【論商譽(yù)的會(huì)計(jì)學(xué)問題8500字（論文）】

論商譽(yù)的會(huì)計(jì)學(xué)問題摘要近年來，我國企業(yè)間的并購數(shù)量大幅上升，商譽(yù)會(huì)計(jì)問題越來越受到重視。我國企業(yè)間的并購活動(dòng)數(shù)量大幅上升，由此產(chǎn)生的商譽(yù)大額減持不但損害了上市公司的利益，還給廣大投資者帶來重大損失。因此，研究商譽(yù)會(huì)計(jì)的問題和原因，并思考相應(yīng)的對(duì)策，顯得尤為重要。本文運(yùn)用文獻(xiàn)分析法和綜合分析法，分析了商譽(yù)會(huì)計(jì)中的三類問題：合并商譽(yù)占資產(chǎn)總比過高，商譽(yù)后續(xù)計(jì)量難度大，以及商譽(yù)披露標(biāo)準(zhǔn)不一致。通過研究形成這些問題的原因，本文提出了將“部分商譽(yù)法”改為“全部商譽(yù)法”，建立商譽(yù)減值測(cè)試模型，以及強(qiáng)化商譽(yù)的信息披露的三類對(duì)策。本文的研究結(jié)論，能夠在一定程度上解決商譽(yù)會(huì)計(jì)方面存在的問題，對(duì)于保護(hù)上市公司和投資者的利益都有一定的積極作用。關(guān)鍵詞：商譽(yù)會(huì)計(jì)；商譽(yù)后續(xù)計(jì)量；商譽(yù)披露標(biāo)準(zhǔn)目錄TOC\o"1-3"\h\u25926摘要 13065一、前言 229210二、商譽(yù)會(huì)計(jì)的一般理論 429118（一）商譽(yù)的概念 423214（二）商譽(yù)的相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 4118971.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值 4298732.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并 5217393.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表 629834三、商譽(yù)會(huì)計(jì)存在的問題 62555（一）合并商譽(yù)占資產(chǎn)總比過高 63374（二）商譽(yù)后續(xù)計(jì)量難度大 76061（三）商譽(yù)減值測(cè)試不規(guī)范 824537四、商譽(yù)會(huì)計(jì)問題的原因分析 99358（一）并購重組積累了大量的商譽(yù) 916945（二）商譽(yù)減值測(cè)試成本高 97090（三）監(jiān)管力度小導(dǎo)致商譽(yù)減值測(cè)試不規(guī)范 922238五、改進(jìn)商譽(yù)會(huì)計(jì)問題的對(duì)策 1029054（一）將“部分商譽(yù)法”改為“全部商譽(yù)法” 105029（二）完善商譽(yù)的后續(xù)計(jì)量 105066（三）強(qiáng)化外部監(jiān)管和制度 11270071.從監(jiān)管者角度 1120882.從并購商譽(yù)審計(jì)的制度建設(shè)方面 1297973.從對(duì)審計(jì)過程的督導(dǎo)與復(fù)核方面 124435參考文獻(xiàn) 14一、前言近年來，我國的市場(chǎng)化程度日益活躍，同時(shí)伴隨著政府出臺(tái)的有利政策，我國企業(yè)間的并購活動(dòng)數(shù)量大幅上升，由此產(chǎn)生的商譽(yù)大額減持不但損害了上市公司的利益，還給廣大投資者帶來重大損失[[]章靜靜.商譽(yù)會(huì)計(jì)處理中存在的問題及解決對(duì)策[J].商訊,2020(17):14-16.]。上市公司由于并購形成的高額商譽(yù)，有些已經(jīng)超過了凈資產(chǎn)，一旦對(duì)商譽(yù)全部計(jì)提減值損失，上市公司將變成負(fù)資產(chǎn)。面對(duì)近年越來越大的商譽(yù)減值規(guī)模，對(duì)商譽(yù)會(huì)計(jì)存在的問題和原因進(jìn)行分析，并提出相應(yīng)的改進(jìn)對(duì)策，顯得尤為重要[[]章靜靜.商譽(yù)會(huì)計(jì)處理中存在的問題及解決對(duì)策[J].商訊,2020(17):14-16.[]沙浩.上市公司商譽(yù)會(huì)計(jì)處理問題探討[J].企業(yè)改革與管理,2020(10):124-125.國內(nèi)企業(yè)的合并活躍，市場(chǎng)的交易總額不斷增加，隨著資金的不斷增加，很多企業(yè)希望通過合并實(shí)現(xiàn)規(guī)模的擴(kuò)大。除了兼并之外，還產(chǎn)生了商譽(yù)[[]王莉.