實(shí)質(zhì)重于形式原則在會計中的運(yùn)用

實(shí)質(zhì)重于形式原則在會計中的運(yùn)用摘要在現(xiàn)代企業(yè)管理中，由于管理權(quán)和控制權(quán)的分離，使得企業(yè)的目標(biāo)在管理者與投資者之間出現(xiàn)了分歧。同時也帶來了會計信息在傳遞和報告中出現(xiàn)了失真，嚴(yán)重?fù)p害了會計信息使用者的利益。因此，需要我們對實(shí)質(zhì)重于形式原則加以重視和重塑，以解決會計信息失真等問題。本文主要有四部分組成，重點(diǎn)研究了實(shí)質(zhì)重于形式原則的運(yùn)用，其在運(yùn)用中出現(xiàn)的問題以及根據(jù)問題給我們的啟示和進(jìn)一步的完善意見。第一部分闡述了實(shí)質(zhì)重于形式原則概述，重點(diǎn)介紹了實(shí)質(zhì)重于形式的定義和作用；第二部分主要介紹了實(shí)質(zhì)重于形式在商業(yè)匯票、債權(quán)轉(zhuǎn)讓、售后回購、融資租賃以及中期報告中的運(yùn)用；第三部分提出了實(shí)質(zhì)重于形式原則在運(yùn)用中常出現(xiàn)的問題；第四部分對完善實(shí)質(zhì)重于形式原則提出了三點(diǎn)建議。關(guān)鍵詞：實(shí)質(zhì)重于形式；運(yùn)用；問題；完善 目錄TOC\o"1-2"\h\z\u摘要 1引言 31實(shí)質(zhì)重于形式原則概述 31.1實(shí)質(zhì)重于形式原則的涵義 31.2實(shí)質(zhì)重于形式原則的作用 32實(shí)質(zhì)重于形式原則的運(yùn)用 42.1實(shí)質(zhì)重于形式原則在商業(yè)匯票貼現(xiàn)中的運(yùn)用 42.2實(shí)質(zhì)重于形式原則在債權(quán)轉(zhuǎn)讓中的運(yùn)用 52.3實(shí)質(zhì)重于形式原則在售后回購中的運(yùn)用 52.4實(shí)質(zhì)重于形式原則在融資租賃業(yè)務(wù)中的運(yùn)用 62.5實(shí)質(zhì)重于形式原則在中期報告中的運(yùn)用 73實(shí)質(zhì)重于形式原則在運(yùn)用中出現(xiàn)的問題 74完善實(shí)質(zhì)重于形式原則運(yùn)用的建議 84.1加強(qiáng)對會計人員的職業(yè)道德教育 84.2完善我國的會計制度 84.3加大執(zhí)法力度 9參考文獻(xiàn) 9的所有權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移給了購貨方。但從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上講，由于補(bǔ)充協(xié)議規(guī)定了出售方在未來某個時間必須購回所出售的商品，該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬并未轉(zhuǎn)移給購貨方，出售方實(shí)質(zhì)上仍然要承擔(dān)該商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬。而且，出售商品時往往會出現(xiàn)售價高出商品實(shí)際價值的情況，若將其確認(rèn)為收入將導(dǎo)致企業(yè)利潤虛增。因此，雖然該項(xiàng)交易形式上形成了一筆銷售收入，從交易的實(shí)質(zhì)上看，售后回購只是企業(yè)的一種融資行為，并不能將其確認(rèn)為銷售收入。2.4實(shí)質(zhì)重于形式原則在融資租賃業(yè)務(wù)中的運(yùn)用融資租賃問題在租賃會計中，融資租賃是指本質(zhì)上轉(zhuǎn)移與一項(xiàng)資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的幾乎全部風(fēng)險和報酬的租賃形式。