新《企業(yè)所得稅法》與民營企業(yè)納稅籌劃

【tips】本文由王教授精心編輯整理，學知識，要抓緊！新《企業(yè)所得稅法》與民營企業(yè)納稅籌劃2007年3月16日，第十屆全國人大第五次會議順利通過了《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》（中華人民共和國主席令[2007]63號）。新《企業(yè)所得稅法》的主要精神體現(xiàn)在：四個統(tǒng)一、兩個過渡，即統(tǒng)一稅法并適用于所有內、外資企業(yè)，統(tǒng)一并適當降低企業(yè)所得稅稅率，統(tǒng)一和規(guī)范稅前扣除辦法和標準，統(tǒng)一稅收政策，建立產業(yè)優(yōu)惠為主、區(qū)域優(yōu)惠為輔的新稅收優(yōu)惠體系；對部分特定區(qū)域實行過渡性優(yōu)惠政策，對享受法定稅收優(yōu)惠的老企業(yè)實行過渡措施?！镀髽I(yè)所得稅法》將于2008年1月1日正式實施。企業(yè)所得稅稅率為25%.這意味著與以前相比，民營企業(yè)所上交的企業(yè)所得稅稅率有所下降。民營企業(yè)所得稅籌劃在會計核算中顯的更為重要。

民營企業(yè)納稅籌劃是指日常財務管理過程中，在法律允許的范圍內，通過對一些不同的經營和納稅方案的測算、比較、選擇與實施，繳納適當稅金，以企業(yè)總體稅負最小為目的的一種財務管理活動。合法性是民營企業(yè)納稅籌劃的前提；實現(xiàn)企業(yè)總體稅負最小是民營企業(yè)納稅籌劃的目的；制定不同的納稅方案并進行的測算、比較、選擇和實施是民營企業(yè)稅收籌劃的途徑與方法。

納稅籌劃發(fā)展的原因。一是納稅人的需求。經濟學中所講的人是一種總是在追求自身利益最大的經濟人；因而沒有一人是愿意多繳稅的，他總是希望在收益一定時能盡量少繳稅。這是人的正常心理。有些人通過合法的手段達到這一目的，而有的人則借助非法的手段，如逃稅、騙稅、偷稅、漏稅。大部分人不愿意冒風險違反法律，但是又希望少繳稅，因此納稅籌劃也就應運而生了。二是納稅籌劃存在空間。國家為實現(xiàn)公平分配、調節(jié)經濟的財政稅收目標，稅收法規(guī)中也必須對不同的納稅事項作出不同規(guī)定，因而稅收法規(guī)對同一稅類的征納規(guī)定完全相同的情況，事實上是不現(xiàn)實的，因而稅收籌劃的空間總是存在的。三是法律上的認可。法律認可也是開展納稅籌劃的一個重要原因。如果國家的法律對納稅籌劃不認可，認為這種行為屬于偷稅的范圍，就會嚴加阻止這種行為，這樣就會阻礙納稅籌劃的歷史進程；相反，如果國家對納稅籌劃的這種行為表示認可，則納稅籌劃的步伐就會加快。在現(xiàn)代社會中，由于企業(yè)進行納稅籌劃有助于國家實現(xiàn)調節(jié)社會經濟的政策目的，通常會鼓勵企業(yè)納稅籌劃，很少會出現(xiàn)法律禁止納稅籌劃的情況。

納稅籌劃的制度保障。一是承認納稅人權利。承認納稅人的權利是納稅籌劃產生和開展的基本條件。納稅人最大和最基本的權利，就是不需要繳納比稅法規(guī)定的更多的稅金，納稅人的稅務行政復議等權利，都是從納稅人不需要繳納比稅法規(guī)定的更多的稅金這項最基本權利派生出來的。二是法制健全和透明。納稅籌劃的產生和發(fā)展還要求有一個健全和透明的法制，一個保障納稅人權利可以得以實現(xiàn)的制度。在法制不健全、不透明，在人治的國家里，稅收和納稅籌劃都得不到法律保證：一方面是基層征稅人員說了算，稅收流失嚴重；另一方面非征稅人員的納稅籌劃到頭來是一場空。