“商譽(yù)及其減值”相關(guān)問題的思考和建議[J].時(shí)代經(jīng)貿(mào),2019(14):100-101.][]王莉.“商譽(yù)及其減值”相關(guān)問題的思考和建議[J].時(shí)代經(jīng)貿(mào),2019(14):100-101.目前商譽(yù)的研究還有很長(zhǎng)的路要走，任重而道遠(yuǎn)，當(dāng)前商譽(yù)的理論還有些許爭(zhēng)議，外購商譽(yù)確定、計(jì)量和后續(xù)處理都存在不少缺陷。商譽(yù)的會(huì)計(jì)問題是無法回避的一個(gè)論題，商譽(yù)減值損失逐年增長(zhǎng)，研究應(yīng)對(duì)商譽(yù)會(huì)計(jì)問題的對(duì)策有著現(xiàn)實(shí)意義。二、商譽(yù)會(huì)計(jì)的一般理論（一）商譽(yù)的概念關(guān)于商譽(yù)的定義，有以下典型的論點(diǎn)：（1）商譽(yù)就是能夠給公司帶來超額利潤(rùn)的有益的因素與環(huán)境；（2）商譽(yù)是對(duì)于未來獲取超額利潤(rùn)可能性的貼現(xiàn)值；（3）商譽(yù)是公司總的價(jià)值與單個(gè)的可辨別的資產(chǎn)之間差距值[[][]魯瀚林.合并商譽(yù)計(jì)量問題研究[D].天津科技大學(xué),2019.因?yàn)樯婕暗絽?shù)估計(jì)，因此直接計(jì)量常常給商譽(yù)的會(huì)計(jì)計(jì)量甚至估值帶來一系列的偏差和不可操作性，這樣的定義形式，與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)有一些不一致，因?yàn)槭巧套u(yù)的定義決定商譽(yù)的計(jì)量，不過這樣的定義仍然為理論界和實(shí)踐界所接受[[][]麻鵬志.商譽(yù)后續(xù)計(jì)量問題研究[J].全國流通經(jīng)濟(jì),2019(31):171-172.自創(chuàng)和外購是商譽(yù)不同的獲取方法，由此將商譽(yù)分為了兩個(gè)種類。在企業(yè)經(jīng)營過程中，所形成的各種各樣的優(yōu)良條件、看不見但很有價(jià)值的無形資源，都屬于自創(chuàng)商譽(yù)。這是基于商譽(yù)本質(zhì)的“超額收益論”給出的定義，與自創(chuàng)商譽(yù)相關(guān)的廣告費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、研究與開發(fā)等費(fèi)用，都在形成時(shí)作為期間費(fèi)用核算，這是由于自創(chuàng)商譽(yù)的不確定性所決定的[[][]李金茹,王鳳.合并商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理存在問題及改進(jìn)對(duì)策[J].中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì),2019(10):19-20.（二）商譽(yù)的相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則1.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值在財(cái)政部頒發(fā)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》中，對(duì)于商譽(yù)的主要規(guī)定有以下幾點(diǎn)：企業(yè)之間合并產(chǎn)生的商譽(yù)，在進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，計(jì)量過程應(yīng)該結(jié)合相互密切相連的合資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合，并且測(cè)試頻率至少每年年底一次。當(dāng)確定資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組合發(fā)生了減值跡象的現(xiàn)狀，企業(yè)采取商譽(yù)減值測(cè)試時(shí)，要把不包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合放在測(cè)試首位，計(jì)量可收回金額。通過可回收金額與相關(guān)賬面金額進(jìn)行對(duì)比，從而確定相應(yīng)的商譽(yù)減值資金情形。接著測(cè)試包含商譽(yù)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的這部分，然后對(duì)于此類資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的可收回金額與賬面價(jià)值相互對(duì)比。