IAS17《租賃》認(rèn)為判斷一項(xiàng)租賃是融資租賃還是經(jīng)營租賃依賴于交易的實(shí)質(zhì)而不是合同的形式通常，導(dǎo)致一項(xiàng)租賃歸類為融資租賃的情況如下：①租賃期滿時資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓給承租人②承租人有購買租賃資產(chǎn)的選擇權(quán)所訂立的購價預(yù)計足夠低于行使選擇權(quán)時的公允價值；③若資產(chǎn)所有權(quán)不轉(zhuǎn)讓，但租賃期占資產(chǎn)使用年限的大部分；④租賃開始時，最低租金的現(xiàn)值幾乎相當(dāng)于租賃資產(chǎn)的公允價值⑤租賃資產(chǎn)性質(zhì)特殊，通常只有承租人才能使用。融資租賃是指實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)全部風(fēng)險和報酬的租賃，所有權(quán)最終可能轉(zhuǎn)移，也可能不轉(zhuǎn)移。出租人和承租人的權(quán)利與義務(wù)由他們之間的租賃合同來約定。租賃期間租賃資產(chǎn)的所有權(quán)歸屬于出租人，承租人并未取得融資租入資產(chǎn)的法定所有權(quán)，只擁有使用權(quán)及收益權(quán)，這是融資租賃的法律形式[6]。但因其租賃期間與租賃資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給了承租人，承租人通過支付等于資產(chǎn)公允價值和有關(guān)財務(wù)費(fèi)用的義務(wù)，獲取了在其使用年限時間內(nèi)使用該租賃資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)利益，承租人實(shí)質(zhì)上已控制了該租賃資產(chǎn)。因此，承租人在會計核算上作為。自有資產(chǎn)。進(jìn)行核算和反映，采用與自有應(yīng)折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策。這是實(shí)質(zhì)重于形式原則應(yīng)用于會計核算中的典型實(shí)例。融資租賃的主要特征是：由于租賃物件的所有權(quán)只是出租人為了控制承租人償還租金的風(fēng)險而采取的一種形式所有權(quán),在合同結(jié)束時最終有可能轉(zhuǎn)移給承租人，因此租賃物件的購買由承租人選擇，維修保養(yǎng)也由承租人負(fù)責(zé)，出租人只提供金融服務(wù)，實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移了與資產(chǎn)所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬的租賃，租賃資產(chǎn)的所有權(quán)最終可能轉(zhuǎn)移,也可能不轉(zhuǎn)移[7]。企業(yè)融資租入的固定資產(chǎn),在承租期內(nèi)，雖然其所有權(quán)在法律形式上仍屬于出租方,但由于資產(chǎn)租賃期占租賃資產(chǎn)尚可使用年限的大部分,承租方因擁有該項(xiàng)資產(chǎn)可獲得經(jīng)濟(jì)利益,相應(yīng)地也承擔(dān)了有關(guān)的風(fēng)險,其經(jīng)濟(jì)利益實(shí)質(zhì)上屬于承租方。因此,融資租入的固定資產(chǎn),如果租賃期滿租賃資產(chǎn)歸承租方所有或承租方有廉價購買權(quán),且在租賃時可以判定其行使購買權(quán),在此類情況下，企業(yè)融資租入固定資產(chǎn)理應(yīng)作為自有固定資產(chǎn)進(jìn)行管理與核算。2.5實(shí)質(zhì)重于形式原則在中期報告中的運(yùn)用從會計行為與會計信息的因果邏輯關(guān)系出發(fā)，實(shí)質(zhì)重于形式原則的內(nèi)涵在于對會計操作行為的修正與限制。而披露與報告的會計信息限于實(shí)質(zhì)的質(zhì)量特征，則是對實(shí)質(zhì)重于形式原則正確運(yùn)用的結(jié)果，將實(shí)質(zhì)重于形式原則作為對會計信息質(zhì)量特征的直接要求看待，有違會計行為與會計信息的因果邏輯關(guān)系。會計中。實(shí)質(zhì)重于形式。原則可以理解為：由于交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)與法律形式并非總相一致，作為經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)的會計應(yīng)當(dāng)根據(jù)交易或事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)而非形式進(jìn)行確認(rèn)、計量和披露。