權(quán)對(duì)其收益征

收個(gè)人所得稅？

［參考結(jié)論］

韓國(guó)大宇隊(duì)球員的收益系跨

國(guó)勞務(wù)所得。申國(guó)政府有權(quán)對(duì)其收益征收個(gè)人所得稅。

［法理、法律精解］

參見(jiàn)案例8的［法理、法律精解］

案例018跨國(guó)非獨(dú)立勞務(wù)所

得征稅咨詢題

［案情摘要］

締約國(guó)甲國(guó)的皮特、庫(kù)克和史特

勞斯3位工程師，受其任職的總公司委派前往締約國(guó)乙國(guó)的合資公司關(guān)心

培訓(xùn)技術(shù)人員，為期3個(gè)月。事后，總公司支付了皮特、庫(kù)克和史特勞斯

各1.3萬(wàn)美元的勞務(wù)費(fèi)。

［法律咨詢題］

乙國(guó)政府能否向皮特、庫(kù)克

和史特勞斯3人征收個(gè)人所得稅?什么緣故？

［參考結(jié)論］

乙國(guó)不能向皮特、庫(kù)克和史

特勞斯3人征收個(gè)人所得稅。

［法理、法律精解］

跨國(guó)非獨(dú)立勞務(wù)所得，一樣情形

下應(yīng)由作為收人來(lái)源國(guó)一方的締約國(guó)優(yōu)先征稅。然而，兩個(gè)《范本》均規(guī)

定，假如同時(shí)滿足以下3個(gè)條件時(shí)，作為來(lái)源國(guó)的締約國(guó)另一方則無(wú)權(quán)征

稅:(1)收款人在某一會(huì)計(jì)年度內(nèi)在締約國(guó)另一方境內(nèi)停留累計(jì)不超過(guò)183

天;(2)有關(guān)的勞務(wù)酬勞并非由締約國(guó)另一方居民的雇主或代表該雇主支付

的;(3)該項(xiàng)勞務(wù)酬勞不是由設(shè)在締約國(guó)另一方境內(nèi)的常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定基地

所負(fù)擔(dān)。

案例019從事國(guó)際運(yùn)輸?shù)拇盎蝻w機(jī)轉(zhuǎn)讓收益所得稅咨詢題

［案情摘要］

中國(guó)遠(yuǎn)洋運(yùn)輸公司一艘名為"東方紅2號(hào)”的萬(wàn)噸遠(yuǎn)洋運(yùn)輸貨輪，1

995年7月在日本大吸港拋錨，經(jīng)檢測(cè)，修復(fù)難度較大，且需要巨額資金。

中國(guó)遠(yuǎn)洋運(yùn)輸公司遂決定將此船就地轉(zhuǎn)讓出售。經(jīng)拍賣，該船被韓國(guó)一家

船運(yùn)公司買走。

［法律咨詢題］

中國(guó)遠(yuǎn)洋運(yùn)輸公司的售船收

人應(yīng)向哪國(guó)繳納所得稅？

［參考結(jié)論］

中國(guó)遠(yuǎn)洋運(yùn)輸公司的售船收

人應(yīng)僅向中國(guó)繳納所得稅。

［法理、法律精解］

中國(guó)與日本、韓國(guó)均簽訂有雙邊

稅收協(xié)定。關(guān)于轉(zhuǎn)讓從事國(guó)際運(yùn)輸?shù)拇盎蝻w機(jī)等所獲的收益，各國(guó)協(xié)定

一樣都規(guī)定應(yīng)僅由轉(zhuǎn)讓者的居住國(guó)一方獨(dú)占征稅。

案例20外籍個(gè)人應(yīng)納所得稅

［案情介紹］

1993年，美國(guó)A公司與中國(guó)B企業(yè)在深圳建立一家合資企

業(yè)。1993?年10月，美國(guó)A公司派遣其副總經(jīng)理湯姆遜擔(dān)任合資企業(yè)董事

職務(wù)，湯姆遜于同年10月到達(dá)深圳任職。1994年3月7日至1994年4月

4日，湯姆遜離境回國(guó)，向A公司述職。1994年12月20日又離境歡度圣

誕節(jié)和元旦。1995年1月20日，其回中國(guó)后，深圳市稅務(wù)機(jī)關(guān)即通知湯姆

遜就1994年度境內(nèi)、境外全部所得申報(bào)納稅。湯姆遜認(rèn)為，自己不是中國(guó)