當(dāng)出現(xiàn)賬面價(jià)值高于其可收回金額時(shí)，應(yīng)該按照本準(zhǔn)則的第二十二條條款，確認(rèn)企業(yè)的商譽(yù)減值損失金額[[][]徐永凡.商譽(yù)會(huì)計(jì)處理對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響探討[J].南陽理工學(xué)院學(xué)報(bào),2019,11(05):56-59.企業(yè)出現(xiàn)重大資產(chǎn)減值時(shí)，需要在附注中披露資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的可收回金額計(jì)算方法。如果商譽(yù)的賬面價(jià)值總額或部分分配給多個(gè)資產(chǎn)組，且分配給每個(gè)資產(chǎn)組的商譽(yù)賬面價(jià)值與商譽(yù)賬面價(jià)值總額的比率不高的，企業(yè)應(yīng)該在附注里面，說明這種情形，以及分配給上述資產(chǎn)組的商譽(yù)總額。在相同的關(guān)鍵假設(shè)下，商譽(yù)的賬面價(jià)值分配給多個(gè)資產(chǎn)組，且分配給每個(gè)資產(chǎn)組的商譽(yù)賬面價(jià)值與商譽(yù)賬面價(jià)值總額的比率較高的，企業(yè)應(yīng)該在附注里面，說明這種情形，并詳細(xì)披露以下內(nèi)容：（1）使用的關(guān)鍵假設(shè)及其依據(jù)。（2）分配給上述資產(chǎn)組的商譽(yù)的賬面總金額。（3）在確定與每個(gè)關(guān)鍵假設(shè)相關(guān)的價(jià)值時(shí)，企業(yè)的管理層是否與企業(yè)的外部信息或者歷史經(jīng)驗(yàn)來源保持一致性；如果不一致的話，企業(yè)需要說明相關(guān)原因。2.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并兩個(gè)或多個(gè)獨(dú)立企業(yè)合并為同一個(gè)主體，被稱為企業(yè)合并。企業(yè)合并根據(jù)是否為同一控制，可以劃分為兩種合并情況。合并利潤(rùn)表的內(nèi)容是：參加合并的各方企業(yè)，從企業(yè)合并當(dāng)期期初到企業(yè)合并日的收益、花費(fèi)和利潤(rùn)。另外，合并利潤(rùn)表中應(yīng)該單獨(dú)列示，被合并企業(yè)在合并前的凈利潤(rùn)金額。合并資金流量表應(yīng)當(dāng)包括參加合并各方企業(yè)，自合并當(dāng)期期初到企業(yè)合并日的資金流。合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)》合并財(cái)務(wù)報(bào)表的規(guī)定處理合并各方企業(yè)的內(nèi)部交易[[][]何敏.企業(yè)合并商譽(yù)會(huì)計(jì)問題研究[J].納稅,2019,13(22):102+104.購買方在購買日分?jǐn)偤喜⒊杀?，確認(rèn)購買方取得的可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債和或有負(fù)債。（1）買方應(yīng)將合并成本中大于合并時(shí)賣方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額確認(rèn)為商譽(yù)。（2）買方應(yīng)將合并成本中小于合并時(shí)賣方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額，進(jìn)行如下處理：審查被收購方可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債和或有負(fù)債的公允價(jià)值和合并成本的估值。經(jīng)買方復(fù)核，合并成本仍低于合并中取得的被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，所差金額應(yīng)該算作當(dāng)期損益部分[[][]于學(xué)平,鹿唯婧.對(duì)A股業(yè)績(jī)“爆雷”背后萬億商譽(yù)會(huì)計(jì)處理的思考[J].中國總會(huì)計(jì)師,2020(04):36-39.3.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表合并財(cái)務(wù)報(bào)表是包含集團(tuán)整體財(cái)務(wù)情況、經(jīng)營狀況和現(xiàn)金流量的財(cái)務(wù)報(bào)表，它可以反映整個(gè)集團(tuán)公司的財(cái)務(wù)狀況，包含了母公司和所有子公司。