我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》明確規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或者事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行會計確認(rèn)、計量和報告，不應(yīng)僅以交易或者事項(xiàng)的法律形式為依據(jù)。交易或事項(xiàng)的外在形式或人為形式并不能完全真實(shí)地反映其實(shí)質(zhì)內(nèi)容，所以會計信息所反映的交易或事項(xiàng)，必須根據(jù)交易或事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)和經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)，而不是根據(jù)它們的法律形式進(jìn)行核算。即企業(yè)在會計核算中應(yīng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式原則。3實(shí)質(zhì)重于形式原則在運(yùn)用中出現(xiàn)的問題實(shí)質(zhì)重于形式原則在實(shí)際運(yùn)用的過程中卻容易被企業(yè)通過財務(wù)籌劃加以規(guī)避,以達(dá)到符合自身利益的財務(wù)結(jié)果。比如修訂后的《非貨幣交易準(zhǔn)則》規(guī)定:對非貨幣性交易,不再區(qū)分同類交易和非同類交易,一律按同類非貨幣性交易進(jìn)行處理,即視為盈利過程并未實(shí)現(xiàn),以換出資產(chǎn)的賬面價值作為換入資產(chǎn)入賬價值,除非涉及收到補(bǔ)價的情況,一般不確認(rèn)收益。這樣就將實(shí)質(zhì)上屬于關(guān)聯(lián)方贈予的通過非貨幣交易取得的收益計入資本公積,壓縮了上市公司直接通過資產(chǎn)置換調(diào)節(jié)利潤的空間。然而,。上有政策,下有對策。,于是出現(xiàn)了將一次非貨幣性資產(chǎn)置換分解為兩次貨幣交易的行為。2001年底,某公司發(fā)布公告稱,公司擬以1.8億元的價格,向關(guān)聯(lián)方收購其下屬一子公司60%的股權(quán)。而在兩個月前,該上市公司就以同樣的價格,向其第一大股東出售應(yīng)收帳款、機(jī)器設(shè)備、在建工程等資產(chǎn)。兩次交易使該公司完成了一次資產(chǎn)置換,成功的規(guī)避了《非貨幣交易準(zhǔn)則》的規(guī)定。更有甚者,有些企業(yè)竟利用實(shí)質(zhì)重于形式原則的主觀性將其當(dāng)成自己操縱利潤的工具、違規(guī)行為的擋箭牌。如對資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計提,當(dāng)企業(yè)資產(chǎn)的實(shí)際價值低于其帳面價值時,按照謹(jǐn)慎性原則及實(shí)質(zhì)重于形式原則的要求應(yīng)計提壞帳準(zhǔn)備,但由于其計提標(biāo)準(zhǔn)的模糊性,又使該原則成為企業(yè)操縱利潤的工具;盈利(特別是一些微利)的企業(yè)會千方百計地調(diào)減本年的減值額,甚至將所有減值歸罪于前后輕裝上陣;虧損企業(yè)可能盡量將本年的減值額調(diào)大,以此為借口掩飾經(jīng)營虧損的真正原因。又如當(dāng)企業(yè)某些形式不符合財政部規(guī)定時,象并購日的確定,他就以實(shí)質(zhì)重于形式來為自己辯解:實(shí)質(zhì)上的收購我們已經(jīng)完成,控制權(quán)已轉(zhuǎn)到我的名下,錢沒付、會沒開、手續(xù)沒辦,那只是形式上的問題。再如ST黃河科將托管收益計入主營收入,其理由也是實(shí)質(zhì)重于形式原則。