公民，按國(guó)際慣例應(yīng)僅就中國(guó)境內(nèi)的所得申報(bào)納稅。雙方因此發(fā)生爭(zhēng)議。

［法律咨詢題］

本案涉及的要緊法律咨詢題

是，湯姆遜在中國(guó)稅法上處于何種地位?對(duì)湯姆遜應(yīng)如何征納個(gè)人所得稅？

［法理分析］

1.本案涉及的是居民稅收管

轄權(quán)的咨詢題。

在國(guó)際稅收實(shí)踐中，國(guó)家依照納

稅人在本國(guó)境內(nèi)存在稅收居所如此的連結(jié)因素而擁有的行政征稅權(quán)力，確

實(shí)是所謂的居民稅收管轄權(quán)。納稅人的稅收居所不然而國(guó)家行使其居民稅

收管轄權(quán)的依據(jù)，而且決定納稅人所應(yīng)承擔(dān)的納稅義務(wù)的范疇或程度。基

于納稅人在境內(nèi)存在稅收居所這一事實(shí)，居住國(guó)政府能夠要求該居民納稅

人就其來(lái)源于境內(nèi)和境外的各種收入，即世界范疇的所得，承擔(dān)納稅義務(wù)。

盡管其中來(lái)自境外的那部分并不存在于居住國(guó)領(lǐng)域內(nèi)，然而，由于存在稅

收居所如此的連結(jié)因素，就足以使居住國(guó)政府也能夠通過(guò)一定的稅務(wù)行政

措施實(shí)現(xiàn)這部分所得的管轄權(quán)。

關(guān)于居民納稅人的確認(rèn)，各國(guó)標(biāo)

準(zhǔn)不同，關(guān)于自然人，法國(guó)、德國(guó)等國(guó)家采納住宅標(biāo)準(zhǔn)，以自然人在征稅

國(guó)境內(nèi)是否擁有住宅這一法律事實(shí)，決定其居民納稅人身份。而英國(guó)、加

拿大等國(guó)家采納居所標(biāo)準(zhǔn)，以自然人在征稅國(guó)境內(nèi)是否擁有某種經(jīng)常居住

的場(chǎng)所，并居住滿一定期限作為依據(jù)，決定其居民納稅人身份。這兩項(xiàng)標(biāo)

準(zhǔn)是絕大多數(shù)國(guó)家所普遍采納的。只有極少數(shù)國(guó)家，如美國(guó)、墨西哥等國(guó)

家，按照自然人的國(guó)籍確定納稅身份，凡系公民，都要按其全球范疇的所

得納稅，至于法人，判定標(biāo)準(zhǔn)有:（1）法人注冊(cè)成立地標(biāo)準(zhǔn)。（2）法人實(shí)際治理

和操縱中心所在地標(biāo)準(zhǔn)。（3）法人總機(jī)構(gòu)所在地標(biāo)準(zhǔn)。（4）混合標(biāo)準(zhǔn)，即上述

標(biāo)準(zhǔn)結(jié)合使用。

我國(guó)對(duì)自然人居民身份的判定，

采納混合標(biāo)準(zhǔn)。我國(guó)《個(gè)人所得稅法》規(guī)定:“在中國(guó)境內(nèi)有住宅，或者無(wú)住

宅而在境內(nèi)居住滿1年的個(gè)人，從中國(guó)境內(nèi)和境外取得的所得，按照本法

規(guī)定繳納個(gè)人所得稅?！薄秱€(gè)人所得稅法實(shí)施條例》第3條對(duì)此作了講明:"