其中，母公司是控制方公司，而子公司是指被控制方公司。合并財(cái)務(wù)報(bào)表至少應(yīng)由以下部分構(gòu)成：（1）合并資產(chǎn)負(fù)債表；（2）合并損益表；（3）合并現(xiàn)金流量報(bào)表；（4）合并所有者權(quán)益變動(dòng)表；（5）附注。另外，集團(tuán)在中期末編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表的時(shí)候，至少應(yīng)當(dāng)包括前三項(xiàng)和第五項(xiàng)內(nèi)容[[][]荊秀梅.淺談合并商譽(yù)會(huì)計(jì)處理的國際比較[J].財(cái)經(jīng)界(學(xué)術(shù)版),2020(07):185.企業(yè)應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)，確定合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍。控制是指投資者通過參與被投資企業(yè)的相關(guān)活動(dòng)，對(duì)被投資企業(yè)具有可變收益的權(quán)力，并可以利用對(duì)被投資企業(yè)的權(quán)力影響其收益水平。本準(zhǔn)則指的相關(guān)活動(dòng)，是指對(duì)被投資企業(yè)的收益具有重大影響的活動(dòng)。對(duì)被投資企業(yè)的相關(guān)活動(dòng)進(jìn)行評(píng)估時(shí)，應(yīng)考慮到企業(yè)的具體情況，通常包括金融資產(chǎn)的管理、商品勞務(wù)和資產(chǎn)的出售和購買、研發(fā)和融資活動(dòng)等。投資者應(yīng)在綜合考慮所有情況的基礎(chǔ)上，評(píng)估是否控制被投資企業(yè)。一旦控制權(quán)定義所涉及的相關(guān)因素由于事實(shí)情況發(fā)生變化時(shí)，投資者應(yīng)重新評(píng)估。三、商譽(yù)會(huì)計(jì)存在的問題（一）合并商譽(yù)占資產(chǎn)總比過高表2.1-2017年至2019年A股上市公司商譽(yù)占總資產(chǎn)比例超20%的公司年份商譽(yù)占總資產(chǎn)比例超20%的上市公司個(gè)數(shù)占當(dāng)年A股上市公司總數(shù)比例201748513.99%201852114.62%201963716.99%數(shù)據(jù)來源：Wind數(shù)據(jù)庫根據(jù)Wind數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)，2017年至2019年，A股上市公司的高商譽(yù)公司數(shù)量一直居高不下，并且有逐年上升的趨勢(shì)。一般而言，企業(yè)商譽(yù)所占總資產(chǎn)比重越高風(fēng)險(xiǎn)也越高，當(dāng)比例超過總資產(chǎn)的20%時(shí)，企業(yè)就要注重風(fēng)險(xiǎn)防范。以上表2.1的數(shù)據(jù)表明，A股上市公司合并商譽(yù)占資產(chǎn)總比過高的公司數(shù)量較多。（二）商譽(yù)后續(xù)計(jì)量難度大表2.2-2017年至2019年A股上市公司商譽(yù)及商譽(yù)減值情況年份確認(rèn)商譽(yù)公司數(shù)商譽(yù)金額（億元）商譽(yù)減值公司數(shù)商譽(yù)減值金額（億元）商譽(yù)減值公司與確認(rèn)商譽(yù)公司比商譽(yù)減值與商譽(yù)金額比2017195113208.74495371.1625.29%2.81%2018207513121.528711658.6141.97%12.64%2019208612609.71906457.5643.43%3.62%數(shù)據(jù)來源：Wind數(shù)據(jù)庫。Wind數(shù)據(jù)表明，商譽(yù)減值計(jì)提總金額在2018年超過了1600億，達(dá)到了歷史最高值，商譽(yù)減值與商譽(yù)總金額的比值高達(dá)12.64%。而2019年相對(duì)2017年的商譽(yù)減值金額略高，商譽(yù)減值與商譽(yù)總金額比值同比上升0.81%。2017年到2019年的A股上市公司商譽(yù)，總金額數(shù)值一直較高。后續(xù)測(cè)評(píng)如此龐大的商譽(yù)資金，會(huì)極其影響公司的財(cái)務(wù)報(bào)告和經(jīng)營現(xiàn)狀。