納稅籌劃的信息要求。一是籌劃主體的信息。籌劃主體的信息包括：籌劃主要的意圖、經營狀況、財務狀況。其中，籌劃主體的意圖是納稅籌劃中最根本的部分，是納稅籌劃活動的出發(fā)點。因為，納稅籌劃是為了實現(xiàn)一定的理財目標而進行的活動，而理財目標是為了滿足籌劃主體的特定意圖構思的，所以，籌劃者首先必須了解籌劃主體的意圖，即籌劃主體對所期望結果的真實想法。如果籌劃主體試圖借助籌劃者進行納稅舞弊來達到少繳稅，本身就違背納稅籌劃合法性原則。二是納稅環(huán)境的信息。納稅環(huán)境是納稅籌劃的外部條件，任何籌劃運作都是在一定的環(huán)境中進行的。納稅環(huán)境是籌劃主體理財活動中的不可控因素。因此，籌劃者在進行籌劃運作前，必須對籌劃主體面臨的稅收環(huán)境有全面充分的認識。首先，私營企業(yè)要弄清經營活動涉及哪些稅種，各個稅種的具體規(guī)定；其次，要了解各個稅種之間的相關性，因為納稅籌劃要著眼于整體稅負的降低，眼睛不能只盯在個別稅種的負擔高低上，各個稅種之間是相互關聯(lián)的，一種稅少繳了，另一種稅可能要多繳；第三，要了解稅收征納程序，弄清征納雙方在稅收征納活動中的權利和義務；第四，要掌握有關稅務行政制度，了解通過什么渠道、方式維護民營企業(yè)的合法權益。三、政府涉稅行為的信息。稅收分配關系中征納是一對矛盾，征納雙方存在著對立性和競爭性，雖然他們的根本利益是一致的。但是，在具體的經濟生活中，他們的活動具有相互競爭性、并表現(xiàn)出對不同目標的追求。民營企業(yè)出于對自身經濟利益的追逐，希望減輕自己的納稅負擔，采取的納稅籌劃方案可能符合政府的課稅意圖，也可能違背政府的課稅意圖。四是反饋的信息。任何籌劃方案都是以一定的稅收環(huán)境為基礎制定的。但是影響稅收環(huán)境的因素，如稅收法律、法規(guī)、規(guī)章和政府的反避稅措施不是一成不變的，這就決定了納稅籌劃活動必須是一個動態(tài)的過程；在籌劃方案的實施過程中，民營企業(yè)應注意收集反饋信息，著重分析籌劃環(huán)境中哪些因素最有可能發(fā)生變化，哪些因素已經發(fā)生了變化。因此，民營企業(yè)要注重收入、存貨計價方法、費用分攤、固定資產折舊方法的納稅籌劃。

收入的納稅籌劃。

企業(yè)產品銷售收入的具體形式是多種多樣的，但總體上有三種類型：現(xiàn)銷方式、賒銷方式和預收貸款方式。不同的結算方式其收入的確認時間有不同的標準。采取直接收款方式銷售貨物，不論貨物是否發(fā)出，均為收到銷售額或取得索取銷售額的憑據，并將提貨單交給買方的當天；采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，為按合同約定的收款日期的當天；采取托收承付和委托銀行收款方式銷售貨物，為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當天；委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位銷售的代銷清單的當天；采取預收貨款方式銷售貨物，確認收入的時間為貨物發(fā)出的當天。對于臨近年終所發(fā)生的銷售收入，企業(yè)應根據稅法規(guī)定的確認條件進行納稅籌劃，推遲收入的確認，使當年的收入推遲到下年確認。例如對于分期收款銷售商品來說，對于本應在12月確認的銷售收入可在訂立合同時約定在次年1月支付，從而將收入延遲到第二年確認。對發(fā)貨后一時難以回籠的貨款，可作為委托代銷商品處理，避免采用托收承付和委托收款結算方式銷售貨物，防止墊付稅款；采用支票、銀行本票和匯兌結算方式銷售貨物，從而獲得延遲納稅的好處，也可以把銷售確認的時間推遲幾天。因此，企業(yè)可根據產品銷售策略選擇適當?shù)匿N售結算方式，控制收入確認的時間，合理歸屬所得年度以達到減稅或延緩納稅的目的。一般情況下，民營企業(yè)應該在稅法允許的范圍內選取推遲應稅收入確認的會計處理方法，但是在所得稅的減免期也要考慮提前確認的必要性。如民營企業(yè)取得的非貨幣性資產捐贈收入金額較大，并入一個納稅年度繳稅確有困難的，經主管稅務機關審核確認，可在不超過5年期間內均勻計入各年度應納稅所得額。如果在正常的納稅期，民營企業(yè)將非貨幣性資產捐贈收入均勻計入5年的應納稅所得額，可以推遲稅款的繳納，以獲得時間價值；如果在免稅期，應將非貨幣性資產捐贈收入一次性計入當期所得，以避免遞延到正常納稅期后為此繳納稅款。

存貨計價方法的納稅籌劃。

在企業(yè)所得稅納稅籌劃中，存貨計價方法的選擇主要運用在會計核算中。存貨的計價分為存貨取得的計價、存貨發(fā)出的計價和存貨結存的計價。不同環(huán)節(jié)的存貨，計價方法不同，與納稅籌劃關系較大的是存貨發(fā)出的計價方法。依據現(xiàn)行的會計制度和稅法的有關規(guī)定，企業(yè)可以根據情況選用任意一種計價方法。根據存貨計價方法的相關規(guī)定，存貨發(fā)出和領用的計價方法有：個別計價法、加權平均法、先進先出法、后進先出法。后進先出法自2007年1月1日起不再允許使用。在市場經濟條件下，商品價格受供求等多種因素影響而不斷變動，不同的存貨計價方法，對企業(yè)成本、利潤總額及當期應繳稅款的多少是不同的，從而對企業(yè)財務狀況、盈虧情況及所得稅產生較大影響。