稅法第1條第1款所講的在境內(nèi)居住滿1年，是指在一個(gè)納稅年度中在中

國(guó)境內(nèi)居住365日，臨時(shí)離境的，不扣減日數(shù)。前款所講的臨時(shí)離境，是

指在一個(gè)納稅年度中一次不超過(guò)30日或多次累計(jì)不超過(guò)90目的離境。"湯

姆遜在1994年納稅年度內(nèi)兩次離境，每次均末超過(guò)30日，兩次相加也末

超過(guò)90日，因此，按照中國(guó)稅法的規(guī)定，湯姆遜為居民納稅人，負(fù)無(wú)限納

稅義務(wù)，應(yīng)就其來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)和境外的全部所得向中國(guó)繳納個(gè)人所得稅。

2.為了幸免雙重征稅和吸引外

資，我國(guó)稅法對(duì)外籍個(gè)人的所得稅征納作了一些專門規(guī)定?！秱€(gè)人所得稅法

實(shí)施條例》第6條規(guī)定:"在中國(guó)境內(nèi)無(wú)住宅，然而居住1年以上5年以下的

個(gè)人，其來(lái)源于境外的所得，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，能夠只就由中國(guó)境內(nèi)

公司、企業(yè)以及其他經(jīng)濟(jì)組織或者個(gè)人支付的部分繳納個(gè)人所得稅?！薄秱€(gè)

人所得稅法》第7條規(guī)定:"納稅義務(wù)人從中國(guó)境外取得的所得，準(zhǔn)予其在應(yīng)

納稅額中扣除已在境外繳納的個(gè)人所得稅稅額。但扣除額不得超過(guò)該納稅

義務(wù)人境外所得依照本法規(guī)定的應(yīng)納稅額。"稅務(wù)機(jī)關(guān)在向湯姆遜征收所得

稅時(shí)，應(yīng)要求湯姆遜出具其境外所得已納稅的憑證，從應(yīng)納所得稅中扣除,

或者能夠批準(zhǔn)關(guān)于湯姆遜的境外所得，免予申報(bào)納稅。

案例021威廉訴英國(guó)政府案

［案情摘要］

詹姆斯?威廉系英國(guó)人，1983年，

他將其祖上遺留的位于法國(guó)境內(nèi)的一所房屋轉(zhuǎn)賣，得價(jià)款20萬(wàn)法郎。就此

項(xiàng)收入，威廉向法國(guó)財(cái)政部繳納所得稅8萬(wàn)法郎。后英國(guó)政府也通知威廉

應(yīng)就房屋轉(zhuǎn)讓收益繳納個(gè)人所得稅。威廉認(rèn)為房屋系不動(dòng)產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)

的所得應(yīng)僅在不動(dòng)產(chǎn)所在地納稅，不應(yīng)再向英國(guó)政府納稅。

［法律咨詢題］

你認(rèn)為威廉是否還應(yīng)當(dāng)向英

國(guó)政府繳納個(gè)人所得稅？

［參考結(jié)論］

威廉還應(yīng)向英國(guó)政府繳納個(gè)

人所得稅。

［法理、法律精解］

依照兩個(gè)《范本》的規(guī)定:不動(dòng)產(chǎn)

轉(zhuǎn)讓收益，應(yīng)在不動(dòng)產(chǎn)所在國(guó)納稅。但不動(dòng)產(chǎn)所在國(guó)并非享有獨(dú)占征稅權(quán),

不動(dòng)產(chǎn)所有者的居住國(guó)也享有征稅權(quán)。

案例022跨國(guó)投資所得稅收

管轄劃分

［案情摘要］

A公司是一家參與中國(guó)海洋石油

開(kāi)發(fā)和生產(chǎn)的外國(guó)參股公司。該公司參股的螢歌海區(qū)塊于1992年11月7

日簽訂了關(guān)于崖13-1氣田的開(kāi)發(fā)和生產(chǎn)協(xié)議。協(xié)議規(guī)定，開(kāi)發(fā)