然而在現(xiàn)實(shí)計(jì)量中，上市公司隨意且敷衍地進(jìn)行商譽(yù)減值測(cè)試，從而出現(xiàn)了“選擇性計(jì)提現(xiàn)象”比比皆是的情況。許多公司既沒有進(jìn)行充分的商譽(yù)減值測(cè)試，也沒有最大程度披露商譽(yù)減值測(cè)試具體狀況。也有一些公司依賴業(yè)績(jī)承諾來操縱減值或選擇推遲或一次性計(jì)提商譽(yù)減值金額。表2.2顯示了我國上市公司中商譽(yù)資產(chǎn)減值情況，2018年和2019年A股上市公司公布商譽(yù)減值的公司占所有存在商譽(yù)資產(chǎn)的公司的約四成，這一數(shù)據(jù)在2017年只有25.29%。另一方面，2017年和2019年的商譽(yù)減值與商譽(yù)金額比在3%左右，2018年的比例是12.64%。這些情況都反映了商譽(yù)減值計(jì)提不充分的現(xiàn)象，由于商譽(yù)后續(xù)計(jì)量難度大，許多上市公司沒有進(jìn)行合理商譽(yù)減值測(cè)試的動(dòng)力。（三）商譽(yù)減值測(cè)試不規(guī)范根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，企業(yè)合并產(chǎn)生的商譽(yù)至少應(yīng)在每年年末進(jìn)行一次減值檢查。對(duì)于有減值跡象的情形，企業(yè)應(yīng)當(dāng)隨時(shí)進(jìn)行商譽(yù)減值測(cè)試。自2017年以來，計(jì)提商譽(yù)減值準(zhǔn)備的公司數(shù)量也是不斷增多。不過，證監(jiān)會(huì)在《上市公司年報(bào)審計(jì)報(bào)告》中指出，部分上市公司一般只披露有關(guān)業(yè)務(wù)或公司有無減值的信息，沒有詳細(xì)披露減值測(cè)試的過程和參數(shù)等具有參考價(jià)值的信息。甚至一些上市公司的年報(bào)已經(jīng)顯示，企業(yè)的價(jià)值明顯縮水。但是，企業(yè)在賬目附注中沒有提供有關(guān)減值測(cè)試和計(jì)提減值準(zhǔn)備的相關(guān)信息。通過對(duì)上市公司年報(bào)附注對(duì)商譽(yù)的披露情況，可以發(fā)現(xiàn)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則無法對(duì)商譽(yù)披露產(chǎn)生有效的指導(dǎo)和規(guī)范，因此商譽(yù)披露存在著很多問題，不能夠給予決策者足夠的信息需求。具體來說，上市公司的商譽(yù)披露一般具有以下問題：（1）上市公司商譽(yù)遵循的披露標(biāo)準(zhǔn)不同，有的公司披露的情況比較全面，然而有的公司完全不披露，這種狀況導(dǎo)致不同公司的商譽(yù)信息缺乏橫向?qū)Ρ鹊目赡苄浴＃?）有些公司只透露商譽(yù)的初始計(jì)量金額，但是不披露企業(yè)的合并成本和可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值，使得查看商譽(yù)的人無法根據(jù)現(xiàn)有信息很好理解公司情況。（3）多數(shù)上市公司披露商譽(yù)信息時(shí)很片面。這些公司只披露商譽(yù)減值的資金數(shù)額，但是根本不提及商譽(yù)減值的成因及其測(cè)試的過程，這種不全面的信息披露缺乏可信度。（4）有些公司財(cái)務(wù)報(bào)表中的商譽(yù)信息和附注中的信息不符，或者前后披露的信息不一致。四、商譽(yù)會(huì)計(jì)問題的原因分析（一）并購重組積累了大量的商譽(yù)公司并購重組時(shí)，商譽(yù)初始確認(rèn)金額虛高，導(dǎo)致積累了大量的商譽(yù)。并購產(chǎn)生商譽(yù)，根據(jù)并購商譽(yù)計(jì)算公式，商譽(yù)的形成是兩相抵減的差額，在100%股權(quán)收購的情況下，無論是被減數(shù)合并成本，還是減數(shù)標(biāo)的凈資產(chǎn)公允價(jià)值，都會(huì)影響商譽(yù)數(shù)額，被減數(shù)過高或者減數(shù)過低，都會(huì)結(jié)果過大。公司之所以進(jìn)行并購，都是看好標(biāo)的的未來發(fā)展，被并購企業(yè)一定在產(chǎn)品、技術(shù)、資源、客戶等方面存在優(yōu)勢(shì)，預(yù)期對(duì)企業(yè)發(fā)展利好，所以并購估值時(shí)往往比較樂觀，最終溢價(jià)并購。過高的合并成本的結(jié)果，就是巨額商譽(yù)確認(rèn)入賬，那么自然而然巨額商譽(yù)減值風(fēng)險(xiǎn)便隨之而來，在并購后期的整合中，若標(biāo)的業(yè)績(jī)不達(dá)標(biāo)，或是出現(xiàn)整合失敗，無法發(fā)揮協(xié)同效應(yīng)等問題，該部分巨額溢價(jià)則是一種潛在風(fēng)險(xiǎn)，轉(zhuǎn)變?yōu)樯套u(yù)減值，以此侵蝕公司利潤(rùn)。