我國企業(yè)所得稅采用比例稅率征收。在比例稅率條件下，對存貨計價方法的選擇，考慮以下因素：（1）市場物價變化因素。自2007年1月1日起將不再允許使用后進先出法，當物價持續(xù)上漲時，企業(yè)宜采用加權平均法，因為加權平均法對發(fā)出的材料、商品等按存貨中加權后的平均價格進行核算，銷售成本中包含后期進貨的部分成本，數(shù)額較高，相應期末結存存貨成本較低，這樣將利潤和納稅遞延到以后年度，達到延緩繳納企業(yè)所得稅的目的。當物價呈下降趨勢時，則采用先進先出法較有利。因為采用此方法，期末存貨成本較低，而銷貨成本較高，同樣可以將利潤遞延至以后年度，達到延遲繳納企業(yè)所得稅的目的。（2）企業(yè)稅負期。如果企業(yè)正處于所得稅的免稅期，在物價上漲情況下，選擇先進先出法核算，會減少成本的當期攤入，企業(yè)在免稅期內得到的免稅額也就越多；相反，如果企業(yè)正處于征稅期或高稅負期，宜選擇加權平均法或移動平均法，使當期成本攤入盡量擴大，以達到減少民營企業(yè)當期應納稅所得稅額。

費用分攤的納稅籌劃。

企業(yè)在生產經營中發(fā)生的主要期間費用包括財務費用、管理費用和銷售費用。不同費用的分攤方式會擴大或縮小企業(yè)的期間費用，從而會影響企業(yè)的利潤水平，因此企業(yè)可以選擇有利的方法來進行費用的分攤。而對于有多種分攤方法可供選擇的期間費用，在采用不同的分攤方法下，其每期應分攤的費用額不同，對利潤和應納所得額產生的影響也就不同。利用費用分攤法擴大或縮小應納稅所得額，影響企業(yè)納稅水平時注意解決兩個問題：一是如何實現(xiàn)應稅利潤最小化；二是期間費用攤入時怎樣使其實現(xiàn)最大攤入。費用分攤通常有兩種：（1）實際費用攤銷法，即根據實際費用進行攤銷；（2）平均分攤法，即把一定時間內發(fā)生的費用平均攤在每個產品的成本中。這兩種方法產生的結果都不同，企業(yè)利潤沖減的程度和納稅多少均有差異，民營企業(yè)利用這種差異進行有效的納稅籌劃。

固定資產折舊方法的納稅籌劃。

固定資產折舊是成本的重要組成部分，有著稅收擋板的效用。按我國現(xiàn)行會計制度規(guī)定，民營企業(yè)常用的折舊方法有平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法。運用不同的折舊方法計算出的折舊額在量上不一致，分攤到各期的固定資產成本也存在差異。因此，折舊的計算和提取必然關系到成本的大小，直接影響企業(yè)的利潤水平，最終影響企業(yè)的稅負輕重。這樣，企業(yè)可利用折舊方法上存在差異，開展納稅籌劃工作。并應注意以下幾個問題：（1）固定資產折舊方法的選擇要符合法律規(guī)定。（2）固定資產折舊方法的選擇必須考慮稅制因素的影響。在累進稅制下，采用平均年限法，可以使企業(yè)的利潤避免忽高忽低，保持在一個相對穩(wěn)定的狀態(tài)下，減少企業(yè)的納稅。當然企業(yè)自身的條件、稅率累進的急劇程度及銀行利率的大小因素，也會對折舊的節(jié)稅效果產生影響。因此，在累進稅制下，企業(yè)到底采用何種折舊方法需企業(yè)經過比較分析后才能最后做出決定。（3）固定資產折舊方法的選擇必須考慮通貨膨脹因素的影響。值得注意的是，如果民營企業(yè)采用加速折舊的方法，一定要符合稅法規(guī)定。按稅法規(guī)定的加速折舊的方法、年限進行相應的會計核算。（4）固定資產折舊方法的選擇必須考慮資金時間價值因素的影響。從表面上看，在固定資產價值固定的情況下，無論民營企業(yè)采用什么折舊方法，也無論折舊年限多長，計算提取的折舊總額都是一致的。但是，由于資金時間價值因素的影響，使不同時點上的同一單位資金的價值含量不等值。（5）固定資產折舊方法的選擇必須考慮折舊年限的影響?，F(xiàn)行財務制度和稅法對固定資產折舊年限均給予企業(yè)一定的選擇空間。這樣，企業(yè)便可根據自己的具體情況，選擇對民營企業(yè)有利的固定折舊年限對固定資產計提折舊。一般情況下，企業(yè)創(chuàng)辦初期且享有減免稅優(yōu)惠待遇時，企業(yè)可通過延長固定資產折舊年限，將計提的折舊遞