4完善實(shí)質(zhì)重于形式原則運(yùn)用的建議4.1加強(qiáng)對會計人員的職業(yè)道德教育雖然制度是不完善的,但制定制度的出發(fā)點(diǎn)本身卻是好的,要使會計人員自發(fā)地在會計法律、法規(guī)和準(zhǔn)則制度允許的范圍內(nèi)選擇最合理的會計處理方法,以產(chǎn)生最真實(shí)、可靠、公允的會計信息,其關(guān)鍵就取決于會計人員的職業(yè)道德,因?yàn)榈赖略诤芏嗲闆r下往往比技巧和知識更為重要,特別是在會計人員遇到相關(guān)當(dāng)事人之間的利益矛盾時,技巧與知識都不能有效地解決矛盾,唯有會計人員的職業(yè)道德水準(zhǔn)和道德決策能力發(fā)揮作用。為此我國可以借鑒西方的一些做法,采取在各層次的會計專業(yè)學(xué)歷教育中增加職業(yè)道德課程,在相關(guān)的會計職稱和資格考試中考核有關(guān)內(nèi)容等措施。4.2完善我國的會計制度我國的會計制度本身還不夠完善，在實(shí)質(zhì)重于形式原則的運(yùn)用上也體現(xiàn)了這個問題,這一基本核算原則雖然制定出來了,但對其相應(yīng)的會計理論研究尚未跟上,一些會計準(zhǔn)則對該核算原則的貫徹還不夠徹底。出現(xiàn)了該原則在形式上得到了運(yùn)用,而在實(shí)質(zhì)上卻被規(guī)避,甚至變成粉飾會計報表的工具的怪現(xiàn)象。4.3加大執(zhí)法力度相關(guān)政府部門在不斷制定新的會計制度、準(zhǔn)則的同時,也應(yīng)不斷加大執(zhí)法力度并提高監(jiān)管人員的素質(zhì),以使得制造虛假會計信息的機(jī)會成本大大提高,提供虛假會計信息的行為無處遁形,并能夠根據(jù)不斷出現(xiàn)的新情況對制度存在的漏洞采取改進(jìn)措施。在復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)交易和事項(xiàng)中，不管其表現(xiàn)形式如何，在確認(rèn)和計量時就應(yīng)該按其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行處理，它是保障會計信息真實(shí)可靠的一條重要的原則。所以說實(shí)質(zhì)重于形式原則已經(jīng)成為現(xiàn)在企業(yè)中一些經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)如實(shí)核算的重要原則，缺之則會使信息質(zhì)量下降、失真。而在實(shí)際操作中會存在一些企業(yè)為了虛增利潤，一些會計工作人員為了簡化工作不按經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)進(jìn)行確認(rèn)，導(dǎo)致會計信息失真，誤導(dǎo)會計信息使用者決策。對此，筆者提出以下幾點(diǎn)建議：（1）加大監(jiān)督力度。有關(guān)主管部門和民間的相關(guān)機(jī)構(gòu)要積極研究在一些形式與經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)不同情況下企業(yè)的確認(rèn)情況，以便規(guī)范企業(yè)的會計確認(rèn)。（2）實(shí)質(zhì)重于形式原則在實(shí)際應(yīng)用中需要會計人員有較強(qiáng)的職業(yè)判斷及防范財務(wù)風(fēng)險的能力，因此，應(yīng)加大對企業(yè)會計人員的專業(yè)培訓(xùn)力度，提高其職業(yè)判斷能力。（3）加大立法制度。針對一些企業(yè)忽視實(shí)質(zhì)重于形式原則而進(jìn)行會計確認(rèn)的，應(yīng)通過制度的規(guī)定強(qiáng)制執(zhí)行，以便使企業(yè)更加全面認(rèn)識實(shí)質(zhì)重于形式原則在會計確認(rèn)、計量中的重要作用。參考文獻(xiàn)[1]鄧鈉.商業(yè)銀行會計信息失真原因分析及防治〔J〕安陽師范學(xué)院學(xué)報，2007(5)[2]王紅云：《會計法規(guī)》，機(jī)械工業(yè)出版社，2009年1月第1版[3]李立新：《財經(jīng)法規(guī)與會計職業(yè)道德》，機(jī)械工業(yè)出版社，2009年1月第1版[4]朱錦余：《企業(yè)會計信用評價與管理》，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2007年8月第1版[5]葉陳剛：《企業(yè)倫理與會計道