（二）商譽(yù)減值測(cè)試成本高會(huì)計(jì)師事務(wù)所在對(duì)企業(yè)進(jìn)行商譽(yù)減值確認(rèn)時(shí)，不僅需要采取更多專業(yè)審核判斷，而且要花費(fèi)大量的時(shí)間精力，投入相當(dāng)多的人力物力。這些大額的審計(jì)成本，會(huì)使得事務(wù)所產(chǎn)生更多審計(jì)費(fèi)用，而這些費(fèi)用都需要企業(yè)來承擔(dān)。在新準(zhǔn)則當(dāng)中，規(guī)定減值測(cè)試每年至少進(jìn)行一次，在發(fā)生了特殊情況下也要進(jìn)行減值測(cè)試，但客觀上對(duì)合并商譽(yù)減值測(cè)試難度非常大，除了要有精準(zhǔn)的測(cè)算、評(píng)估工作，還會(huì)消耗掉大量人、財(cái)、物，在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中的“減值測(cè)試法”起點(diǎn)過高，在特殊情況的應(yīng)用經(jīng)驗(yàn)較少，絕大部分企業(yè)除了年末進(jìn)行減值測(cè)試，其余時(shí)間很少進(jìn)行測(cè)試，折舊導(dǎo)致資產(chǎn)減值準(zhǔn)則喪失了存在價(jià)值。（三）監(jiān)管力度小導(dǎo)致商譽(yù)減值測(cè)試不規(guī)范中國現(xiàn)行的法律法規(guī)和監(jiān)管規(guī)則，對(duì)商譽(yù)減值測(cè)試的約束力較弱。我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)商譽(yù)減值測(cè)試和計(jì)提情況做出了總的說明，要求企業(yè)每年至少一次對(duì)商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試，并在有發(fā)生減值跡象時(shí)，計(jì)提相應(yīng)的減值損失。但是并購商譽(yù)的減值受多方因素的影響，且各行各業(yè)發(fā)生的減值的情況各不相同，因此，未細(xì)分行業(yè)的統(tǒng)一指導(dǎo)，難免給企業(yè)計(jì)提商譽(yù)減值留下不少的操縱空間，使商譽(yù)減值的監(jiān)管工作權(quán)責(zé)、方向不明。此外，針對(duì)一些不實(shí)的、有誤的、故意的商譽(yù)減值情況，證監(jiān)會(huì)或上交所深交所僅僅進(jìn)行問詢，并要求作出相關(guān)答復(fù)，具體的懲治措施尚輕甚至沒有，比如，在并購中簽訂的業(yè)績(jī)承諾，在無法達(dá)到時(shí)，相關(guān)單位不配合年審、不履行補(bǔ)償協(xié)議等失信行為，并沒有受到實(shí)質(zhì)性的控制和追責(zé)。最后，證監(jiān)會(huì)、中注協(xié)等監(jiān)管機(jī)構(gòu)發(fā)布的風(fēng)險(xiǎn)提示等文件，嚴(yán)格來說并不具有法律效力，它們更多的是對(duì)實(shí)務(wù)的總結(jié)，給出的指導(dǎo)建議，因此，文件的強(qiáng)制性、法定性不足。五、改進(jìn)商譽(yù)會(huì)計(jì)問題的對(duì)策商譽(yù)的會(huì)計(jì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，主要是由商譽(yù)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)和商譽(yù)的檢查風(fēng)險(xiǎn)構(gòu)成。因此，改進(jìn)商譽(yù)會(huì)計(jì)問題的根本方式有兩類思路。一是，注重對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和評(píng)估，將其作為重點(diǎn)和難點(diǎn)來攻克。只有準(zhǔn)確識(shí)別商譽(yù)的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，才能據(jù)此采取合理的措施，來降低有關(guān)商譽(yù)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。二是，對(duì)于商譽(yù)的檢查風(fēng)險(xiǎn)，強(qiáng)化監(jiān)管制度，改進(jìn)商譽(yù)審計(jì)的工作程序。根據(jù)這兩類思路，本文提出了三方面的具體對(duì)策。（一）將“部分商譽(yù)法”改為“全部商譽(yù)法”本文認(rèn)為，與現(xiàn)行部分商譽(yù)法相比，采用全部商譽(yù)法更符合實(shí)際情況。主要原因如下：（1）購買企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，非控制性權(quán)益屬于股東利益的一部分，按照購買當(dāng)日的公允價(jià)值計(jì)量，這種計(jì)量方式和股東權(quán)益其他部分的保持一致。（2）商譽(yù)是一個(gè)整體性概念，因此應(yīng)該對(duì)子公司的全部商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試，并且沒有分配減值損失金額的依據(jù)。采用完全商譽(yù)法進(jìn)行初始確認(rèn)，要計(jì)量少數(shù)股權(quán)的合并成本，這種估算是基于事務(wù)進(jìn)行的，因此具有更高的可靠性。（3）確定的商譽(yù)在間接控股時(shí)，不能囊括所有對(duì)價(jià)支出。（4）美國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則從部分商譽(yù)法改為完全商譽(yù)法，國際準(zhǔn)則是兩種方式同時(shí)存在。從理論上來說，完全商譽(yù)法比部分商譽(yù)法更加完美[[][]朱錦潔.合并商譽(yù)減值影響因素研究[D].浙江工商大學(xué),2020.（二）完善商譽(yù)的后續(xù)計(jì)量我國商譽(yù)的后續(xù)計(jì)量，按照年度進(jìn)行減值測(cè)試。并且確認(rèn)的商譽(yù)減值一旦發(fā)生計(jì)提，就無法轉(zhuǎn)回。但是，這樣的方式比較激進(jìn)，可以采取以下措施改進(jìn)商譽(yù)的后續(xù)處理方式。立即轉(zhuǎn)銷法。本辦法體現(xiàn)了會(huì)計(jì)的謹(jǐn)慎性原則，不確認(rèn)任何未決問題。但是，如果在后續(xù)對(duì)商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試并將其納入當(dāng)期損益過于激進(jìn)，那么該方法則是另一個(gè)極端。本文提出，商譽(yù)可以用部分注銷代替完全注銷。對(duì)于未來能夠確定使公司受益的可計(jì)量部分予以保留，并在未來進(jìn)行減值測(cè)試。對(duì)于其他部分則立即轉(zhuǎn)銷[[][]許金葉.商譽(yù)會(huì)計(jì)處理的理論問題研究[J].財(cái)會(huì)月刊,2020(02):9-15.攤銷法。攤銷法經(jīng)常用來處理無形資產(chǎn)。雖然現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不將商譽(yù)確認(rèn)為無形資產(chǎn)，但商譽(yù)攤銷是處理大額商譽(yù)的一種可行方法。本文提出，把商譽(yù)作為公司的未來利潤(rùn)，在一定時(shí)期內(nèi)，總金額是通過進(jìn)行折現(xiàn)來算出現(xiàn)值，而差額以合適的利率在一定時(shí)期內(nèi)逐漸進(jìn)行攤銷。分?jǐn)傔M(jìn)資產(chǎn)。把商譽(yù)可以分配給資產(chǎn)的部分金額進(jìn)行分?jǐn)偅谖磥頃r(shí)期，資產(chǎn)在轉(zhuǎn)讓時(shí)根據(jù)比較進(jìn)行轉(zhuǎn)讓。確認(rèn)不能劃分為資產(chǎn)的部分為商譽(yù)，并在未來進(jìn)行減值審查。減值測(cè)試采用重置成本法。由于商譽(yù)的合并是公司合并的結(jié)果，重置成本也可用于后續(xù)的商譽(yù)減值評(píng)估。也就是說，商譽(yù)的計(jì)算是按照反向收購法，在測(cè)試日按相同比例合并方的股份確認(rèn)。將企業(yè)商譽(yù)和購買日確認(rèn)的商譽(yù)相互對(duì)比，根據(jù)各自的投資股份結(jié)構(gòu)按比例計(jì)提，從而使減值金額的計(jì)量更為符合實(shí)際情況。（三）強(qiáng)化外部監(jiān)管和制度1.從監(jiān)管者角度市場(chǎng)監(jiān)管機(jī)構(gòu)應(yīng)繼續(xù)改進(jìn)頂層設(shè)計(jì)和系統(tǒng)建設(shè)。一是進(jìn)一步完善我國證券市場(chǎng)、金融市場(chǎng)和生產(chǎn)資料市場(chǎng)的可比資產(chǎn)交易市場(chǎng)，提供公開、公允的資產(chǎn)價(jià)格信息，為公允價(jià)值計(jì)量提供更加客觀的依據(jù)。二是加強(qiáng)監(jiān)管和查詢，迫使企業(yè)在測(cè)試過程中充分披露參數(shù)區(qū)間、重要參考數(shù)據(jù)和重大收購。最后，建議將商譽(yù)減值計(jì)入非經(jīng)常性損益。在制定上市公司的上市、停牌、停牌規(guī)則時(shí)，應(yīng)考慮扣除經(jīng)常性損益后的凈利潤(rùn)指標(biāo)，關(guān)注上市公司未來的可持續(xù)性，而不僅僅是凈利潤(rùn)指標(biāo)。此外，標(biāo)準(zhǔn)制定者應(yīng)考慮商譽(yù)減值處理的可操作性，規(guī)范實(shí)施細(xì)則。行業(yè)協(xié)會(huì)還應(yīng)當(dāng)對(duì)中介機(jī)構(gòu)的執(zhí)業(yè)活動(dòng)提供技術(shù)指導(dǎo)和監(jiān)督。2.從并購商譽(yù)審計(jì)的制度建設(shè)方面在完善并購商譽(yù)審計(jì)的制度方面，需要從如下幾方面來實(shí)現(xiàn)：一是改進(jìn)商譽(yù)處理和披露制度。并購雙方企業(yè)需要明確，商譽(yù)信息披露的內(nèi)容分為會(huì)計(jì)信息和非會(huì)計(jì)信息兩種，這兩種商譽(yù)信息都需要在財(cái)務(wù)報(bào)表中加以明示，除了價(jià)值以外的非會(huì)計(jì)信息可以出現(xiàn)在財(cái)務(wù)報(bào)表的附注中，比如商譽(yù)的成因及形成的時(shí)期、商譽(yù)評(píng)估應(yīng)用的方式、商譽(yù)計(jì)提減值準(zhǔn)備的原由、商譽(yù)的積極效應(yīng)造成的市場(chǎng)份額增加、商譽(yù)形成余額利益的預(yù)計(jì)年限等等。因此，我國可以要求企業(yè)在披露信息方面，提升披露的水平和質(zhì)量，為商譽(yù)減值審計(jì)提供一定的便利。二是出臺(tái)相應(yīng)的業(yè)務(wù)操作指南。在并購商譽(yù)會(huì)計(jì)減值會(huì)計(jì)處理中，我國還沒有明確的操作指南，使得不同的審計(jì)單位在操作的過程中按照自身的喜好來進(jìn)行，從而使得并購商譽(yù)審計(jì)的結(jié)果不夠統(tǒng)一化和準(zhǔn)確化。因此，按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的條款規(guī)定，我國審計(jì)單位要對(duì)合并企業(yè)進(jìn)行年終的商譽(yù)減值測(cè)試，從而計(jì)算出商譽(yù)的減值金額，以便反映企業(yè)整體價(jià)值。我國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)有必要指導(dǎo)審計(jì)實(shí)踐，結(jié)合具體實(shí)踐頒布并購審計(jì)業(yè)務(wù)操作指引，引導(dǎo)和規(guī)范審計(jì)師的審計(jì)行為，減少并購審計(jì)失敗的可能性。3.從對(duì)審計(jì)過程的督導(dǎo)與復(fù)核方面應(yīng)對(duì)巨額商譽(yù)的后續(xù)減值處理問題，為了防止問題的出現(xiàn)，需要對(duì)審計(jì)過程加強(qiáng)監(jiān)督，并對(duì)審計(jì)結(jié)果進(jìn)行復(fù)核，及時(shí)發(fā)現(xiàn)存在的問題。首先，在監(jiān)督方面。監(jiān)管的內(nèi)容包括收益法的使用、企業(yè)合并、商譽(yù)確認(rèn)的適應(yīng)性等幾個(gè)方面。各大監(jiān)督機(jī)構(gòu)需要加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)控制，重點(diǎn)關(guān)注一些高商譽(yù)、高估值的行業(yè)企業(yè)，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)較高的行業(yè)出具特定的文件，從而對(duì)并購雙方企業(yè)商譽(yù)減值的過程進(jìn)行監(jiān)督，充分關(guān)注其披露商譽(yù)減值的金額、減值的方法、可回收金額的測(cè)算，折舊率的選擇等，使得這些內(nèi)容符合相關(guān)的要求和標(biāo)準(zhǔn)。有關(guān)部門還應(yīng)嚴(yán)格把控資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)使用收益法的評(píng)估結(jié)果，包括其評(píng)估時(shí)依據(jù)的假設(shè)、假設(shè)是否符合要求以及對(duì)評(píng)估結(jié)果的披露程度，使其在使用這一方法方面充分結(jié)合行業(yè)的特征進(jìn)行。在企業(yè)合并或者并購的監(jiān)督方面，可以出